臺中高等行政法院判決
105年度再字第32號107年4月26日辯論終結再審原告 喜盈服裝有限公司代 表 人 林寶環訴訟代理人 蔡世祺 律師
郭聰達 會計師陳世洋 會計師上 一 人複代理人 王明勝 會計師再審被告 財政部中區國稅局代 表 人 蔡碧珍訴訟代理人 李玲珊
牛素玲解長海上列當事人間營業稅事件，再審原告對本院中華民國105年3月23日104年度訴字第384號判決，提起再審之訴，經最高行政法院105年度裁字第1247號裁定移送本院，本院判決如下︰
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
壹、程序方面：
一、再審被告代表人於再審原告起訴後，由許慈美變更為蔡碧珍，業經新代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、再審原告雖以其所涉刑事案件即臺灣高等法院臺中分院103年度上訴字第1910號刑事判決業經最高法院撤銷發回為由，聲請裁定停止訴訟程序。惟按，行政罰與刑罰之構成要件不同，刑事判決與行政處分原可各自認定事實（最高行政法院75年判字第309號判例意旨參照），且本院104年度訴字第384號判決並非單以上開刑事判決為論據，故本院認無裁定停止訴訟程序之必要，再審原告聲請裁定停止訴訟程序，不應准許。
貳、實體方面：
一、爭訟概要：再審原告係經營服裝批發及零售業，為連鎖品牌服飾「巧玲瓏」銷售商，經再審被告依臺灣彰化地方法院檢察署（下稱彰化地檢署）通報資料，查獲再審原告於民國（下同）97年1月1日至100年8月31日間利用員工及他人名義申請營業登記從事服裝交易，漏報銷售額計新臺幣（下同）945,730,242元，營業稅額47,286,511元，暨同時期進貨金額435,351,236元（原查誤植為435,351,239元），未依規定取得進項憑證。再審被告除核定補徵營業稅額45,023,966元，並按所漏稅額45,023,966元處以0.5倍之罰鍰計22,511,983元，併就進貨未依規定取得進項憑證部分，裁處罰鍰1,000,000元，合計處罰鍰23,511,983元。再審原告不服，申請復查結果，獲追減營業稅額3,444,239元及罰鍰1,722,120元。
再審原告仍不服，提起訴願，遭訴願決定駁回，提起行政訴訟，前經本院104年度訴字第384號判決（下稱原判決）駁回，再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院105年度裁字第791號裁定駁回而告確定。嗣再審原告不服原判決，以有行政訴訟法第273條第1項第1款、第13款及第14款事由，向最高行政法院提起再審之訴，經最高行政法院以105年度裁字第1247號裁定移送本院審理。
二、再審原告主張及聲明：㈠原判決就「本件韻芝雅服飾店等各獨資事業均係『自己銷售
貨物，且其銷售所得之代價亦均由各該獨資事業自行向買受人收取」部分，具有行政訴訟法第273條第1項第1款、第13款、第14款再審事由：
1.查韻芝雅服飾店等各獨資事業均係合法登記，非總分支機構，其權利義務之歸屬各別，為獨立之營業稅納稅主體，原判決卻認定「依照各分店匯款入存摺的實際匯入匯出金額去統計編製」及「按實際匯入金額統計編製」，將再審原告與各分店之「合編財務報表」，誤為再審原告單家公司之內帳，原判決欠缺會計專門知識，徒以低層會計人員謝濠煙與顧美玲之證言為主要證據，對於上揭足以影響原判決之重要證物漏未斟酌。
2.就營業稅納稅義務人之判斷，最高行政法院101年度判字第551號判決提出認定標準，謂銷售營業人之認定，應以其債權行為之當事人為準；而債權行為當事人之認定，原則上應循民商契約當事人之認定原則；民商法對契約當事人之認定，是採取形式外觀原則，以名義人為準。故縱令銷售貨物行為之認定，因涉及買受人、出售人及聲請人等三方之認定，惟納稅義務人之判斷上，亦應為各別出售人。本件韻芝雅服飾店等，均係經營利事業登記，為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第2條第1款所稱之營業人，其將貨物之所有權移轉予他人，以取得代價之銷售貨物行為，自應以其作為營業稅法之納稅義務人。原判決將韻芝雅服飾店等銷售行為，充為再審原告之銷售行為，納稅主體之錯認，顯然違反財政部85年8月2日台財稅字第000000000號函、90年10月9日台財稅字第0900456200號令、營業稅法第2條、第3條、第28條、第38條第1項、第38條第2項反面解釋、最高行政法院39年判字第2號判例、52年判字第49號判例、66年判字第418號判例、101年度判字第551號判決、司法院釋字第582、685號解釋等之見解，自有行政訴訟法第273條第1項第1款所稱適用法規顯有錯誤之情形。
㈡原判決僅審酌形式上之過失，未證明再審原告主觀上有何故
意過失，未區分過失情節及可非難程度較低，構成裁量怠惰及應依職權調查而未調查之違法，致罰鍰未充分反映再審原告應承擔責任之程度，有消極不適用行政訴訟法第125條第1項及第133條等之職權調查主義，及消極不適用行政罰法第7條第1項、第8條及稽徵機關適用裁罰倍數參考表使用須知第4點規定，而有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」之再審事由。
㈢再審原告於前審程序，對97年至100年之損益表及資產負債
表之內容，已再三主張該內容混有公司負責人私人投資所得，要非再審原告之銷售額，自不得以之充為認定再審原告97年至100年營業額之基礎，事實真相仍陷於不明的狀態。參照最高行政法院92年度判字第258號、101年度判字第641號判決意旨，再審被告本應就系爭營業稅的成立要件即貨物銷售行為的存在負舉證責任，其既未能就營業稅要件事實的存在負舉證責任，原判決徒以再審原告不能就相關借款資金支付及借貸關係確實存在等主張事實，提供相關證據供斟酌，自不能認其主張為真實等情為由，而維持再審被告之認定，無異令再審原告就營業行為的不存在負擔舉證責任，有違課稅要件事實的舉證責任分配法則。
㈣再審原告一再主張「再審被告用以認定再審原告漏報收入之
資產負債表及損益表」顯有錯誤，不具可驗證性，有關應納稅額之計算是否正確，應以喜盈公司與商號名義負責人於金融機關所開立之54個銀行帳戶明細表影本、喜盈公司97年至100年8月之所有銀行帳戶營業收入明細表影本、喜盈公司97年至100年8月之營業收入銀行往來交易明細影本所表彰之實際收入狀況為準，惟原判決卻僅以：「又原告嗣雖提出及引據上開97年至100年各年度日記帳、分類帳、金融機構開立帳戶歷史交易明細資料、門市營收日報表經統計資料、97年至100年私人投資資金轉出轉入明細表及其帳戶交易明細等件為憑，然上開書件，尚不足證明其主張具可信性」云云，但遍覽原判決理由，並未對上開證物取捨之理由或前揭證物所表彰之實際收入狀況為任何說明或調查，則前開「已詳如前述」乙節，明顯係就上揭證據未予斟酌。上揭證物既涉及應納稅額之計算，自屬足以影響判決結果之重要證物，原判決漏未加以斟酌，顯有行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由。
㈤再審原告於前審105年2月22日行政訴訟陳報證據及補充理由
二狀中，提出97年至100年之總分類帳、銷貨收入分類帳簿，除主張內部調貨數額應予扣除外，並主張財務報表顯無足採，惟原判決卻認「又依原告所提98年銷貨收入分類帳簿，所登載之多筆內部調貨數額計39,183,147元，亦與原告所指內部交易虛增營業收入金額60,189,000元，相去甚遠。是原告此部分主張，亦無從為其有利之判斷。」云云。惟上揭書狀就再審原告98年銷貨收入分類帳簿所登載內部調貨數額，經計算確實為60,189,000元，此與再審原告主張相符，原判決率認金額僅為39,183,147元，原判決除有計算有誤外，顯然係因計算時「漏未計入」總分類帳第275、276、277、279、285、286頁，此內部調貨數額，攸關再審原告內部調貨情況，直接影響營業收入及應納稅額之計算，自屬重要證物，原判決理由除與卷內既有客觀事證不符外，亦有重要證物漏未斟酌，有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由。
㈥再審原告發現原判決所未斟酌之臺灣彰化地方檢察署（下稱
彰化地檢署）100年11月23日顧美玲偵查譯文、101年5月31日解長海、謝琬琳、黃婉婷偵查譯文，細譯上開偵查譯文內容，渠等供述足以證明原判決認定應納稅額所依憑之彰化地檢署於100年9月9日搜索自再審原告電腦列印出之資產負債表與損益表顯不可信，經斟酌上開證物，自得改易為再審原告有利之判決，有行政訴訟法第273條第1項第13款得開啟再審之事由：
1.上揭偵查譯文均為原判決事實審言詞辯論終結前已存在之證物，且彰化地檢署訊問上開證人時，再審原告之代表人並未在場，無從知悉上開證物之存在，迄至再審原告勘驗譯文後始行知悉，茲提出光碟及偵查譯文附卷。法院筆錄要屬文書證據，應依客觀陳述內容記載事實，對於供述人所述有講而未記，或記錄片面解讀供述內容，致令法院錯誤認定事實，自有再審之事由。
2.證人顧美玲於彰化地檢署100年11月23日偵查程序中明確證稱：「（檢察官：你先聽我講，我的問題很簡單，不用講的那麼複雜，這是真的嗎？沒問題吧？）顧美玲：不正確。」、「（檢察官：什麼不正確？）顧美玲：因為我們，我就說我們工作，其實後期都沒有在，專注會計那邊，那你想我們一個謝小姐，他光是每天的營收，他要處理的事，其實內部帳，根本有一些都是沒有調整的。」、「（檢察官：什麼意思？）顧美玲：就是他只是，我們只是著重在，可能我們有支付人家的多少錢，要收多少錢，我們只注重在這一塊，那其他的細節，可能就是沒有認真去做。」等語明確，及證人解長海於101年5月31日偵查程序中，明確表示依檢察署通報之資料，並未有任何帳證及相關憑證可為核定成本費用之依據，檢察署通報資料不足，無以作為實際核課稅捐基礎等情，相互勾稽，顯然上開證人顧美玲、證人解長海分別於偵查中明確表示該財務報表不正確、不可信、無以作為實際核課稅捐基礎，此等有利於再審原告之供述，均為彰化地檢署101年度偵字第5926號起訴書及102年度偵字第4826號併辦意旨書、100年11月23日偵查筆錄、101年5月31日偵查筆錄所未記載，致令偵查筆錄與客觀事實有嚴重出入。
3.原判決認彰化地檢署於100年9月9日執行搜索自再審原告電腦列印出之資產負債表與損益表可採，並引為認定再審原告應納稅額之唯一證據，無非係以101年度偵字第5926號起訴書所載，再審原告會計人員顧美玲二人之偵查筆錄為其論據，惟偵查筆錄記載之內容，與渠等實際供述顯有出入。而上揭100年11月23日證人顧美玲及101年5月31日證人解長海於偵查程序中所供未經實際記載於偵查筆錄中之證述內容，足以證明資產負債表與損益表之毫無可信性，並得令再審原告得受較有利之判決，此關聯原判決採認資產負債表與損益表為核課應納稅額之基礎，符合行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由。
㈦原判決對於資產負債表與損益表所列之營業收入計有201,60
4,161元係屬股東私人投資之金額，未予審酌其真正，復未斟酌再審原告聲請傳喚證人顧美玲，凸顯原判決有行政訴訟法第273條第1項第14款就重要證物漏未斟酌之再審事由：
1.再審原告於前審105年1月21日爭點整理狀及105年2月22日陳報證據及補充理由二狀，檢附證券商或金融機構所提供之98、99、100年度股東股票投資收入匯入公司之資金證明影本為證，且其上並有逐頁、逐行記載取得款項之原因乃係「股利」、「股票交割款」等原因，足證上開款項確非因營業收入而係由證券投資所取得，主張原處分核課稅額所認定之財務報表並不足採。
2.惟原判決理由㈢所述，均漏未斟酌再審原告所提98、99、100年度股東股票投資收入匯入公司之資金證明影本等積極證據。再審原告僅將98年度系爭23筆資金資料臚列於附表1及證物5，並說明如后：
⑴附表1第4、5、6、22筆款項，均係匯入再審原告彰銀彰化
分行00000000000000帳號，即再審原告遭查扣之98年資產負債表第1頁第14行銀行存款彰乙帳戶；⑵附表1第20筆款項，係匯入再審原告台北富邦銀行彰化分
行000000000000帳號，即再審原告遭查扣之98年資產負債表第1頁第19行銀行存款北乙帳戶；⑶附表1第1、2、3、9、13筆係匯入再審原告負責人配偶吳
聰奇台北富邦銀行彰化分行000000000000帳號，即再審原告遭查扣之98年資產負債表第1頁第21行銀行存款北吳帳戶；⑷附表1第7、8、10、11、12、14、15、16、18、19、21筆
係匯入林寶環台北富邦銀行彰化分行000000000000帳號，即再審原告遭查扣之98年資產負債表第1頁第23行銀行存款北林乙帳戶；⑸附表1第17、23筆係匯入再審原告玉山銀行0000000000000
帳號，即再審原告遭查扣之98年資產負債表第1頁第31行銀行存款玉山帳戶；
3.倘原判決確實予以審酌98、99、100年度股東股票投資收入匯入公司之資金證明影本等銀行帳戶明細，自可確認系爭財務報表所列之營業收入計有66,550,815元係屬股東私人投資之金額，即不會計入營業收入，此自足以動搖原確定判決所認定之應納稅額，自屬原判決漏未斟酌之重要證物。又對於何以公司之營業收入與股東私人投資金額發生混淆誤記，違反會計入帳原理之情形，再審原告已於前審具狀聲請傳喚證人顧美玲到庭具結作證，以還原事實。
㈧再審被告依彰化地檢署100年9月9日搜索資料查核所製作再
審原告案情報告中，有認定再審原告實際營收狀況，依彰化地檢署查扣資料為960,616,967元，惟再審被告承辦公務員畏於檢察官威勢，未實際查察再審原告之營業狀況，原判決就再審原告所提出之證據亦未斟酌，顯有足以影響判決之重要證物漏未斟酌：
1.再審被告於該案情報告明確認定再審原告97年度至100年度之門市營收報表金額合計為960,616,967元，上開營業收入金額核與彰化地檢署扣得之再審原告自97年至100年8月間各分店按日登載之營業收入日報表，所統計之各門市每月營業額統計表987,867,309元，差異僅27,250,342元。究其原因乃係逢跨年度或假日業務人員及各門市收存款間隔作業差異時間所致，且差距僅僅2%，堪認二者大致相符。
2.此項主張再審原告於復查程序以補充理由四狀提出，並於前審程序提出。案情報告雖亦記載「查扣之97年至100年度損益表，證明損益表為真之依據：⑴資產負債表之銀行存款餘額與查調金融機構帳戶餘額相符。（附表4）⑵資產負債表之銀行借款餘額與查調金融機構借款餘額相符。⑶各年度資產負債表與損益表之本期損益相符。（附表5）⑷門市營收報表加計應收帳款－高雄後金額與損益表營業收入淨額大致相符。」惟再審原告有提出以其與商號名義負責人於金融機關所開立之54個銀行帳戶明細表影本、再審原告97年至100年8月之所有銀行帳戶營業收入明細表影本、再審原告97年至100年8月營業收入銀行往來交易明細影本、98年度至100年度股東股票投資收入匯入公司之資金證明影本等銀行帳戶明細等證據資料，證明資產負債表及損益表內，有重複存入款、公司股東借貸、公司股東投資及極少部分匯款、票據存入款。詎再審被告否認自行製作之案情報告，而以資產負債表及損益表為據，究其緣由，顯然係因檢察官施教文、葉建成二人於101年5月31日脅迫承辦公務員之故，此觀彰化地檢署101年5月31日偵查程序譯文可稽。顯見再審被告畏於檢察官之威勢，違法率認再審原告之應納稅額。原判決漏未審酌上開再審被告製作之案情報告，顯有行政訴訟法第273條第1項第14款再審之事由。
㈨取得現金之原因係「股利、股票交割款、資賣（融資賣出）
」者，雖非因營業收入而取得，因該非營業收入所取得之現金既存入銀行帳戶，就借方科目言，帳上既借記銀行存款科目，則資產負債表之銀行存款餘額當然會與查調金融機構帳戶餘額相符。就貸方科目而言，取得現金收入之原因係「股利、股票交割款、資賣（融資賣出）」等非營業收入，帳上絕不可錯誤貸記營業收入科目內。基上，資產負債表之銀行存款餘額正確，絕不能遽推認損益表之營業收入餘額正確。對於免用統一發票之小規模營利事業而言，銷貨時依法免開立統一發票，或僅應買方要求書立普通收據。基上，遭未預警扣押之「門市營收日報表」係商業會計法第16條第3款及第19條第2項之營業收入原始憑證。
㈩關於再審原告之代表人林寶環及配偶吳聰奇二人，渠等私人
出售股票所得之款項，匯入公司所用之帳戶中，被其會計人員誤記為銷貨收入，該部分金額計有201,604,161元，應自銷售金額中扣除，其相關證據散於歷次書狀，茲將此證物排列順序提出於行政訴訟理由八狀，以每筆發生之年度、時間排列。每筆證物主要有3個部分：第一部分係證明股東私人出售股票所得款項，並將其所得款項匯出予公司之銀行存摺資料。第二部分係證明公司所用帳戶確實有匯入上開股東私人款項之銀行存摺。第三部分係證明其會計人員確實將該筆匯入公司之款項計入總分類帳－銷貨收入中之資料。另核上開各年度總分類帳所載銷貨收入總金額與再審被告用以課稅之損益表銷貨收入之金額相符，顯見損益表之銷售收入有包含股東私人投資之金額，該部分應予減除，應屬明確。
退而言之，依最高行政法院106年度判字第234號判決見解，
本件充其量僅係濫用法律形式，以取巧方式、迂迴行為或非常規之法律形式，設立韻芝雅服飾店等各獨資事業(含免用統一發票之小規模營利事業)，以避免稅捐構成要件的滿足，而減輕稅負。故本件充其量僅係租稅規避，而非逃漏租稅；且再審原告於調查（含檢調搜索證物）時，並未對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料，致使稅捐稽徵機關短漏核定租稅。依上，再審被告應僅本於實質課稅原則加以調整補稅，而不得裁處罰鍰等語。
聲明：⑴原判決廢棄。⑵撤銷訴願決定及原處分（復查決定）。
三、再審被告答辯及聲明：㈠再審原告之負責人林寶環及其配偶吳聰奇97年1月1日至100
年8月31日間利用員工及他人名義申請營業登記從事服裝交易並分散所得，渠等利用不正當方法致使會計事項或財務報表發生不實結果及以詐術或不正當方法分散所得之方式逃漏稅款，因違反稅捐稽徵法及商業會計法，業經彰化地檢署檢察官101年度偵字第5926號起訴書及102年度偵字第4826號併辦意旨書起訴在案，並經臺灣彰化地方法院（下稱彰化地院）102年度訴字第313號判決：「林寶環共同犯商業會計法第71條第5款之利用不正當方法致生不實罪，處有期徒刑柒月；又犯稅捐稽徵法第47條第1款之逃漏稅捐罪，處有期徒刑柒月……吳聰奇共同犯商業會計法第71條第5款之利用不正當方法致生不實罪，處有期徒刑柒月；又犯稅捐稽徵法第47條第1款之逃漏稅捐罪，處有期徒刑柒月。」次查再審原告之會計人員謝濠煙及顧美玲於彰化地檢署檢察官調查程序中亦證稱，100年9月9日彰化地檢署至再審原告營業處所搜索其相關帳證資料時，由其電腦列印出再審原告97年、98年、99年及100年（截至100年9月8日）損益表所載之營業收入係依再審原告實際收入及各分店實際匯入金額所編製，為再審原告之內帳，有起訴書可稽。再審被告所屬彰化分局依彰化地檢署查扣之資產負債表中「銀行存款」「銀行借款-北銀」餘額及「本期損益」金額進行查核結果，與再審原告銀行帳戶資料及查扣之損益表中「本期損益」金額相符，況再審被告依資產負債表及損益表等財報資料，核定應補徵營業稅額45,023,966元，亦經其負責人100年12月30日於彰化地檢署訊問筆錄中表示無意見，合先敘明。
㈡再審被告依彰化地檢署查扣之再審原告97年1月1日至100年8
月31日之損益表所載銷貨收入淨額認定為其同期間實際銷貨銷售額，共計1,446,581,181元〔97年339,661,107元，98年311,927,298元，99年461,366,375元，100年（截至100年8月31日）333,626,401元〕，減除再審原告及受利用分散人同期間申報之銷售額計500,850,939元後，再審原告短漏報銷售額945,730,242元，逃漏營業稅額47,286,511元，減除受利用分散人已納營業稅額2,262,545元，乃核定補徵營業稅額45,023,966元。復查時，查系爭損益表之營業收入係按實際匯入金額統計編製，依營業稅法第32條第2項規定，應內含營業稅，重行計算原告應補徵營業稅額41,579,727元，復查決定乃予以追減營業稅額3,444,239元。再審原告利用員工及他人名義申請營業登記從事服裝交易並分散所得，未依規定開立統一發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報，暨同時期進貨，未依規定取得進項憑證，違反營業稅法第2條第1款、第3條第1項、第32條第1項前段、第2項、第35條第1項及第43條第1項第4款、第5款等規定，經核定補徵營業稅額，核屬有據。再審原告主張原審判決有納稅主體之錯認及重要證物漏未斟酌等語，核不足採。
㈢揆諸稅務案件數量至為龐雜，其課稅資料多為納稅義務人所
掌握及管領，核其事務性質非賴納稅義務人之協力，稽徵機關殊難完全調查及取得必要之相關資料，以遂行稽徵程序，且納稅義務人於稅額核定程序中負有正確申報、記帳、提示文據等法定義務，為貫徹課稅公平原則，並符合成本效能原則，應認屬納稅義務人就其所得支配或掌握之課稅要件事實資料，負有提供之協力義務，其違背協力義務者，除須受行政罰鍰處分外，稅捐稽徵機關之舉證責任應予減輕，如依稅捐稽徵機關對於課稅構成要件事實已為相當證明，在客觀上可認納稅義務人有該經濟活動及利益歸屬者，即應認稅捐稽徵機關已盡相當舉證責任（司法院釋字第537號解釋意旨及最高行政法院102年度判字第318號、100年度判字第1300號、100年度判字第952號、100年度判字第365號及100年度判字第192號判決意旨參照）。再者，行政機關依行政程序法第36條至第43條之規定，具有行政調查權限，得蒐取相關證據資料，憑以認定事實，且依稅捐稽徵法第30條規定，稅捐稽徵機關之調查人員，為調查課稅資料，得向有關機關、團體或個人進行調查，要求提示有關文件、資料。故稅務案件之相關人之陳述如出於自由意志，且無違反正當程序者，自具證據能力，可資為認定事實之證據（最高行政法院87年度判字第2793號判決意旨參照）。況系爭財務報表係自原告營業處所之會計電腦系統下載查獲，由原告所編製，其相關借款資金支付及借貸關係是否確實存在等主張事實，應由其負提供資料之協力義務，再審原告主張違反課稅要件事實之舉證責任分配法則等語，顯有誤解。
㈣再審原告主張原判決僅依據顧美玲偵查筆錄此一文書證據認
定系爭資產負債表及損益表可採，並引之為認定應納稅額之唯一證據乙節，惟查，顧美玲於彰化地檢署100年11月23日訊問筆錄略以：「檢察官問：（提示當日你列印日期為100年9月9日並當場經林寶環簽名蓋章之資產負債表及損益表，喜盈公司97年營業收入淨額339,661,107元，本期損益60,460,538元；98年營業收入淨額311,927,298元，本期損益55,577,048元；99年營業收入淨額461,366,375元，本期損益78,194,379元；100年營業收入淨額344,609,986元，本期損益57,122,584元，以下將上述『資產負債表』及『損益表』簡稱：財務報表），上述財務報表是由公司電腦下載，該財務報表由何人製作？是依據何資料編列？」「顧美玲答：謝濠煙負責銀行的部分，我會協助她處理，其他的會計只是統計數據，上開的財務報表是我們的內帳，依據喜盈公司的收入、支出資料輸入電腦再製作報表。」「檢察官問：所提示的資產負債表及損益表是否依據喜盈公司實際營業及損益狀況所編制？」「顧美玲答：各分店的營業狀況我不清楚，但是所依據的資料就是各分店匯款入存摺實際匯入及匯出的金額作統計。」經核與再審原告所提100年11月23日偵查程序顧美玲錄音譯文之內容，顧君承認自再審原告電腦下載經林寶環簽名之財務報表，係依據各分行匯進再審原告銀行帳戶之進出狀況去製作的內部帳，至其稱「不正確」乙節，經檢察官訊問：「為什麼不正確」顧美玲回答：「因為我就說我們工作其實後期都沒有在專注會計那邊那，你想我們一個謝小姐他光是每天的營收他要處理的事，其實內部帳根本有一些都是沒有調整的」檢察官問：「那這些表就是依據要付出多少錢，收入多少錢而去製作的啊，那為什麼不正確」顧美玲答：「嗯要怎麼說，裡面的數字其實不是很」檢察官問：「不是很精確啦啊，這是真的怎麼會是假的依據數據去製作啊」顧美玲：「嗯對」檢察官問：「但是實際統計是這個數字」顧美玲答：「對，我們沒有經過核算」等，亦即顧君所稱的不正確僅是表達財務報表的數字未經過核算，上揭顧君偵查筆錄內容與其於偵查程序實際詢答之內容兩者並無不一致之情形，且顧君偵查筆錄亦經原判決斟酌在案，是再審原告主張之顧美玲偵查譯文內容自非屬行政訴訟法第273條第1項第13款所稱之證物。
㈤又原判決言詞辯論終結日期為105年3月2日，而再審原告所
提之顧美玲於彰化地檢署100年11月23日訊問筆錄，在原審判決言詞辯論終結前即已存在，且101年度偵字第5926號起訴書記載：「2.謝濠煙、顧美玲證稱：謝煙濠與顧美玲係喜盈公司（即再審原告）會計人員，100年9月9日本署搜索喜盈公司時，由其電腦列印出之喜盈公司97年營業收入淨額3億3966萬1107元、本期損益6046萬538元，98年營業收入淨額3億1192萬7298元、本期損益5557萬7048元，99年營業收入淨額4億6136萬6375元、本期損益7819萬4379元，100年營業收入淨額3億4460萬9,986元、本期損益5712萬2584元之資產負債表與損益表內容，係依照喜盈公司實際收入去填載，依照各分店匯款入存摺的實際匯入匯出金額去統計編制，為喜盈公司內帳。」上開起訴書內容亦經復查決定書（第5頁及第6頁）及訴願決定書（第14頁）所引述，且顧美玲為再審原告之員工，並為再審原告處理系爭行政救濟案件，倘顧君訊問筆錄內容有與其實際供述內容不符之情事，再審原告應當知悉，惟其於前訴訟程序事實審言詞辯論終結前均未主張，是再審原告所稱之證物在原審判決前即已存在，且非再審原告所不知或因故不能使用之證物，致未經斟酌，現始知悉或得使用者，即與行政訴訟法第273條第1項第13款之要件不合。況如前所述，顧美玲於彰化地檢署100年11月23日訊問筆錄記載之內容與其實際上供述內容並無不一致之情形，再審原告主張之顧美玲偵查譯文內容顯然非屬行政訴訟法第273條第1項第13款所稱之證物。
㈥參酌再審原告員工謝濠煙（負責再審原告銀行帳務部分之會
計人員）於彰化地檢署100年11月23日訊問筆錄略以：「檢察官問：你在喜盈公司主要從事何種工作？」「謝濠煙答：財務、出納，確定的時間不記得，應該有7、8年。」「檢察官問：（提示當日你列印日期為100年9月9日並當場經林寶環簽名蓋章之資產負債表及損益表，喜盈公司97年營業收入淨額339,661,107元，本期損益60,460,538元；98年營業收入淨額311,927,298元，本期損益55,577,048元；99年營業收入淨額461,366,375元，本期損益78,194,379元；100年營業收入淨額344,609,986元，本期損益57,122,584元，以下將上述『資產負債表』及『損益表』簡稱：財務報表），上述財務報表是由你電腦下載，且需要你登錄密碼才能下載，該財務報表由何人製作？是依據何資料編製？」「謝濠煙答：我們依據每天實際上的收入去填載，電腦上有套用的會計軟體就會直接統計這些表單，這些資料都是依據各分店匯款入存摺實際匯入的金額作統計。」「檢察官問：所提示的資產負債表及損益表是否依據喜盈公司實際營業及損益狀況所編制？」「謝濠煙答：各分店的營業狀況我不清楚，但是所依據的資料就是各分店匯款入存摺實際匯入及匯出的金額作統計。」益證彰化地檢署100年9月9日至再審原告營業處所搜索其相關帳證資料時，由其電腦列印出原告97年、98年、99年及100年（截至100年9月8日）損益表及資產負債表係依據再審原告實際收入及各分店實際匯入金額所編製，為再審原告之內帳。次查原判決理由五、㈤除依彰化地檢署檢察官101年度偵字第5926號起訴書所載，再審原告公司會計人員謝濠煙與顧美玲於檢察官偵訊時已證稱：經檢察官於100年9月9日執行搜索自再審原告公司電腦列印出之97年營業收入淨額3億3966萬1107元、本期損益6046萬538元，98年營業收入淨額3億1192萬7298元、本期損益5557萬7048元，99年營業收入淨額4億6136萬6375元、本期損益7819萬4379元，100年營業收入淨額3億4460萬9986元、本期損益5712萬2584元之資產負債表與損益表內容，係依照再審原告實際收入去填載的，依照各分店匯款入存摺的實際匯入匯出金額去統計編製，為再審原告公司內帳等情屬實外，並經原判決審酌上開查得損益表記載具體詳實，項目明確，已包括銷貨收入、銷貨成本及各科目項下之細目，且係再審原告會計人員按其經手之再審原告實際收入填載，依照各分店統計編製，足認證人謝濠煙與顧美玲所述該損益表係公司內帳乙節非虛。又再審原告於前訴訟程序事實審時一再主張上揭資產負債表及損益表不可採，應以檢察官查扣門市營收日報表之營業收入為據，始符合真實等節，原判決已對再審原告所訴各節，均已詳予剖析論駁，是再審原告主張顯與事實不符。
㈦至於再審原告指稱檢察官命令再審被告不得依同業利潤標準
及要求以不符客觀事實資料核課稅額乙節，查101年5月31日彰化地檢署傳喚再審被告辦理喜盈公司各該年度營利事業所得稅案件承辦員出庭，因當時喜盈公司尚未提示相關帳簿憑證資料供核，再審被告僅得暫依所得稅法第83條第1項規定，按同業利潤標準淨利率預估應補稅額回報檢察官；至實際核定金額，係按調查事實及證據結果，依所得稅法及營利事業所得稅查核準則等相關規定辦理，是再審原告指稱，係屬誤解。
㈧聲明：駁回再審原告之訴。
四、爭點：㈠原判決是否具有行政訴訟法第273條第1項第1款、第13款、
第14款之再審事由？㈡原告請求：⑴廢棄原判決，⑵撤銷訴願決定及原處分（復查
決定），是否有理由？
五、本院之判斷：㈠按「（第1項）有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於
確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。……十三、當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物。但以如經斟酌可受較有利益之裁判為限。十四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。」行政訴訟法第273條第1項第1款、第13款及第14款定有明文。而行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸而言（最高行政法院62年判字第610號判例參照）。又確定判決有無適用法規顯有錯誤之情形，應指判決日時之事實狀態及當時有效之法律規定，為認定基礎。而原確定判決認定事實，適用法律，其證據之取捨與當事人之期望與論述不同，屬事實審法院取捨證據及認定事實之職權行使，自非屬有「適用法規顯有錯誤」之情形，而不得為行政訴訟法第273條第1項第1款所規定之再審事由。又同條項第13款所謂「當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物者」，係指當事人不知有此證物以致未經斟酌，或雖知其存在而因故不能使用，現始發現或得使用者而言，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。至同條項第14款所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」者，係指足以影響判決基礎之重要證物，雖在前訴訟程序業已提出，然未經確定判決加以斟酌，或就依聲請或依職權調查之證據未為判斷者而言，且以該證物足以動搖原確定判決基礎者為限，若非前訴訟程序事實審法院漏未斟酌其所提出之證物，或縱經斟酌亦不足以影響原判決之內容，或原判決曾於理由中說明其為不必要之證據者，則均不能認為具備本款規定之再審事由。㈡再審原告主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再
審事由，係以原判決將韻芝雅服飾店等銷售行為，充為再審原告之銷售行為，納稅主體錯認，違反營業稅法第2條、第3條、最高行政法院院101年度判字第551號判決、司法院釋字第685號解釋等之見解，為其論據。經查：
1.再審原告之負責人林寶環於100年12月15日於再審被告處詢問時，承認再審原告利用林寶環、吳聰奇、莊耀州、曹以明、蔡枚芬、許婉鈴、吳惠芬、游本添、夏素嬌、黃有良、黃麗珠、許秋雲、吳淑、盧春昇、呂志謙、曾雅菁、曾湘如、陳亭仰、許高榮、黃增雅、林威辰、吳靜姍、謝濠煙、顧美玲、周俊旗、賴麗真、葉秋蘭、蘇婉君、王淑婉、蘇婉儀名義辦理營業登記，以分散所得逃漏稅捐，有談話筆錄附卷可稽（原處分卷第109頁），故再審原告顯係故意以人頭設置商號營業，藉以分散所得逃漏稅捐，再審被告以再審原告為實質營業人，依其實際收入及各分店實際匯入金額所編製之「損益表」所載之營業收入，核計並補徵營業稅額，於法並無不合。
2.參以，再審原告於前審起訴狀及歷次書狀，均主張其係以女裝服飾零售門市銷售為業，營業收入計有再審原告本身及各地使用統一發票之門市外，及為拓展業務及輔導、照顧資深員工繼續就業，會以資深員工名義在全省各地較邊遠地區所設立小店戶等3種來源；又銷貨收款之方式均為收取現金或刷卡，收取現金部分，大都由再審原告公司送貨員送貨時順便收取現金帶回後存入公司之銀行帳戶，或少部分直接存入股東及資深員工之銀行帳戶內；刷卡收款部分，則由銀行直接撥款轉入公司之銀行帳戶內，且會將各店每日營收按分店登入每日營收日報表內，並主張日報表為計算營業收入方式，係具有真實性及正確性等語，並未就再審被告以其利用員工及他人名義申請營業登記從事服裝交易並分散所得等情事，有何違法之處為爭執，僅爭執其銷貨收入之計算額應以營收日報表為計算基礎，不能以再審被告所查扣之損益表為依據。又原判決認定應以查扣損益表所載銷貨收入金額作為核課營業稅之依據，而不採「營收日報表」之金額認定其營業金額，此乃證據取捨之問題，並非適用法規錯誤。
3.至於再審原告所主張之財政部85年8月2日台財稅字第000000000號函、90年10月9日台財稅字第0900456200號令、營業稅法第2條、第3條、第28條、第38條第1項、第38條第2項反面解釋、最高行政法院39年判字第2號判例、52年判字第49號判例、66年判字第418號判例、101年度判字第551號判決、司法院釋字第582、685號解釋等等，其函釋、規範、判決、解釋意旨，均未涉及納稅義務人以人頭分散所得逃漏稅捐之問題，故再審原告援用上述函令、法條、判例、判決及司法院解釋，主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所稱適用法規顯有錯誤之情形，容屬誤解，並不可採。
㈢再審原告主張：其於前審程序，已再三主張97年至100年之
損益表及資產負債表之內容，混有公司負責人私人投資所得，非屬再審原告之銷售額，原判決徒以其不能就相關借款資金支付及借貸關係確實存在等主張事實，提供相關證據供斟酌，自不能認其主張為真實，而維持再審被告之認定，無異令再審原告就營業行為的不存在負擔舉證責任，有違課稅要件事實的舉證責任分配法則乙節。經查：
1.稅務案件數量至為龐雜，且課稅資料多為納稅義務人所掌握及管領，核其事務性質非賴納稅義務人之協力，稽徵機關殊難完全調查及取得必要之相關資料，以遂行稽徵程序，且納稅義務人於稅額核定程序中負有正確申報、記帳、提示文據等法定義務，為貫徹課稅公平原則，並符合成本效能原則，應認屬納稅義務人就其所得支配或掌握之課稅要件事實資料，負有提供之協力義務，其違背協力義務者，除須受行政罰鍰處分外，稅捐稽徵機關之舉證責任應予減輕，如依稅捐稽徵機關對於課稅構成要件事實已為相當證明，在客觀上可認納稅義務人有該經濟活動及利益歸屬者，即應認稅捐稽徵機關已盡相當舉證責任（司法院釋字第537號解釋意旨及最高行政法院102年度判字第318號、100年度判字第1300號、100年度判字第952號、100年度判字第365號及100年度判字第192號判決意旨參照）。
2.再者，行政機關依行政程序法第36條至第43條之規定，具有行政調查權限，得蒐取相關證據資料，憑以認定事實，且依稅捐稽徵法第30條規定，稅捐稽徵機關之調查人員，為調查課稅資料，得向有關機關、團體或個人進行調查，要求提示有關文件、資料。故稅務案件之相關人之陳述如出於自由意志，且無違反正當程序者，自具證據能力，可資為認定事實之證據（最高行政法院87年度判字第2793號判決意旨參照）。況且，再審原告經查扣之財務報表係自原告營業處所之會計電腦系統下載查獲，由再審原告所編製，其相關借款資金支付及借貸關係是否確實存在等主張事實，自應由再審原告負提供資料之協力義務，再審原告主張原判決違反課稅要件事實之舉證責任分配法則云云，亦不可採。
㈣再審原告主張：原判決所未斟酌之證物為彰化地檢署100年
11月23日顧美玲偵查譯文及101年5月31日解長海、謝琬琳、黃婉婷偵查譯文，因上開偵查譯文內容，與當日偵查筆錄所載及彰化地檢署101年度偵字第5926號起訴書所載內容不同，足以證明原判決所認定應納稅額所依憑資產負債表與損益表顯不可信，故原判決具有行政訴訟法第273條第1項第13款再審之事由乙節。經查：
1.原判決理由略以：「……五、本院判斷如下：……㈤經稽之彰化地檢署檢察官101年度偵字第5926號起訴書所載，原告公司會計人員謝濠煙與顧美玲於檢察官偵訊時已證稱：經檢察官於100年9月9日執行搜索自原告公司電腦列印出之原告97年營業收入淨額3億3966萬1107元、本期損益6046萬538元，98年營業收入淨額3億1192萬7298元、本期損益5557萬7048元，99年營業收入淨額4億6136萬6375元、本期損益7819萬4379元，100年營業收入淨額3億4460萬9986元、本期損益5712萬2584元之資產負債表與損益表內容，係依照原告實際收入去填載的，依照各分店匯款入存摺的實際匯入匯出金額去統計編製，為原告公司內帳等情屬實（見原處分卷第24頁）。再觀諸該查得損益表記載具體詳實，項目明確，已包括銷貨收入、銷貨成本及各科目項下之細目，且係原告會計人員按其經手之原告實際收入填載，依照各分店統計編製，足認證人謝濠煙與顧美玲所述該損益表係公司內帳乙節非虛。……」。
2.按證人之證言，不得認為民事訴訟法第492條第1項第11款所規定之證物，最高行政法院著有53年裁字第18號判例可資參照。而且，再審原告所提出之彰化地檢署100年11月23日顧美玲偵查譯文（本院卷第130頁）及101年5月31日解長海、謝琬琳、黃婉婷偵查譯文（本院卷第79-84頁），係再審原告自行抄錄自偵查錄音光碟之文字資料，尚非行政訴訟法所謂之證物。
3.對照再審原告提出顧美玲於彰化地檢署100年11月23日偵查錄音譯文（本院卷第130頁）與偵查筆錄（本院卷第416頁）之內容，其中偵查譯文雖有再審原告所強調之「（檢察官：你先聽我講，我的問題很簡單，不用講的那麼複雜，這是真的嗎？沒問題吧？）顧美玲：不正確。」、「（檢察官：什麼不正確？）顧美玲：因為我們，我就說我們工作，其實後期都沒有在，專注會計那邊，那你想我們一個謝小姐，他光是每天的營收，他要處理的事，其實內部帳，根本有一些都是沒有調整的。」、「（檢察官：什麼意思？）顧美玲：就是他只是，我們只是著重在，可能我們有支付人家的多少錢，要收多少錢，我們只注重在這一塊，那其他的細節，可能就是沒有認真去做。」部分，但接續尚有「（檢察官問：那這些表就是依據要付出多少錢，收入多少錢而去製作的啊，那為什麼不正確）顧美玲答：嗯！要怎麼說，裡面的數字其實不是很」、「（檢察官問：不是很精確啦啊，這是真的怎麼會是假的依據數據去製作啊）顧美玲：「嗯！對！」、「（檢察官問：但是實際統計是這個數字）顧美玲答：實際統計喔！」、「（檢察官問：你們沒有經過核算）顧美玲答：對，我們沒有經過核算」。然綜觀全部偵查譯文及偵查筆錄之內容可知，顧美玲所陳稱的「不正確」，僅係表達其係依照各分店匯款入存摺之金額輸入電腦，電腦上的套用會計軟體就會直接統計產生財務報表，但財務報表的數字並未經過核算而已，並非否認財務報表之正確性。而且，證人顧美玲於檢察官偵訊時並未否認其曾表示資產負債表與損益表內容，係依照再審原告實際收入填載的，及依照各分店匯款入存摺的實際匯入匯出金額去統計編製，為再審原告公司內帳。因此，上揭偵查譯文縱經斟酌，亦無從為較有利益於再審原告之裁判。
4.上述顧美玲偵查筆錄之記載雖較再審原告所提偵查譯文略為簡要，然偵查筆錄與其於偵查程序實際詢答之內容二者並無不一致之情形，且前審係參酌彰化地檢署101年度偵字第5926號起訴書之內容，並非顧美玲之偵查筆錄。另顧美玲於本院106年8月21日審理時雖證稱：因有時老闆賣股票，會問其股票進帳情形，為圖一時方便，將老闆個人賣股賣的金額記載於公司營收資料中，檢察官偵查時因很緊張，故證稱實際依據進出喜盈公司帳戶記載，有告訴檢察官損益表及資產負債表不正確，不精準，有很多沒有正確調整，有些科目是事先打，實際沒有發生云云。嗣經本院詢問證人何項科目應予調整，證人顧美玲卻搪塞其詞，語焉不詳。況且，倘為使股東個人迅速知悉股票買賣所得，依一般商業會計應另外設帳詳載投資所得，然證人顧美玲卻陳稱其將股東個人買賣股票所得載入公司營業銷貨帳目內，反將使帳目紊亂不清，無從區分，顯然不符常理及會計原理，故證人顧美玲證稱其為使老闆清楚股票所得而誤載入損益表云云，顯不可採。
5.另101年5月31日解長海、謝琬琳、黃婉婷之偵查譯文，其中雖有陳稱未有任何帳證及相關憑證可為核定成本費用之依據等語（本院卷第80頁）。惟查，應納營業稅之營業人有不申報營業登記或漏開統一發票者，主管稽徵機關應就查得之資料，核定其營業額計徵營業稅。至於營利事業所得之計算，則以其本年度收入總額減除各項成本費用及稅捐後之純益額為所得額，營業稅與營利事業所得稅之稽徵方式並不相同。上揭偵查譯文係就營利事業所得稅事件，因再審原告尚未提示相關帳簿憑證資料供核，再審被告承辦人解長海等於回答檢察官詢問時，表示暫依所得稅法第83條第1項規定，按同業利潤標準淨利率預估應補徵營利事業所得稅額，並非認為再審被告據以核定營業額，所查得之損益表及資產負債表所載銷貨收入金額不正確。因此，上揭偵查譯文縱經斟酌，亦無從為較有利益於再審原告之裁判。
㈤再審原告主張：原判決理由以「依原告所提98年銷貨收入分
類帳簿（見本院卷第115至126頁），所登載之多筆內部調貨數額計39,183,147元，亦與原告所指內部交易虛增營業收入金額60,189,000元，相去甚遠。是原告此部分主張，亦無從為其有利之判斷。」就內部調貨數額顯有計算有誤，係因「漏未計入」總分類帳第275、276、277、279、285、286頁，原判決有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由乙節。
經查：
1.原判決經計算再審原告於前審所提98年銷貨收入分類帳簿（見前審卷第115至126頁），登載之內部調貨數額計39,183,147元，觀之再審原告所提出之總分類帳，原本即缺少第275、276、277、279、285、286頁，並非原判決漏未計入，再審原告上揭主張顯有誤解。
2.再者，原判決已認定：「五、……㈢3.……觀諸原告主張98年度之內部調貨交易總額計60,189,000元（見本院卷第126頁），該具體數額如何形成，原告並未提出其內部調貨之原始憑證資料供核，無從徒憑其註記及主張即認定為真正。況且，原告97年日記帳所載內部調貨分錄均記為，借記：應收帳款-某分店，貸記：銷貨收入，以應收帳款-西螺為例，97年1月1日借記：應收帳款-西螺9,130（見訴願卷第2冊日記帳第4頁），同年月4日借記：應收帳款-西螺33,580（見訴願卷第2冊日記帳第5頁），依時間序於日記帳可查得應收帳款-西螺之分錄記載，過帳後於分類帳簿顯現，而證諸訴願卷第2冊分類帳第98-100頁科目：應收帳款-西螺，上述日記帳97年1月1日借記：應收帳款-西螺9,130；同年月4日借記：應收帳款-西螺33,580，就逐筆於借方累積出餘額，至1月26日餘額為249,980，在1月31日即沖銷2筆，貸記230,870及8,489，應收帳款-西螺之餘額為10,621，其於每個月月底均有沖銷應收帳款-西螺之紀錄，至97年12月31日沖銷僅剩餘額18,810（見訴願卷第2冊分類帳第100頁），明顯與原告於105年3月2日本院言詞辯論期日所述：內部調貨的部分未銷售出去，這部分會將應收帳款-某分店與銷貨收入的科目對沖，從財務報表就可看出沒有做會計上的對沖乙節相齟齬。」（原判決17-18頁）故縱加計總分類帳第275、276、277、
279、285、286頁所列金額，因再審原告仍無法提出內部調貨之原始憑證資料供核，即使經斟酌亦無從為有利於再審原告之認定。
㈥再審原告主張：原判決漏未審酌再審原告所提出之98、99、
100年度股東股票投資收入匯入公司之資金證明影本等銀行帳戶明細，該證物足證系爭財務報表所列之營業收入計有201,604,161元係屬股東私人投資之金額，原判決有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由乙節。經查：
1.再審原告雖於前審主張並提出97年至100年股東股票投資收入匯出及匯入公司所用帳戶之銀行往來交易明細、分類帳影本，三者證物相互核對可逐筆勾稽，證明財務報表所列之營業收入計201,604,161元係屬股東私人投資之金額，非營業收入，惟上揭證物業經本院前審調查審認，並依一般商業營業人入帳經驗法則，認為其不可採，並判決理由如下：「1.原告雖主張系爭財務報表所列之營業收入計有66,550,815元係屬股東私人投資之金額，並提出明細表為憑（見本院卷第127頁）。然該23筆資金（按指98年度）自個人（股東）帳戶轉出後，雖僅7筆款項轉入原告公司帳戶，其餘16筆轉入個人帳戶，惟該23筆資金數額確實計入銷貨收入分類帳內（見本院卷第115至126頁），倘其確為股東私人投資金額屬實，衡諸次數及數額皆非偶一少數，殊難認有誤載為原告公司之銷貨收入之可能，明顯有違一般商業營業人入帳之經驗法則。縱使其分錄所列載借應收帳款與貸銷貨收入之金額一致，因記帳甚易事後人為操作，亦不能憑此形式上之登錄資料，即判定為私人投資。2.原告雖復謂：因其中有些係股票帳戶，這些個人帳戶其實是公司在使用，但在匯款同日都可找到帳戶確有紀錄銷貨收入。會計認為原告公司是負責人夫妻的，沒有其他的投資人，所以會將原告負責人夫妻的資金記入云云。然衡情銷貨收入數額已達億元規模之公司，當有獨立帳戶之公司帳戶專供營業交易收付款使用始稱正常，其若非出於規避稽徵機關對公司資金流向之查核，鮮少使用個人帳戶作為營業交易收付款使用之合理事由。再者，公司之營業收入與股東私人投資金額判然可分，其頻繁發生混淆誤記之情形，顯有違會計入帳原理，倘無積極有利證據相佐，殊難憑認原告所述，信實可採。」（原判決第16-17頁）是再審原告主張原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌乙節，並不可採。
2.再審原告申請復查時主張：上開查扣之財務報表資料為其內部財務預測參考之損益表，包括公司門市及全省各地所有以員工名義設立小店營業收入預估值、股東個人所有投資及理財之預估值、目標值云云；至訴願階段，再審原告提示其97年1月1日至97年12月31日之日記帳及總分類帳，並主張系爭財務報表之營業收入確實包含股東私人投資之資金計101,768,900元及內部交易未沖銷致虛增營業收入計68,618,510元，扣除上開股東私人投資及內部交易虛增之營業收入後，金額為169,273,697元，與再審原告97年度營收日報表金額169,257,415元相當，可證再審原告主張計算營業收入之方式係具有真實性及正確性云云；嗣提起行政訴訟階段，再審原告於前審105年2月22日提供98、99及100年度（期間100年1月1日至8月31日）日記簿及分類帳，主張彰化地檢署查扣財務報表之營業收入應包含股東私人投資之資金及內部交易未沖銷虛增之營業收入，其計算營業收入之方式係具有真實性及正確性云云。對照再審原告歷次主張，其於申請復查時既主張查扣之財務報表資料為其內部財務預測參考之損益表，包括公司門市及全省各地所有以員工名義設立小店營業收入預估值、股東個人所有投資及理財之預估值、目標值云云，則該查扣之損益表應僅係財務預測之預估值，即股東私人投資理財亦屬預估值，何以至訴願及行政訴訟階段，卻改稱該查扣損益表之營業收入包含實際的股東私人投資理財金額，其計算營業收入之方式係具有真實性及正確性云云，不僅前後不一，且相互矛盾，自難以採信。而且，經再審被告所屬彰化分局依前揭彰化地檢署查扣之資產負債表中「銀行存款」「銀行借款-北銀」餘額及「本期損益」金額進行查核結果，與再審原告銀行帳戶資料及查扣之損益表中「本期損益」金額相符，更足以擔保該查扣資產負債表、損益表之真實性。
3.再審原告負責人林寶環100年12月15日於再審被告所屬彰化分局談話紀錄陳稱其無法提供原告日記簿、總分類帳、各會計科目明細分類帳、傳票、進項憑證、銷貨發票、成本帳冊及其他相關原始憑證等資料供核。經再審被告以102年9月3日中區國稅法一字第1020011949號函及102年11月26日中區國稅法一字第1020016316號函，請再審原告提供與其復查理由之相關證明文件供核，迄未提示；再審被告又以103年2月18日中區國稅法一字第1030002071號函請再審原告提供其主張97年1月1日至100年8月31日實際銷售額987,515,331元與其同期間損益表營業收入總額1,446,581,181元之差異原因並請提供證明文件供核，再審原告僅出具補充理由書空言主張為私人投資及理財金額並未提示相關資料供核。嗣行政訴訟階段，再審原告雖提出林寶環、吳聰奇、顧美玲及許婉鈴等4人買賣股票款項匯入「公司所用」帳戶之資料，及相對應之分類帳以為佐證。惟觀之該分類帳僅為片段、分散式之記載，其真實性已無從查證，故依再審原告所提示資料，至多僅能證明林寶環等4人買賣股票資金與「公司所用」帳戶資金，二者間有相互流用之情形（詳後敘4.所載），尚不足以證明該投資股票金額確已計入查扣損益表之營業收入，是即使經斟酌亦無從為有利於再審原告之認定。
4.觀之再審原告所提出之97年至100年股東股票投資收入匯出及匯入公司或股東帳戶之銀行往來交易明細，林寶環、吳聰奇、顧美玲、許婉鈴等4人股票帳戶之資金來源，於97年至100年間有多筆資金均來自於再審原告，例如：
⑴林寶環彰化銀行00000000000000帳戶（股票帳戶），由彰
化商業銀行彰化分行106年9月12日彰彰字第00000000A號函覆本院所附該帳戶存摺交易明細查詢資料（本院丁卷E第1至16頁），可見再審原告（彰化銀行彰化分行00000000000000帳號）於下列日期分別轉入該帳戶之金額為：97年3月4日60萬元，3月12日4萬元，3月17日65萬元，3月26日200萬元，4月2日10萬元，5月27日2筆200萬元、100萬元，6月10日110萬元，6月12日200萬元，6月13日190萬元，6月24日6萬元，7月11日18萬元，8月19日50萬元，8月22日30萬元，8月25日24萬元，9月2日2筆15萬元、50萬元，9月4日2筆104萬元、40萬元，9月5日50萬元，9月12日2筆100萬元、21萬元，9月15日200萬元，9月17日47萬元、9月18日2筆200萬元、50萬元，9月25日2筆27萬元、5萬元，9月26日35萬元，10月29日85萬元，10月30日2筆200萬元、13萬元，10月31日51萬元，11月3日65萬元，11月4日40萬元，98年2月10日2筆200萬元、40萬元，2月11日110萬元，3月6日45萬元，3月30日2筆200萬元、10萬元，4月14日3筆84萬元、200萬元、16萬元，4月15日27萬元，6月5日42萬元，99年4月16日60萬元，6月8日16萬元，6月24日40萬元，6月30日180萬元，9月27日120萬元，12月9日260萬元，12月20日100萬元，共計4,415萬元。
⑵林寶環兆豐國際商業銀行股份有限公司北彰分行（下稱兆
豐銀行）00000000000帳戶（股票帳戶），由兆豐銀行106年8月28日兆銀北彰字第0000000000函覆本院檢附該帳戶存款往來明細查詢資料（本院丁卷B第1-43頁），可見再審原告（臺北富邦銀行彰化分行00000000000帳號，及另00000000帳號）於下列日期分別轉入該帳戶之金額為：
於97年1月11日2筆200萬元、420萬元，2月1日100萬元，6月11日200萬元，12月15日2筆200萬元、30萬元，98年4月29日45萬元，6月15日70萬元，6月16日50萬元，9月21日130萬元，11月9日4萬元，12月2日85萬元，99年1月19日40萬元，1月29日34萬元，2月6日121萬元，5月24日64萬元，10月1日54萬元，共計1,847萬元。
⑶吳聰奇兆豐銀行00000000000帳戶（股票帳戶），由兆豐
銀行106年8月28日兆銀北彰字第0000000000函覆本院檢附該帳戶存款往來明細查詢資料（本院丁卷B第44-127頁），可見再審原告（臺北富邦銀行彰化分行00000000000帳號，及另00000000帳號）於下列日期分別轉入該帳戶之金額為：97年1月9日200萬元，1月10日200萬元，1月28日160萬元，2月20日200萬元，2月25日200萬元，3月6日200萬元，3月26日200萬元，5月29日200萬元，6月4日200萬元，10月22日170萬元，11月17日41萬元，11月18日20萬元，11月21日2筆123萬元、15萬元，11月24日34萬元，11月25日106萬元，12月10日25萬元，12月17日129萬元，12月18日54萬元，12月22日165萬元，98年1月7日134萬元，1月8日35萬元，1月19日56萬元，3月2日10萬元，3月4日10萬元，4月1日20萬元，4月3日100萬元，4月9日26萬元，4月16日86萬元，4月24日23萬元，4月27日80萬元，5月5日150萬元，5月6日2筆75萬元、1萬元，7月8日7萬元，7月17日200萬元，8月6日2筆200萬元、62萬元，8月19日24萬元，10月6日115萬元，10月14日75萬元，10月15日2筆40萬元、35萬元，10月26日60萬元，12月28日200萬元，12月29日190萬元，99年1月4日2筆200萬元、697萬元，2月1日34萬元，4月1日136萬元，4月7日60萬元，4月27日104萬元，12月29日45萬元，共計5,932萬元。
⑷顧美玲星展商業銀行000000000000帳戶（股票帳戶），於
97年2月20日由再審原告匯入110萬元（詳見星展行銀106年8月25日星展帳發明字第00770號函覆本院所附該帳戶往來明細查詢報表，本院丁卷C）。
⑸此外，由林寶環兆豐銀行北彰分行00000000000帳戶（股
票帳戶）觀之，於97年1月10日由林寶環台北富邦銀行000000000000號帳戶轉入160萬元（本院丁卷B第1頁），於97年6月11日由林寶環台北富邦銀行000000000000號帳戶轉入200萬元（本院丁卷B第6頁）。類似此種由再審原告「公司所用」54個帳戶內資金，轉入林寶環等人投資股票帳戶之情形，其筆數、金額眾多，難以一一計數（詳本院丁卷）。
⑹綜上可知，林寶環、吳聰奇、顧美玲等名下投資股票所得
款項雖有匯入再審原告公司帳戶，然其投資股票之資金來源亦有來自再審原告公司帳戶及「公司所用」54個帳戶，其中再審原告公司帳戶轉入者金額即高達1億2,000餘萬元（不包含54個帳戶轉入者）。況且，依據再審原告行政訴訟理由八狀所列計有97年31筆、98年23筆、99年24筆、100年1筆個人股票交易所得匯入「公司所用帳戶」，惟僅97年12筆、98年7筆、99年6筆為喜盈公司之帳戶，其餘均為私人帳戶。顯見再審原告將公司帳戶與私人帳戶、私人投資帳戶交互混用，帳目不清。依據本院函查之帳戶往來紀錄，再審原告與林寶環、吳聰奇之帳戶混用係屬常態，鉅額資金之挪移亦非偶然，金錢係屬代替物之通貨，款項匯入即與帳戶原有資金混合，無法區分其屬性，嗣後亦難辨識何筆交易係由何筆資金支付，顯見再審原告選擇性詮釋林寶環、吳聰奇個人帳戶往來之支出部分，但就林寶環、吳聰奇購買股票之資金來源則隱諱不明，並不足以排除其帳戶內之股票交易金額，並非再審原告營業金額之變形。
因此，再審原告主張股東個人股票投資帳戶匯入再審原告帳戶之資金流向，應認該筆款項為私人之投資，因被會計人員誤載為銷貨收入，應予扣除云云，實難採信。
⑺再者，再審原告負責人林寶環於100年12月15日於再審被
告處談話時，再審被告已請其提出「公司日記帳、總分類帳、各會計科目明細分類帳、傳票、進項憑證、銷貨發票、成本帳冊及其他相關原始憑證」，其代表人亦表示「遭檢察署查扣，無法提供上揭相關資料」（原處分卷第173-174頁），復查階段經再審被告以102年9月3日中區國稅法一字第1020011949號函及102年11月26日中區國稅法一字第1020016316號函（同卷第488、442頁）請人提供相關證明文件供核，亦均未提示；復經再審被告以103年2月18日中區國稅法一字第1030002071號函請提供其主張實際銷售額987,515,331元，與損益表所示營業收入總額1,446,581,181元相異之原因證明文件，再審原告亦僅出具書面說明，未能備齊相關資料供核。再審原告復於訴願階段始提出97年度分帳類，嗣於前審訴訟階段再提出98年至100年分類帳，故再審原告長達2年多均無法提出分類帳為證，於訴訟中始提出，其證據可信性實有疑問，故原判決認為98年度雖有23筆資金自個人（股東）帳戶轉出後，雖僅7筆款項轉入原告公司帳戶，其餘16筆轉入個人帳戶，惟該23筆資金數額確實計入銷貨收入分類帳內，倘其確為股東私人投資金額屬實，衡諸次數及數額皆非偶一少數，殊難認有誤載為再審原告公司之銷貨收入之可能，明顯有違一般商業營業人入帳之經驗法則，且記帳甚易事後人為操作，亦不能憑此形式上之登錄資料，即判定為私人投資等，即非無據。因此，原判決以檢察官查得之損益表記載具體詳實，項目明確，已包括銷貨收入、銷貨成本及各科目項下之細目，且係再審原告會計人員按其經手之再審原告實際收入填載，依照各分店統計編製，有證人謝濠煙與顧美玲所述該損益表係公司內帳證詞等，據以核算再審原告97年1月至100年8月31日之銷售額，並無違證據法則。
㈦再審原告主張：原判決漏未審酌再審被告自行製作之案情報
告中，有認定再審原告實際營收狀況，依彰化地檢署查扣資料為960,616,967元，惟再審被告承辦公務員畏於檢察官威勢，未實際查察再審原告之營業狀況，原判決就再審原告所提出之證據亦未斟酌，顯有足以影響判決之重要證物漏未斟酌乙節。經查：
1.再審被告自行製作之案情報告，其查核結果為：「一、利用他人名義從事交易、分散所得：依本分局搜索所查扣資料，在喜盈公司所屬直營門市90間中，目前以他人名義登記直營門市計59間，證據如附表1至3。二、預估逃漏稅額及罰鍰，營業稅：本稅45,169,205元、罰鍰（繳本稅0.5倍）22,584,603元、未依規定取具進項憑證罰鍰1,000,000元。……計算依據：1.查扣之97年至100年度損益表，證明損益表為真之依據：⑴資產負債表之銀行存款餘額與查調金融機構帳戶餘額相符。（附表4）。⑵資產負債表之銀行借款餘額與查調金融機構借款餘額相符。⑶各年度資產負債表與損益表之本期損益相符。（附表5）。⑷門市營收報表加計應收帳款－高雄後金額與損益表營業收入淨額大致相符。」（原處分卷第429頁）；附件四「喜盈公司營業收入不同計算方式比較表」記載：「⑴損益表營收：1,446,581,181元，依檢察官於100年9月9日由喜盈公司電腦列印97年至100年之資產負債表及損益表所統計之數據。⑵門市營收報表：960,616,967元，依檢察官於於100年9月9日由喜盈公司電腦下載之97年至100年之門市營收日報表所統計之數據。⑶銀存帳戶統計金額：987,515,331元，依檢察官所起訴之小店鋪名義負責人共54個帳戶及喜盈公司負責人林寶環、吳聰奇個人所使用之銀行帳戶內現金及刷卡存入款之營業收入淨額所統計之數據。⑷銀存帳戶統計金額：1,178,627,383元，依檢察官所起訴之小店鋪名義負責人共54個帳戶及喜盈公司負責人林寶環、吳聰奇個人所使用之銀行帳戶內現金、刷卡、票據存入款之營業收入淨額所統計之數據。」（原處分卷第425頁）。
2.由上可知，「喜盈公司營業收入不同計算方式比較表」僅係再審被告分別依據不同計算方式而列表相異之處，該案情報告表並已詳述分析認為以查扣損益表所計算之營收較為可採之理由。故縱經斟酌上揭案情報告表，亦無從為較有利於再審原告之判決。
㈧此外，原判決第23頁載明「七、本件為判決基礎之事證已臻
明確，兩造其餘陳述及舉證，均核與判決結論不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。」故原判決就再審原告於前審之陳述及舉證，係經審認後因其中部分陳述及舉證與判決結果不生影響，故未於原判決逐一論述，自無再審原告所稱「漏未斟酌」之再審事由。
㈨綜上所述，本件再審原告所提起之再審之訴，核無行政訴訟
法第273條第1項第1款、第13款及第14款所規定之再審事由，其提起本件再審之訴，請求本院為其上開聲明之判決，為無理由，應予駁回。
㈩本判決基礎已經明確，兩造其餘的攻擊防禦方法及訴訟資料
經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，一併說明。
六、據上論結，本件再審之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 5 月 10 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法官 林 秋 華
法 官 莊 金 昌法 官 陳 文 燦以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 107 年 5 月 10 日
書記官 林 昱 妏