臺中高等行政法院判決
105年度訴字第27號105年5月19日辯論終結原 告 黃汝強被 告 苗栗縣政府稅務局代 表 人 林明洋訴訟代理人 李智賢
鍾蒂荃上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服苗栗縣政府中華民國104年11月19日104年苗府訴字第43號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣訴外人溫秀珠（即出賣人）原所有坐落苗栗縣○○鎮○○○段○○○○○○○○○○號2筆土地（下稱系爭2筆土地）於民國（下同）99年1月13日與原告（即買受人），檢附苗栗縣竹南鎮公所（下稱竹南鎮公所）核發之0000000000鎮0000000000000號農業用地作農業使用證明書（下稱農證），向被告所屬竹南分局共同申報移轉，同時依土地稅法第39條之2第1項規定申請不課徵土地增值稅並經核准在案。嗣竹南鎮公所於102年12月16日以系爭土地違規使用，不符合要件為由撤銷前揭農證，被告所屬竹南分局遂據此於103年1月3日就前揭2筆系爭2筆土地之增值稅申報案更正改按一般用地稅率核課及補徵溫秀珠土地增值稅計新臺幣（下同）97萬5,511元，同時副知苗栗縣竹南地政事務所更正2筆土地之前次移轉現值為99年1月每平方公尺3,000元。原告取得系爭不課徵土地增值稅之土地後，於103年4月9日申報移轉與訴外人陳金鈿，斯時被告所屬竹南分局依該土地前次移轉現值為99年1月每平方公尺3,000元按一般用地稅率核課土地增值稅，並於103年4月24日辦竣所有權移轉登記。然上開竹南鎮公所102年12月16日原撤銷核發予溫秀珠農證之行政處分，經苗栗縣政府於103年3月21日苗府訴字第6號訴願決定予以撤銷，竹南鎮公所又於103年5月27日以苗竹鎮農字第1030011333號函仍作出撤銷原核發予溫秀珠農證之行政處分，案並經苗栗縣政府於103年9月19日以苗府訴字第38號訴願決定再次撤銷竹南鎮公所之處分。據此，原竹南鎮公所99年1月核發予溫秀珠之農證因仍屬有效，被告所屬竹南分局遂以104年3月18日苗稅竹字第1047005185號函（下稱原處分）撤銷103年1月3日苗稅竹字第1026016178號函對溫秀珠之補稅處分，並將原告移轉與陳金鈿之土地增值稅申報案之前次移轉現值更正為89年1月每平方公尺1,400元，重新核課後向原告補徵土地增值稅計105萬8,177元。原告不服，經申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠依據土地稅法第28條前段、第30條第1項、第49條等規定，
土地增值稅核課時點係「於土地所有權移轉時」，原告於103年4月9日申報移轉予訴外人陳金鈿，因信賴被告核定系爭2筆土地「每平方公尺原地價為3,000元」，遂依被告核發稅單即作成核課稅捐處分之土地增值稅繳款書，於103年4月18日繳納完畢，被告卻將系爭2筆土地之前次移轉現值更正為每平方公尺1,400元，並據此重新核課土地增值稅要求原告補徵105萬8,177元，被告之核定顯有違信賴保護原則；且被告就上開重新核課補繳稅額部分，亦未於處分書上載明其將每平方公尺原地價3,000元更正為每平方公尺1,400元之法律依據為何，顯有違處分明確性原則，更有違信賴保護原則，被告之裁處顯屬不當。
㈡原告已依法繳納被告所核定之土地增值稅，且土地已辦竣所
有權移轉登記，故被告前依據系爭2筆土地之公告土地現值（即每平方公尺3,000元），應具公信力，對於政府及人民均應受其約束，故依據行政法上之信賴保護原則，被告已核課確定之土地增值稅，應不能再進行補徵稅額。
㈢被告原處分、復查決定及訴願決定均顯屬不當等情。並聲明
求為判決⒈訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。⒉訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：㈠查原告前於99年1月13日與原出售者溫秀珠共同申報土地移
轉現值，取得系爭2筆土地，經被告所屬竹南分局核定依土地稅法第39條之2第1項規定不課徵土地增值稅在案。嗣因原申報時檢附之農證為竹南鎮公所撤銷，依財政部91年4月2日臺財稅字第0910452227號函釋規定，被告所屬竹南分局以103年1月3日苗稅竹字第1026016178號函，對原出售者溫秀珠補徵土地增值稅計97萬5,511元，並請竹南地政事務所更正原告之前次移轉現值為99年1月每平方公尺3,000元；後因竹南鎮公所該撤銷農證之行政處分，經苗栗縣政府103年9月19日苗府訴字第38號訴願決定撤銷，即竹南鎮公所99年1月12日苗竹鎮農字第0980025295號函所核發之農證，於99年1月13日原告同出售者溫秀珠向被告所屬竹南分局申報移轉時，仍屬有效。是以，被告所屬竹南分局依訴願決定，撤銷對原出售人溫秀珠之補稅處分，並回復對溫秀珠移轉予原告之系爭2筆土地，依法不課徵土地增值稅，原告之前次移轉現值亦一併更正為89年1月每平方公尺1,400元，並重新對原告於103年4月9日申報再移轉予陳金鈿之案件，補徵土地增值稅計105萬8,177元，應無不合。
㈡本件原告主張：依據土地稅法規定，土地增值稅核課時點係
「於土地所有權移轉時」，原告於103年4月9日申報移轉予陳金鈿，因信賴被告核定系爭土地「每平方公尺原地價為3,000元」，遂依被告核發稅單即作成核課稅捐處分之土地增值稅繳款書，於103年4月18日繳納完畢，被告卻將系爭2筆土地之前次移轉現值更正為每平方公尺1,400元，並據此重新核課土地增值稅要求原告補徵105萬8,177元，被告之核定顯有違信賴保護原則；且被告就上開重新核課補繳稅額部分，亦未於處分書上載明其將每平方公尺原地價3,000元更正為每平方公尺1,400元之法律依據為何，顯有違處分明確性原則，更有違信賴保護原則。原告已依法繳納被告所核定之土地增值稅，且土地已辦竣所有權移轉登記，故被告前依據系爭2筆土地之公告土地現值（即每平方公尺3,000元），應具公信力，對於政府及人民均應受其約束，故依據行政法上之信賴保護原則，被告已核課確定之土地增值稅，應不能再進行補徵稅額等語。
㈢查財政部90年8月13日臺財稅字第0900455007號函釋規定：
「……。有關土地稅法第39條之2第1項『不課徵土地增值稅』規定之實質效果，僅係延緩課徵，並非就該次移轉階段已產生之土地漲價利益予以免除，故經申請不課徵土地增值稅後，將加重取得土地所有權人再次移轉時土地增值稅之負擔，……」即土地增值稅之「不課徵」與「免稅」的最大差異在於原地價未變動，故經「不課徵土地增值稅」之土地再移轉時，應以其不課徵土地增值稅前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。又觀土地稅法第39條之3第1項規定之立法理由：「由於農業用地移轉，買賣雙方之權益互相衝突。課徵土地增值稅，增加本次出售土地人之稅負；不課徵土地增值稅，承受人再移轉時之土地增值稅負擔增加，爰參照本法第34條之1，明定申請不課徵土地增值稅之程序，以杜紛爭。」故系爭2筆土地前次與溫秀珠「共同申報」移轉，申請並核准按土地稅法第39條之2第1項規定不課徵土地增值稅，原告即應知曉「不課徵」的實質效果，其系爭土地再移轉時，應以其不課徵土地增值稅前之原規定地價或前次移轉現值（即89年1月每平方公尺1,400元）為原地價，核課土地增值稅。惟因原告與溫秀珠所持據以核准不課徵土地增值稅之農證，先經竹南鎮公所撤銷，又經訴願決定回復其效力，被告所屬竹南分局依土地稅法第39條之2第1項、財政部91年4月2日臺財稅字第0910452227號函及財政部101年5月15日臺財稅字第10104003150號函釋規定，將原告所有系爭2筆土地於103年4月9日再移轉時，所申報土地移轉現值之前次移轉年月及現值，依法更正為89年1月每平方公尺1,400元，並對原告補徵土地增值稅，應屬適法，並無違反明確性原則。
㈣次查，「苗栗縣竹南鎮公所000000000000鎮000000
0000000號函撤銷該所99年1月12日核發之農證」及「被告所屬竹南分局103年1月3日苗稅竹字第1026016178號函依上開農證撤銷公文向溫秀珠補徵土地增值稅」之行政處分，均已通知原告，故原告已知悉農證被撤銷及其前手溫秀珠被補稅之情形。竹南鎮公所核發之農證，係申請不課徵土地增值稅之依據，蓋農證之有效或經撤銷而自始無效，攸關原出售者（溫秀珠）與取得者（原告）間之土地增值稅賦分配（即前次移轉年月及現值），即原出售者與取得者係處於稅賦承擔之對立立場，本案被告不論就原出售者溫秀珠或原告之補稅處分（含前次移轉年月及現值更正），均係依據主管機關竹南鎮公所所核發農證之有效與否所為之行政處分，原出售者溫秀珠取得之農證，最終經訴願決定仍屬有效，原告既已以一般買賣移轉予第三人陳金鈿，被告據以補徵自原出售者溫秀珠申請不課徵至原告出售移轉時之土地增值稅額，即前不課徵之稅額，延緩至本次移轉出售方予課徵實現，並無行政程序法第8條信賴保護原則之適用問題，自屬於法有據。
㈤至原告主張依據財政部85年2月27日臺財稅第000000000號函
釋，系爭2筆土地已依法繳納原核定之土地增值稅，並辦竣土地所有權移轉登記，故被告所屬竹南分局前依據之公告現值（即每平方公尺原地價3,000元），應具有公信力，原已核課確定之土地增值稅，應不能再進行補徵稅額乙節。查財政部85年2月27日函釋係為土地移轉登記前後，公告現值經政府公告更正者其土地增值稅應否重核釋疑，公告現值更正涉及原申報移轉現值及契約內容相關之變更，其與本案爭點應以系爭2筆土地不課徵土地增值稅前之原規定地價或前次移轉現值為原地價不同，被告所屬竹南分局係依前手溫秀珠所持之農證仍屬有效，依法將系爭2筆土地之前次移轉現值由每平方公尺3,000元更正為1,400元，與土地辦竣登記後更正公告現值尚屬有別，故本案並無上開財政部85年函釋規定之適用，併予敘明。
㈥綜上所述，本案原告與溫秀珠申報土地移轉現值時，據以核
准農地不課徵土地增值稅之農證，經竹南鎮公所撤銷後又經訴願決定回復其效力，被告所屬竹南分局將原告所有系爭2筆土地，於再移轉時原申報土地移轉現值之前次移轉年月及現值，更正為89年1月每平方公尺1,400元，並對原告補徵土地增值稅105萬8,177元之行政處分，並無違誤。本件原告之訴為無理由等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：本件原告有無信賴原則之適用？被告所為撤銷103年1月3日對溫秀珠之補稅處分，並將原告移轉予陳金鈿土地增值稅申報案之前次移轉年月現值，更正為89年1月每平方公尺1,400元，重新核課補徵原告土地增值稅105萬8,177元之處分，是否適法？經查：
㈠按「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地
漲價總數額徵收土地增值稅。……。」、「作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。」、「依前條第1項規定申請不課徵土地增值稅者，應由權利人及義務人於申報土地移轉現值時，於土地現值申報書註明農業用地字樣提出申請；……」、「依本法第39條之2第1項申請不課徵土地增值稅者，應檢附直轄市、縣（市）農業主管機關核發之農業用地作農業使用證明文件，送主管稽徵機關辦理。」土地稅法第28條、第39條之2第1項、第39條之3第1項及土地稅法施行細則第58條第1項分別定有明文。次按「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；……。」為稅捐稽徵法第21條第2項所規定。
再「……經核准依土地稅法第39條之2第1項規定不課徵土地增值稅，且辦竣移轉登記，嗣原核發之農業用地作農業使用證明書經農業機關撤銷，是以，該土地移轉時，顯已不符合上述土地稅法所定作農業使用之農業用地要件，該原依上述規定核定不課徵之土地增值稅，自應依稅捐稽徵法第21條第2項規定補徵。……」、「農業用地經核准依土地稅法第39條之2第1項規定不課徵土地增值稅辦竣移轉登記後，稅捐稽徵機關既需俟農業主管機關撤銷原核發系爭土地之農業用地作農業使用證明書，始得據以更正原核定不課徵土地增值稅之處分，其補徵土地增值稅之核課期間自農業主管機關通知稅捐稽徵機關更正之收件日起算。」亦經財政部91年4月2日臺財稅字第0910452227號函釋及財政部101年5月15日臺財稅字第10104003150號函釋在案。核此2則函釋均係財政部基於主管權責，就法規適用所為之闡示，尚與法律之本旨無違，行政法院於審理個案時，自得予以援用。
㈡經查，系爭土地原所有權人溫秀珠於98年11月28日將系爭土
地與原告簽訂土地買賣契約書，並於99年1月13日與原告，檢附竹南鎮公所核發之99年1月12日苗竹鎮農字第0980025295號農業用地作農業使用證明書（即農證），向被告所屬竹南分局共同申報移轉，同時依土地稅法第39條之2第1項規定申請不課徵土地增值稅並經核准在案。嗣竹南鎮公所於102年12月16日以系爭2筆土地違規使用，不符合要件為由撤銷前揭農證，被告所屬竹南分局遂據此於103年1月3日以苗稅竹字第1026016178號函就系爭2筆土地之增值稅申報案更正改按一般用地稅率核課及補徵溫秀珠土地增值稅計97萬5,511元，同時副知苗栗縣竹南地政事務所更正2筆土地之前次移轉現值為99年1月每平方公尺3,000元。原告取得系爭不課徵土地增值稅之土地後，於103年4月9日申報移轉與訴外人陳金鈿，被告所屬竹南分局依該土地前次移轉現值為99年1月每平方公尺3,000元按一般用地稅率核課土地增值稅，並於103年4月24日辦竣所有權移轉登記。然上開竹南鎮公所102年12月16日原撤銷核發予溫秀珠農證之行政處分，經苗栗縣政府於103年3月21日苗府訴字第6號訴願決定予以撤銷，竹南鎮公所又於103年5月27日以苗竹鎮農字第1030011333號函仍作出撤銷原核發予溫秀珠農證之行政處分，案經苗栗縣政府於103年9月19日以苗府訴字第38號訴願決定再次撤銷竹南鎮公所之處分。據此，原竹南鎮公所99年1月核發予溫秀珠之農證因仍屬有效，被告所屬竹南分局遂以104年原處分撤銷103年1月3日苗稅竹字第1026016178號函對溫秀珠之補稅處分，並將原告移轉與訴外人陳金鈿之土地增值稅申報案之前次移轉現值更正為89年1月每平方公尺1,400元，重新核課後向原告補徵土地增值稅計105萬8,177元。原告不服，經申請復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回等情，為兩造所不爭執，並有土地買賣契約書、苗栗縣政府農地管理會勘紀錄、原告陳述意見書、土地增值稅（土地現值）申報書（更正前）、土地登記簿謄本、土地建物查詢資料、苗栗縣政府103年苗府訴字第6號訴願決定書（訴願人為溫秀珠）、苗栗縣政府103年苗府訴字第38號訴願決定書（訴願人為溫秀珠）、竹南鎮公所103年5月27日苗竹鎮農字第1030011333號函、被告所屬竹南分局103年1月3日苗稅竹字第1026016178號函、竹南鎮公所102年12月16日苗竹鎮農字第1020030528號函、竹南鎮99年1月12日農業用地作農業使用證明書、土地增值稅繳款書（一般買賣）、苗栗縣政府103年苗府訴字第4號訴願決定書（訴願人為原告）、苗栗縣政府103年苗府訴字第34號訴願決定書（訴願人為原告）、被告所屬竹南分局104年3月18日苗稅竹字第1047005185號函、土地增值稅（土地現值）申報書（更正後）、竹南土地現值申請案件處理情形表、（104年4月9日）、系爭土地登記第1類謄本、原告復查申請書（104年4月24日）、被告104年6月22日苗稅法字第1042009573號復查決定書、原告訴願書、苗栗縣政府104年苗府訴字第43號訴願決定書附原處分卷及本院卷可稽，上開事實堪信為真。本件原告與訴外人溫秀珠申報土地移轉現值時，所據以核准農地不課徵土地增值稅之農證，經竹南鎮公所撤銷後，又經苗栗縣政府將竹南鎮公所之撤銷農證處分予以撤銷，該農證回復其效力，被告所屬竹南分局將原告所有系爭2筆土地，於再移轉時原申報土地移轉現值之前次移轉年月及現值，更正為89年1月每平方公尺1,400元，並對原告補徵土地增值稅105萬8,177元之行政處分，揆諸前揭規定及財政部91年4月2日臺財稅字第0910452227號函釋、101年5月15日臺財稅字第10104003150號函釋意旨，被告所為原處分並無違誤，復查決定予以維持，亦無不合。
㈢原告起訴主張：依據土地稅法規定，土地增值稅核課時點係
「於土地所有權移轉時」，原告於103年4月9日申報移轉予陳金鈿，因信賴被告核定系爭土地「每平方公尺原地價為3,000元」，遂依被告核發稅單即作成核課稅捐處分之土地增值稅繳款書，於103年4月18日繳納完畢，被告卻將系爭2筆土地之前次移轉現值更正為每平方公尺1,400元，並據此重新核課土地增值稅要求原告補徵105萬8,177元，被告之核定顯有違信賴保護原則；且被告就上開重新核課補繳稅額部分，亦未於處分書上載明其將每平方公尺原地價3,000元更正為每平方公尺1,400元之法律依據為何，顯有違處分明確性原則，更有違信賴保護原則。原告已依法繳納被告所核定之土地增值稅，且土地已辦竣所有權移轉登記，故被告前依據系爭2筆土地之公告土地現值（即每平方公尺3,000元），應具公信力，對於政府及人民均應受其約束，故依據行政法上之信賴保護原則，被告已核課確定之土地增值稅，應不能再進行補徵稅額云云。然查：
⒈按所謂「信賴保護原則」係指人民因相信既存之法秩序，
而安排其生活或處置其財產，則不能因嗣後授益行政處分之撤銷或廢止、行政法規之變更或廢止，而使其遭受不能預見之損害，用以保護人民之既得權，並維護法律尊嚴者而言，此亦為行政程序法第8條、第119條、第120條及第126條所明定，並為司法院釋字第525號解釋闡釋在案。是值得保護之信賴至少應具備3要件：⑴信賴基礎：即須令人民有信賴的行政行為。⑵信賴表現：須人民因信賴該行政行為而為具體的信賴行為。⑶信賴值得保護：人民之信賴係基於善意。而有關土地增值稅乃就土地價值非因個人投資勞力資本改良利用所增加之數額，即土地自然漲價部分所課之稅。而所謂「土地自然漲價」，純係社會文明進步，政治改良所造成之結果，對於土地所有權人而言，為一種不勞而獲之利得。則其漲價自當歸於國家，為國民所共享。
⒉查竹南鎮公所102年12月16日苗竹鎮農字第1020030528號
函撤銷該所99年1月12日核發之農證及被告所屬竹南分局103年1月3日苗稅竹字第1026016178號函依上開農證撤銷公文向溫秀珠補徵土地增值稅之行政處分，均已通知原告，此有竹南鎮公所102年12月16日苗竹鎮農字第1020030528號函、被告所屬竹南分局103年1月3日苗稅竹字第1026016178號函附原處分卷可參（見原處分卷第47頁至第50頁），原告應已知悉農證被撤銷及其前手溫秀珠被補稅之情形。竹南鎮公所核發之農證，係申請不課徵土地增值稅之依據，蓋農證之有效或經撤銷而自始無效，攸關原出售者（溫秀珠）與取得者（原告）間之土地增值稅賦分配（即前次移轉年月及現值），即原出售者與取得者係處於稅賦承擔之對立立場（土地稅法第39條之3之立法理由及財政部90年8月13日台財稅字第0900455007號函參照），是本件被告不論就原出售者溫秀珠或原告之補稅處分（含前次移轉年月及現值更正），均係依據主管機關竹南鎮公所所核發農證之有效與否所為之行政處分，原出售者溫秀珠取得之農證，最終經訴願決定仍屬有效，原告既已以一般買賣移轉予第三人陳金鈿，被告據以補徵自原出售者溫秀珠申請不課徵至原告出售移轉時之土地增值稅額，即前不課徵之稅額，延緩至本次移轉出售方予課徵實現，並無行政程序法第8條信賴保護原則之適用問題，被告予以補徵，自屬於法有據，原告此部分主張，並非可採。
⒊又本件被告雖就系爭2筆土地核定徵收土地增值稅，惟並
未創設足以令原告信賴該當於嗣後若系爭土地增值稅有錯誤計算而毋須補徵稅款之「信賴基礎」，且原告亦未因該處分而有具體積極之「信賴表現」，自無信賴保護原則之適用可言。再者，被告原先核准之行政處分既屬違法之行政處分，則其依法為一部之撤銷，不僅符合租稅公平原則，且於公益亦無危害，又依據租稅法定主義，本件原告於上開違法處分撤銷後依法即負有繳納稅捐之義務，自難謂法定稅捐之負擔致渠財產上受有損失，準此，原告主張本件應有信賴保護原則之適用，顯有誤解，亦無可採。
⒋另原告主張原處分上未載明更正地價之法律依據，有違明
確性原則乙節，經查，原處分已敘明竹南鎮公所102年12月16日苗竹鎮農字第1020030528號函撤銷99年1月12日所核發之農證，業經苗栗縣政府103年9月19日苗府訴字第38號訴願決定書撤銷，該農證於核發後6個月內核屬有效，原告原登記取得系爭土地之前次移轉現值應更正為每平方公尺1,400元，經重新核課土地增值稅須補徵稅額合計105萬8,177元（見本院卷第19頁原處分說明三）。原處分已清楚說明更正之依據，並無原告主張未載明法律依據，違反明確性原則之情事，原告此部分主張亦無可取。
㈣至原告主張依財政部85年2月27日台財稅第000000000號函
釋，系爭2筆土地已依法繳納原核定之土地增值稅，並辦竣土地所有權移轉登記，故被告所屬竹南分局前依據之公告現值（即每平方公尺原地價3,000元），應具有公信力，原已核課確定之土地增值稅，應不能再進行補徵稅額乙節。查財政部85年2月27日函釋係為土地移轉登記前後，公告現值經政府公告更正者其土地增值稅應否重核釋疑，公告現值更正涉及原申報移轉現值及契約內容相關之變更，其與本件爭點係以系爭2筆土地不課徵土地增值稅前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，並非相同，被告所屬竹南分局係依原告之前手（即原出賣人）溫秀珠所持之農證仍屬有效，依法將系爭2筆土地之前次移轉現值由每平方公尺3,000元更正為1,400元，與土地辦竣登記後更正公告現值自屬有別，故本案並無上開財政部85年2月27日台財稅第000000000號函釋之適用，原告此部分主張，尚有誤解。
五、綜上所述，原告所訴，均無足採，本件原處分撤銷103年1月3日苗稅竹字第1026016178號函對溫秀珠之補稅處分，並將原告移轉與陳金鈿之土地增值稅申報案之前次移轉現值更正為89年1月每平方公尺1,400元，重新核課後向原告補徵土地增值稅計105萬8,177元，核無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之判斷，爰不一一論列。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 6 月 2 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 林 秋 華
法 官 劉 錫 賢法 官 莊 金 昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 105 年 6 月 8 日
書記官 李 孟 純