臺中高等行政法院判決
103年度訴字第126號103年5月14日辯論終結原 告 傅張順被 告 臺中市政府地方稅務局代 表 人 蔡啟明訴訟代理人 于秋萍
黃淑聆上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服臺中市政府中華民國103年1月16日府授法訴字第1030011116號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告所有坐落臺中市○區○○○段○○○○○○○號、125-19地號、126地號及187-53地號等4筆土地（下稱系爭土地，其中187-53地號土地應有部分為2分之1），於民國（下同）95年7月12日經臺灣臺中地方法院民事執行處（下稱臺中地院執行處）強制執行拍定，並於95年7月18日函請被告（前臺中市稅捐稽徵處）核算系爭土地應課徵之土地增值稅，經被告所屬民權分局（前臺中市稅捐稽徵處民權分處）以95年7月26日中市稅民分一字第0959006500號函請臺中地院執行處代為扣繳系爭土地按一般用地稅率應納之土地增值稅共計新臺幣（下同）5,024,700元，並以95年7月26日中市稅民分一字第0952003117號函通知原告，如符合自用住宅優惠稅率要件，請於文到30日內提出申請。其後原告於102年10月16日對系爭土地申請改按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，並退還溢扣繳稅款，被告以其申請已逾法定期限，以102年10月22日中市稅民分字第1024616863號函（下稱原處分）否准所請。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠被告雖稱曾以95年7月26日中市稅民分一字第0952003117號
函通知原告，如符合自用住宅優惠稅率要件，請於文到30日內提出申請，惟原告確實未收受該函，該函並未合法送達。若原告已收受該通知，豈有放棄不為申請按自用住宅用地稅率核課土地增值稅之理？被告答辯狀稱「縱該通知未合法送達，至多使土地所有權人提出申請無30日內提出之限制」云云，可見被告亦自承該通知未合法送達。
㈡原告之夫傅炳坤生前所有坐落臺中市○區○○○○段○○○○○
○號、89-52地號、89-54地號、89-55地號及90-6地號等5筆土地，於臺中地院以89年度執秋字第22044號拍賣抵押物強制執行事件拍定，然拍定後逾6年，被告所屬大智分局仍於95年3月16日再函文通知原告「如符合自用住宅優惠稅率或農地不課徵土地增值稅要件，請依限提出申請」，以保障原告權益。可見本件被告所屬民權分局怠忽應為行政行為，其疏誤不作為，致使原告權益遭受損害。另原告質疑被告以超過5年時效為由否准，卻不適用10年時效之規定。
㈢聲明求為判決：⑴撤銷訴願決定及原處分。⑵更為准許改按
自用住宅用地稅率核課土地增值稅，並退還溢扣繳稅款予原告。
三、被告則以：㈠系爭土地於95年7月12日經法院執行拍賣，經被告按一般用
地稅率課徵土地增值稅，原告係於102年10月16日始申請改按自用住宅用地稅率核課並退還溢繳之稅款，經被告認其申請已逾土地稅法第34條之1所定期限及公法上之請求權時效，以原處分予以否准。原告不服，提起訴願主張略以，系爭土地經法院拍定，惟未收到拍定相關文件及土地增值稅繳款書，致無從知悉得申請改按自用住宅用地稅率核課之期日及退稅，因其年事已高，身體衰弱，無謀生能力，請准予退稅云云。經訴願決定略以，被告於95年7月26日函知原告系爭土地如符合自用住宅優惠稅率要件，請於文到30日內提出申請，該函於同年8月1日寄存送達，按行政程序法第68條第1項、第72條第1項、第74條等送達相關規定與法務部97年1月23日法律字第0970002463號函釋示意旨，係以寄存之日視為收受送達之日期，而發生送達之效力，原告迄至102年10月16日始對被告申請改按自用住宅用地優惠稅率課徵，顯已逾土地稅法第34條之1規定申請之時限；縱稽徵機關未依上開規定主動通知土地所有權人者，雖30日之期間無從起算，惟土地所有權人申請依優惠稅率課徵土地增值稅之請求權利，仍應有一般公法上請求權時效期間之適用，系爭土地於95年7月12日經法院拍賣而移轉，原告於當時即得行使申請依自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之請求權，迄102年10月16日始提出申請，此項權利之行使已逾行政程序法第131條規定之5年時效期間，以訴願無理由予以駁回。
㈡關於法院拍賣而移轉之土地係屬無須申報土地移轉現值之案
件，依土地稅法第34條之1規定，其合於自用住宅用地要件者，應於收到稽徵機關通知之次日起30日內提出申請，逾期申請者，不得適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。如無法確定稽徵機關已合法送達通知，雖上述30日期間無從起算，但土地所有權人按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之公法上請求權，亦應於得請求時起適用行政程序法第131條所定一般之公法上請求權時效期間規定，以免此請求權之是否行使長久陷於不確定狀態，而有礙法秩序之安定。又土地增值稅是因土地移轉而課徵之稅捐，故應認於土地移轉時即為土地所有權人按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之公法上請求權之得請求時，此有最高行政法院99年度判字第254號及第888號判決足資參照。又102年5月22日修正公布行政程序法第131條規定，固將人民對行政機關之公法上請求權時效由5年延長為10年，惟該請求權之發生日與時效之完成日皆在102年5月23日以前者，且該修正後之規定未有溯及適用之明文，基於法律不溯既往原則，其已消滅之公法上請求權不受影響，此觀諸法務部102年8月2日法律字第10200134250號函釋甚明。卷查系爭土地經拍賣後，被告即以95年7月26日中市稅民分一字第0952003117號函通知原告如符合自用住宅用地要件，請依限提出申請。該函委由郵政機關遞送至原告戶籍所在地「臺中市○區○○里○○○路○號」一址，因未獲會晤本人亦無受領文書之同居人、受雇人或應送達處所之接收郵件人員，遂依行政程序法第74條所定方式，於同年8月1日將文書寄存於臺中市淡溝郵局，已生合法送達之效力，此有原本蓋有原告私章，復加以塗銷改按寄存送達方式辦理之送達證書附卷可稽。至原告主張確未曾收受相關文件，上開送達自有疑義乙節，徵於寄存送達原不以實際交付為生效要件，縱應受送達人未實際或遲延領取該文書，亦均以寄存之日期視為送達之日期，不影響其合法送達之效力，揆諸法務部92年7月10日法律字第0920026106號函釋甚明。況觀諸上揭寄存送達證書上，清楚顯示曾蓋有原告私章，復加以人為塗銷後，始改按寄存方式辦理送達之跡證，益難再以送達合法性之爭執，據為被告有任何行政作為疏誤之指摘。另按土地稅法第34條之1第2項規定，原告至遲應於95年8月31日前提出按自用住宅用地優惠稅率課徵土地增值稅之申請，其迨102年10月16日始提出是項申請，已逾法定得申請適用之期間。退步言，縱該通知未合法送達，至多使土地所有權人提出申請無30日內提出之限制，然該請求權仍受一般公法上請求權消滅時效之限制，至遲應於95年7月12日起算5年，即100年7月12日前提出，原告迨102年10月16日始申請改按自用住宅用地稅率課徵，其請求權亦已罹於時效消滅，致該申請為無理由，從而亦不具退稅請求權。綜上，被告否准原告有關退稅之申請，尚無不合。
㈢原告雖舉（非本案）其亡夫於94年1月16日死亡後，被告所
屬大智分局於95年間對繼承人（即原告）發函通知如符合適用優惠稅率之要件，請於文到30日內提出申請之情形，與本案顯有不同，尚難僅依其所列舉個案即推論本案有疏誤不作為等情事。況原告於收受上揭通知函後，即向被告所屬大智分局申請改按優惠稅率課徵土地增值稅，並經該分局核准在案，顯見原告於本案系爭土地拍賣當時即知拍賣土地如符合自用住宅要件即可向稽徵機關提出改按優惠稅率課徵之申請，而原告怠忽其請求權之行使，迨102年10月16日始提出是項申請，顯已逾土地稅法第34條之1規定之時限及行政程序法第131條規定之時效等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：被告95年7月26日中市稅民分一字第0952003117號函是否已合送達原告？原告請求本件退稅，是否有理？
五、經查：㈠按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直
系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「（第1項）土地所有權人申請按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，應於土地現值申報書註明自用住宅字樣，並檢附戶口名簿影本及建築改良物證明文件；其未註明者，得於繳納期間屆滿前，向當地稽徵機關補行申請，逾期不得申請依自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。（第2項）土地所有權移轉，依規定由權利人單獨申報土地移轉現值或無須申報土地移轉現值之案件，稽徵機關應主動通知土地所有權人，其合於自用住宅用地要件者，應於收到通知之次日起30日內提出申請，逾期申請者，不得適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。」、「主管稽徵機關接到執行機關通知之有關土地拍定或承受價額等事項後，除應於7日內查定應納土地增值稅並填掣土地增值稅繳納通知書註明執行機關拍賣字樣，送請執行機關代為扣繳外，並應查明該土地之欠繳土地稅額參與分配。」分別為土地稅法第9條、第34條之1、土地稅法施行細則第61條所明定。
㈡被告所屬民權分局以95年7月26日中市稅民分一字第0952003
117號函通知原告：「主旨：台端所有座落本市○區○○○段125-18、之19、126、187-53地號等4筆土地，經臺灣臺中地方法院受理95年執秋字第35688號拍賣抵押物強制執行事件，如符合自用住宅優惠稅率要件，請依限提出申請。請查照。說明一、主旨所列土地如符合自用住宅用地要件（辦妥戶籍，拍定前一年內無出租或營業）並願依優惠稅率課徵土地增值稅（稅率為該土地漲價總額的百分之10，一人一生一次為限），請原土地所有權人（義務人）檢附建物所有權狀影本、土地所有權狀影本（以上可以土地謄本代替）、設籍該拍定土地地上建物之全戶戶籍謄本、法院拍定日期資料，於收到通知之次日起30日內提出申請，逾期申請者，不得適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。……」，該函經送達當時原告住居所臺中市○區○○路○○○路○號，因未獲會晤本人亦無受領文書之同居人、受雇人或應送達處所接收郵件人員，而將該送達文書寄存於臺中淡溝郵局，有該函、送達證書影本附原處分卷可稽（原處分卷第18頁、第19頁），顯已合法送達。
㈢次按「送達由行政機關自行或交由郵政機關送達。」、「送
達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。但在行政機關辦公處所或他處會晤應受送達人時，得於會晤處所為之。」、「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受雇人或應送達處所之接收郵件人員。」、「（第1項）送達，不能依前2條規定為之者，得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關，並作送達通知書2份，1份黏貼於應受送達人住居所、事務所、營業所或其就業處所門首，另1份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或其他適當位置，以為送達。（第2項）前項情形，由郵政機關為送達者，得將文書寄存於送達地之郵政機關。……」行政程序法第68條第1項、第72條第1項、第73條第1項、第74條亦分別定有明文。原告亦陳明「被拍賣的時候居住在那裡（指送達處所），戶籍也是在那裡，戶籍之後才遷走。」（本院卷第38頁），被告所屬民權分局以95年7月26日中市稅民分一字第0952003117號函通知原告，系爭土地如符合自用住宅優惠稅率要件，請於文到30日內提出申請，該函於同年8月1日寄存送達，已如前述，本件該通知函確已合法送達無訛，原告主張未收到該通知函，並非可取。被告答辯雖謂「退步言，縱該通知未合法送達，至多使土地所有權人提出申請無30日內提出之限制，然該請求權仍受一般公法上請求權消滅時效之限制，至遲應於95年7月12日起算5年，即100年7月12日前提出，原告迨102年10月16日始申請改按自用住宅用地稅率課徵，其請求權亦已罹於時效消滅，致該申請為無理由，從而亦不具退稅請求權。」等語，核屬另一防禦之答辯，並不因而認係送達不合法，原告持以主張送達不合法，要非可採。被告通知原告系爭土地如符合自用住宅優惠稅率要件，請於文到30日內提出申請，該函既於同（95）年8月1日寄存送達，則依土地稅法第34條之1第2項規定，原告至遲應於95年8月31日前提出按自用住宅用地優惠稅率課徵土地增值稅之申請，乃遲至102年10月16日始提出是項申請（原處分卷第44頁申請書），已逾法定得申請適用之期間，原處分予以駁回，核無違誤，訴願決定予維持，亦無不合，原告訴請予撤銷，核無理由，應予駁回。兩造其餘陳述及主張，於結論核無影響，爰不一一論列，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 5 月 21 日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法官 王 茂 修
法 官 許 武 峰法 官 蔡 紹 良以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 103 年 5 月 21 日
書記官 林 昱 妏