臺中高等行政法院判決
105年度訴字第281號106年4月5日辯論終結原 告 品榮國際開發有限公司代 表 人 劉添旺訴訟代理人 歐嘉文 律師
黃文崇 律師洪鈴喻 律師被 告 財政部關務署臺中關代 表 人 陳依財訴訟代理人 丁舜華
劉順源林秀芬上列當事人間虛報進口貨物產地事件，原告不服財政部中華民國105年6月23日台財法字第10513927040號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告（原名鑫兆國際開發有限公司）於民國101年3月6日委由巨吉報關股份有限公司（下稱巨吉公司）向被告連線申報進口「韓國產DRIED OAK MUSHROOM使用大陸香菇菌種包，採集地韓國」之貨物（下稱系爭香菇）2批（報單號碼：第DA/01/F931/0005號及第DA/01/F931/0006號，下分別稱報單0005號及報單0006號），報列貨品分類號列第9810.00.00.00-2號，申報單價CFR USD 15/KGM，數量分別為6,000KGM及12,000KGM，進口稅率25％或新臺幣（下同）110元/KGM從高徵稅」，經電腦核定以（C3）貨物查驗方式通關放行在案。嗣經被告依關稅法第13條規定實施事後稽核結果，認原告涉有虛報產地、逃避管制等情事，爰依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1、3項規定，就報單0005號以被告104年11月27日104年第00000000號處分（下稱原處分1）裁處貨價1倍罰鍰2,827,160元，並沒入貨物，惟因裁處前貨物已放行，無法裁處沒入，改依行政罰法第23條第1項規定，裁處沒入貨物之價額2,827,160元，並依同條例第44條、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項規定追徵所漏進口稅費2,407,262元（包括進口稅1,547,663元、額外關稅737,262元及營業稅122,337元），併就逃漏營業稅行為，依營業稅法第51條第1項第7款規定處所漏稅額1.5倍之罰鍰183,505元；就報單0006號以被告104年11月27日104年第0000000號處分（下稱原處分2）裁處貨價1倍罰鍰5,654,321元，並沒入貨物，惟因裁處前貨物已放行，無法裁處沒入，改依行政罰法第23條第1項規定，裁處沒入貨物之價額5,654,321元，並依同條例第44條、營業稅法第51條第1項及貿易法第21條第1項規定追徵所漏進口稅費4,814,652元（包括進口稅3,095,325元、額外關稅1,474,524元、營業稅244,674元及推廣貿易費129元），併就逃漏營業稅行為，依營業稅法第51條第1項第7款規定處所漏稅額1.5倍之罰鍰367,011元。原告不服，申請復查經被告105年3月4日中普業二字第1041020729號復查決定駁回，提起訴願亦經財政部台財法字105年6月3日第00000000號訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：㈠被告僅依駐外單位查證系爭香菇供應商及相關資料結果無法
證明確為韓國所製，即逕行認定原告虛報進口貨物產地，於法有違：
⒈原處分無非係以財政部基隆關103年7月17日基業一字第00
000000號函（下稱基隆關103年7月17日函）檢送經駐外單位查證產地之相關函文2份稱：「依據韓國出口商SAMWANGNONGEOP（三旺公司）所提供農場地址，實地訪查結果為：1、出口商SAMWANG NONGEOP公司之地址為倉庫，該地區無生產香菇之農戶，且無農產品加工場；2、全羅道順天市外西面月岩里965-12番地之地址，經查無該址，其後出口商提供同里965-1番地，經查係山腳下之一塊雜草木叢生荒地；3、江原道之地址，經以電子網路地圖該地址為販賣農業種子之批發零售公司，慶尚北道之地址，在電子網路地圖上找不到該地址」等語，作為認定依據，並遽認原告所進口乾香菇之產地為中國大陸，進而為罰鍰處分、駁回復查決定及駁回訴願決定。惟被告不得僅依駐外單位查證系爭貨物供應商及相關資料結果無法證明確為所申報之產地國別所製，即憑片面之臆測認定虛報進口貨物產地，從而被告未就原告所進口之貨物再行檢送鑑定產地，已有疑義。
⒉又依我國駐韓國代表處經濟組以99年11月24日韓經字第09
901124032號函（下稱韓國代表處99年11月24日函）覆財政部基隆關稅局五堵分局記載：「四、韓國SAMWANG NONG
EOP CO,LTD公司負責人李斗植於11月22日送交相關出口報單正文及相關培養香菇農場產地照片並說明：㈠該公司生產香菇農場之名稱、地址、面積、每日生產量及烘乾機數資料如附件。㈡香菇之繁殖時間為進口後立即培養，培養15天即可採集，每日生產約6,000公斤，收獲期間約120日至150日。㈢菌床香菇包規格約有1.5公斤、2公斤及3公斤3種。3公斤菌床香菇包約可培養1.2~1.5公斤，平均生產量約1.3公斤。㈣該公司共有7台烘乾機，每台烘乾機共三格11層，每層約裝置3公斤香菇烘乾。㈤每次烘乾香菇時間約為15~20小時。如為大型烘乾機時，則為16 ~20小時。烘乾時間常依季節變化而所不同。㈥新鮮香菇與烘乾香菇比例：5.5:1（冬季15-18小時，夏季7:1）」等語，可知出口商三旺公司確實於韓國當地有生產香菇並出口，何以駐韓國代表處經濟處嗣後又稱三旺公司並無於韓國種植香菇之事實，其間關係究屬為何，亦未見被告詳加調查說明，從而被告能否僅憑財政部基隆關103年7月17日函檢送經駐外單位查證產地之相關函文2份即為本件之認定，實有疑義。
㈡被告以原告之實際負責人姚鼎蒼有遭臺灣新北地方法院檢察
署（下稱新北地檢署）起訴涉犯懲治走私條例案件及相關卷證資料為據，認定原告進口系爭香菇有虛報進口貨物產地情事，惟上開案件目前尚在新北地院刑事庭審理中（103年度訴字第247號，下稱系爭刑事案件），檢察官所提卷證是否足以證明原告實際負責人姚鼎蒼涉犯懲治走私條例罪嫌尚屬未明，被告自不得僅憑檢察官起訴之犯罪事實及所提卷證遽認原告有為其所認定之裁罰事實。故被告並未明確舉證證明原告所進口乾香菇即為海關進口稅則第7章所列物品。且依上開刑事程序調查證據之結果可知本件應無檢察官所指犯行，蓋依證人張少咪及證人連筱嵐之證詞，雖指原告實際負責人姚鼎蒼有從大陸地區私運管制物品及乾香菇進口，惟證人張少咪所述均係聽聞臆測之詞，從而證人張少咪之證述是否可資證明原告實際負責人姚鼎蒼有檢察官所指犯行即非無疑；至證人連筱嵐證述則係受有誘導之證詞，是其證述應不足採，故本件既難憑證人張少咪、連筱嵐所為不利原告實際負責人姚鼎蒼之證述而為原告實際負責人姚鼎蒼有罪之判決，被告自更難以其所稱刑事卷證資料為不利原告之認定。
㈢又被告於原告進口貨物時，係取樣囑託行政院農業委員會（
下稱農委會）以加工方式作為本件鑑定方法，然一個國家之不同地區會有不同加工方法，本件實不能否認於韓國會出現與大陸地區之相同加工方法，且農委會鑑定亦僅稱本件加工方式於大陸地區較為常見，並未否定於韓國會出現同樣之加工方法，況同業亦確實有自韓國進口乾香菇，從而被告僅憑農委會以加工方式作為鑑定方法之鑑定報告，即謂原告虛報進口貨物，實嫌擅斷。再者被告所提原處分卷三編號七照片並無法證明為原告所進口之系爭香菇，且依該照片所示，印有made in China字樣之包裝應為香菇菌種包，從而被告將大陸菌種包誤為乾香菇，而謂原告有虛報進口貨物產地，實非允洽。另被告以農委會農業試驗研究所助理研究員呂博士電話訪談紀錄（下稱呂博士電訪紀錄）認定韓國出口商三旺公司於青松郡並無香菇農場，惟呂博士電訪紀錄並非受法院囑託作成之鑑定報告，屬未經合法調查之證據，故呂博士電話訪談紀錄應不得作為本案證據使用。況被告固有提及巨吉報關行有收取特別費用，然被告並無證據證明該特別費用係原告實際負責人姚鼎蒼為虛報進口貨物而給付予巨吉報關行，從而被告自不能以特別費用即謂原告所進口之貨物係於大陸地區所種植。
㈣被告依駐韓代表處經濟組函復之實地訪查出口商文件、本件
所涉懲治走私條例刑事案件卷證資料及通關時鑑定結果，審認系爭乾香菇實際產地為中國大陸，亦有違誤：
⒈本件被告僅憑駐外代表處所為產地查證報告即概稱所送香
菇樣品在大陸樣品較為常見，逕認原告所進口之系爭香菇係由大陸生產而為裁罰處分，並無其他明確證據足資證明原告公司所進口之乾香菇係在大陸生產，此認定與本院98年訴字第56號判決所揭意旨顯不相符。蓋依駐韓國代表處經濟組民國100年5月2日韓經字第10000502511號函稱出口商SAMWANG NONGEOP所提供之農址，其中2處未生產香菇，其中2處未實地訪查等語，似謂原告於韓國當地所配合之出口商SAMWANG NONGEOP未於韓國當地實際種植香菇，然依駐韓國代表處經濟組100年5月9日韓經字第10000509031號函補充前封函文稱：「本案為慎重起見，本組林組長偕同顏副組長（承辦人）於5月9日前往出口商提供之江原道平昌郡龍平面束舍里966-12番地實地訪查……，該地建有5棟菇寮（實地訪查確有5棟，每棟長43公尺，寬8.2公尺）每棟100坪，總計為500坪，每棟可放置香菇菌包1萬個至1萬零5百個……」等語，足徵出口商SAMWANG NONGEOP於韓國當地確實有從事香菇種植作業，故被告遽以駐韓國代表處經濟組100年5月2日韓經字第10000502511號函認定原告所進口之乾香菇非於韓國當地生產，顯非允洽。
⒉又被告憑駐外單位查證產地函文作為本件認定之依據，何
以被告不採納有利於原告之證據即駐韓代表處於100年6月14日再行製作之產地查證報告（即駐韓國代表處經濟組100年6月14日韓經字第10000614021號函）提及：「本組林組長再度偕同承辦人顏副組長於6月13日依出口商提供產地地址前往慶尚北道青松郡青松邑金谷里1056-12番地時地查核，該處為青松清靜香菇栽培園區（青松菇類營農組合），據負責人說明，農場計有79棟，……經前往現場察看，每棟菇舍面積為150坪，……」等語，及駐韓國代表處經濟組100年6月20日韓經字第10000620011號函提及：
「本案出口商SAMWANG NONGEOP CO. LTD於6月17日親交本組青松菇類營農組合（生產商）供應SAMWANG公司香菇24噸之確認書……」等語，足認於韓國當地確實有香菇生產，被告豈能悖於上開函文而為不利原告之認定，故被告認原告所進口乾香菇非於韓國當地生產，誠非事實。
㈤被告依農委會農糧署含糊不清之鑑定結果認系爭乾香菇實際產地為中國大陸，亦有違誤：
依系爭刑事案件檢察官所舉用以證明本案所進口之乾香菇係自大陸地區進口，係以非供述證據編號55之農委會農糧署之乾香菇（絲）「元素分析與穩定同位素分析」檢驗結果（下稱鑑定報告）為據，該檢驗結果僅稱：「一、編號AA/01/45
9 9/0023藍及AA/01/4599/0023黃，經綜合研判成分特性介於臺灣與中國樣品間，與日本及韓國樣品差異較大。二、編號10-4，經綜合研判成分特性介於臺灣與中國樣品間，較接近中國大陸樣品，與日本及韓國樣品差異較大。」等語，並未明確指出原告實際負責人姚鼎蒼所進口乾香菇（絲）係來自中國大陸，且原告實際負責人姚鼎蒼已一再陳明韓國等進口香菇係使用中國菌種，則中國菌種縱在他國生產其成份自亦近似中國種，足見原農糧署之檢驗方式尚不足鑑別出產地，是檢察官所指該份證據究竟能否證明原告實際負責人姚鼎蒼有為如起訴書所載犯行，已非無疑，從而前開證人連筱嵐以鑑定報告為憑所作供述既已難作為不利原告實際負責人姚鼎蒼之認定，被告自更難以其所稱刑事卷證資料為不利原告之認定；況依證人連筱嵐於系爭刑事案件之證述，可知其每月僅自姚鼎蒼所營公司領取3萬5000元之微薄薪資，殊難想像證人連筱嵐會願在知悉本案所進口貨物係從大陸地區所進口之情況下，僅為賺取微薄薪資而甘冒觸犯刑罰之風險。由此足見，檢察官所舉證人連筱嵐之證述應不足作為原告實際負責人姚鼎蒼有罪認定之依據，自亦不得作為不利原告認定之依據。況被告於通關審驗階段既已放行，足徵被告於通關時應無懷疑原告所進口貨物係於中國大陸生產，則其於本件審理時又更易其詞稱係依進口通關時之鑑定結果，如此說法顯相矛盾，並無可採。另原告若於系爭刑事案件遭判決應沒收違禁物與犯罪所得，再依被告裁處，則本件裁罰處分恐有違行政罰法第26條第1項所定刑事處罰優先之一行為不二罰之原則，故本院應裁定於新北地院103年度訴字第247號刑事判決確定前，停止本件訴訟程序等語。並聲明求為判決撤銷訴願決定、復查決定、原處分1及原處分2。
三、被告則以：㈠被告並非僅依駐外單位查證系爭香菇供應商及相關資料結果無法證明確為韓國所製，即認定原告虛報進口貨物產地：
⒈本件依據關稅法第13條規定實施事後稽核，據原告陳述系
爭香菇是在韓國設香菇種植場，成熟後直接進口，和韓商有買賣合約，且和韓商公司有投資關係，可以提供合約書影本等語。惟於103年1月間原告實際負責人姚鼎蒼經新北地檢署偵查終結提起公訴，被告函請新北地檢署提供相關起訴書並參酌內容指本件原告實際負責人姚鼎蒼將購自大陸之乾香菇分批運至韓國，在韓國當地重新裝箱並更換貨櫃自韓國再出口臺灣等情。被告另函請基隆關提供該關向駐韓代表處請求協查自韓國進口乾香菇之相關文件，據駐韓代表處函復內容略以，經實地訪查結果並無生產或加工香菇等情，與原告所主張本件進口貨物是在韓國設香菇種植場，成熟後直接進口，明顯不符。被告參酌起訴書相關證據及查證資料，依論理及經驗法則判斷，認定實際產地為中國大陸，而乾香菇屬大陸不准輸入之貨物，原告涉有虛報產地，逃避管制情事，被告依法處分，自屬有據。
⒉被告經函請基隆關提供該關請駐韓國代表處經濟組查證之
相關文件，據駐韓代表處經濟組依據韓國出口商SAMWANGN
O NGEOP（三旺公司）所提供農場地址，實地訪查結果為：⑴出口商SAMWANG NONGEOP公司之地址為倉庫，該地區無生產香菇之農戶，且無農產品加工場；⑵全羅南道順天市外西面月岩里965-12番地之地址，經查無該址，其後出口商提供同里965-1番地，經查係山腳下之一塊雜草木叢生荒地；⑶江原道之地址，以電子網路地圖搜尋該地址為販賣農業種子之批發零售公司，至於慶尚北道之地址，在電子網路地圖上找不到該地址等。按駐韓代表處承辦人員依據韓國出口商提供之3個生產地址，進行實地訪查結果，應屬客觀具體之資料，據此被告認定韓國出口商三旺公司並無於韓國種植或加工香菇之情事，與原告所稱進口之乾香菇貨物係於韓國生產明顯不符，再參酌起訴書證據資料認定系爭香菇實際產地為中國大陸，依法論處，應屬適當。
⒊關於駐韓國代表處99年11月24日函復基隆關，該函係基隆
關99年11月16日請駐韓國代表處協查之回復，惟據駐韓國代表處經濟組說明，韓國政府已將原產地證明之核發授權相關商工會議所，依大韓商工會議所說明，原產地證明係出口商經由電子產證系統向該會議所申請，廠商僅需將相關欄位資料填妥後，該系統即自行核給，在一般情況下，原產地證明發證時不須前往產地直接確認，本件產地證明亦在相同情況下核發，駐韓國代表處並於100年間經實地訪查結果確無生產或加工香菇等情。另參據系爭刑事案件起訴書所載，駐韓國代表處經濟組林姓組長，明知100年6月23日當日僅有三旺公司負責人1人至其辦公室，卻由三旺公司負責人在辦公室內偽簽青松菇類營農組合負責人之姓名，涉嫌偽造文書罪嫌被檢察官提起公訴，亦可證實出口商三旺公司並無於韓國當地有種植香菇或委託他人種植香菇之情事。
㈡原告主張被告以原告實際負責人姚鼎蒼遭新北地檢署起訴涉
犯懲治走私條例案件及相關卷證資料為據，認定原告進口系爭香菇有虛報進口貨物產地情事有所違誤部分：
⒈原告主張呂博士電訪記錄並非受法院囑託作成之鑑定報告
，屬未經合法調查證據...不得作為本案證據使用云云，惟按被告以法務部廉政署北部地區調查組100年12月5日對行政院農委會農業試驗研究所助理研究員呂博士電訪紀錄略稱：「該農場自始以段木植栽方式種植香菇，非使用菌種包方式種植」、「該農場係以鮮菇方式銷售，未聽聞出售乾香菇情事」、「韓國法令販售乾香菇要取得相關認證，但青松農場未曾申請認證」及「青松郡生產之香菇係以鮮菇方式銷往大邱市、慶州市」等語，主張原告進口之系爭香菇並非該位於韓國青松郡之農場所供應。又訴訟程序中之證據方法有證人、鑑定人、書證及勘驗物等，上開呂博士電訪紀錄，為被告提出之書證，以該書證之內容來佐證被告之主張；另依行政訴訟法第189條第1項規定，可知行政訴訟採自由心證主義，而自由心證主義原則上並無證據能力之限制，原告訴稱呂博士電訪紀錄，未經合法調查，不得使用為本案證據等語，與行政訴訟審理採自由心證主義之精神未合，顯不可採。
⒉原告主張被告不能以特別費用即謂原告所進口之貨物係於
大陸地區所種植部分，依法務部廉政署102年2月6日上午對原告進口系爭乾香菇時之代表人姚鼎蒼之訊問筆錄略以：「問：……你支付給盧貴堂報關費用以外的費用，是以何方式支付？」、「答：我都是用現金給他。」、「問：盧貴堂為何要收這些費用？」、「答：他說要處理海關的費用，這些都是不正常的費用，因為正常費用，我會用匯款的方式支付。」、「問：你從大陸轉口進來臺灣香菇...報關行盧貴堂……是否知情？」、「答：我沒有跟他們講得那麼清楚，但是他們應該都知情，我文件都有給他們。」、「問：若報關行不知情，為何需要給處理海關的費用？」、「答：我沒有跟他們表明這是大陸的，但他們應該都知道，這是一個默契。」、「問：從100年起迄今，你總共給巨吉報關行盧貴堂去處理海關的通關費是多少？答：……韓國轉運進口大陸香菇15萬……」等語，是被告以受原告委任辦理系爭乾香菇進口之報關業者巨吉公司收受特別費用，補強論述乾香菇實際產地為中國大陸，並無不妥，原告主張顯不可採。
⒊關於張少咪（姚鼎蒼員工）之證詞，其於105年7月14日系
爭刑事案件審理程序證述略稱：「檢察官問：被告姚燕昌是否有曾經跟你和被告王秀棉及連筱嵐說過，貨櫃是從大陸過來的？」、「證人張少咪答：有，但我聽到的次數不多。我是有聽他說過。」及「檢察官問：他有無說過什麼貨櫃是從大陸過來的？」、「證人張少咪答：項目我沒有記得很清楚，但我知道他說是大陸來的，他沒有刻意講，但因辦公室很小，所以是有聽到的。」等語，主張張少咪之證述為聽聞臆測之詞。惟就常理而言，若姚鼎蒼要其員工保密，不要對外說出所進口的貨物為大陸物品，應該是每個可能知道的員工都提醒其不要對外說出，始合乎常情，張少咪證稱辦公室很小，聽得到姚鼎蒼說貨櫃是大陸來的，此情形下，姚鼎蒼不可能不特別提醒其不要對外說出貨物來自中國大陸；且依法務部廉政署102年1月8日對連筱嵐（姚鼎蒼員工）之訊問筆錄略以：「（廉政官）問：……張少咪是否知道姚燕昌走私大陸管制物品？」、「（連筱嵐）答：知道，姚燕昌經常在辦公室提醒王秀棉、張少咪和我要注意不要被發現有走私情形……」及新北地檢署檢察官102年1月9日對連筱嵐之訊問筆錄略以：「（檢察官）問：你在廉政署說姚燕昌經常在辦公室提醒王秀棉、張少咪不要被發現有走私的情形，是否屬實？」、「（連筱嵐）答：是。」等語，是原告以張少咪之證述來否認貨物實際產地為中國大陸之主張，顯不可採。又按司法警察（官）調查犯罪證據而詢問證人時，並無禁止誘導詢問可言，有最高法院98年台上字第5530號判決意旨可資參照，依系爭刑事案件審理程序105年10月27日筆錄略以：「檢察官問：……（連筱嵐）又稱『但我知道韓國吳姊進口臺灣的香菇是大陸的，原因是我跟吳姊聯繫的過程中她曾說『到了』，應該就是指大陸香菇已經運到韓國了』……這是你當時的證述，到底實情為何？」、「證人（連筱嵐）答：對，實情就是以我證述為主。」、「檢察官問：但你剛才意思是說，你之所以說韓國吳姊的香菇是韓國……是因為你好像受到調查官的影響，到底何者為真？」、「證人答：這一次偵查中講的是真的，因為姚燕昌也有給我香菇的明細過。」及「檢察官問：香菇的來源是哪裡……」、「證人答：大陸，我有印象記得明細好像是有分茶花或光面菇什麼的……」、「檢察官問：為何寫茶花或光面的記載就是大陸香菇，而不是韓國本地的，你是如何區分的…」、「證人答：……因為姚燕昌說要進口香菇，他給我的明細上面有寫茶花……」等語在案，故由證人連筱嵐之證述可知，其並非因廉政官誘導始證稱涉案為大陸乾香菇，證人連筱嵐於業務中已有其區辨方式，原告主張僅為斷章取義，不足為採。另依系爭刑事案件審理程序略以：「被告姚鼎蒼問：你說我有跟你說如香菇、黑木耳、洋蔥等是大陸的？」、「證人連筱嵐答：有啊。」等語，亦可證來貨實際產地為中國大陸。
⒋又被告106年1月10日補充答辯狀所附編號7之照片，為法
務部調查局北部地區機動工作組調查原告進口系爭香菇時之代表人姚鼎蒼（原名姚燕昌）觸犯懲治走私條例案件時所扣押之照片，自為原告所進口之乾香菇；且該照片確為乾香菇之照片，並非原告所稱香菇菌種包之照片。
㈢原告又主張被告依駐韓代表處經濟組函復之實地訪查出口商
文件等，認定系爭乾香菇實際產地為中國大陸有所違誤部分：
⒈依據駐韓代表處就三旺公司及其提供之香菇農場地址查證
結果，三旺公司未生產香菇，亦無香菇生產農場，查證過程分述如下：
⑴依駐韓代表處100年5月2日韓經字第10000502511號函說
明三：「㈠出口商SAMWANG NONGEOP公司之地址為倉庫，屋頂另有一招牌為『亞洲通商（股）』，復洽詢『邑事務所（鄉鎮公所）』告以，該地區無生產香菇之農戶，且無農產品加工場」；復就三旺公司提供之農場地址查證結果，全羅南道順天市外西面月岩里965-12番地，經查無該址，其後三旺公司提供同里965-1番地，經查係山腳下之一塊雜草木叢生荒地；三旺公司知悉駐韓代表處訪查結果後，於100年5月4日至駐韓代表處更改順天市之農場地址，因出口商多次更改地址，駐韓代表處乃決定不再訪查；江原道平昌郡龍平面束舍里966-12號番地，經駐韓代表處100年5月9日實地訪查結果，該農場有5棟菇寮、每棟100坪，總計500坪，與三旺公司提供之生產面積總計2,500坪，相距甚遠；慶尚北道青松郡青松邑金谷里1056-12番地，經駐韓代表處實地訪查結果，該處為青松清靜香菇栽培園區農場計有79棟，因香菇採收已於4月結束，農場無香菇生產。復據呂博士電訪紀錄，又據三旺公司親交駐韓代表處之青松菇類營農組合供應24噸香菇之確認書，事後經查證結果，駐韓代表處以100年6月23日韓經字第10000623031號函檢送經青松菇類生產組合負責人簽名蓋章之供應香菇確認書，其上之簽名，並非青松菇類生產組合負責人所親簽，此亦有新北地檢署102年8月6日對林祥鴻（時任駐韓代表處組長）之訊問筆錄略以：「問：你就本案……100年6月23日韓經字第10000623031號函，這份函文涉嫌就該乾香菇供應確認書實非青松菇類生產組合的負責人黃金光親自簽名，而你卻登載是由青松菇類生產組合的負責人黃金光親自簽名，涉犯刑法第213條公務員於公文書上登載不實罪，是否認罪？」、「答：這部分我做錯了，我承認犯罪。」及起訴書所載，林祥鴻組長明知100年6月23日當日僅有三旺公司負責人1人至其辦公室，卻由三旺公司負責人在辦公室內偽簽青松菇類營農組合負責人之姓名，涉嫌偽造文書罪等可稽。
⑵再依駐韓代表處99年11月24日韓經字第09901124032號
函係駐韓代表處據三旺公司提供之韓國出口報單及香菇農場產地照片後，對基隆關所為之回覆，此觀該函說明
四：「韓國SAMWANG NONGEOP CO., LTD.公司負責人……於11月22日送交相關出口報單正文及相關培養香菇農場產地照片並說明……」所載甚明，嗣後駐韓代表處實地查訪香菇農場結果，與三旺公司提供之書面資料不同，自應採認駐韓代表處實地訪查之結果，此亦有法務部廉政署102年5月2日對當時駐韓代表處副組長顏國瑞之訊問筆錄略以：「問：（提示100年5月2日韓經字第00000000000函文）……貴組協查鑫兆公司自韓國進口乾香菇產地處理過程所函覆之內容為何？」、「答：這個函主要是向基隆關說明本件產證在韓國只要是出口商付費就拿的到產證，是沒有經過實地查證的，當中出口商所提供的4個農場，我有去全羅南道順天市外西面實地查核結果沒有965-12這個號碼，出口商又補充了965-1這個地址，我去看是荒地，因為出口商所提供的場地都不實，所以那次提供的另外2個地點江原道平昌郡及慶尚北道青松邑我這次查證就再去看的必要了，認為他是做假的。另外我補充說明出口商有提供農場現況及工廠設備的彩色照片，但我實地去看都不是這個樣子。」可資為證。
⑶據上，依經驗法則，三旺公司當熟知其香菇農場之生產面積及生產數量，惟三旺公司所提供之香菇農場地址：
所稱位於全羅南道順天市之農場，實為荒地、江原道平昌郡龍平面束舍里966-12號番地的生產面積與實際相差5倍、慶尚北道青松郡青松邑未以菌種包生產香菇，且三旺公司在駐韓代表處訪查發現香菇農場資料不實後，始再提供其他香菇農場資料，請駐外單位再行訪查與常理不合，又三旺公司提供之工廠設備照片，亦與駐韓代表處實際所見不同。綜上，顯見三旺公司並無香菇農場，所提出之資料僅是為應付駐外單位查證。
⒉另駐韓代表處100年6月14日韓經字第10000614021號函係
該處回復基隆關，其實地查核韓國慶尚北道青松郡青松邑金谷里1056-12番地香菇農場（青松菇類生產組合）之結果，為進一步查證此香菇農場與本案國外供應商三旺公司之交易情形，基隆關另以100年6月16日基普進字第1001017245號函請該處協查此香菇農場售予三旺公司之乾香菇數量及相關交易紀錄，嗣駐韓代表處以100年6月20日韓經字第10000620011號函檢送三旺公司親交之青松菇類營農組合（或稱青松菇類生產組合）供應三旺公司香菇24噸之確認書，基隆關復以100年6月22日基普進字第1001017509號函續請駐韓代表處查證該確認書是否為生產商所親簽，嗣駐韓代表處100年6月23日韓經字第10000623031號函復基隆關略以：「……青松菇類生產組合負責人……前來本組，在該組合於6月17日提供之乾香菇供應確認書上簽名蓋章確認該文件係渠本人所出具……」惟經檢調機關調查結果，系爭香菇供應確認書上之簽名，並非青松菇類生產組合負責人所親簽，且駐韓代表處官員並因而觸犯刑法第213條公務員於公文書上登載不實罪，則該函之內容自不可採。故原告主張駐韓代表處100年6月14日及20日函於100年6月23日函之前作成，雖100年6月23日函不可採，惟100年6月14日及20日函仍可採等語，未慮及各函間之關聯性，顯屬誤會。
⒊況系爭香菇進口時被告對申報原產地為韓國存疑，乃依當
時之海關認定進口貨物原產地作業要點第11點規定：「海關對進口農漁產品之產地，依本要點有關規定認定仍有疑義時，得送請行政院農業委員會協助認定…」取樣送農委會協助認定，又為慎重計，並函請駐韓代表處協查，駐韓代表處僅洽請三旺公司提供存檔發票、產地證明書、提單影本及相關照片等，並未實地訪查香菇農場；嗣後經駐韓代表處實地訪查結果，三旺公司並無香菇農場，自以實地訪查結果為可採。
㈣被告參據鑑定報告認系爭乾香菇實際產地為中國大陸，並無違誤：
⒈依新北地檢署就所扣押系爭香菇取樣函請農糧署協助以穩
定同位素檢測分析鑑定結果：「所送香菇樣品3包，經穩定同位素檢測分析鑑定結果如下：一、……成分特性介於台灣與中國樣品間，與日本及韓國樣品差異較大。二、編號10-4，經綜合研判成分特性介於台灣與中國樣品間，較接近中國大陸樣品，與日本及韓國樣品差異較大。」足證系爭香菇實際產地為中國大陸。蓋農委會為農產品之貨品主管機關，其下之「雜糧蔬菜特作協助鑑定小組」所為乾香菇原產地之鑑定，自有相當公信力，又原告雖主張一個國家之不同地區有不同加工方法云云，卻未能具體指出不同地區之不同加工方式及其如何影響原產地之認定，顯屬空言主張。另原告所提進口報單第DA/05/101/H1152號，申報貨物名稱為韓國產製乾香菇，經海關核定以C3M（人工查驗）方式通關放行，該批乾香菇經被告取樣送行政院農業委員會「雜糧蔬菜特作協助鑑定小組」鑑定報告，該組回復略以：「本案所送香菇樣品1包……經與本小組蒐集之中國大陸、日本、韓國、越南及台灣之樣本比對，在乾香菇性狀檢核表8項性狀全部與日本、韓國樣本相符。」此與本件系爭香菇之鑑定結果：「所送香菇樣品乙批，該2件樣本依型態鑑定比對，依去柄與大部分菇傘表面有（或）磨光處理方式，在大陸樣本較為常見……」等語，截然不同，復證系爭香菇為中國大陸乾香菇。
⒉又依行為時關稅法第28條第1項規定，進口貨物原產地之
認定為海關權責，且應依「進口貨物原產地認定標準」及「海關認定進口貨物原產地作業要點」認定，認定過程中如有爭議，得請求貨物主管機關或專業機構協助，準此，原產地認定為海關權責，貨品主管機關（本件為農委會「雜糧蔬菜特作協助鑑定小組」）係立於協助海關認定之立場，故其所出具之鑑定報告未具體指明貨物之原產地，合於正常行政作業程序，原告主張鑑定報告未明確指出系爭乾香菇原產地等語，顯屬誤解。又乾香菇以其收割或採集之國家或地區為其原產地，業經財政部94年2月16日台財關字第09305506440號公告在案，本件鑑定報告不論係以「穩定同位素檢測分析」作成或就乾香菇之加工方式認定，皆以乾香菇採集地作為認定基準，原告主張系爭乾香菇使用大陸香菇菌種，故其成分類似於大陸香菇等語，顯然誤解乾香菇原產地之認定基準，所為之主張不足為採。
⒊另乾香菇歸列進口稅則號別第0712.39.20號，其稅則號別
前2碼為「07」，故屬海關進口稅則第7章所列之物品，又依系爭香菇進口時關稅法第3條第1項規定：「關稅除本法另有規定者外，依海關進口稅則徵收之。海關進口稅則，另經立法程序制定公布之。」進口貨物稅則之分類係經立法程序，非被告可恣意認定。又本件行政罰之處罰對象為原告，系爭刑事案件之處罰對象為原告之實際負責人姚鼎蒼，故無原告主張一事二罰之情形等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、上揭事實概要欄所述之事實經過，為兩造所不爭執，並有報單0005號報單及進口貨物押款具結放行申請書、報單0006號報單（原處分卷一第1至3頁、第18頁、第22至24頁）、系爭香菇貨品輸出規定查詢結果（原處分卷一第42至43頁）、原告實際負責人101年10月23日於被告處談話筆錄（同卷第4 4頁）、原告與三旺公司契作合約書（同卷第45至46頁）、系爭刑事案件起訴書（同卷第49至122頁）、基隆關103年7月17日函（同卷第146頁）、韓國代表處100年5月2日韓經字第000000000000號函（同卷第147頁）、韓國代表處100年5月9日韓經字第10000509031號函（同卷第148頁）、韓國代表處99年11月24日函（本院卷第19頁）、被告101年10月5日中普業字第1011016357號通知稽核函（同卷第96頁）、鑑定報告（同卷第99、104頁）、系爭香菇扣押照片（同卷第102至103頁）、呂博士電訪紀錄（同卷第109頁）、基隆關100年6月2日基普進字第1001015273號函（同卷第124頁）、韓國代表處100年6月14日韓經字第10000614021號函（同卷第64頁）、基隆關100年6月16日基普進字第1001017245號函（同卷第166頁）、韓國代表處100年6月20日韓經字第10000620011號函（同卷第110至112頁）、基隆關100年6月22日基普進字第1001017509號函（同卷第113頁）、韓國代表處100年6月23日韓經字第10000623031號確認書函（同卷第114至115頁）、韓國代表處101年3月26日韓經字第10100326911號函（同卷第347頁）、系爭刑事案件105年7月14日審判筆錄（同卷第208至262頁）、系爭刑事案件105年10月27日審判筆錄（同卷第311至343頁）、系爭刑事案件105年12月8日審判筆錄（同卷第246至263頁）、系爭刑事案件連筱嵐102年1月8日詢問及訊問筆錄（同卷第297至310頁）、系爭刑事案件林祥鴻102年8月6日訊問筆錄（同卷第116至119頁）、系爭刑事案件顏國瑞102年5月2日詢問筆錄（同卷第121至123頁）、系爭刑事案件姚鼎蒼102年2月6日詢問筆錄（同卷第292至295頁）、原處分1（同卷第10頁）、原處分2（同卷第11頁）、復查決定（同卷第12頁）、訴願決定（同卷第14至18頁）附卷可稽，並經本院依職權調閱系爭刑事新北地檢署102年度偵字第7510號案件卷宗，經兩造閱卷後，原告於本件105年11月15日準備程序當庭表示無新證據提出，被告則提出補充答辯及相關卷證（同卷第66、79頁），自堪認為真正。兩造之爭點為：原告進口系爭香菇，是否有虛報產地（產地應係中國大陸，原告申報產地為韓國）情事？被告是否僅依駐外單位查證系爭香菇供應商及相關資料結果無法證明確為韓國所製，即逕行認定原告虛報進口貨物產地？
五、本院判斷如下：㈠按「（第1項）私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處
貨價1倍至3倍之罰鍰。……。（第3項）前2項私運貨物沒入之。……。」、「（第1項）報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。……。
（第3項）有前2項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項論處。……。」、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。……。」為海關緝私條例第36條、第37條及第44條所明定。次按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、……七、其他有漏稅事實者。」、「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。……。」分別為營業稅法第51條第1項及貿易法第21條第1項所明定。又按「得沒入之物，受處罰者或前條物之所有人於受裁處沒入前，予以處分、使用或以他法致不能裁處沒入者，得裁處沒入其物之價額；其致物之價值減損者，得裁處沒入其物及減損之差額。」為行政罰法第23條第1項所規定。又「海關緝私條例第3條、第37條、第38條、第39條及第53條所稱『管制』之涵義相同，係指進口或出口下列依規定不得進口或管制輸出入之物品：㈠關稅法第15條第1款、第2款規定不得進口或禁止輸入且違反相關機關主管法律規定，應予沒收或沒入之下列物品。㈡行政院依懲治走私條例第2條規定公告之『管制物品管制品項及管制方式』。㈢臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法規定不得輸入之大陸物品。㈣經濟部依有關貿易法規管制輸入或輸出之物品。」為財政部101年11月8日台財關字第10100653890號令所明釋。
㈡原告進口系爭香菇，確有虛報產地之違章行為：
⒈經查，原告之前負責人姚鼎蒼（更名前為姚燕昌）等人因
違反懲治走私條例等案件，經新北地檢署檢察官起訴在案，現於新北地院審理中。依系爭刑事案件有關系爭香菇之起訴犯罪事實記載略以：「姚鼎蒼、王秀棉、連筱嵐、張少咪等人基於自大陸地區私運管制物品進口之犯意聯絡，由姚鼎蒼於100年11月22日自桃園國際機場搭乘廈門航空MF888班機前往大陸地區福建省廈門市，向森嘉公司『小阮』洽購大陸地區產製之乾香菇，並安排出口至韓國之事宜，於同年11月24日返國，再於同年12月6日由桃園國際機場搭乘復興航空GE706班機前往韓國釜山，處理上揭購自大陸地區之乾香菇，於進口至韓國後在當地重新裝箱，並更換貨櫃自韓國再出口臺灣後，於同年12月13日返國後，由王秀棉負責處理清算貨款、報關費用等相關帳務，連筱嵐及張少咪則負責與居住於韓國之外籍人士『吳姊』電話聯絡、往來業務傳真及與國內貨主聯繫等行政事務，並依姚鼎蒼指示與『吳姊』連繫後，將上揭姚鼎蒼購自大陸地區之乾香菇自韓國釜山港起運……並於105年3月5日運抵臺中港。姚鼎蒼復委由與其具有行使業務登載不實文書及自大陸地區私運管制物品進口犯意聯絡之巨吉報關行盧貴堂、盧旭威、方庭新及林怡孜負責報關業務，盧貴堂、盧旭威及方庭新等人遂於報關日期或前數日，在不詳地點，於……報單0005號0006號進口名稱均載為「使用大陸香菇菌種包，採集地韓國」，出口商登記為韓商三旺公司之乾香菇之原產地欄位，偽填韓國產製，連同內容不實之產地證明、商業發票、貨櫃動態表、船舶航程表、及裝箱單等文件，再以巨吉報關行名義，向被告報運進口，……致使不知情之被告關員認定該等香菇之產地為韓國並退還押款，足以生損害審核及驗貨之正確性」等情，有起訴書附卷可稽（原處分卷一第54至55頁、第87頁）。雖上開刑事案件尚未經法院判決有罪確定，但經參酌後開之相關證據後，仍可作為本件認定原告業有虛報產地違章行為之參考，合先敘明。
⒉又本件前經被告依關稅法第13條規定進行事後稽核，於101年10月23日約訪原告實際負責人姚鼎蒼到場陳稱略以：
「……與韓商有投資關係……由大陸進口菌種至韓國種植，成熟後直接進口……提供契作合約書及付款文件供參……產地證明書已附於進口報單」等語，並提出契作合約書，主張系爭香菇之供應商為韓國三旺公司（同卷第44至46頁）。然查，經被告函請基隆關提供該關向駐韓國代表處請求協查原告自韓國進口乾香菇之相關文件，基隆關以103年7月17日函檢送韓國代表處100年5月2日韓經字第10000502511號函說明三記載：「㈠出口商三旺公司之地址為倉庫，屋頂另有一招牌為『亞洲通商（股）』，復洽詢『邑事務所（鄉鎮公所）』告以，該地區無生產香菇之農戶，且無農產品加工場；㈡全羅南道順天市外西面月岩里965-12番地之地址，經洽『面事務所（鄉鎮公所）』告以無該址，其後出口商（按指三旺公司）提供同里965-1番地，經查係山腳下之一塊雜草木叢生荒地……，經詢問『面事務所』及附近居民，告以未聞該地曾種植香菇等語。㈢另江原道及慶尚北道之地址……惟以電子網路地圖搜尋提供之江原道平昌郡龍平面束舍里966-12番地，該地址為販賣農業種子之批發零售公司；至於慶尚北道青松郡青松邑金谷里1056-12番地，在電子網路地圖上找不到該地址。」等語（同卷第146至147頁），顯見本件經韓國代表處人員依據韓國出口商三旺公司所提供農場地址進行實地訪查，均無所獲。另據韓國代表處100年5月9日韓經字第10000509031號函記載，乃係承辦人員依據三旺公司所提供之3個生產地址進行實地訪查，或依據電子網路地圖查詢後，將所獲結果函覆；並說明三旺公司知悉韓國代表處訪查結果後，於100年5月4日至駐韓國代表處經濟組更改順天市之農場地址，因三旺公司多次更改地址，駐韓國代表處經濟組乃決定不再訪查，並對其多次變更生產農場地址，表示不解；及江原道平昌郡龍平面束舍里966-12番地，經駐韓國代表處經濟組100年5月9日實地訪查結果，該農場有5棟菇寮、每棟100坪，總計500坪，但與三旺公司提供之生產面積總計2,500坪，相距甚遠等語（同卷第148頁），亦證三旺公司之陳述有前後不一及相互矛盾之情形，已難認其於上開地址是否確有種植系爭香菇。
⒊次查，系爭香菇進口通關時，被告對其原申報產地為韓國
存疑，乃逐案取樣送農委會雜糧蔬菜特作協助鑑定小組鑑定，經該會農糧署以101年3月26日農糧生字第1011048713號函，檢送鑑定報告略以：「所送香菇樣品……依型態鑑定比對，依去柄與大部分菇傘表面有（或）磨光處理方式，在大陸樣品中較為常見……」等語（本院卷第99頁）；又系爭刑事案件偵查中，新北地檢署就所扣押乾香菇取樣函請農委會農糧署以穩定同位素檢測分析，經農委會農糧署以102年4月14日農糧生字第1021009234號函檢送鑑定報告略以：「所送香菇樣品3包，經穩定同位素檢測分析鑑定結果如下：一、……成分特性介於臺灣與中國樣品間，與日本及韓國樣品差異較大。二、編號10-4，經綜合研判成分特性介於臺灣與中國樣品間，較接近中國大陸樣品，與日本及韓國樣品差異較大。」等語（同卷第104頁）。
準此，可知系爭香菇具有大陸香菇性狀，且加工處理方式在大陸較常見，再據農委會以穩定同位素檢測分析鑑定結果，系爭乾香菇之成分特性介於臺灣與中國樣品間，與日本及韓國樣品差異較大等情，應可認定系爭香菇係來自中國大陸。原告雖主張依系爭刑事案件之鑑定報告並未明確指出姚鼎蒼所進口乾香菇（絲）係來自中國大陸，且姚鼎蒼已一再陳明韓國等進口香菇係使用中國菌種，則中國菌種縱在他國生產其成份自亦近似中國種，況一個國家之不同地區有不同加工方法，足見農委會之檢驗方式尚不足鑑別出產地云云。然查，農委會為農產品之貨品主管機關，其下之「雜糧蔬菜特作協助鑑定小組」所為乾香菇原產地之鑑定，自有相當公信力，又原告雖稱一個國家之不同地區有不同加工方法云云，卻未能具體指出不同地區之不同加工方式及其如何影響原產地之認定，故原告上開主張並無所據；另原告所提之進口報單第DA/05 /101/H1152號（同卷第207頁），申報貨物名稱為韓國產製乾香菇，經海關核定以C3M（人工查驗）方式通關放行，該批乾香菇經被告取樣送農委會「雜糧蔬菜特作協助鑑定小組」鑑定結果略以：「本案所送香菇樣品1包……經與本小組蒐集之中國大陸、日本、韓國、越南及台灣之樣本比對，在乾香菇性狀檢核表8項性狀全部與日本、韓國樣本相符。」（同卷第287頁），此與系爭香菇之上開鑑定結果截然不同，故原告所提上開證據亦無法為本件有利之認定。
⒋原告雖稱依韓國代表處99年11月24日函可知三旺公司確實
於韓國當地有生產香菇並出口、被告何以不採納有利於原告公司之證據即韓國代表處100年6月14日韓經字第10000614021號函及100年6月20日韓經字第10000620011號函云云。惟查：
⑴上開駐韓國代表處經濟組99年11月24日函係韓國代表處
據三旺公司提供之韓國出口報單及香菇農場產地照片後，對基隆關所為之回覆，此觀該函說明四記載略以：「韓國三旺公司負責人……於11月22日送交相關出口報單正文及相關培養香菇農場產地照片並說明……」等語甚明（本院卷第19頁）。又上開韓國代表處99年11月24日函記載韓國出口商三旺公司負責人送交相關文件及培養香菇農場產地照片，相關出口報單經韓國海關函復係正常程序核發，原產地證明係由麗水商工會議所核發等語部分，蓋該函係基隆關99年11月16日請韓國代表處協查之回覆，惟據韓國代表處101年3月26日韓經字第10100326911號函說明，韓國政府已將原產地證明之核發授權相關商工會議所，廠商利用網路填妥原產地申請表，並繳交費用後即可獲核發等語（同卷第347頁），顯見三旺公司所提出韓國原產地證明，未經發證單位前往實際調查，自難遽予採信系爭香菇確實於韓國當地生產。⑵再者，本件經韓國代表處於100年間實地訪查結果並無
生產及加工香菇，與韓國出口商三旺公司提供之書面資料不同，已如前述。且法務部廉政署102年5月2日對當時韓國代表處經濟組副組長顏國瑞之訊問筆錄亦記載略以：「問：（提示100年5月2日韓經字第10000502511號函文，請你解釋本件財政部關務署基隆關發函貴組協查鑫兆公司自韓國進口乾香菇產地處理過程所函覆之內容為何？）這個函主要是向財政部關務署基隆關說明本件產證在韓國只要是出口商付費就拿得到產證，是沒有經過實地查證的，當中出口商所提供的4個農場，我有去全羅南道順天市外西面實地查核結果沒有965-12這個號碼，出口商又補充了965-1這個地址，我去看是荒地，因為出口商所提供的場地都不實，所以那次提供的另外2個地點江原道平昌郡及慶尚北道青松邑我這次查證就再去看的必要了，認為他是做假的。另外我補充說明出口商有提供農場現況及工廠設備的彩色照片，但我實地去看都不是這個樣子。」等語（同卷第121至123頁），益證駐韓國代表處前往三旺公司所提供農場地址進行實地訪查均無所獲之事實。
⑶另前開原告所提示之韓國代表處經濟組100年6月14日韓
經字第10000614021號函，就有關慶尚北道青松郡青松邑金谷里1056-12番地，經韓國代表處經濟組至實地訪查，發現該處為青松清靜香菇栽培園區有農場計79棟，因香菇採收已於4月結束，農場無香菇生產等語（同卷第64頁）。然查，依法務部廉政署北部地區調查組100年度廉查北字第112號有關基隆關涉嫌貪瀆案件中，曾於100年12月5日就行政院農業委員會農業試驗所助理研究員呂昀陞之電子函件之內容，另以電話訪談紀錄答覆（按即呂博士電訪紀錄）略以：「……青松郡生產之香菇係以鮮菇形式銷往大邱市、慶州市……前往青松郡拜會，據當地農業官員表示該農場位於河谷地區，當地係由政府輔導設立，近年已未再種植香菇，該農場至始以段木植栽方式種植香菇，非使用菌種包方式種植，該農場係以鮮菇方式銷售，未聽聞出售乾香菇情事，韓國法令販售乾香菇要取得相關認證，但青松農場未曾申請認證……」等語（同卷第109頁），可見慶尚北道青松郡之香菇，與原告之供應商三旺公司所提供之菌種包方式種植之乾香菇不同，三旺公司在駐韓國代表處經濟組調查時所提供之慶尚北道青松郡農場，亦有疑問，不能驟然採信。雖原告又主張呂博士電訪紀錄並非受法院囑託作成之鑑定報告，屬未經合法調查之證據，故呂博士電話訪談紀錄應不得作為本案證據使用云云。惟按行政訴訟法第125條第1項、第133條分別規定：「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。」、「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益者，亦同。」第189條第1項規定：「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。……」又「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」最高行政法院75年判字第309號著有判例可稽。前開所謂「證據」，包含直接證據與間接證據。稱「直接證據」，凡得逕行證明應證事實之證據均屬之；反之，謂「間接證據」，指依其他已證明之事實，間接的推知應證事實真偽之證據屬之。準此，審理事實之法院，其認定事實所憑之證據，並不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，凡綜合調查所得之各種直接及間接證據，本於論理暨經驗法則得其心證，而為事實之判斷，且與事實無違，當事人即不容任意指為違法（最高行政法院102年度判字第482號判決意旨參照）。又依行政訴訟法第189條第1項規定，行政訴訟係採自由心證主義，而自由心證主義原則上並無證據能力之限制，所有人、物均得為證據，且傳聞證據並未限制其證據能力（最高行政法院103年度判字第399號判決意旨參照）。經查，上開呂博士電訪紀錄，乃法務部廉政署北部地區調查組在100年度廉查北字第112號有關財政部關務署基隆關涉嫌貪瀆案件中，因有調查需要就呂博士之電子函件內容及韓國訪查細節另以電話訪談並作成紀錄，該紀錄詳載案號案由、詢問事項、訪談內容、訪談人之單位職稱姓名、受談人之單位職稱姓名、通話時間、地點，具有高度憑信性，本院認為仍可作為本件認定待證事實之依據。是原告上開主張容有誤解，洵非可採。
⑷至韓國代表處100年6月20日韓經字第10000620011號函
所載三旺公司親交駐韓國代表處之青松菇類生產組合供應24噸香菇之確認書部分（同卷第110至112頁），雖韓國代表處復以100年6月23日韓經字第10000623031號確認書函檢送經青松菇類生產組合負責人簽名蓋章之100年6月17日供應香菇確認書，並於該函說明二中說明確認係青松菇類生產組合負責人本人所出具無誤等語（同卷第114至115頁），然查，依新北地檢署102年8月6日對時任韓國代表處經濟組組長林祥鴻之訊問筆錄記載略以：「（問：你就本案……100年6月23日韓經字第10000623031號函，這份函文涉嫌就該乾香菇供應確認書實非青松菇類生產組合的負責人黃金光親自簽名，而你卻登載是由青松菇類生產組合的負責人黃金光親自簽名，涉犯刑法第213條公務員於公文書上登載不實罪，是否認罪？）這部分我做錯了，我承認犯罪。」等語（同卷第116至119頁），已可證上開100年6月17日供應香菇確認書其上之簽名，並非青松菇類生產組合負責人所親簽甚明，時任韓國代表處經濟組林祥鴻組長明知100年6月23日當日僅有三旺公司負責人1人至其辦公室，卻由三旺公司負責人在辦公室內偽簽青松菇類生產組合負責人之姓名，涉嫌偽造文書罪嫌，業經新北地檢署以系爭刑事案件起訴書以其涉犯刑法第216、213條行使不實登載公文書罪，提起公訴在案（系爭刑事案件起訴書參照，原處分卷一第84頁），則韓國代表處100年6月20日韓經字第10000620011號函及100年6月23日韓經字第10000623031號函所述三旺公司於6月17日親交由青松菇類生產組合（生產商）負責人親簽供應24噸香菇之確認書云云，即非事實，該確認書及上開韓國代表處函文，自不得採為有利原告事實認定之證據。故原告引用韓國代表處之前開函文，主張出口商三旺公司確實於韓國當地有生產香菇並出口云云，自非可採。
⒌再者，依原告實際負責人姚鼎蒼前開經起訴之犯罪事實記
載原告之實際負責人姚鼎蒼向小阮洽購自大陸之系爭香菇，並於在韓國當地安排重新裝箱、更換貨櫃後再出口至臺灣部分，業經姚鼎蒼所僱用之員工連筱嵐於102年1月8日在法務部廉政署北部地區調查組詢問時坦承略以：「（問：王秀棉、王秀密、張少咪是否知道姚燕昌走私大陸管制物品？）知道，姚燕昌經常在辦公室提醒王秀棉、張少咪和我注意不要被發現有走私的情形……。」、「（問：姚燕昌至大陸地區購買何物……？）姚燕昌有自大陸地區購買或進口……香菇……等品項。……」、「（問：你前述的貨款是付給大陸的何人？）大陸廈門佳森公司綽號小阮的阮召渠，因為地下匯兌野會有水單，我有看過水單尚有受款人的姓名……。」等語，並於同月9日於新北地檢署訊問時承認上開所述均屬實（本院卷第297至310頁），復於新北地院103年度訴字第247號刑事案件審理時到庭證稱略以：「（3月7日、9日及14日的通訊監察譯文都是妳與吳姐的通話，這是否就是妳所謂要從韓國出口香菇到臺灣的部分？）對。（香菇的來源是哪裡，請就譯文中妳們的對話來說明何處可看出產地？）大陸，我有印象記得明細好像有分茶花或有光面菇什麼的，是因為姚燕昌給我的明細上就有這樣寫。……」等語（同卷第320頁背面至321頁），並有法務部調查局北部地區機動工作組偵查時之扣押物封條及查扣分裝過程之照片（按即系爭香菇扣押照片）在卷可稽（同卷第102至103頁），自堪認系爭香菇實際產地應為中國大陸，而原告之實際負責人姚鼎蒼在韓國當地安排重新裝箱、更換貨櫃後再出口至臺灣等情，應屬事實。原告雖主張本件係誘導偵查，連筱嵐之訊問筆錄不可採等語。惟查，儲存在人腦之永久記憶，往往須藉助於「場景」或「話引」使能清楚喚出腦底深處之記憶，因而，行訊（詢）問時，使用喚醒記憶之訊（詢）問方式，旨在引導證人針對事實之細節詳予敘述，與誘導訊問不同，不能視之為法律所禁止之誘導訊問（最高法院98年度臺上字第5530號判決意旨參照）。本件連筱嵐於偵查及法院審理中之筆錄內容，雖有經訊問人員提示相關證物及筆錄後陳述之情形，但此乃係為利於證人有效陳述所為指引，用以喚醒記憶之訊問方式，並不在禁止之列，尚難稱為違法。是原告上開有關誘導訊問之主張，要屬其主觀認知，並非可採。至原告主張依張少咪105年7月14日系爭刑事案件審理程序證述，可知張少咪所證述系爭香菇裝載貨櫃係從大陸過來等語為聽聞臆測之詞。惟按行政訴訟法並未準用刑事訴訟法第159條規定：「（第1項）被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據。（第2項）前項規定，於第161條第2項之情形及法院以簡式審判程序或簡易判決處刑者，不適用之。其關於羈押、搜索、鑑定留置、許可、證據保全及其他依法所為強制處分之審查，亦同。」自無傳聞法則之適用，是原告上開主張，顯無可採。
⒍原告復主張被告並無證據證明該特別費用係原告實際負責
人姚鼎蒼為虛報進口貨物而給付予巨吉報關行，從而被告自不能以特別費用即謂原告所進口之貨物係於大陸地區所種植等語。然查，依法務部廉政署102年2月6日對姚鼎蒼之詢問筆錄略以：「（問：你支付給盧貴堂報關費用以外的費用，是以何方式支付？我都是用現金給他。」、「（問：盧貴堂為何要收這些費用？）答：他說要處理海關的費用，這些都是不正常的費用，因為正常費用，我會用匯款的方式支付。」、「（問：你從大陸轉口進來臺灣香菇……報關行盧貴堂……是否知情？）……我沒有跟他們講得那麼清楚，但是他們應該都知情，我文件都有給他們。」、「（問：若報關行不知情，為何需要給處理海關的費用？）我沒有跟他們表明這是大陸的，但他們應該都知道，這是一個默契。」、「（問：從100年起迄今，你總共給巨吉報關行盧貴堂去處理海關的通關費是多少？）……韓國轉運進口大陸香菇給15萬……」等語（同卷第292至295頁），經被告援以受原告委任辦理系爭乾香菇進口之報關業者巨吉報關行收受特別費用，而補強論述系爭香菇實際產地為中國大陸，應尚無不合，被告並非僅以姚鼎蒼支付特別費用即認原告進口之系爭香菇係於大陸地區所種植，原告上開主張，顯有誤會，非無可採。
⒎至原告主張被告所提原處分卷三編號七照片並無法證明為
原告所進口之乾香菇，且依該照片所示，印有made in China字樣之包裝應為香菇菌種包云云。經查，被告原處分卷二編號7（按原告誤植為原處分卷三編號7）之照片，為法務部調查局北部地區機動工作組調查原告進口系爭香菇時之代表人姚鼎蒼觸犯懲治走私條例案件時所扣押之照片，自為原告所進口之乾香菇；又觀諸該照片確為乾香菇之照片，並非原告所稱香菇菌種包之照片等情（同卷第102頁背面），是原告上開主張，仍有誤解，核無可採。
⒏另被告復於103年6月9日函請韓國代表處再協助被告查明
原告自韓進口系爭香菇原產地，經韓國代表處以103年6月13日韓經字第10300613510號函覆略以其前依據基隆關等單位提供之生產地址前往訪查，並將實際查核情形函復在案，相關工作已經完成等語（同卷第97頁）。準此，本件既經韓國代表處就原告自基隆關進口系爭乾香菇之他案實地訪查後，發現三旺公司並無香菇農場，其實地訪查結果當具有較高之可信度。且本件原告既稱其韓國供應商為三旺公司，衡諸常情三旺公司理當熟知其香菇農場之生產面積及生產數量，惟依三旺公司提供之香菇農場地址調查結果，所稱位於全羅南道順天市之農場，實為荒地；江原道平昌郡龍平面束舍里966-12號番地的生產面積則與實際相差5倍；慶尚北道青松郡青松邑則未以菌種包生產香菇，且生產之香菇係以鮮菇形式銷售。復參酌前開證人於系爭刑事案件中之證詞，及鑑定報告認系爭香菇外觀及加工處理方式與大陸香菇較相似等情，本件自可合理認定系爭香菇實際產地為中國大陸，三旺公司並無香菇農場，其所提出之資料僅是為應付駐外單位查證，目的在於混淆及掩蔽其產地不在韓國之事實，是原告應有虛報進口產地之情事，甚為明確。據上，被告依據上開查證之資料認定系爭香菇實際產地為中國大陸，應符合論理及經驗法則，而乾香菇屬大陸不准輸入之貨物，有系爭香菇貨品輸出規定查詢結果可稽，即屬管制進口物品，原告於進口報關時虛報產地為得進口國家地區即韓國，自屬逃避管制之違章，符合海關緝私條例第37條第1項第4款之其他違法行為，應依同條例第36條第1項及第3項規定處罰並沒入私運貨物，是被告依法處分，自屬有據，並非僅依駐外單位查證系爭香菇供應商及相關資料結果無法證明確為韓國所製，即逕行認定原告虛報進口貨物產地甚明。
㈢原告主張被告於通關審驗階段既已放行，足徵被告於通關時
應無懷疑原告所進口貨物係於中國大陸生產，則其於本件審理時又更易其詞稱係依進口通關時之鑑定結果，顯相矛盾云云。經查，按關稅法第13條規定：「（第1項）海關於進出口貨物放行之翌日起6個月內通知實施事後稽核者，得於進出口貨物放行之翌日起2年內，對納稅義務人、貨物輸出人或其關係人實施之。依事後稽核結果，如有應退、應補稅款者，應自貨物放行之翌日起3年內為之。（第2項）為調查證據之必要，海關執行前項事後稽核，得要求納稅義務人、貨物輸出人或其關係人提供與進出口貨物有關之紀錄、文件、會計帳冊及電腦相關檔案或資料庫等，或通知其至海關辦公處所備詢，或由海關人員至其場所調查；被調查人不得規避、妨礙或拒絕。（第3項）第1項所稱關係人，指與進出口貨物有關之報關業、運輸業、承攬業、倉儲業、快遞業及其他企業、團體或個人。（第4項）海關執行第1項事後稽核工作，得請求相關機關及機構提供與進出口貨物有關之資料及其他文件。（第5項）海關實施事後稽核之範圍、程序、所需文件及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。」是海關於進出口貨物放行後，非不得再通知實施事後稽核。本件被告因系爭香菇進口雖未查出原告違章之具體事證，而先予放行，縱係疏漏未積極調查所致，但事後既已發現其上開違章事證，仍得實施事後稽核，自無矛盾之處。因此，原告就此所為之主張，亦有誤解，委無可採。
㈣至原告稱若於系爭刑事案件遭判決應沒收違禁物與犯罪所得
，再依被告裁處，則本件裁罰處分恐有違行政罰法第26條第1項所定刑事處罰優先之一行為不二罰之原則，故本院應裁定於新北地院103年度訴字第247號刑事判決確定前，停止本件訴訟程序云云。經查：
⒈按「一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者
，依刑事法律處罰之。」為行政罰法第26條第1項所明定。是否適用前揭「一行為不二罰」之規定，端視行為人具體違法行為是否係「一行為」同時符合犯罪構成要件及行政罰構成要件而定（參照司法院釋字第503號解釋、法務部100年11月7日法律字第1000024422號函）。違法之事實是否為「一行為」，乃個案判斷之問題，裁處機關應本於權責就具體個案之事實情節，依據行為人主觀之犯意、構成要件之實現、受侵害法益及所侵害之法律效果，斟酌被違反行政法上義務條文之文義、立法意旨、制裁之意義、期待可能性與社會通念等因素綜合判斷決定之。至於被告得否依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第3項規定先行裁處沒入，則區分行為人是否係一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務：如行為人一行為同時違反懲治走私條例第2條規定及海關緝私條例第37條之規定，涉及由法院宣告沒收者，應依行政罰法第26條刑事優先原則規定處理，尚不得由行政機關先行裁處沒入。若行為人係以一行為同時違反懲治走私條例第2條規定及海關緝私條例第37條規定，則應視此2條文有無法規競合之情形，亦即有無特別法及普通法關係為斷；如有此關係，則應依特別法優於普通法原則處理。反之若不符合上開規定，則自應由法院及行政機關各自裁罰沒收及沒入，並無行政罰法第26條規定之適用。
⒉經查，本件被告裁罰之對象為品榮國際開發有限公司，而
新北地檢署檢察官依懲治走私條例第12條及第2條第1項規定之自大陸地區私運管制物品進口罪起訴之對象為姚鼎蒼，是本件受裁罰人即本件之原告為法人，核與刑事程序進行之被告姚鼎蒼為自然人，並非同一行為人。又本件原告違反行政法上義務，乃虛報系爭管制進口之大陸地區產製香菇，屬財政部101年11月8日台財關字第10100653890號令第㈢點所釋示之海關緝私條例第37條第1項第4款之其他違反行為，而涉及同條第3項之逃避管制，乃依同條例第36條第1項、第3項規定裁罰（包含沒入）；而懲治走私條例第2條之構成要件乃「私運管制物品進口」；即行政罰之構成要件與刑事犯罪之構成要件並不相同。準此，原告主張之刑事處分與本件行政裁罰，不但受罰人（刑事被告）不同，且違犯法律之構成要件亦不相同，核非行為人「同一行為」。從而原告上開主張，自顯無理由。準此，按行政訴訟法第177條第2項規定：「除前項情形外，有民事、刑事或其他行政爭訟牽涉行政訴訟之裁判者，行政法院在該民事、刑事或其他行政爭訟終前，得以裁定停止訴訟程序」，係賦予行政法院得綜合各種情狀而決定是否裁定停止訴訟程序之職權（最高行政法院98年度判字第166號判決意旨參照），本件依前開說明可知，並無行政罰法第26條所定一行為不二罰之情形，本院核認本件無裁定停止訴訟程序之必要，併予敘明。
六、綜上所述，原處分1、原處分2及復查決定經核並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前開主張，認有違法，請求均予撤銷，核難認為有理由，應予駁回。另本件事證已臻明確，兩造其餘主張及舉證，與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述；至原告聲請將系爭香菇取樣送請農委會農業試驗所鑑定其產地究為韓國或中國大陸部分，因業經相關單位為鑑定如前述，本件復有足夠之證據足資證明原告之違章行為，故無再鑑定之必要，均併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 4 月 19 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 德 麟
法 官 詹 日 賢法 官 林 靜 雯以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 106 年 4 月 19 日
書記官 黃 靜 華