臺中高等行政法院判決
103年度再字第23號再審原告 台福塑膠有限公司代 表 人 李丁福訴訟代理人 林勝安 律師再審被告 財政部中區國稅局代 表 人 阮清華
參 加 人 法務部行政執行署臺中分署代 表 人 簡文鎮上列當事人間債務人異議之訴事件，再審原告不服最高行政法院中華民國103年11月20日103年度判字第625號判決，提起再審之訴，本院判決如下︰
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：㈠再審原告民國84年至87年間未依法取得進貨憑證，未依法開
立統一發票致短漏報銷售額，另無進貨事實虛報進項憑證等，經再審被告補徵營業稅新臺幣（下同）17,758,392元，並裁處罰鍰99,109,532元。再審原告不服，提起復查，經復查決定變更罰鍰為94,569,372元，其餘維持原核定確定，再審被告遂以93年度營稅執特專字第109085號（營業稅本稅）、第109086號（營業稅罰鍰）執行事件（下合稱系爭行政執行事件）移送參加人強制執行。再審原告另違漏84年度、85年度所得（39,033,950元），經再審被告核定補徵該2年度營利事業所得稅3,974,000元、5,784,488元及裁處罰鍰3,974,000元、5,784,400元，再審原告循序提起救濟，經財政部94年1月21日台財訴字第09300581020號及第00000000000號訴願決定駁回確定在案，再審被告以94年度營所稅執特專字第00079048號、第00000000號執行事件（下合稱營所稅行政執行事件）移送參加人強制執行。
㈡再審原告於87年8月13日經前臺灣省政府建設廳核准解散登
記，迄於93年間聲報清算完結，經臺灣臺中地方法院（下稱臺中地院）93年6月7日中院清民壬九十三司123字第43383號函以清算人於尚未清償欠稅前，即將公司股款5,000,000元返還股東，所稱清算完結於法不合。嗣再審原告再於100年2月21日向法院聲報清算完結，再審被告於100年3月21日及同年月29日函知臺中地院，再審原告尚有違漏84年度、85年度所得39,033,950元，未依商業會計法登帳，請臺中地院暫緩准予清算完結備查，惟臺中地院仍以100年6月7日中院彥非拾肆100司司76字第54512號函（下稱臺中地院100年6月7日函）准予再審原告清算完結備查。再審被告以其清算程序非合法終結，並未撤回系爭行政執行事件之聲請。再審原告乃依行政執行法第26條準用強制執行法第14條規定，提起債務人異議之訴，經本院以102年度訴字第413號判決（下稱原審判決）駁回，再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院103年度判字第625號判決（下稱原確定判決）駁回上訴確定在案。再審原告復以原確定判決具有行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由，提起本件再審之訴。
二、本件再審原告主張：㈠原確定判決對於再審原告主張之實務上交貨、請款流程說明
未予斟酌，遽謂再審原告有隱匿營業所得39,033,950元，未依法辦理前期損益更正，而判決再審原告未實質合法清算完結，乃就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌，有行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由：
1.再審原告之清算是委任會計師陳榮東擔任清算人，會計師有其專業與法律責任，其清算結果淨值為5,587,141元，應有可信度，再審原告無隱匿所得之情事，故再審原告不只形式上合法清算完結，亦屬實質上合法清算完結，法人人格已消滅。
2.再審被告於前程序時稱再審原告有違章及隱匿84、85年度所得，命補徵稅額32,729,000元，再審原告向臺中地院聲報清算完結時，明知有違章漏報情事，竟未將上揭年度違漏所得列入清算財產提供分配，依法不生清算完結之效果等云，惟本件究竟有無隱匿所得，再審原告仍有爭議，且依稅捐稽徵法第12條之1第3項規定該事實應由再審被告負舉證責任。
3.又84年度、85年度營利事業所得稅執行事件，係再審被告於91年間依檢舉而誤認再審原告有漏進漏銷而補徵營業稅及罰鍰而來，然該所得係再審被告推測之所得，顯有瑕疵，有參加人系爭營所稅行政執行事件均已註銷可證。
4.原審判決採信再審被告之主張，認為再審原告有隱匿所得，前期損益調整未依法更正，並未列入清算財產提供分配，依法不生清算完結之效果，惟該判決對於再審原告所提出之廠商間實務上交貨、請款流程圖之重要證物漏未斟酌。再審原告於102年12月9日於行政訴訟準備書狀㈠第6至8頁已畫圖說明廠商間實務上交貨、請款流程，譬如有下游代工廠商(丙)請款1千元丑款(含稅)時，即直接開立發票給(乙)為買受人，其銷售額為950元及稅50元，上游廠商(乙)僅將其請款1千元之丑款併原告(甲)直接生產部分零件之子款，開立支票撥給再審原告轉付1千元予丙。故實質上，下游加工廠商(丙)未經再審原告(甲)組合，其請款1千元直接開立發票銷售額950元稅50元交付上游廠商(乙)，對再審原告生產、銷售階段而言，既無加值，即無違漏隱匿所得，亦無前期損益更正之必要。
㈡又本件涉及財務會計與稅務會計對於清算淨值之計算爭議，
此牽涉再審原告有無違漏隱匿所得39,033,950元，即是否實質合法清算完結之問題，事關會計專業問題，有詢問專家之必要，爰請求鈞院依行政訴訟法第162條第1項及稅捐稽徵法第13條第2項規定，傳喚清算人陳榮東會計師到庭陳述其法律專業意見等情，並聲明求為判決⑴原判決廢棄。⑵參加人系爭行政執行事件，所為之強制執行程序應予撤銷。
三、再審被告則以：㈠再審原告84至87年間未依法取得進貨憑證金額201,296,645
元暨銷貨金額353,482,414元未依法開立統一發票致短漏報銷售額，另無進貨事實虛報進項憑證金額1,685,413元等違章事證，業經臺中地院91年8月9日90年度訴字第626號刑事判決（下稱系爭刑事判決）違反商業會計法有罪確定，而再審原告因前揭營業稅違章事件致衍生其84及85年度營利事業所得稅結算申報短漏報所得額15,896,000元及23,137,950元，亦經財政部94年1月21日訴願決定駁回，再審原告未提起行政訴訟而告確定，依行政程序法第110條第3項規定，系爭稅款及罰鍰之行政處分未經撤銷或廢止前，其效力仍繼續存在。
㈡前揭營業稅違章事件，再審原告負責人李丁福犯商業會計法
第71條第1款業經系爭刑事判決確定，而被告90年6月6日重行核定再審原告84及85年度營利事業所得稅結算申報違漏所得總額39,033,950元。依財務會計準則公報第8號「會計變動及前期損益調整之處理準則」第9段規定，前期損益項目在計算、記錄與認定上，以及會計原則與方法之採用上發生錯誤致財務報表失實，於該期報表發布後始發現而應為調整。是再審原告應於91年8月9日系爭刑事判決確定後，隨即更正清算後資產負債表，增列前期損益調整19,517,062元，亦即84及85年度違漏所得總額39,033,950元扣除補徵稅款總額9,758,488元及裁處罰鍰總額9,758,400元後淨所得，系爭違漏所得並非再審原告所稱推測所得。又再審原告雖選任專業會計師陳榮東擔任清算人，惟於96年5月15日臺中地院民事庭法官審理時竟誆稱違漏所得是用財政部的標準推計出之所得，非真實之所得，其說詞顯係與商業會計法及一般公認會計原則之規定相悖。
㈢再審原告選任之清算人，迄今仍未將前開違漏所得計入前期
損益調整並辦理更正清算後資產負債表，亦即未將違漏所得列入清算財產提供分配，其清算事務尚未了結，依公司法第84條第1項規定，自不生清算完結之效果。是再審原告營業稅違章事件，既經刑事判決有罪確定，且因前揭營業稅違章事件致衍生其84及85年度營利事業所得稅結算申報短漏報所得總額39,033,950元，亦經財政部訴願決定駁回，再審原告未提起行政訴訟而告確定，又再審原告之清算人迄未辦理更正清算後資產負債表，再審原告主張之足以影響於判決之重要證物漏未斟酌之情，並無可採。
㈣又再審原告前揭營業稅違章事件，經系爭刑事判決90年間為
有罪確定，而前揭營業稅違章事件致衍生再審原告84及85年度營利事業所得稅結算申報短漏報所得額15,896,000元及23,137,950元，亦經財政部94年1月21日訴願決定駁回，再審原告未提起行政訴訟而告確定，依稅捐稽徵法第1條之1第1項規定，有關稅捐核課之解釋函令，有利於納稅義務人者，是適用於尚未核課確定之案件，又同法第12條之1係於98年5月13日增訂之條文，再審原告之稅捐核課案件為已確定狀態，是尚無稅捐稽徵法第12條之1之適用，再審原告主張再審被告應依前條規定負舉證責任之詞，並無可採等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回再審原告之訴。
四、參加人則以：㈠再審原告主張其業已合法清算完結，符合財政部72年12月20
日台財關第28846號函及79年10月27日台財稅第000000000號函意旨，其法人人格已消滅。惟依司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三字第04686號函及84年6月22日秘台廳民三字第10876號函釋，向法院聲報清算完結僅為備案性質，並無實質上之確定力，清算完結之效果應視是否完成合法清算而定。再審被告認為再審原告對公司資產既未繳納稅捐，亦迄無提供相關資料證明其資金流向，難謂已合法清算完結。
㈡再審被告以再審原告欠繳89年度營業稅罰鍰及90年度營業稅
案，作成處分及通知定期履行，其逾期未履行，乃將該等案件移由參加人執行義務人之財產，參加人依法辦理行政執行程序於法有據。又再審原告前向再審被告陳報清算完結申請註銷稅額，經再審被告以100年6月30日函復再審原告，以其清算程序未完結，法人人格仍未消滅，再審原告復再審被告申請撤回或停止行政執行程序，亦經再審被告102年1月11日函復否准所請，該案並經財政部102年4月29日作成訴願不受理決定，是再審被告並未註銷該稅額及向參加人撤回執行案件，參加人依法續為執行，尚無撤銷執行之事由等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回再審原告之訴。
五、兩造之爭點：原確定判決有無行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由？
六、經查：㈠按「對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由
，不得為之。」、「除別有規定外，最高行政法院應以高等行政法院判決確定之事實為判決基礎。」行政訴訟法第242條及第254條第1項分別定有明文。由上開法條規定可知，最高行政法院除應依職權調查之事項外，原則上僅就法律問題為審理而不涉及事實，亦即最高行政法院判決基礎之事實，應以高等行政法院合法確定之事實為基礎，除法律別有規定外，最高行政法院不得調查事實。又按「對於最高行政法院之判決，本於第273條第1項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前2項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」行政訴訟法第275條第3項亦有明文。故再審原告若係對最高行政法院確定判決提起再審之訴，原則上由最高行政法院管轄，惟最高行政法院為法律審，以高等行政法院判決確定之事實為判決基礎，再審原告若以判決有行政訴訟法第273條第1項第9款至第14款事由提起再審之訴，因涉及事實之調查，且足以動搖高等行政法院判決所確定之事實，故規定仍專屬於高等行政法院管轄。本件再審原告以最高行政法103年度判字第625號判決具有行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由，提起本件再審之訴，揆諸前揭說明，本院自有管轄權。㈡次按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決
駁回之。」行政訴訟法第278條第2項定有明文。又「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：……十四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。」為行政訴訟法第273條第1項第14款所規定。而該款所稱「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」，係指足以影響判決基礎之重要證物，雖在前訴訟程序業已提出，然未經確定判決加以斟酌，或者忽視當事人聲明之證據而不予調查，或者就依聲請或依職權調查之證據未為判斷，均不失為漏未斟酌，且以該證物足以動搖原確定判決基礎者為限。若於判決理由項下說明無調查之必要，或縱經斟酌亦不足影響判決基礎之意見，即與漏未斟酌有間，不得據為再審之理由。又當事人雖已主張其再審之訴具備行政訴訟法第273條第1項第14款規定之要件，而經法院審查結果其實無此事由者，則其再審之訴即為顯無理由。
㈢本件再審原告主張其於原審時已提出廠商間實務上交貨、請
款流程圖，足以證明再審原告生產及銷售階段並無加值，即無違漏隱匿84、85年度之所得39,033,950元，即無前期損益更正之必要，原確定判決就此證物漏未斟酌，而認定再審原告因隱匿上揭所得，未合法清算完結，顯有行政訴訟法第273條第1項第14款「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之再審事由等云。惟按「行政處分未經撤銷、廢止，或未因其他事由而失效者，其效力繼續存在。」為行政程序法第110條第3項定有明文。原審判決以再審原告因84至87年間，未依法取得進貨憑證金額201,296,645元及銷貨金額353,482,414元，未依法開立統一發票致短漏報銷售額，另無進貨事實虛報進項憑證金額1,685,413元等違章事證，再審原告代表人李丁福以跳開發票或溢開發票金額之不正當方法，使再審原告自84至87年間共計逃漏營業稅捐17,758,392元，李丁福係商業負責人明知不實事項而予以填製統一發票，並藉以逃漏營業稅，係犯商業會計法第71條第1款及稅捐稽徵法第47條第1款及第41條之罪，經臺中地院90年度訴字第626號刑事判決有罪確定在案。因再審原告上開逃漏營業稅事件，致衍生其84及85年度營利事業所得稅結算申報，短漏報銷貨收入分別為114,837,232元及160,400,996元，扣除其已支付相關價款98,941,232元及137,263,046元後，84及85年度違漏所得分別為15,896,000元及23,137,950元，違漏所得總金額為39,033,950元，經核定補徵84、85年度營利事業所得稅3,974,000元、5,784,488元及裁處罰鍰3,974,000元、5,784,400元，並經財政部94年1月21日訴願決定駁回，再審原告未提起行政訴訟，而確定在案，上情並有該刑事判決、再審被告90年度財營所第00000000000號、90年度財營所第00000000000號處分書、財政部訴願決定書及再審被告徵銷明細檔查詢附原審卷（詳原審卷第95-100、244-245、101-102、113-116頁）可稽。本院經核並無違誤。則關於84及85年度營利事業所得稅事件之行政處分及營業稅事件之行政處分，在未經撤銷、廢止或未因其他事由而失效前，其效力仍繼續存在。因此，原審判決以再審原告違漏84年度、85年度所得共計39,033,950元，此事實業經處分在案，並經財政部94年1月21日駁回再審原告訴願而確定，從而，再審原告100年度聲報清算完結時所提出之87年8月31日資產負債表，應將該違漏所得列入清算財產提供分配，然再審原告漏未為之，且其迄今僅陸續清償租稅債務5,887,141元，尚餘千萬元未清償，其清算事務難謂了結，再審原告法人格未消滅，而謂並無消滅再審被告稅捐債權之事由發生，因此駁回再審原告於原審之債務人異議之訴，並無不符。
㈣何況，對於再審原告於原審程序主張依廠商間實務上交貨、
請款流程，足證其生產及銷售階段並無加值乙節，原審判決理由六、（三）⒎⑶已說明：「至於原告主張：32家下游代工廠商與原告是平行關係，並非原告之下游代工廠商，買受人即上游廠商或分別開立支票付給原告和其代工廠商，或由原告一併代轉款項給32家代工廠商，該32家代工廠商跳開發票與原告無關，原告並無營業稅法第15條、第32條及第35條之加值云云，核與前揭營業稅補稅、裁罰處分及復查決定確定之事實不符，不足採取。」足見該證物業經原審判決斟酌，則再審原告於原審程序所提出之主張及證據，原判決未予採信，係屬證據取捨問題，自非漏未斟酌。本件再審原告主張應傳訊承辦再審原告清算案件之清算人陳榮東會計師到庭證述其法律專業意見等語，核其目的無非僅係重覆主張再審原告並無短報違漏所得，清算程序業已終結等語。然查再審原告84、85年度違漏所得總金額為39,033,950元，經核定補徵84、85年度營利事業所得稅3,974,000元、5,784,488元及裁處罰鍰3,974,000元、5,784,400元，經財政部94年1月21日訴願決定駁回，再審原告未提起行政訴訟，而確定在案。再審原告代表人李丁福以跳開發票或溢開發票金額之不正當方法，逃漏營業稅，係犯商業會計法第71條第1款及稅捐稽徵法第47條第1款及第41條之罪，亦經臺中地院90年度訴字第626號刑事判決有罪確定在案。再審原告主張再審事由，僅係重覆其於原確定判決審理程序所爭執之事項，揆諸上述說明，要與行政訴訟法第273條第1項第14款規定原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者之情形無涉，自不得據為提起本件再審之訴。
㈤綜上所述，再審原告之主張並無可採，其提起本件再審之訴
所主張者，核與行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由之要件不合，故其本件再審之訴為顯無再審理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。另本件事證已臻明確，再審原告聲請傳訊證人陳榮東，說明清算淨值之計算及證明再審原告無隱匿所得等情，核無必要，並此敍明。
七、據上論結，本件再審之訴為顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 2 月 17 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法官 林 秋 華
法 官 莊 金 昌法 官 張 升 星以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 104 年 2 月 17 日
書記官 林 昱 妏