臺中高等行政法院判決
105年度簡上字第51號上 訴 人 晨成建設開發股份有限公司代 表 人 楊昇浩訴訟代理人 王健安 律師被上訴人 財政部中區國稅局代 表 人 許慈美上列當事人間稅捐稽徵法罰鍰事件，上訴人對於中華民國105年4月29日臺灣臺中地方法院104年度簡字第82號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、緣被上訴人經臺灣彰化地方法院檢察署（下稱彰化地檢署）通報，上訴人於民國（下同）97年5月至99年2月間銷售「彰化市鴻禧天下」建案房屋（下稱系爭房屋），有未依規定開立統一發票，漏報銷售額之情形，經被上訴人原查依通報資料審查後，分別認定：㈠違反稅捐稽徵法第41條規定者，為系爭房屋編號B9、D1、D3、D5、D7、D8、D9、D10、D11等不動產之銷售，短漏報銷售額新臺幣（下同）16,001,771元、所漏營業稅額800,089元（16,001,7715％）（彰化地檢署就此部分已作成緩起訴處分，命上訴人應於期限內，繳清短漏報之營業稅及營利事業所得稅，並按指示參加法治教育場次）。㈡未違反稅捐稽徵法第41條規定者，為系爭房屋編號A11、B1、B3、B6、B7、B10、B11、C3、D3及D5增建部分等不動產（下稱系爭10戶房屋）之銷售，核定短漏報銷售額13,534,953元（原判決事實欄誤繕為13,354,953元），應補徵營業稅額676,747元，並依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條規定擇一從重，按稅捐稽徵法第44條裁處罰鍰計264,285元（下稱原處分）。上訴人不服，就補徵營業稅及罰鍰部分分別申請復查，對於補徵營業稅部分，經被上訴人以已逾申請復查法定不變期間予以駁回，並經財政部104年2月2日臺財訴字第10313971300號訴願定駁回，及本院以104年度訴字第107號裁定駁回上訴人之訴在案。而就罰鍰部分，經被上訴人以104年1月12日中區國稅法一字第1040000446號復查決定駁回（惟就B6房屋增建金額變更認定為320,000元，重行核算上訴人未依規定開立統一發票及短漏報房屋銷售額為12,516,572元【13,534,953元－〔（1,389,300元－320,000元）/1.05〕】，短漏營業稅額為625,829元，因低於最低累積留抵稅額653,816元，尚無實質逃漏營業稅，免依營業稅法第51條第1項第3款規定論罰，僅依稅捐稽徵法第44條第1項規定，就其未依規定給與憑證總額5,285,714元（12,516,572元-97年5月至98年7月間已逾行為罰之處罰期間銷售額7,230,858元）處5％罰鍰264,285元，因而維持原處分。原告不服該罰鍰之復查決定，提起訴願，經財政部104年5月8日臺財訴字第10413907980號訴願決定駁回，遂提起行政訴訟。經臺灣臺中地方法院105年4月29日104年度簡字第82號判決（下稱原判決）駁回，上訴人不服，提起本件上訴。
二、上訴人於原審起訴主張略以：㈠被上訴人所為原處分違反核實課稅原則及職權調查原則：依
最高行政法院95年度判字第1218號判決、最高行政法院103年度判字第594號判決，被上訴人應職權調查上訴人之房屋銷售額，不得逕自推算，甚且以買受人之說詞作為依歸；蓋不動產買賣金額非微，收付款程序應較一般交易審慎，通常留有憑據（例如匯款記錄），殊難想像有無法追查、勾稽之情。詎本件裁處所憑依據，竟僅有「通報明細表、詢問筆錄、房地買賣合約書」，且被上訴人亦稱系爭10戶房屋乃依買受人之需求，另行增建，而就二次施工工程並無簽訂合約。職此，在未能核實調查「銷售金流」之情況下，被上訴人所認定之漏報銷售額，豈符稅法上之核實課稅原則；況被上訴人既明知增建部分之銷售額並無契約可佐證，則何以未見其調查買賣雙方間之一切金錢往來明細以為釐清；是以，被上訴人未盡職權調查義務，致未秉守核實課稅原則，原處分自非適法。
㈡原處分有重複課稅之嫌：查彰化地檢署認構成稅捐稽徵法第
41條逃漏稅行為者，含系爭10戶房屋編號D3、D5之銷售，其緩起訴處分中已包含此二不動產銷售短漏報之稅捐、命上訴人繳納之，上訴人已於103年6月30日補繳之800,089元營業稅中，即含編號D3、D5不動產銷售行為之營業稅。被上訴人似有將業已繳清、且受有刑事緩起訴處分之稅捐，再行納入所漏稅額中、作為本次裁罰之計算基礎，故原處分裁罰金額之計算結果，違反一事不二罰，難謂合法。
㈢上訴人僅出售系爭房屋之原建案部分，至於系爭房屋「增建
部分」，係上訴人協助有需求之住戶尋找工班師傅處理之，縱偶有代收價金，並無報繳營業稅之義務，遑論處以罰鍰。㈣況被上訴人指稱裁處所執之事證，為買受人之詢問筆錄，然
查：系爭10戶房屋編號B6莊阿專於被上訴人102年6月4日之談話紀錄，其表示：「與原告間買賣契約之價款不包含增建部分」、「增建部分未另行簽定契約」、「增建部分無招攬者，是自己找的」、「外水外電價金支付予晨成公司之人，但職務不曉得」等語。承上，依經驗法則以言，不動產買賣之價金往往較一般交易為鉅，甚少有不訂立契約明訂雙方權利義務，甚且價金交付對象亦未予究明之情；核其實質，無非係社會上「跑單幫」、「個體戶」之工班師傅，咸見與買受人協議僅以私下支付現金、票款等方式給付酬勞，藉以規避稅負，而系爭房屋增建部分，即是如此。否則，上訴人豈有原建案部分訂立契約，增建部分卻不予書面約定之動機，又買受人莊阿專又豈會未確實將價金交付予「上訴人」，而係交付予職稱、對象不明之自然人，可見莊阿專實係透過上訴人轉交價金予工班師傅無疑，上訴人與渠等交易全然無涉。職是之故，系爭房屋「增建部分」，為工班師傅以提供勞務或增建建物之方式換取價金；易言之，上訴人並非系爭房屋增建部分交易之營業稅報繳義務人，買受人之談話筆錄內容，核與裁處事實有所扞格，原處分自應予撤銷。被上訴人可函查資金往來資料，且金額都很大、不太可能用現金支付，應該要先核實課稅，被上訴人顯然無法證明金流多少，沒有調查清楚原處分的基礎事實，且參以莊阿專之談話紀錄已明確表示增建部分與上訴人無任何關連，足證前開事實。
㈤退萬步言，縱認上訴人有違章事實，然被上訴人所認之短漏
報金額，亦有違誤，以短漏報金額為計算基礎之罰鍰，自應予撤銷：查被上訴人在欠缺資金流向等證據調查下，僅憑買受人說詞模糊、不甚精確之談話筆錄內容，便率爾認定上訴人就系爭房屋增建部分涉有短漏報銷售額13,534,953元、營業稅額676,747元。惟查，被上訴人原認定上訴人短漏報之銷售額為14,211,700元，其中，購買編號B6房地之莊阿專，係以1,389,300元之價額買受系爭房屋增建部分；嗣後，再依莊阿專第2次訪談筆錄之內容（其表示實際價額未逾1,000,000元），更正為320,000元，依此而言，更正後之短漏報銷售額應為13,142,400元（14,211,700－1,389,300＋320,000＝13,142,400），然被上訴人之計算結果卻為13,534,953元；是原處分之裁處事實顯有違誤等情。而請求判決：⒈原處分（含復查決定）及訴願決定均撤銷。⒉訴訟費用由被上訴人負擔。
三、被上訴人則以：㈠查上訴人於97年至99年間銷售系爭10戶房屋之增建追加工程
部分，未依規定開立統一發票，短漏報銷售額12,516,572元，有彰化地檢署通報明細表、訊（詢）問筆錄及被上訴人所屬彰化分局製作談話紀錄附原處分卷可稽。上訴人為營業人，應知悉銷售貨物或勞務，應依規定之時限開立統一發票交付買受人，惟本件上訴人於97年至99年間銷售系爭房屋，其中A11等10戶房屋增建追加工程部分，未依規定開立統一發票，短漏報銷售額12,516,572元，營業稅額為625,829元，低於最低累積留抵稅額653,816元，尚無實質逃漏營業稅，免依營業稅法第51條第1項第3款規定論罰，惟其未依規定給與憑證，依稅捐稽徵法第44條第1項規定，應按經查明認定總額5,285,714元（12,516,572元－97年5月至98年7月間已逾行為罰之處罰期間銷售額7,230,858元）處5％罰鍰264,285元，原處罰鍰並無違誤。
㈡又本件係上訴人漏報經彰化地檢署認定未構成稅捐稽徵法第
41條規定之系爭10戶房屋（A11、B1、B3、B6、B7、B10、B1
1、C3、D3及D5增建追加工程部分），與上訴人漏報同建案中，經該署認定構成稅捐稽徵法第41條規定之8戶房屋〔B9、D1、D5、D7、D8、D9、D10及D11；（另D5於買賣房屋簽約後，再二次施工之追加工程部分，屬本案核課稅捐之客體）〕，銷售額計16,001,771元，另案補徵營業稅800,089元，並裁處罰鍰800,089元，係屬不同課稅客體，尚無重複課稅及處罰情事。
㈢至上訴人前稱本案與被上訴人103年9月15日中區國稅法一字
第1030012902號復查決定重複乙節，查本件係上訴人因違反稅捐稽徵法遭處罰鍰事件，而被上訴人103年9月15日中區國稅法一字第1030012902號復查決定，係本件同一漏稅事實補徵營業稅事件，上訴人亦表不服，申請復查，惟已逾申請復查法定不變期間，程序不合等由，經被上訴人駁回其復查之申請，又循序提起訴願及行政訴訟，業經臺中高等行政法院104年度訴字第107號裁定駁回。
㈣上訴人稱要調閱相關人金錢往來明細，這個物流已經產生，
加建也完成了，若上訴人認為不符合的話，上訴人應該提出其實際收款金額。本件購買的承購戶也有提到當時根本沒有簽訂契約，所以檢察官無法針對此部分以稅捐稽徵法第41條裁罰，才會通報被上訴人另案裁處，針對系爭10戶房屋購屋者，均有價格、付款方式之說明筆錄及部分付款支票影本等證據資料，故核定上訴人漏報施工增建銷售額予以裁處罰鍰，此部分上訴人都會記帳，應該要有留存，且本件非房屋款項、為增建部分。承攬的是上訴人、價金交付也是給上訴人，並非代收代付的問題。
㈤本件原處分請予維持，復查決定及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，略以：㈠稅捐稽徵事件就納稅義務人所得支配範圍之事項，因該等事
實為最接近納稅義務人，相關證據亦屬納稅義務人之支配管領範圍，就此等事實及證據，應認納稅義務人有為真實陳述及提出證據之協力義務；此與稅捐稽徵機關有無就課稅構成要件事實盡舉證責任分屬二事，亦可參98年5月13日增訂之稅捐稽徵法第12條之1第4項、第5項規定益明。所謂證據係指直接、間接足以證明事實之一切人證、物證；申言之，認定事實所憑之證據，並不以直接證據為限，間接證據亦包括在內；而所謂間接證據，雖非直接證明事實本身，惟透過間接證據證明他項事實之存在，再藉由他項事實存在之證明，本於合理經驗法則之推理作用，藉以認定事實，其推理及認定過程，即與論理及經驗法則無違。若納稅義務人未能履行其協力義務，應認稽徵機關對於課稅構成要件之證明度得減輕（降低），因此稅捐稽徵機關對課稅要件提出相當證明，已可使法院綜合所有證據而形成心證，即可信其為真實。本件依系爭10戶房屋所有權人於被上訴人所屬彰化分局銷售稅課談話記錄用紙之紀錄，足知系爭10戶房屋之所有權人關於增建部分之項目及金額、由上訴人或上訴人代表人楊昇浩或其子楊英祺招攬、或所有權人委請上訴人，及價金支付方式或以支票或以匯款等，及支付對象係上訴人或其代表人楊昇浩或其子楊英祺，但未取得任何憑證等情，均屬明確，應認被上訴人對課稅要件提出相當證明，可信其為真實。而當事人間之財產移轉或其他私經濟活動，係由當事人所發動，其究係出於何原因而為該等私經濟活動，稅捐稽徵機關並未直接參與其能掌握之資料自不若當事人；倘納稅義務人違反稅捐稽徵之協力義務，稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足認納稅義務人之經濟活動及利益歸屬者，應認稅捐稽徵機關業盡其舉證責任，證明稅捐債權之存在；納稅義務人如予否認，乃應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的；是上訴人對被上訴人所抗辯倘認為不符合，上訴人應提出實際收款金額之情，主張被上訴人對於基本的上訴人銷售額及漏開金額等涉及租稅構成要件事實，何以刑事中尚未明確，在本件卻可明確開立出核課之罰鍰處分等詞，即無可憑採。故綜此，被上訴人原核定審認上訴人短漏報銷售額13,534,953元，致逃漏營業稅額676,747元，所核定補徵營業稅676,747元部分，雖經上訴人申請復查，惟經被上訴人另案以已逾申請復查法定不變期間予以駁回，並經財政部駁回訴願，及臺中高等行政法院以104年度訴字第107號裁定駁回上訴人之訴在案。而上訴人就本件罰鍰部分，不服申請復查，經被上訴人復查決定審認「就B6房屋增建金額應予變更為320,000元……是本件經重行核算申請人未依規定開立統一發票及短漏報房屋銷售額為12,516,572元……惟其未依規定給與憑證，依稅捐稽徵法第44條第1項規定，應按經查明認定總額5,285,714元（12,516,572元－97年5月至98年7月間已逾行為罰之處罰期間銷售額7,230,858元）……」，係屬有據。
㈡再按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予
處罰。」行政罰法第7條第1項亦有規定。本件依彰化地檢署緩起訴處分書所載如附件2所示，關於系爭10戶房屋中之編號D3、D5之違反稅捐稽徵法第41條、第47條第1項第1款之以詐術逃漏稅捐、商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證等罪，其事實係買受人林禮信及林春梅合購之編號D3不動產實際總價為1,220萬元、買受人葉嘉妮購買之編號D5不動產實際總價為1,185萬元，上訴人之代表人楊昇浩竟基於逃漏稅捐及填製不實會計憑證之犯意，開立上訴人如附件所示附表1之不實土地、房屋交易金額之銷項統一發票後，交予林禮信及林春梅、葉嘉妮，致少開發票金額，即漏報系爭10戶房屋編號D3、D5不動產之銷售金額，而非漏報本件系爭10戶房屋編號D3、D5不動產「增建部分」之銷售金額；即本件與系爭房屋經彰化地檢署認定構成稅捐稽徵法第41條規定之8戶房屋（B9、D1、D5、D7、D8、D9、D10及D11），銷售額計16,001,771元，另案補徵營業稅800,089元，並裁處罰鍰800,089元，係屬不同課稅客體，尚無重複處罰之情事。是上訴人主張本件漏報營業稅之罰鍰，其已全數繳清，不應重複課徵及處罰之詞，容有誤解，無足採取。本件上訴人於系爭期間銷售貨物及勞務，未依規定開立統一發票，漏報銷售額12,516,572元，致逃漏營業稅額625,829元，已如前述。
上訴人為營業人，應知悉於銷售貨物或勞務時，應依規定開立統一發票交付買受人，並應依法誠實申報銷售額，惟其未依規定開立統一發票及漏報銷售額，核有應注意、能注意而未注意之過失，自應受罰。被上訴人原核定審認上訴人短漏報銷售額13,534,953元，致逃漏營業稅額676,747元，經被上訴人依營業稅法第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條規定，以原處分擇一從重，處罰鍰計264,285元。嗣被上訴人復查決定審認「就B6房屋增建金額應予變更為320,000元……是本件經重行核算申請人未依規定開立統一發票及短漏報房屋銷售額為12,516,572元【13,534,953元－〔（1,389,300元－320,000元）/1.05〕】（97年：4,534,667元、98年：
4,172,381元、99年：3,809,524元），營業稅額為625,829元，低於最低累積留抵稅額653,816元，尚無實質逃漏營業稅，免依營業稅法第51條第1項第3款規定論罰，惟其未依規定給與憑證，依稅捐稽徵法第44條第1項規定，應按經查明認定總額5,285,714元（12,516,572元－97年5月至98年7月間已逾行為罰之處罰期間銷售額7,230,858元）處5％罰鍰264,285元，原處罰鍰並無違誤等由，遞予維持……」，經核於法有據，並無不合。
㈢從而，上訴人所訴各節均無可採，原處分於法並無違誤，復
查及訴願決定遞予維持，亦無不合，上訴人訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
五、上訴人上訴意旨略謂：㈠原判決僅以系爭10戶房屋買受人於被上訴人員林稽徵所之訪
談筆錄及刑事偵查過程中不精確說詞，即判斷本件短報之銷售額，顯係違反證據法則：依最高法院79年第1次民事庭會議決議及最高行政法院75年判字第309號判例，縱使刑事案件經判決確定，亦不拘束行政法院，行政法院依法應盡職權調查義務，依證據資料而為確信判斷，遑論本件買受人於偵查中之證述，僅屬未經交互詰問與法院審理之說詞，更無拘束行政法院之理。查本件爭點之一，即為「原處分所認定之短報銷售額金額有無違誤」，又所謂係出於系爭房屋「增建部分」之銷售。然原判決在查無增建部分銷售契約，且買受人之說詞模糊之情況下，逕予指摘上訴人負有報繳義務，顯有認定事實未憑證據之違法，且認定結果亦有違經驗法則。蓋買受編號B6房地之莊阿專於被上訴人102年6月4日之談話紀錄表示其：「與上訴人間買賣契約之價款不包含增建部分」、「增建部分未另行簽定契約」、「增建部分無招攬者，是自己找的」、「外水外電價金支付予晨成公司之人，但職務不曉得」等語（參原處分卷頁339-340）。另查，編號B10房地買受人黃聰美陳稱：「價金支付對象：……採光罩部分已經忘記支付給何人……」、又編號C3房地之買受人徐秀蓮陳稱：「加蓋部分……我是請晨成建設幫忙叫工人，代收代付……」。承上，依經驗法則以言，不動產買賣之價金往往較一般交易為鉅，甚少有不訂立契約明訂雙方權利義務，甚且價金交付對象亦未予究明之情。核其實質，無非係社會上「跑單幫」、「個體戶」之工班師傅，咸見與買受人協議僅以私下支付現金、票款等方式給付酬勞，藉以規避稅負，而系爭房屋增建部分，即是如此。否則，上訴人豈有原建案部分訂立契約，增建部分卻不予書面約定之動機？又買受人莊阿專又豈會未確實將價金交付予「上訴人」，而係交付予職稱、對象不明之自然人？再者，若系爭10戶房屋增建部分之出售人均為上訴人，則買受人黃聰美豈會有不知支付價金予何人之情？徐秀蓮又何以陳稱上訴人僅係協助代收代付爾？由是可知，系爭10戶房屋增建部分之銷售人為何，要非無疑，原審判決就此卻全然未予調查，顯然違反證據法則。況查，原判決所引用之證述中，對於系爭10戶房屋增建部分之價額，均無能給予明確之價額說明，僅泛泛論以「大約幾百多萬元」等語，是以，原判決僅憑如此空泛之說詞，即取得上訴人漏報銷售額13,534,953元（上訴人誤繕為13,354,953元）之確信，顯屬速斷。甚且，原判決要非不得透過「函詢銀行提供帳戶往來明細」等方式，具體針對上訴人之銷售額予以查明，然原判決卻怠不為之，故原判決違反證據法則甚明，自不待言。
㈡此外，原審中上訴人指摘原處分計算金額有誤之主張，攸關
原處分之合法性，然原判決卻未於判決中載明不予採納之理由，業已構成判決理由不備之違背法令事由：查原處分在欠缺資金流向等證據調查下，僅憑買受人說詞模糊、不甚精確之談話筆錄內容，便率爾認定上訴人就系爭房屋增建部分涉有短漏報銷售額13,534,953元、營業稅額676,747元。惟查，被上訴人原認定上訴人短漏報之銷售額為14,211,700元，其中，購買編號B6房地之莊阿專，係以1,389,300元之價額買受系爭房屋增建部分。嗣後，再依莊阿專第2次訪談筆錄之內容（其表示實際價額未逾1,000,000元），更正為320,000元，依此而言，更正後之短漏報銷售額應為13,142,400元（14,211,700－1,389,300＋320,000＝13,142,400），然被上訴人之計算結果卻為13,534,953元。職是之故，原判決就此一明顯計算違誤之情，全然未予審酌並載明理由，核有判決理由不備之違法，要無疑義。
㈢綜上所述，本件原判決實有諸多違背法令之處，因此提起本
件上訴等情。並聲明求為判決⒈廢棄原判決。⒉訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷或發回原審法院更為適法之審理。⒊歷審訴訟費用均由被上訴人負擔。
六、本院經核原判決並無違誤，再就上訴意旨論斷如下：㈠按行為時營業稅法第32條第1項規定：「營業人銷售貨物或
勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。但營業性質特殊之營業人及小規模營業人，得掣發普通收據，免用統一發票。」；第35條第1項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」；第43條第1項第4款、第5款規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」；現行營業稅法第51條第1項第3款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……三、短報或漏報銷售額者。」次按「（第1項）營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5％罰鍰。……（第2項）前項處罰金額最高不得超過新臺幣100萬元。」稅捐稽徵法第44條定有明文。復按「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」為行政罰法第24條第1項所規定。
㈡本案裁處行政罰鍰之標的為「未違反稅捐稽徵法第41條規定
之系爭10戶房屋」（編號A11、B1、B3、B6、B7、B10、B11、C3、D3及D5）增建部分之漏報銷售額13,534,953元；而對於違反稅捐稽徵法第41條規定之系爭9戶房屋（編號B9、D1、D3、D5、D7、D8、D9、D10、D11）之漏報銷售額16,001,771元、營業稅額800,089元之部分，因彰化地檢署已作成緩起訴處分，並非本案裁罰處分之標的，核先敘明。
㈢經查，上訴人短漏報系爭房屋銷售額（包括「未違反稅捐稽
徵法第41條規定之系爭10戶房屋」（編號A11、B1、B3、B6、B7、B10、B11、C3、D3及D5）增建部分之漏報銷售額13,534,953元，為被上訴人核定補徵營業稅676,747元之部分），被核課補徵營業稅案件，雖經上訴人申請復查，惟經被上訴人以已逾申請復查法定不變期間予以駁回，並經財政部104年2月2日臺財訴字第10313971300號訴願決定駁回，及本院104年度訴字第107號裁定駁回上訴人之訴在案。是以本件裁罰之基礎（漏報銷售額13,534,953元）已具形式上確定力。
㈣而罰鍰部分（即本案），被上訴人初核認定漏稅額為22,931
元（補徵營業稅額676,747元－累積留抵稅額653,816元），被上訴人依營業稅法第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條規定擇一從重，採稅捐稽徵法第44條規定，按上訴人未依規定給與憑證，經查明認定之總額5,285,714元（13,534,953元－97年5月至98年7月間已逾行為罰之處罰期間銷售額8,249,239元）處5％罰鍰計264,285元。經上訴人申請復查後，被上訴人復查決定同意扣除系爭B6房屋增建金額變更為320,000元（建物所有權登記日為97年6月9日），其餘9戶房屋增建金額未予變動，而重行核算上訴人未依規定開立統一發票，短漏報房屋銷售額為12,516,572元【13,534,953元－〔（1,389,300元－320,000元）/1.05〕】（97年：4,534,667元、98年：4,172,381元、99年：3,809,524元），營業稅額為625,829元，低於最低累積留抵稅額653,816元，尚無實質逃漏營業稅，免依營業稅法第51條第1項第3款規定論罰，惟其未依規定給與憑證，應依稅捐稽徵法第44條第1項規定，按經查明認定總額5,285,714元（12,516,572元－97年5月至98年7月間已逾行為罰之處罰期間銷售額7,230,858元）處5％罰鍰264,285元，遂維持原處分。亦即本件裁罰處分係依稅捐稽徵法第44條規定處罰，雖然漏報銷售額由13,534,953元變更為12,516,572元，然B6房屋增建金額變動屬於97年度，已逾行為罰之處罰期間，故計算「未依規定給予憑證總額」時，仍應扣除B6房屋增建金額變動影響數1,018,381元（1,389,300-320,000/1.05）元，「未依規定給予憑證總額」復查結果仍為5,285,714元，依稅捐稽徵法第44條規定按5％裁處，罰鍰金額仍為264,285元。以上均為原審認定之事實，有原判決附本院卷可稽（見原判決第5頁至第15頁）。而原審對於系爭10戶房屋之漏報銷售額，除了B6變更認定為320,000元，其餘均未變更，主要係依系爭10戶房屋所有權人於被上訴人所屬彰化分局銷售稅課談話記錄用紙之紀錄，而一一詳述認定之依據及理由，認定系爭10戶房屋之所有權人關於增建部分之項目及金額、由上訴人或上訴人代表人楊昇浩或其子楊英祺招攬、或所有權人委請上訴人，及價金支付方式或以支票或以匯款等，及支付對象係上訴人或其代表人楊昇浩或其子楊英祺，但未取得任何憑證等情，均屬明確，應認被上訴人對課稅要件提出相當證明，可信其為真實，被上訴人之裁罰處分應屬有據（見原判決第13頁至第19頁）。本件原判決已依職權依查得之資料認定原處分裁罰上訴人並無違誤，並於判決內明確詳述其得心證之理由，經核與證據法則及經驗法則等並無違背。上訴人上訴意旨主張原判決僅以系爭10戶房屋買受人於被上訴人員林稽徵所之訪談筆錄及刑事偵查過程中不精確說詞，即判斷本件短報之銷售額，顯係違反證據法則，顯屬速斷；甚且，原判決要非不得透過「函詢銀行提供帳戶往來明細」等方式，具體針對上訴人之銷售額予以查明，然原判決卻怠不為之，故原判決違反證據法則甚明云云。惟查：
⒈稽徵機關在確定營業稅額過程中，須營業人協力，營業人
違背此義務，於爭訟程序中，於客觀舉證責任之分配並無影響；但參酌行政訴訟法第135條第1項規定，營業人違反誠實申報及設帳立憑等協力義務時，可於自由心證之範圍內予以斟酌，而認為稽徵機關於該證據之主張為正當，或減輕其證明程度。是以，營業人違反營業稅法第35條第1項據實申報營業稅額義務，或設帳立憑所顯現之銷進貨物之金流、物流無法相互勾稽時，法院得降低稽徵機關對稅捐構成要件該當之證明度，以認定事實（最高行政法院105年度判字第430號判決意旨參照）。
⒉本件原判決依被上訴人所屬彰化分局對於所有權人之談話
紀錄、彰化地檢署之緩起訴處分書及移送資料予以認定上訴人系爭10戶房屋增建金額之漏報銷售額，並依稅捐稽徵法第44條予以裁罰，並無違誤，已詳如前所述，衡諸上訴人為營業人，理應掌控所有相關交易存在之證據，應提出實際收款金額提供被上訴人予以查核，然卻怠為協力義務，法院自得依查得資料依法認定；且系爭10戶房屋增建金額係為上訴人所漏報入帳，亦未存入上訴人銀行帳戶，自無法由函查銀行帳戶往來明細予以查得實際資料，故上訴人上訴主張核無足採。
㈤另上訴人上訴主張：原審中上訴人指摘原處分計算金額有誤
之主張，攸關原處分之合法性，然原判決卻未於判決中載明不予採納之理由，業已構成判決理由不備之違背法令事由云云。經查，被上訴人初查上訴人短漏報系爭10戶房屋增建部分之銷售額13,534,953元，係屬未稅金額，含稅金額為14,211,700元（13,534,9531.05），與上訴人主張之金額一致，上訴人主張金額有誤，顯屬對含稅與未稅金額之誤解。原判決金額之認定已詳於判決中述明，並無判決理由不備之情事。
㈥綜上所述，上訴意旨均係就原審已詳為論述事項，指摘原判
決違法，洵不可採。原判決並無判決違反證據法則之違背法令情事，亦無所謂原判決有不備理由之情形。上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236條之2第3項、第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 10 月 17 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 林 秋 華
法 官 劉 錫 賢法 官 莊 金 昌以上正本證明與原本無異。
本判決不得上訴。
中 華 民 國 105 年 10 月 17 日
書記官 李 孟 純