臺中高等行政法院判決
102年度訴字第493號103年4月9日辯論終結原 告 三五鋼鐵工業股份有限公司代 表 人 鄭永春訴訟代理人 王健安 律師被 告 彰化縣地方稅務局代 表 人 邱森輝訴訟代理人 葉佩玲
陳秋燕上列當事人間房屋稅事件，原告不服彰化縣政府中華民國102年10月8日府法訴字第1020219862號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告所有門牌號碼彰化縣○○鄉○○村○○○路○號之全部房屋係分次建造完成，原告將其中民國82年3月11日82彰工管（使）字第30790號使用執照與88年11月26日88彰工管（使）字第29375號使用執照部分房屋合併向前彰化縣稅捐稽徵處申報，經編列稅籍編號00000000000號；而93年4月22日93彰建管（使）字第10081號使用執照部分房屋面積計3,857.6平方公尺，則於93年4月28日申報編列稅籍編號00000000000號（下稱系爭房屋），但迄102年3月20日之前全部均未申辦核准設立工廠登記完竣，原告則於93年5月間檢附同址之稅籍編號00000000000號房屋之工廠登記證，就系爭房屋申報依房屋稅條例第15條第2項第2款規定之稅率課徵房屋稅，因前彰化縣稅捐稽徵處失察而予以核准在案。嗣經被告查得上情，認定原准予將系爭房屋全部減半徵收房屋稅，核與房屋稅條例第15條第2項第2款規定不符，爰依稅捐稽徵法第21條及房屋稅條例規定，就未逾核課期間之未完繳房屋稅部分以102年l月4日彰稅房字第1019955274號函（下稱原處分）補徵97年至101年房屋稅依序為新臺幣（下同）179,232元、177,367元、175,499元、173,631元、171,767元，合計877,496元。原告不服，循序申請復查及提起訴願，均經決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、本件原告起訴主張略以：㈠關於先位聲明即請求撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定部分：
1.本件應有信賴保護之適用：
（1）房屋稅條例第15條第2項第2款及第3項之規定，房屋稅減半徵收雖應由納稅義務人申報，但被告於受理申報後，依法自應調查後據以核定，足見被告有善盡職權調查之義務。系爭房屋與設於同址之稅籍編號0000000000號房屋同為原告自有房屋，直接供工廠生產使用，僅因原告不諳法令，誤以為曾依法申請工廠登記，即無庸就增建之系爭房屋獨立重新申請工廠登記。
然而，系爭房屋實際作為工廠使用之事實為被告所不爭，且原告於收悉補徵房屋稅款後，旋即於2個月內辦竣系爭房屋之工廠登記證，足見系爭房屋自增建時起，即符合合法登記工廠之條件，並實際作工廠使用。
（2）原告於93年間就系爭房屋向前彰化縣稅捐稽徵處申請依房屋稅條例第15條第2項第2款減半課徵時，雖因不諳法令檢附稅籍編號00000000000號房屋之工廠登記資料，但被告應依職權調查後，認定符合法律規定，始能核准系爭房屋減半課徵，此觀之原准予減半課徵房屋稅處分函文主旨載明「……申請改按營業用稅率減半課徵房屋稅一案，經實地勘查，准自93年6月起按核定事項課徵房屋稅，……」等語可明。是以，被告依法職權調查後之認定結果，顯然足以作為原告信賴系爭房屋已經符合房屋稅減半課徵要件之信賴基礎；原告自得信賴系爭房屋已經符合房屋稅減半課徵之法律要件，無庸再重新申請工廠設立登記。
（3）系爭房屋自93年增建時起，雖早已符合工廠設立之規定，但原告因信賴其已屬於合法登記之工廠，符合營業用房屋稅減半之規定，故未續行辦理工廠設立登記之變更，並依優惠稅率繳納房屋稅，自屬於原告之信賴表現，訴願決定稱原告並無信賴不合規定仍無庸補稅之基礎及信賴表現云云，而維持原處分，顯有違誤，自應撤銷。
（4）至於被告所稱原告提供錯誤資料，故信賴不值得保護云云。惟依行政程序法第119條第2款規定，須受益人提供不正確資料，使行政機關作成不正確處分，其信賴始不值保護。原告並非刻意提供虛偽或假造之資料，而係因為不諳法令始提出稅籍編號00000000000號房屋之工廠設立登記資料申報，系爭房屋既係93年間始增建，原告已提出使用執照等相關資料予被告參酌，而原告申請提出之上開工廠登記係87年間作成，為被告所明知。是以，系爭房屋係93年間所增建，則87年取得之工廠設立登記證未經變更，自無可能涵蓋93年增建之系爭建物。依原告整體申報資料可知，被告自無遭到未經變更的工廠設立登記證誤導之可能。是以，被告忽略其職權調查之義務，辯稱原告提供不正確資料，信賴不值得保護云云，顯無理由。
（5）綜上所述，系爭房屋於原告依法增建完成後，旋即作為工廠使用，並無任何機關告知應重新申請工廠設立登記許可證。而原告提出完整資料向被告申請時，經被告職權調查後，亦認定系爭房屋符合房屋稅條例第15條第2項第2款規定之情形，自無庸再行申請工廠設立登記或變更登記。原告基於核准減半課徵處分之信賴基礎，而有未重新申請工廠設立登記並長年依優惠稅率繳納房屋稅之信賴表現，並無信賴不值得保護之情況，自有信賴保護原則之適用。縱使原告有漏為工廠登記更正之違章行為，然此與稅捐核課無關，自僅為工廠登記主管機關即彰化縣政府之權責範圍，不應於原告之房屋稅部分予以非難。
2.房屋稅條例第15條第2項之規定，旨在降低自有房屋供營業使用之負擔。本件系爭房屋雖因原告不諳法令並信賴核准減半課徵處分，使系爭房屋長期處於不合減半課徵要件之法律狀態。然而，系爭房屋確實於增建時起，即符合設立工廠登記之要件，更實際作為工廠使用。是以，原告雖未辦理工廠登記，然其房屋之實際使用方法於經濟實質上，與房屋稅條例減半課徵之本質並無不符，故縱使維持減半課徵之處分，亦於公益無損。故撤銷核准減半課徵處分對於原告信賴利益所造成之侵害，顯然大於對於維持處分對公益造成之侵害，故核准減半課徵之處分應予維持。
㈡關於備位聲明即合併請求損害賠償部分：
本件原告於93年間依法申報系爭房屋應適用房屋稅條例減半課徵房屋稅，並提供87年工廠設立登記證及93年系爭房屋使用執照等相關資料予被告。被告依照房屋稅條例第15條第3項規定，有職權調查，並據以核定之「義務」。詎料，被告之承辦公務人員竟未依法善盡職權調查之權責，因過失未能發見系爭房屋不包含於87年工廠設立登記證之範圍，而應重新申請工廠設立登記之事實，致使原告長期因信賴該准許減半課徵處分之內容，遲至102年該准許減半課徵處分遭撤銷並遭補徵稅捐後，始知悉應辦理工廠設立登記。是以，系爭房屋既早已應享有減半課徵之優惠稅率，卻因被告承辦公務人員之疏失，造成原告信賴而未能依法補正申請資格，而遭補徵稅款達877,496元，依法自應予以賠償。申言之，不法侵害原告權益者，係被告原核准減半課徵之行政處分，此一處分業經被告本件原處分予以撤銷，故若本件原處分為合法，則原核准減半課徵之行政處分即確定為違法，並造成原告應按照一般稅率課徵房屋稅之結果，惟原告因長期信賴此一違法行政處分存在，而未及在各年度重新申請減半課徵，然原告之房屋確實為工廠營業使用，被告上開疏漏進而造成原告未能依法享有優惠稅率，使原告受有損害，自應予以賠償等情。並聲明求為判決：⑴先位訴之聲明：原處分（含復查決定）及訴願決定均撤銷。⑵備位訴之聲明：被告應給付原告877,496元及自起訴狀繕本送達翌日起，按年息百分之五計算之利息。
三、被告答辯略謂：㈠依房屋稅條例第15條第2項第2款及彰化縣房屋稅徵收稅率自
治條例第2條規定，私有房屋須符合下列要件，始得減半徵收房屋稅：⑴合法登記之工廠。⑵自有房屋。⑶供直接生產使用之房屋。又所稱「合法登記之工廠」，係指依照工廠管理輔導法登記之工廠。再按工廠管理輔導法第3條第1項、第10條第1項及第13條第1項規定之文義可知，工廠設廠完成須向主管機關申請並經完成登記後，始屬合法登記之工廠；工廠設立登記包括廠名、廠址、廠房及建築物面積，工廠登記事項有變更時，應辦理變更登記。亦即工廠如已辦妥合法工廠設立登記後，其廠房面積如有增加，該增加之部分若認屬該工廠合法登記之一部，雖毋庸就該增加面積另重新申請辦理工廠設立登記，惟應辦理變更登記，將該增加之部分亦記載於已申辦之工廠登記證內，始認該增加之面積亦包括在原辦妥之工廠登記範圍內，否則仍不得主張該增加之面積，亦已具備辦妥合法工廠登記之證明。
㈡原告所有門牌號碼彰化縣○○鄉○○村○○○路○號房屋係
經被告分別依82年3月11日82彰工管（使）字30790號、88年11月26日88彰工管（使）字29375號及93年4月22日93彰建管（使）字10081號使用執照設立2戶房屋稅籍課徵房屋稅，其中稅籍編號00000000000部分房屋之面積6,296平方公尺（均計至小數點以下1位四捨五入）按營業用稅率減半課徵房屋稅，其餘面積分別按營業用、住家用稅率課徵房屋稅及核定免徵房屋稅。而系爭稅籍編號00000000000（即系爭房屋），面積3,857.6平方公尺，全部按營業用稅率減半課徵。嗣經查得原告工廠登記之廠房總面積為6,295.95平方公尺、建物樓地板總面積為6,912.99平方公尺。被告原核准營業用稅率減半之面積計10,153.6平方公尺，核屬有誤，遂以系爭房屋3,240.6平方公尺（10,153.6㎡－6,912.99㎡）認非屬工廠登記範圍之建物，依稅捐稽徵法第21條及房屋稅條例規定，更正改按營業用稅率課徵，並補徵97年至101年房屋稅計877,496元。
㈢經被告以102年4月12日彰稅法字第1020158992號函請彰化縣
政府提供原告坐○○○鄉○○村○○○路○號房屋，工廠登記迄今之沿革及廠房面積等資料，據彰化縣政府同月23日府建工字第1020112975號函檢送之工廠登記抄本等資料，經對照被告房屋稅稅籍紀錄表，核彰化縣政府87年7月8日核准原告廠房面積事項變更，廠房總面積變更為6,295.95平方公尺及其他建築物總面積617.04平方公尺（原工廠登記證號為00-000000-00，90年9月20日因產業類別轉換而換發工廠登記證號為00-000000-00號），即稅籍編號00000000000房屋稅籍紀錄表所載，按營業用稅率減半（1.5%）課稅面積卡序01
B、01C、01D計6,296平方公尺外，另供辦公室使用按營業用稅率（3%）課稅面積卡序01A、02A計245平方公尺、供員工宿舍使用按住家用稅率（1.2%）課稅面積卡序02B、03A計23
4.6平方公尺、供防空避難室、屋頂突出物用核定免稅面積卡序-1Y、991A、991B計137.6平方公尺，合計617.2平方公尺。
㈣又原告因產業類別異動，於102年3月15日先以申請歇業方式
，將原領工廠登記證註銷登記後，嗣於同月20日另案就原廠地申請工廠登記，廠房總面積為10,153.58平方公尺，其他建築物總面積617.04平方公尺，即前述稅籍編號00000000000之面積外，再加計稅籍編號00000000000面積3,857.6平方公尺（即系爭房屋全部面積），此有彰化縣政府現況資料及歷史資料之工廠登記抄本、原告申請（變更）工廠登記相關資料影本及被告稅籍紀錄表附案可稽。是以，系爭房屋迄至102年3月20日始經核准為合法登記之工廠，則於93年5月17日申請當時，即非屬彰化縣政府87年7月8日核准工廠登記範圍內之廠房，自不符合房屋稅條例第15條第2項第2款之規定，應全部按營業用稅率課徵房屋稅。依地段調整率100%計算，經重新核計97年至101年房屋現值應更正為13,546,700元、13,405,500元、13,264,500元、13,123,300元、12,982,200元。依法應補徵97年至101年房屋稅分別為193,041元、191,028元、189,020元、187,007元、184,997元，合計945,093元。較原核定補徵稅額分別為179,232元、177,367元、175,499元、173,631元、171,767元，合計877,496元，短計67,597元。依最高行政法院62年判字第298號判例「行政救濟除原處分適用法律錯誤者外不得為更不利之決定」意旨，遂予維持原核定補徵房屋稅計877,496元。
㈤依工廠管理輔導法第10條第1項、第13條及第16條第2項所規
定，工廠設廠完成須向主管機關申請並經核准完成登記後，始得從事物品製造、加工，工廠登記事項包括廠名、廠址、廠房及建築物面積等如有變更時，應辦理變更登記。又依房屋稅條例第15條第2項第2款及彰化縣房屋稅徵收細則第3條第2項規定，申請減半徵收房屋稅須以合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋為限，而合法登記之工廠係指依工廠管理輔導法登記之工廠。再依財政部91年7月31日臺財稅字第0910453050號令及財政部84年6月8日臺財稅第000000000號函釋規定，合法工廠登記之工廠申請減半課徵房屋稅應檢附工廠登記證（現為工廠登記核准函），如屬工廠登記範圍外之增建廠房在辦理「工廠變更登記」前不得申請減半徵收。本件依彰化縣政府現況資料及歷史資料之工廠登記抄本及原告申請（變更）工廠登記相關資料影本，原告於87年間及90年間曾因增建廠房及產業類別轉換，而辦理工廠變更登記及換發工廠登記證，然原告於93年4月間建造完成系爭房屋時，應依工廠管理輔導法規定辦理工廠變更登記，惟其僅以系爭房屋領有93年4月22日93彰建管（使）字10081號使用執照並檢附經濟部工廠登記證，就於同年5月間向被告申請按營業用稅率減半課徵房屋稅，未積極依規定辦理工廠變更登記，並對重要事項提供不正確資料，致被告以系爭房屋位於合法登記之工廠範圍內而供直接生產使用之自有房屋，作成原行政處分，則原告難以該核准營業用稅率減半課徵房屋稅之行政處分，據為信賴基礎，而有信賴保護原則之適用。
㈥原告主張因信賴核准減半課徵處分，而未重新申請工廠設立
登記，自有信賴保護原則之適用及如原處分（含復查決定）暨訴願決定未撤銷，將因被告未善盡職權，而遭補徵稅款，特依行政訴訟法第7條規定，於同一程序中合併請求國家賠償乙節。按行政法上信賴保護原則之適用，須具備下列所述要件，始足當之：1、須有信賴基礎：即須有一個足以引起當事人信賴之國家行為（含行政機關之行政處分或其他行為）；2、信賴表現：即當事人因信賴該國家行為而展開具體的信賴行為，且信賴行為與信賴基礎間須有因果關係；3、信賴值得保護：需無行政程序法第119條所規定信賴不值得保護之情形。被告原雖就系爭房屋依房屋稅條例第15條第2項第2款規定核定減半徵收房屋稅，惟並未創設足以令原告信賴該當於嗣後若系爭房屋不合減半徵收房屋稅規定毋須補徵稅款之「信賴基礎」，且原告亦未因該處分而有具體積極之「信賴表現」，自無信賴保護原則之適用可言。再者，本案既經查明系爭房屋102年3月20日前非屬工廠登記範圍內之建物，核與房屋稅條例第15條第2項第2款規定不符，被告爰依稅捐稽徵法第21條及房屋稅條例規定，補徵97年至101年房屋稅，係屬依法令之行為，不僅符合租稅公平原則，且於公益亦無危害。又依據租稅法定主義，本案原告依法即負有繳納稅捐之義務，自難謂法定稅捐之負擔致渠財產上受有損失等語。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件兩造爭執要點為：原告主張被告就系爭房屋補徵97年至101年房屋稅違反行政程序法第117條第2款關於信賴保護原則之規定，並備位聲明請求被告應賠償其應補繳房屋稅款之損害及法定遲延利息，於法是否有據？
五、本院判斷如下：㈠按房屋稅條例第5條規定：「房屋稅依房屋現值，按左列稅
率課徵之：一、住家用房屋最低不得少於其房屋現值百分之一點二，最高不得超過百分之二。但自住房屋為其房屋現值百分之一點二。二、非住家用房屋，其為營業用者，最低不得少於其房屋現值百分之三，最高不得超過百分之五。其為私人醫院、診所、自由職業事務所及人民團體等非營業用者，最低不得少於其房屋現值百分之一點五，最高不得超過百分之二點五。三、房屋同時作住家及非住家用者，應以實際使用面積，分別按住家用或非住家用稅率，課徵房屋稅。但非住家用者，課稅面積最低不得少於全部面積六分之一。」第7條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」第15條第2項、第3項規定：「（第2項）私有房屋有下列情形之一者，其房屋稅減半徵收：一、政府平價配售之平民住宅。二、合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋。三、農會所有之自用倉庫及檢驗場，經主管機關證明者。四、受重大災害，毀損面積佔整棟面積三成以上不及五成之房屋。（第3項）依第1項第1款至第8款、第10款、第11款及第2項規定減免房屋稅者，應由納稅義務人於減免原因、事實發生之日起30日內，申報當地主管稽徵機關調查核定之；逾期申報者，自申報日當月份起減免。」第16條規定：「納稅義務人未依第7條規定之期限申報，因而發生漏稅者，除責令補繳應納稅額外，並按所漏稅額處以2倍以下罰鍰。」第23條規定：「房屋之新建、重建、增建或典賣移轉，主管建築機關及主辦登記機關應於核准發照或登記之日，同時通知主管稽徵機關。」彰化縣房屋稅徵收細則第1條規定：「本細則依房屋稅條例（以下簡稱本條例）第24條規定訂定之。」第3條規定：「（第1項）依本縣房屋稅徵收稅率自治條例第2條房屋稅率之規定，按其房屋現值課徵房屋稅。（第2項）本條例第15條第2項第2款所稱依法登記之工廠，係指依工廠設立登記規則登記之工廠；所稱供直接生產使用之房屋，係指從事生產所必需之建物、倉庫、冷凍廠及研究化驗室等房屋。」稅捐稽徵法第1條規定：「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」第21條第1項第1款及第2項規定：「（第1項第1款）稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。……（第2項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」行政程序法第3條第1項規定：「行政機關為行政行為時，除法律另有規定外，應依本法規定為之。」第117條規定：「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。但有下列各款情形之一者，不得撤銷︰一、撤銷對公益有重大危害者。
二、受益人無第119條所列信賴不值得保護之情形，而信賴授予利益之行政處分，其信賴利益顯然大於撤銷所欲維護之公益者。」第119條第2款規定：「受益人有下列各款情形之一者，其信賴不值得保護︰……二、對重要事項提供不正確資料或為不完全陳述，致使行政機關依該資料或陳述而作成行政處分者。……」工廠管理輔導法第2條規定：「本法所稱主管機關：在中央為經濟部；在直轄市為直轄市政府；在縣（市）為縣（市）政府。」第10條第1項前段：「工廠設廠完成後，應依本法規定申請登記，經主管機關核准登記後，始得從事物品製造、加工。」第13條規定：「工廠申請設立許可或登記，應載明下列事項：一、廠名、廠址。二、工廠負責人姓名及其住所或居所。三、產業類別。四、主要產品。五、生產設備之使用電力容量或熱能及用水量。六、廠地及建築物面積。七、其他經中央主管機關指定公告應登記之事項。前項第3款產業類別，由中央主管機關公告之。」第16條第1項及第2項規定：「（第1項）工廠設立許可事項有變更時，工廠負責人非經取得變更設立許可，不得辦理工廠登記。（第2項）工廠登記事項有變更時，工廠負責人應辦理變更登記。」國家賠償法第2條第2項規定：「公務員於執行職務行使公權力時，因故意或過失不法侵害人民自由或權利者，國家應負損害賠償責任。公務員怠於執行職務，致人民自由或權利遭受損害者亦同。」㈡經查：原告係先於82年3月間就屬於82年3月11日82彰工管（
使）字第30790號使用執照範圍之門牌號碼彰化縣○○鄉○○村○○○路○號房屋向前彰化縣稅捐稽徵處申報稅籍，並經被告編列稅籍編號00000000000號，繼於88年12月間就同一稅籍編號之房屋申報增建88年11月26日88彰工管（使）字第29375號使用執照部分房屋；其後，再於93年4月28日就屬於93年4月22日93彰建管（使）字第10081號使用執照部分之系爭房屋面積3,857.6平方公尺，另行向前彰化縣稅捐稽徵處申報，經編列稅籍編號00000000000號之事實，有卷附彰化縣房屋稅籍紀錄表（見原處分卷第105至111頁）、房屋新、增、改建現值及使用情形申報書（見原處分卷第127頁）、彰化縣政府工務局出具之82年3月11日82彰工管（使）字第30790號使用執照及88年11月26日88彰工管（使）字第29375號使用執照（分見原處分卷第73頁及74頁）、彰化縣政府建設局出具之93年4月22日93彰建管（使）字第10081號使用執照（見原處分卷第99頁）。再者，原告係於87年6月26日申請經彰化縣政府於同年7月8日核准就其廠房總面積變更登記為6,295.95平方公尺及其他建築物總面積617.04平方公尺，而於系爭房屋建造完成及申報稅籍後，並未就系爭房屋申請設立工廠，迄102年3月15日始以申請歇業為事由，先將原領工廠登記證註銷登記後，再於同月20日將稅籍編號00000000000號之房屋面積併同系爭房屋（稅籍編號00000000000號）面積3,857.6平方公尺辦竣工廠登記等情，有彰化政府102年4月23日府建工字第1020112975號函檢附之原告公司工廠登記現況資料及歷史資料抄本（分見原處分卷第69頁、第82頁、第84頁、第88頁、第89頁）、彰化縣政府102年3月20日府建工字第1020800172號核准工廠登記申請函（見原處分卷第70頁）、原告工廠登記申請書（見原處分卷第71至72頁）、彰化縣政府102年3月15日府建工字第1020800173號申請歇業同意備查函（見原處分卷第80頁）、工廠歇業申請書（見原處分卷第81頁）、彰化縣政府90年9月20日彰府建工字第090301220號准予換發工廠登記證申請函（見原處分卷第83頁）、工廠變更登記申請書（見原處分卷第85頁）等件在卷可按。又原告係於93年5月17日檢附彰化縣政府建設局93年4月22日93彰建管（使）字第10081號使用執照及屬於稅籍編號00000000000號房屋之經濟部工廠登記證（編號00-000000-00號）申報系爭房屋按營業用減半稅率課徵房屋稅，而經前彰化縣稅捐稽徵處予以核准在案等事實，有卷附原告之申報書及附件（見原處分卷第127至129頁）、前彰化縣稅捐稽徵處93年5月20日彰稅房字第0930045604號函可稽，堪予認定。
㈢原告雖以上開情詞主張前彰化縣稅捐稽徵處原核准原告就系
爭房屋減半徵收房屋稅，原告並無信賴不值保護之情形，被告補徵房屋稅構成違法予以撤銷云云，惟：
1.按課稅要件有關事實多發生於納稅義務人所得支配之範圍，為貫徹公平合法課稅之目的，凡稅捐法規就租稅減免或優惠事項，課予納稅義務人應提出申請（報）者，納稅義務人即負有檢具必要書件提出申請（報），並提供正確資料及完全陳述之協力義務，不能因稽徵機關須依職權調查，即解免其應善盡誠實申報之作為義務，且不能因其不諳法令，或非出於故意或過失為由，即卸除違反義務之法律效果。揆諸前引房屋稅條例第15條第2項第2款規定，合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋，固可享有房屋稅減半徵收之租稅優惠，但依同條例第7條明定，納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內，向當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉承典時亦同。足見納稅義務人所有之房屋如符合減免規定，應將符合減免之使用情形並檢附有關證件（如工廠登記證等）向當地主管稽徵機關申報，其未備齊必要證件者，即不符合房屋稅減半之要件（司法院釋字第537號解釋參照）。再者，依稅捐稽徵法第1條及行政程序法第3條第1項之規定，關於稅捐之稽徵，應優先適用稅捐稽徵法及相關稅法之規定，須未規定者，始依行政程序法或其他有關法律之規定。而稅捐之核課期間，如納稅義務人未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者為7年，否則，其核課期間為5年，此稽之稅捐稽徵法第21條之規定可明。是行政程序法係對行政機關之一般行政行為為普通性規範，而稅捐稽徵法則專就稅捐事項之納稅義務人及稽徵程序為特別規定，應優先適用（最高行政法院94年度判字第1657號判決意旨參照）。易言之，課稅處分未經提起行政爭訟，並實質審理而決定或判決者，僅具形式上之確定力，稅捐機關在核課期間內發現應徵稅捐之新事實或新課稅資料，仍得依稅捐稽徵法第21條規定補徵稅款（改制前行政法院68年度判字第724號判決意旨及最高行政法院92年度判字第766號、100年度判字第648號判決意旨參照）。
2.觀諸前揭事證，系爭房屋全部雖為原告自有，但因在102年3月20日之前，既尚未辦竣工廠登記，不論其供直接生產使用與否，均非屬合法登記之工廠，自不符合房屋稅條例第15條第2項第2款規定之房屋稅減半徵收之要件，核諸前開說明，被告於102年1月回溯5年補徵其尚未罹於時效消滅之房屋稅債務，顯無違反稅捐稽徵法第21條第1項第1款及第2項之規定。原告雖謂：前彰化縣稅捐稽徵處既已核准系爭房屋減半徵收房屋稅，原告自有值得保護之信賴利益云云，然前彰化縣稅捐稽徵處先前雖錯誤適用房屋稅條例第15條第2項第2款規定，致減半徵收系爭房屋之房屋稅，原告固因其消極接受該違法之租稅優惠處分，而未能及時完納應負之稅捐債務，惟稅捐稽徵法第21條既明定其可獲保障者僅限於已罹於時效消滅之稅捐債務免負清償義務，原告進而主張其尚有積極因該處分而為財產處分或其他具體表現之信賴利益值得保護，於法自屬無據（最高行政法院100年度判字第1142號、100年度判字第1795號及101年度判字第851號判決意旨參照）。況且，本件原告就未辦理工廠登記之系爭房屋向前彰化縣稅捐稽徵處申報按營業用減半徵收房屋稅時，係檢附其他稅籍房屋所申領之工廠登記證代之，明顯係對重要事項提供不正確資料，致使前彰化縣稅捐稽徵處誤信其為真正，而適用房屋稅條例第15條第2項第2款規定，為房屋稅減半之優惠處分，自符合行政程序法第117條第2款規定之情形至明。是原告主張其具有值得保護之信賴利益云云，容欠允洽，委無足取。㈣是故，本件系爭房屋自建造完成向前彰化縣稅捐稽徵處申報
稅籍後，迄102年3月20日之前，不符合房屋稅條例第15條第2項第2款按營業用稅率減半徵收房屋稅之要件，前彰化縣稅捐稽徵處誤給予減半徵收房屋稅之優惠，嗣經被告查得實情，乃於102年l月4日補徵97年至101年房屋稅分別為179,232元、177,367元、175,499元、173,631元、171,767元，合計877,496元等情，有卷附原處分及97年至101年之房屋稅繳款書可稽（見原處分卷第39至45頁），要屬適法有據。至於被告原核將系爭房屋之應補稅面積認定為3,240.6平方公尺，少計617平方公尺，致短徵收稅款金額67,597元，固有違誤，惟係屬於有利於原告之決定，基於行政救濟禁止不利益變更原則，自不構成撤銷之事由。
㈤關於合併請求損害賠償部分：
1.按「提起行政訴訟，得於同一程序中，合併請求損害賠償或其他財產上給付。」固為行政訴訟法第7條所明定。惟行政訴訟法第7條係基於訴訟資料共通原則，並避免分別訴訟易造成裁判歧異及達成訴訟經濟之目的而設，故依此規定併為之請求與資以合併之行政訴訟間具有一定之前提或因果關係，必其所提之行政訴訟獲致實體勝訴判決，始得據為基礎事實以合併請求可言（最高行政法院97年度判字第988號判決意旨參照）。
2.復按揆諸前引國家賠償法第2條第2項規定之意旨，足見公務員須因故意或過失，違法行使公權力之職務行為，致使人民之自由或權利受損害，始成立此項規定之國家賠償請求權要件。是以人民所受損害如與公務員之違法行為間不具相當因果關係，即無國家賠償請求權可言。再者，人民因主管公務員怠於執行職務之行為，致受有不正當之利益者，若法律明定該利益不予保障，而賦予主管機關請求其返還之權源者，人民受請求返還即負有履行之義務，不能因此即認其受有損害，而請求賠償。
3.查本件原告主張被告應對其負損害賠償責任，無非以：被告前身之前彰化縣稅捐稽徵處承辦公務人員竟未善盡職權調查義務，疏於發現原告申報房屋稅減半時所提出之工廠登記證不包括系爭房屋在內，致使原告信賴該准許減半課徵處分，而遲至102年遭被補徵稅款後，始知悉應辦理工廠設立登記，因此造成原告受有應補繳稅款達877,496元之損害云云，為其論據。然前彰化縣稅捐稽徵處疏於查覺原告為申報系爭房屋減半徵收房屋稅所提供之工廠登記證係屬不實，而誤認其符合法定要件，乃發生使原告得依該優惠處分繳交半數房屋稅之效果，不但未造成原告損害，反使其獲有尚未完繳之96年以前半數房屋稅債務罹於時效消滅之利益。而被告對原告作成補徵97年至101年房屋稅計877,496元之處分，乃為法所許，已如前述，則原告補繳尚未完納之房屋稅款係履行法定義務，不能認被告有不法侵害之情事。又原告為系爭房屋之所有權人，就系爭房屋享有管領、支配之權能，系爭房屋是否設立工廠登記，直接供生產使用，核屬行使其物上權利之範疇，本應依自己之意思自主決定，並承擔其結果，要非他人所得置喙。
是系爭房屋未辦理工廠設立登記之事實乃原告自己行為所致，核與前彰化縣稅捐稽徵處疏未發現原告訛誤申報房屋稅之過失行為，不具相當因果關係。是故，原告將其未辦理系爭房屋之工廠設立登記，致不符合房屋稅減半徵收之規定要件，諉責於前彰化縣稅捐稽徵處疏未發現其申報房屋稅減半不實所致，要屬謬論，其主張被告應賠償其上開應補稅款金額及法定遲延利息，核認無據，不能准許。
六、綜上所述，原告上開主張各節，均非可取。本件原處分命原告應補繳97年至101年房屋稅分別為179,232元、177,367元、175,499元、173,631元、171,767元，合計877,496元，雖有短徵稅款金額67,597元之違誤，但此乃有利於原告之決定，基於行政救濟禁止不利益原則，復查決定（見原處分卷第29至32頁）及訴願決定（見本院卷第6至9頁）均予以維持，亦無不合。從而，本件原告訴請撤銷，並備位聲明求為合併請求被告應給付原告877,496元及自起訴狀繕本送達翌日起，按年息百分之五計算之利息，均為無理由，應予駁回。
七、本件為判決基礎之事證已臻明確，兩造其餘陳述及舉證，均核與本件判決結論不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 4 月 23 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 德 麟
法 官 詹 日 賢法 官 蔡 紹 良以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 103 年 4 月 23 日
書記官 凌 雲 霄