臺中高等行政法院判決
105年度訴字第326號105年12月8日辯論終結原 告 台灣糖業股份有限公司代 表 人 黃育徵訴訟代理人 黃裕中 律師被 告 雲林縣稅務局代 表 人 張永靖訴訟代理人 劉俊麟
陳盈君許惠婷上列當事人間房屋稅事件，原告不服雲林縣政府中華民國105年7月29日府行法一字第1052903153號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文訴願決定及原處分關於駁回原告申請其所有如附表所示房屋（門牌號碼雲林縣○○鎮○○路○號北港糖廠廠區內房屋、房屋稅籍編號Z00000000000等82棟）免徵105年度1月至6月之房屋稅部分，均撤銷。
被告應就原告所有如附表所示之房屋，作成105年1月至6月免徵房屋稅之行政處分。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔二分之一，餘由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件原告之代表人於起訴後，由陳昭義變更為黃育徵，並經變更後之代表人黃育徵聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：緣原告所有如附表所示，位於雲林縣○○鎮○○路○號之北港糖廠廠區內房屋（稅籍編號：Z00000000000等房屋，其中編號62號之醫務室業已註銷稅籍，總數82間房屋，下稱系爭房屋），經雲林縣政府民國105年1月8日以府文資一字第0000000000B號公告，依「文化資產保存法」（下稱文資法）第17條暨「暫定古蹟條件及程序辦法」規定，列為暫定古蹟。原告於105年1月19日以雲嘉港資字第1057800626號函向被告所屬北港分局申請系爭房屋應依文資法第91條免徵房屋稅，經北港分局於105年1月12日以雲稅北字第1051100494號函詢雲林縣政府，該府另函請中央主管機關即文化部文化資產局釋疑，嗣經該局105年2月16日文資蹟字第1053001230號函復略以：「說明二、依據行政院文化建設委員會95年7月12日文壹字第0000000000-0號函釋，臺灣糖業公司應屬於『公營事業』，其所○○○鎮○○段地號0000-0000等31筆土地屬公有古蹟土地範圍，即不適用文化資產保存法第91條免徵房屋稅及地價稅獎勵。」被告所屬北港分局乃以105年3月14日雲稅北字第1051161796號函（下稱原處分）否准原告之申請。原告不服，提起訴願，經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠查文資法第8條於94年1月18日修正，立法理由略為：「三、
有關『公有』之定義將於施行細則中明定。明定公有文化資產由所有或管理機關（構）編列預算保存、修復及管理維護。」等語，即立法理由明確將文資法第8條有關「公有」之定義授權於施行細則中明定，性質上屬行政程序法第150條第1項規定之法規命令，係指行政機關基於法律授權，對多數不特定人民就一般事項所作抽象之對外發生法律效果之規定。亦即有關文資法第8條「公有」之定義，於行政程序上必須以法規命令之形式為之，其制訂程序應遵循行政程序法第150條至同法第158條規定，但文資法施行細則並未就第8條有關「公有」之定義予以規範，而原處分所引用行政院文化建設委員會95年7月12日文壹字第0000000000-0號函釋（下稱文建會95年7月12日函釋）之性質屬行政程序法第159條之行政規則，並非法規命令，則原處分逕以行政規則取代法規命令，已屬違誤，且該行政規則適用範圍為文資法第8條，並非針對文資法第91條所作之行政規則，遽為原告不利之判斷，恣意擴大行政規則之效力，亦有未當。
㈡文建會95年7月12日函釋略為：「一、強化文化資產之保存
及活用，文化資產保存法第8條所稱『公有』文化資產，係指國有、地方所有（包括直轄市、縣（市）及鄉（鎮、市）所有）以及國營事業所有之文化資產，或非上述機關（構）所有但由其管理維護之文化資產……國營事業得分為政府獨資經營、依事業組織特別法及依公司法之規定而成立之三種類型。若屬於國營事業所有或管理之財產，無論事業之成立方式為何，皆屬於文資法第8條『公有』之範圍。」等語，該行政規則所規範之客體為文化資產之管理維護，完全未涉及文化資產所坐落基地或房屋之稅賦規範，被告據此否准原告免稅申請，除恣意擴大該函釋適用範圍，屬違法之行政處分：
1.文資法第8條「公有」之定義，於行政程序上須以法規命令形式為之，其制訂程序應遵循行政程序法第150條至第158條規定，即限制行政機關於制訂該法規命令時須於法律授權範圍內為之，另須循相關聽證程序以廣納各方意見，制訂出有關「公有」定義之抽象對外發生法律效果，而非閉門造車逕以行政規則取代。故上揭函釋性性質上非屬授權法規，不得作為文資法第8條「公有」之定義規定。
2.縱認上揭函釋得補充適用，其適用範圍應僅限縮在該行政規則所規範客體，即文資法第8條公有之文化資產之預算編列為限，不得恣意擴大適用於其他法條，甚或如本件以反對解釋行政規則之方式，即認為非屬公有者始為私有，擴大適用於文資法第91條有關「私有」之定義，違反法學方法論有關反對解釋之適用，並混淆法規命令及行政規則之制定程序及法規位階，殊有未當。
3.公法人與私法人之區別，主要係按法人據以設立之準據法，及依法人目標所事之活動性質為判別標準。所謂公法人，一般係指依公法設立之法人而言。依我國現時之制度，除國家、地方各級統治團體及法律有明文規定之農田水利會為公法人外，其他具有法人資格之執業團體或社會團體，仍應視為私法人。按國營事業管理法第3條第1項第3款規定：依公司法之規定，由政府與人民合資經營，政府資本超過百分之五十所設立之公司法人，屬國營事業。但法人設立之準據法係公司法，性質上仍屬私法人；再參酌國有財產法第4條第2項第3款但書規定國營事業為公司組織者，僅指其股份屬公用財產，國營事業使用之財產則非屬之，足見公司組織之國營事業名下登記之之不動產，仍屬原告私有財產。則系爭房屋經雲林縣政府列暫定古蹟，依修正前文資法第17條第3項規定：「暫定古蹟於審查期間內視同古蹟。」則原告依修正前文資法第91條第1項規定，於系爭房屋列暫定古蹟後申請免徵房屋稅，自無不合。
㈢訴願決定以房屋稅條例第14條規範客體為公有房屋，系爭房
屋自不適用，另同條例第15條規範客體雖為私有房屋，但第1項各款要件中並無「暫定古蹟」之規定，當無免徵房屋稅優惠可茲適用云云，但查：
1.房屋稅條例並未就「公有」及「私有」分別加以定義，依房屋稅條例第14條第8款公有古蹟免徵房屋稅，私有古蹟則規定於修正前文資法第91條第1項亦免徵房屋稅，足徵不論公有、私有古蹟之房屋稅均應免徵，縱依文建會95年7月12日函適用文資法第91條第1項規定，而認系爭房屋屬公有房屋，亦得適用房屋稅條例第14條第8款規定免徵房屋稅。
2.修正前文資法第17條第3項規定：「暫定古蹟於審查期間內視同古蹟。」即暫定古蹟於審查期間之有關法律效果等同古蹟，而私有古蹟免稅已規範於修正前文資法第91條，訴願決定一方面只單憑房屋稅條例為文義解釋，另一方面卻捨文建會上揭函示認系爭房屋為公有之定義不用，自行定義房屋稅條例所未規範之公私有房屋，作成對原告不利之決定，適用法規（有關法學方法論）顯有矛盾。
㈣房屋稅每年課徵所屬期間係自前1年7月1日至當年6月30日，
依房屋稅條例第15條第3項規定：納稅義務人於減免原因、事實發生之日起30日內，申報當地主管稽徵機關調查核定之；逾期申報者，自申報日當月份起減免。原告於系爭房屋列暫定古蹟起30日內申報免徵房屋稅，其所屬課徵年度為105年1月19日申請案作為免徵105年度房屋稅之行政處分。又系爭建物105年度房屋稅合計新臺幣（下同）1,302,421元，有附表可參等情，並聲請求為判決：⑴原處分及訴願決定均撤銷。⑵被告就原告105年1月19日申請系爭房屋免稅案，應作成免徵105年度房屋稅之行政處分。
四、被告則以：㈠主管機關本於法定職權闡釋職權範圍內之法律，如秉持相關
憲法原則，無違於一般法律解釋方法，且符合立法目的，即屬適法。參照司法院釋字635號解釋理由書：「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律定之，惟法律之規定不能鉅細靡遺，有關課稅之技術性及細節性事項，尚非不得以行政命令為必要之釋示。故主管機關於職權範圍內適用之法律條文發生疑義者，本於法定職權就相關規定予以闡釋，如係秉持相關憲法原則，無違於一般法律解釋方法，且符合各該法律之立法目的、租稅之經濟意義，即與租稅法律主義、租稅公平原則無違（司法院釋字第420號、第460號、第496號、第519號、第597號、第607號、第622號、第625號解釋參照）。又納稅義務人固應按其實質稅負能力，負擔應負之稅捐，惟為增進公共利益，以法律或其明確授權之命令，設例外或特別規定，給予特定範圍納稅義務人減輕或免除租稅之優惠措施，而為有正當理由之差別待遇者，尚非憲法第7條規定所不許（司法釋字第565號解釋參照）。」次按司法院釋字第407號解釋意旨略以：「主管機關基於職權因執行特定法律之規定，得為必要之釋示，以供本機關或下級機關所屬公務員行使職權時之依據」。而有關古蹟之中央主管機關是行政文化建設委員會（現改為文化部）為文資法第4條第1項所明定，其本於職權就其主管法令所為釋示，以闡明法規之原意，並未逾越母法之規定下，稽徵機關自得依據主管機關之認定，以作為稅捐案件准駁之依據。
㈡系爭房屋經雲林縣政府列為暫定古蹟，依主管機關文建會（
現改為文化部）函釋意旨，並不適用文化資產保存法第91條免徵地價稅：
1.依文建會95年7月12日函釋：「文化資產保存法第8條所稱『公有』文化資產，係指國有、地方所有（包括直轄市、縣（市）及鄉（鎮、市）所有）以及國營事業所有之文化資產，或非上述機關（構）所有但由其管理維護之文化資產。」故105年7月28日修正公布前之文資法第8條公「有」之概念，應包括文化資產之所有與管理。公有概念之界定非概以所有權歸屬為論斷，更應考慮保存文化資產之公益性質。原告稱國營事業名下登記之不動產，仍屬原告公司私有財產，僅以所有權歸屬論之，與文資法第8條含括文化資產所有與管理之意旨顯相違背。再者，文資法第4條第1項規定，有關古蹟等文物之主管機關為文建會（現為文化部），在直轄市為直轄市政府，在縣市為縣市政府，文建會既為該法主管機關，本有權責基於法定職權，參照國營事業管理法第1條及第12條文義，為執行保存文化資產相關業務所為之細節性補充規定，其內容與文資法第8條之意旨相符。另原告103年度立法院審議中央政府總預算附屬單位預算所提決議、附帶決議辦理情形報告表，其項次30係針對文化資產保存利用編列之預算，是原告依文資法第8條公有定義相符。
2.文化部文化資產局105年2月16日文資蹟字第1053001230號函復雲林縣政府：「……說明二、依據行政院文化建設委員會95年7月12日文壹字第0000000000- 0號函釋，臺灣糖業公司應屬『公營事業』，其所有○○○鎮○○段地號0000-0000等31筆土地屬公有古蹟土地範圍，則不適用『文化資產保存法』第91條免徵房屋稅及地價稅獎勵。……」爰此，原告所有系爭房屋並不適用文資法第91條免徵房屋稅、地價稅。
3.再者，文資法於105年7月27日修正公布之第8條：「本法所稱公有文化資產，指國家、地方自治團體及其他公法人、公營事業所有之文化資產。公有文化資產，由所有人或管理機關（構）編列預算，辦理保存、修復及管理維護。主管機關於必要時，得予以補助。前項補助辦法，由中央主管機關定之。」已明文將「公營事業所有文化資產」納入公有文化資產之範疇。是由修正後條文可知，文建會95年7月12日函並未違反文資法第8條之立法目的。
㈢系爭房屋既無文資存法第91條免徵地價稅之適用，則系爭土
地是否符合土地稅減免規則第8條第1項第12款「私有土地，經主管機關依法指定之私有古蹟用地」免徵地價稅：
1.參照國有財產法第4條「國有財產區分為公用財產與非公用財產兩類。左列各種財產稱為公用財產三、事業用財產：國營事業機關使用之財產均屬之。但國營事業為公司組織者，僅指其股份而言。……」第8條「國有土地及國有建築改良物，除放租有收益及第4條第2項第3款所指事業用者外，免徵土地稅及建築改良物稅。」、臺北市政府財政局61年12年18日財明二字第28834號令：「……屬公營事業機構，其所有之房、地均依有關稅法規定課稅，非屬免稅對象。」、財政部62年4月16日台財稅第32705號釋：「所稱『私有』係與同條例第14條所稱『公有』相對之名詞」、及74年12月30日台財稅第26901號函釋：「房屋稅條例第14條……關於房屋稅及地價稅免稅規定，係以公有房屋及公有土地為前提。臺灣省自來水公司股份有限公司自改制為股份有公司組織後，其房地所有權均登記為公司所有，不合上述免稅之規定，自應依法課徵房屋稅及地價稅。」是原告屬國營事業管理法之國營事業，其所有之系爭房屋為私有房屋，殆無疑義，亦為原告所不爭執。是以，系爭房屋非屬房屋稅條例第14條之「公有房屋」，尚無疑義。
2.現行房屋稅條例第14條係就公有房屋免徵房屋稅定有10款規定，第15條第1項就私有房屋免徵房屋稅定有11款規定，惟不論公、私有房屋，均無「暫定古蹟」之減免房屋稅規定，僅第l4條第8款規定「公有房屋供作名勝古蹟及紀念先賢先烈之祠廟」，始免徵房屋稅。是系爭房屋為「暫定古蹟」，亦不符合房屋稅條例第14條第8款要件之一為「供名勝古蹟使用」。
3.又系爭房屋另經雲林縣政府105年7月7日府文資二字第0000000000B號函公告為「歷史建築」，並非「暫定古蹟」，且範圍亦作限縮，併予敘明。
㈣綜上，系爭房屋既不符合105年7月27日修正公布前文資法第
91條免徵房屋稅之規定，亦不符合房屋稅條例第14條第8款「公有房屋供名勝古蹟使用」免徵房屋稅。依租稅法定主義，系爭房屋仍應課徵房屋稅等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、兩造之爭點：被告以原處分否准系爭房屋105年度免徵房屋稅之申請，是否適法？
六、經查：㈠按房屋稅條例第1條規定：「房屋稅之徵收，依本條例之規定；本條例未規定者，依其他有關法律之規定。」第12條：
「房屋稅每年徵收一次，其開徵日期由省(市)政府定之。」第14條第8款：「公有房屋供左列各款使用者，免徵房屋稅：八、名勝古蹟及紀念先賢先烈之祠廟。」第15條：「私有房屋有下列情形之一者，免徵房屋稅：一、業經立案之私立學校及學術研究機構，完成財團法人登記者，其供校舍或辦公使用之自有房屋。二、業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，其直接供辦理事業所使用之自有房屋。三、專供祭祀用之宗祠、宗教團體供傳教佈道之教堂及寺廟。但以完成財團法人或寺廟登記，且房屋為其所有者為限。四、無償供政府機關公用或供軍用之房屋。五、不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之房屋。但以同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象者，除依工會法組成之工會經由當地主管稽徵機關報經直轄市、縣（市）政府核准免徵外，不在此限。六、專供飼養禽畜之房舍、培植農產品之溫室、稻米育苗中心作業室、人工繁殖場、抽水機房舍；專供農民自用之燻菸房、稻穀及茶葉烘乾機房、存放農機具倉庫及堆肥舍等房屋。七、受重大災害，毀損面積佔整棟面積五成以上，必須修復始能使用之房屋。八、司法保護事業所有之房屋。九、住家房屋現值在新臺幣10萬元以下者。但房屋標準價格如依第11條第2項規定重行評定時，按該重行評定時之標準價格增減程度調整之。調整金額以千元為單位，未達千元者，按千元計算。十、農會所有之倉庫，專供糧政機關儲存公糧，經主管機關證明者。十一、經目的事業主管機關許可設立之公益信託，其受託人因該信託關係而取得之房屋，直接供辦理公益活動使用者。」可知，房屋稅條例對於「公有」房屋供作名勝古蹟使用時，得依法免徵房屋稅，「私有」房屋供作名勝古蹟使用時，則無免徵房屋稅之規定。同屬名勝古蹟，僅因公有及私有之所有權歸屬不同，法律上即有免繳及應繳房屋稅之差別待遇，房屋稅條例上述稅捐差別待遇，如無正當理由，即有違反平等權而侵害憲法保障私有財產權之虞。
㈡再者，國營事業管理法第3條第1項第3款規定：國營事業係
依公司法之規定，由政府與人民合資經營，政府資本超過百分之五十所設立之公司法人。原告股東持股比例為公股占百分之九十六‧五一，民股占百分之三‧四九（參見本院105年度訴字第140號卷第61頁），雖屬國營事業，但其法人設立之準據法係公司法，性質上仍屬私法人（司法院釋字第305號解釋意旨參照）；另參酌國有財產法第4條第2項第3款但書規定國營事業為公司組織者，僅其股份為「事業用財產」，屬國有財產；至其所有非屬「公務用財產」及「公共用財產」之土地及建物，則非國有財產（最高行政法院102年度判字第380號判決意旨參照）。再按國有財產法第4條規定：
「（第1項）國有財產區分為公用財產與非公用財產兩類。
（第2項）左列各種財產稱為公用財產：一、公務用財產：各機關、部隊、學校、辦公、作業及宿舍使用之國有財產均屬之。二、公共用財產：國家直接供公共使用之國有財產均屬之。三、事業用財產：國營事業機關使用之財產均屬之。但國營事業為公司組織者，僅指其股份而言。（第3項）非公用財產，係指公用財產以外可供收益或處分之一切國有財產。」、第8條規定：「國有土地及國有建築改良物，除放租有收益及第4條第2項第3款所指事業用者外，免徵土地稅及建築改良物稅。」是原告為公司組織，其「事業用財產」僅指其股份而言，故系爭房屋及其土地應屬私有，亦為兩造所不爭執。
㈢次按行為時（105年7月27日修正前）文資法第4條第1項規定
：「前條第1款至第6款古蹟、歷史建築、聚落、遺址、文化景觀、傳統藝術、民俗及有關文物及古物之主管機關：在中央為行政院文化建設委員會（以下簡稱文建會）；在直轄市為直轄市政府；在縣（市）為縣（市）政府。」、第8條：「公有之文化資產，由所有或管理機關（構）編列預算，辦理保存、修復及管理維護。」及第91條規定：「私有古蹟、遺址及其所定著之土地，免徵房屋稅及地價稅。私有歷史建築、聚落、文化景觀及其所定著土地，得在百分之五十範圍內減徵房屋稅及地價稅；其減免範圍、標準及程序之法規，由直轄市、縣(市)主管機關訂定，報財政部備查。」前開文資法第8條94年2月5日之立法理由為：「一、本條新增。二、明定公有文化資產由所有或管理機關（構）編列預算保存、修復及管理維護。三、有關『公有』之定義將於施行細則中明定。」即立法理由已明確將文資法第8條有關「公有」之定義授權於施行細則中明定，惟文資法施行細則並未就「公有」之文化資產予以定義規範。雖然文建會（現為文化部）95年7月12日函釋：「一、強化文化資產之保存及活用，文化資產保存法（以下稱文資法）第8條所稱『公有』文化資產，係指國有、地方所有（包括直轄市、縣（市）及鄉（鎮、市）所有）以及國營事業所有之文化資產，或非上述機關（構）所有但由其管理維護之文化資產。按文化資產保存法第8條公『有』之概念，應包括文化資產之『所有』與『管理』。公有概念之界定非概以所有權歸屬為論斷，而應考慮保存文化資產之公益性質。二、依國營事業管理法第3條規定：『本法所稱國營事業如左：一、政府獨資經營者。二、依事業組織特別法之規定，由政府與人民合資經營者。三、依公司法之規定，由政府與人民合資經營，政府資本超過百分之五十者。其與外人合資經營，訂有契約者，依其規定。』準此，國營事業得分為政府獨資經營、依事業組織特別法及依公司法之規定而成立之三種類型。若屬於國營事業所有或管理之財產，無論事業之成立方式為何，皆屬於文化資產保存法第8條『公有』之範圍。」上開函釋主旨係在解釋文資法第8條，確認是否應由所有或管理機關（構）編列預算，辦理保存、修復及管理維護之責任，並非針對文資法第91條規範私有古蹟享有租稅減免優惠之函釋。因此文化部文化資產局105年2月16日函釋內容，重述95年7月12日之函釋，認定原告所有系爭古蹟係屬文資法第8條之「公有」古蹟，因此即非文資法第91條之「私有」古蹟等語，未加審酌上述法條之不同規範意旨，逕予比附援引，即有張冠李戴，牛頭馬嘴之違誤。依司法院釋字第137號及216號之解釋意旨，本院對於各機關依其職掌就有關法規為釋示之行政命令，仍得依據法律，表示適當之不同見解，並不受其拘束。被告一方面認定原告屬國營事業管理法之國營事業，其所有之系爭房屋為「私有房屋」（本院卷第28頁背面），另一方面又依上揭函釋認為系爭房屋為「公有古蹟」，就該房屋究屬公有或私有之事實認定，自相矛盾。
㈣再者，按國營事業管理法第1條：「國營事業之管理，依本
法之規定。」第3條：「本法所稱國營事業如下：一、政府獨資經營者。二、依事業組織特別法之規定，由政府與人民合資經營者。三、依公司法之規定，由政府與人民合資經營，政府資本超過百分之五十者。其與外人合資經營，訂有契約者，依其規定。政府資本未超過百分之五十，但由政府指派公股代表擔任董事長或總經理者，立法院得要求該公司董事長或總經理至立法院報告股東大會通過之預算及營運狀況，並備詢。」第6條：「國營事業除依法律有特別規定者外，應與同類民營事業有同等之權利與義務。」第12條：「國營事業應於年度開始前擬具營業預算，呈請主管機關核定之。」可知，國營事業不論其成立係依何種方式類型，其權利與義務除法律有特別規定者外，應與同類民營事業有同等之權利義務，而其營業預算應於年度開始前擬具預算書呈請主管機關核定之。文資法第8條規定：「公有之文化資產，由所有或管理機關（構）編列預算，辦理保存、修復及管理維護。」此規定係規範公有文化資產之保存、修復及管理，應編列預算為之。蓋公有古蹟依房屋稅條例第14條第8款之規定本即屬免徵房屋稅，然該古蹟之所有或管理機關仍須有預算，以保存、修理及管理之維護行為，兩者係屬二事。縱認文建會95年7月12日函釋將國營事業所有或管理之古蹟，認定屬第8條所稱之「公有之文化資產」範圍內，應係在釐清國營事業所有或管理之古蹟，是否應編列預算以維護古蹟之保存，不應擴大解釋扭曲法條文義，而認定國營事業所有或管理古蹟，即屬「公有古蹟」，非屬文資法第91條之「私有古蹟」。復按行為時文資法第91條規定「私有古蹟」得免徵房屋稅，其立法理由：「鑑於私有古蹟、遺址、歷史建築、聚落、文化景觀經指定或登錄後，其權利人行使權利受有諸多限制，爰規定減免其相關稅捐，以鼓勵人民參與文化保存工作。」是公有古蹟依據房屋稅條例已屬免徵房屋稅，嗣於文資法規定私有古蹟亦免徵房屋稅，使得公、私有古蹟得一致具有減免稅賦之優惠，以達文化資產保存之目的。如依原處分之認定，將使國營事業所有或管理之古蹟，排除於公、私有古蹟得免徵房屋稅範圍之外，顯非妥適。如是，則國營事業之古蹟不僅必須編列預算維護，另須繳納房屋稅，但又無從就系爭房屋為使用收益行為，對其權益與公益之取捨，顯屬失衡。
㈤按房屋稅條例第7條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成
之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」第12條規定：「房屋稅每年徵收一次，其開徵日期由省(市)政府定之。新建、增建或改建房屋，於當期建造完成者，均須按月比例計課，未滿一個月者不計。」及雲林縣房屋稅徵收細則第9條之1規定：「房屋變更使用，其變更日期，在變更月份16日以後者，當月份適用原稅率；在變更月份15日以前者，當月份適用變更後稅率。」可見房屋稅每年徵收一次，但得按月比例課徵，在變更月份15日以前者變更使用者，當月份適用變更後稅率。又按行為時文資法第17條規定：「進入古蹟指定之審查程序者，為暫定古蹟。具古蹟價值之建造物在未進入前項審查程序前，遇有緊急情況時，主管機關得逕列為暫定古蹟，並通知所有人、使用人或管理人。暫定古蹟於審查期間內視同古蹟，應予以管理維護；其審查期間以6個月為限。但必要時得延長一次。主管機關應於期限內完成審查，期滿失其暫定古蹟之效力。」故暫定古蹟於審查期間內視同古蹟。本件系爭房屋經雲林縣政府於105年1月8日以府文資一字第0000000000B號公告為暫定古蹟，原告於105年1月19日向被告所屬北港分局申請免徵房屋稅，嗣經雲林縣政府於105年7月7日以府文資二字第0000000000B號公告為雲林縣歷史建築，此有原告申請函及雲林縣政府公告在卷可稽（訴願卷第14-16頁、本院卷第33-36頁）。查105年度房屋稅之開徵日期為105年5月1日至5月31日，課稅所屬期間為104年7月1日至105年6月30日，系爭房屋於105年1月8日起變更使用，當月應適用變更後稅率，是自105年1月1日至105年6月30日止，該期間屬視同古蹟，應免徵房屋稅（共計6個月）。至於系爭房屋於105年7月7日經公告為歷止建築，得否依前揭規定申請減免房屋稅，應屬106年房屋稅核課範圍。是系爭房屋105年度之房屋稅，於104年7月1日至104年12月31日6個月期間，仍屬私有房屋，且非屬古蹟，仍無免徵房屋稅之適用。原告請求免徵系爭房屋105年度房屋稅於105年1月至6月範圍內為有理由，逾此部分為無理由。
㈥綜上所述，原處分駁回原告系爭房屋105年度免徵房屋稅之
申請，於105年1月1日至6月30日止部分，核有違誤，訴願決定未予糾正，遞予維持，亦有未合，原告訴訟意旨求予撤銷關於此部分之訴願決定及原處分，並請求就此部分作成免徵房屋稅之行政處分，為有理由，應予准許。其餘駁回原告就104年7月1日至12月30日止免徵房屋稅部分，核無違誤，訴願決定就此部分，予以維持，亦無不合。原告起訴意旨就此部分請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張及舉證，與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為一部有理由、一部無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第79條，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 12 月 22 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法官 林 秋 華
法 官 莊 金 昌法 官 張 升 星以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 105 年 12 月 22 日
書記官 林 昱 妏