臺中高等行政法院判決
106年度訴字第477號107年6月14日辯論終結原 告 李立偉訴訟代理人 許崇賓 律師被 告 財政部中區國稅局代 表 人 蔡碧珍訴訟代理人 王素芬上列當事人間退還稅款事件，原告不服財政部中華民國106年10月19日台財法字第10613942810號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣訴外人王德秀、蔡承助及鄭有福（下稱委託人）於民國（下同）103年6月4日因買賣原因，分別取得彰化縣○○鄉○○○○段○○○○○號土地應有部分155/5,760、80/5,760及185/5,760，3人應有部分合計420/5,760（下稱系爭土地）。渠等於104年2月6日與原告簽訂自益信託契約，將系爭土地以信託原因移轉登記予原告（即受託人），嗣原告於104年11月15日訂約出售系爭土地予訴外人賴淑媛，被告依財政部102年2月27日台財稅字第10100704630號函釋（下稱財政部102年2月27日函釋），按委託人原取得該不動產並完成移轉登記之日起算，計算原告於信託關係存續中出售信託財產之持有期間，係逾1年未滿2年，原告乃於105年2月18日依系爭土地銷售價格新臺幣（下同）5,457,966元，按適用稅率10％，自動報繳特種貨物及勞務稅（下稱特銷稅）545,796元，並經被告依其申報數核定在案。嗣原告於106年4月6日具文，主張系爭土地非屬行為時特種貨物及勞務稅條例之課稅範圍，申請依稅捐稽徵法第28條第2項規定，退還已繳納稅款。因被告逾兩個月仍未作成處分，原告乃依訴願法第2條規定，於106年6月26日逕行提起訴願。嗣被告以106年7月5日中區國稅彰化銷售字0000000000號函（下稱原處分）否准其申請，並經財政部於106年10月19日以台財法字第10613942810號訴願決定駁回。原告不服，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠本件系爭土地原前手之買方（即信託人）係於103年6月4日
向共有人購買，並於104年2月6日信託登記給原告，當時購買系爭土地，每坪為19,000元，俟於104年11、12月間因系爭土地與其他土地欲合併分割，訴外人賴淑媛在104年12月4日向原告購買系爭土地，原告乃於分割前將系爭土地以每坪20,000元出售予訴外人賴淑媛（買賣價金為5,457,960元），均與實際時價登錄均相符，此係經慎重考慮後，始同意按原前手買受金額每坪19,000元再加上1,000元為20,000元之價格出售予同為系爭土地共有人買方賴淑媛，其相互差額為272,960元，扣除應繳增值稅77,223元、印花稅5,862元、登記費872元、地政士代辦費12,000元，以上合計95,957元，剩餘177,003元，其信託人王德秀分配65,323元、蔡承助33,714元、鄭有福77,966元，若以投資的角度，僅有0.03％，連仲介費之比例福利均無，並無短期炒作之情事，與特種貨物及勞務稅條例係以抑制短期買賣炒作之立法目的不符。被告未為原告實質持有期間之審查，僅依土地謄本等地籍資料作形式上為審查，因而認定原告持有系爭房地之期間未達2年應課徵特銷稅，將原告視為短期炒作房地產投機客，實不符實質課稅及公平正義、比例原則。
㈡本件買賣之買方賴淑媛係系爭土地之共有人之一，於104年1
2月4日向受託人即原告購買系爭土地。原告既係系爭土地之共有人，依民法第824條第5項之規定，本得將系爭1098地號土地與其他同地段土地合併分割。而被告核課之納稅義務人即原告於104年11月15日出售信託登記之土地與訴外人賴淑媛，總面積：12,372.25平方公尺，價金為5,457,966元，此有不動產買賣契約書可參。次查系爭土地屬於非都市地區之土地，使用分區為鄉村區，不合「依法得核發建造執照……非都市土地之工業區土地」之應課稅要件，且買賣標的上並無賣方之建物存在，不合特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款「持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地及非都市土地之工業區土地」課徵特銷稅之要件。
㈢原告既未因分割而生實質經濟利益，亦非以炒作房市為目的
，即不應對之課予特銷稅：本件土地受託人即原告雖係出售系爭土地與共有人賴淑媛，但並非出售土地與共有人以外之他人；且之所以有本件買賣土地之緣由，係系爭土地因共有人眾多及複雜，無法使用土地，為促成買方能與其他共有人整體開發，且不讓購買土地成本負擔過重，故而將系爭土地低於104年公告現值而出售於共有人賴淑媛，現仍由臺灣彰化地方法院就系爭土地之分割案件審理中。原告受託取得系爭土地再將之出售予訴外人之共有人賴淑媛，並無短期炒作之情事，並非特銷稅打擊短期買賣炒作房價之立法目的所欲課稅之對象，僅係因特銷稅之立法技術不佳，該法第5條第1項第12款免徵特銷稅範圍雖為避免掛一漏萬而有「確屬非短期投機經財政部核定者」之條文，欲排除非炒作房價之納稅義務人，然因財政部之解釋函令多係針對個別爭議始修正核定項目，未能涵括所有應排除之情形，致生實務上迭有非屬短期買賣炒作房價之所有權人，亦被課徵特銷稅，針對此等不屬立法目的之規範對象卻遭「打擊錯誤」誤殺之納稅義務人，法院本應為目的性限縮解釋，而撤銷課稅處分。
㈣聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：㈠按特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款立法意旨可知，
立法者衡酌現行土地及房屋短期交易稅負偏低、甚或無稅負之不公平現象，為實現居住正義、健全房屋市場，有效遏止以房屋及土地作為商品短期投機炒作，防止高房價帶動物價上漲，爰將持有期間在2年以內之我國境內房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地及非都市土地之工業區土地，除符合同條例第5條規定之情形外，均明定為特種貨物之項目，並對銷售該特種貨物之原所有權人按其銷售價格課徵特銷稅。又該條例第2條第1項第1款所稱「持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地及非都市土地之工業區土地」之特種貨物，不論其屬單獨所有或共有或個別所有，而其一次銷售或數次銷售或分別銷售或個別銷售，均不變更其為課徵特銷稅客體之事物本質。惟因我國現行法制係將土地及其定著物明定為不動產之一種，致房屋與基地之物權得分屬不同人所有，然無論房屋或其坐落之基地，只要其中之一漲價，均將提高居住者之負擔，非但可能使鄰近周邊之房地價格產生比價連動之外溢效應，亦將間接帶動物價上漲。是基於文義解釋、體系解釋及上開特銷稅條例立法目的，凡土地上坐落有房屋，無論該房屋是否領有使用執照或辦妥保存登記，或有無經土地所有權人同意興建，只要持有期間在2年以內，則該「房屋及其坐落基地」即屬特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款所定之「特種貨物」（最高行政法院106年度判字第271號判決意旨參照）。經查系爭土地其上有未保存登記建物共21戶，其中房屋稅籍資料者有4戶建物，房屋稅起課期別分別為67年1月、74年10月、86年7月、99年7月，原查亦於106年5月22日至現場實勘，房屋狀況多為傳統磚造平房與水泥透天厝，且觀察現場仍有居住之跡象等，此有系爭土地空拍圖、內政部國土測繪中心之國土測繪圖資、彰化縣地方稅務局106年5月19日彰稅房字第1066009496號函提供之相關房屋稅籍資料及現場實勘照片等資料附原處分卷可稽，原告雖僅持有系爭土地之所有權持分420/5,760，未取得土地上房屋之所有權，然系爭土地在完成分割前，確有未保存登記建物坐落其上，是原處分核定系爭土地屬特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款所定「房屋及其坐落基地」之課稅標的，且無同條例第5條各款排除課稅規定之適用，依其申報數核定特銷稅545,796元並無不合。
㈡原告主張其出售系爭土地非屬短期投機炒作，非特種貨物及
勞務稅條例課徵對象乙節，查委託人於103年6月4日因買賣原因取得系爭土地，渠等於104年2月6日與原告簽訂自益信託契約，嗣原告於104年11月15日訂約出售系爭土地與訴外人，依財政部102年2月27日函釋，按委託人原取得該不動產並完成移轉登記之日起算，計算原告於信託關係存續中出售信託財產之持有期間（103年6月4日至104年11月15日）在2年以內，屬特種貨物及勞務稅條例規範課徵之特種貨物，且本件並不在財政部104年2月5日台財稅字第10404514520號令及同年10月12日台財稅字第10404035420號令核定「確屬非短期投機」情形之內，難謂非屬短期投機。
㈢綜上，系爭土地上存有房屋而非素地，應屬特種貨物及勞務
稅條例第2條第1項第1款所定「房屋及其坐落基地」之課稅標的，且無同條例第5條各款排除課稅規定之適用，原處分依原告申報數核定特銷稅545,796元並無不合。本件並無稅捐稽徵法第28條第2項所規定之適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤等情事，被告所屬彰化分局以原處分函復否准原告申請，尚無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：本件系爭土地是否屬於特種貨物及勞務稅條例所規範特種貨物之範圍？原處分就本件特銷稅之要件認定是否有誤？被告以原處分否准原告申請退稅，是否適法？
五、本院判斷：㈠按稅捐稽徵法第28條第2項規定：「納稅義務人因稅捐稽徵
機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。」次按特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款規定：「本條例規定之特種貨物，項目如下：一、房屋、土地：持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地及非都市土地之工業區土地。」、第3條第1項第1款及第3項規定：「（第1項）本條例所稱在中華民國境內銷售房屋、土地、特種勞務，分別指：一、房屋、土地：銷售坐落在中華民國境內之房屋、土地……（第3項）前條第1項第1款所稱持有期間，指自本條例施行前或施行後完成移轉登記之日起計算至本條例施行後訂定銷售契約之日止之期間。」、第4條第1項規定：「銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物，納稅義務人為原所有權人，於銷售時課徵特種貨物及勞務稅。」、第5條第1項規定：「第2條第1項第1款所定之特種貨物，有下列情形之一，免徵特種貨物及勞務稅：一、所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有一戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記並有自住事實，且持有期間無供營業使用或出租者。二、符合前款規定之所有權人或其配偶購買房屋及其坐落基地，致共持有2戶房地，自完成新房地移轉登記之日起算1年內出售原房地，或因調職、非自願離職、或其他非自願性因素出售新房地，且出售後仍符合前款規定者。
三、銷售與各級政府或各級政府銷售者。四、經核准不課徵土地增值稅者。五、依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前移轉者。六、銷售因繼承或受遺贈取得者。七、營業人興建房屋完成後第一次移轉者。八、依強制執行法、行政執行法或其他法律規定強制拍賣者。九、依銀行法第76條或其他法律規定處分，或依目的事業主管機關命令處分者。十、所有權人以其自住房地拆除改建或與營業人合建分屋銷售者。十一、銷售依都市更新條例以權利變換方式實施都市更新分配取得更新後之房屋及其坐落基地者。十二、確屬非短期投機經財政部核定者。」、第7條規定：「特種貨物及勞務稅之稅率為10％。但第2條第1項第1款規定之特種貨物，持有期間在1年以內者，稅率為15％。」、第16條第1項規定：「納稅義務人銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物，應於訂定銷售契約之次日起30日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額。」可知，立法者衡酌現行土地及房屋短期交易稅負偏低、甚或無稅負之不公平現象，為實現居住正義、健全房屋市場，有效遏止以房屋及土地作為商品短期投機炒作，防止高房價帶動物價上漲，爰立法將持有期間在2年以內之我國境內房屋及其坐落基地暨依法得核發建造執照之都市土地，除符合同條例第5條規定之情形外，均明定為特種貨物之項目，並針對銷售該特種貨物之原所有權人按其銷售價格課徵15％（持有1年以內）或10％（持有超過1年、2年以內）之特銷稅（特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款立法理由參照）。
㈡又凡屬於特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款本文之「
持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地」之特種貨物，而不屬於免徵特銷稅範圍者，不論其屬單獨所有或共有或個別所有，而其一次銷售或數次銷售或分別銷售或個別銷售，均不變更其為課徵特銷稅客體之事物本質，其納稅義務人有依法納稅申報之義務。又雖房屋須定著於土地，無法完全脫離土地而獨立存在，惟因我國現行法制係將土地及其定著物均明定為不動產之一種（民法第66條第1項規定參照），致房屋與基地之物權得分屬不同人所有，且除公寓大廈管理條例第4條第2項暨民法第799條第5項針對區分所有建物專有部分及其基地明定不得分離而為移轉等特別規定外，房屋（無論有無辦理保存登記）與基地均得分別為單獨交易甚至短期投機炒作之客體。況無論房屋或其坐落之基地，祇要其中之一漲價，均將提高居住者之負擔（包括買受人及承租人），非但可能使鄰近周邊之房地價格產生比價連動之外溢效應，亦將間接帶動物價上漲。是基於文義解釋、體系解釋及前揭特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款之立法目的，並避免藉人為操控以規避特銷稅之漏洞，凡土地上坐落有房屋，無論該房屋是否領有使用執照或辦妥保存登記，或有無經土地所有權人同意興建，祇要持有期間在2年以內，則該「房屋及其坐落基地」即屬特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款本文前段所定之「特種貨物」（最高行政法院106年度判字第271號判決意旨參照）。
㈢再按財政部102年2月27日台財稅字第10100704630號函釋（
即財政部102年2月27日函釋）：「二、依本條例第3條第3項規定：『前條第1項第1款所稱持有期間，指自本條例施行前或施行後完成移轉登記之日起計算至本條例施行後訂定銷售契約之日止之期間。』旨揭以不動產為信託財產辦理『自益信託』，受託人於信託關係存續中出售信託財產，如受益權始終均為委託人所有，即委託人對信託財產之實質權屬未曾變動者，於依前開規定計算持有期間時，准按委託人原取得該不動產並完成移轉登記之日起算。」㈣經查，訴外人王德秀、蔡承助及鄭有福等委託人於103年6月
4日因買賣原因取得系爭土地，並於104年2月6日與原告簽訂自益信託契約，將系爭土地以信託原因移轉登記予原告（即受託人），嗣原告於104年11月15日訂約出售系爭土地予訴外人賴淑媛，簽訂系爭土地買賣契約書；依據信託契約主要條款所載，信託目的為委託人利益由受託人管理、使用、處分（出售）信託土地所有權及分割共有物，受益人為委託人之自益信託，依財政部102年2月27日函釋：「……以不動產為信託財產辦理『自益信託』，受託人於信託關係存續中出售信託財產，如受益權始終均為委託人所有，即委託人對信託財產之實質權屬未曾變動者，於……計算持有期間時，准按委託人原取得該不動產並完成移轉登記之日起算。」應自委託人原取得該不動產並完成移轉登記之日（103年6月4日）起算，持有期間未滿2年，原告於105年2月18日補申報系爭土地銷售價格5,457,966元，依適用稅率10％，繳納特銷稅545,796元；案經被告依申報數核定，原告未於法定期間申請復查，而告確定。嗣原告於106年4月6日繕具申請書，主張系爭土地非屬特銷稅條例之課稅範圍，申請依稅捐稽徵法第28條第2項規定，退還已繳納之特銷稅。因被告逾兩個月仍未作成處分，原告乃依訴願法第2條規定，於106年6月26日逕行提起訴願。嗣被告以106年7月5日原處分否准其申請，並經財政部於106年10月19日以台財法字第10613942810號訴願決定駁回等情，經兩造陳明在卷，並為兩造所不爭執，復有原告起訴狀、原告與賴淑媛不動產買賣契約書影本、彰化縣○○鄉○○○○段○○○○○號土地登記簿謄本、臺灣彰化地方法院民事庭通知書、被告106年7月5日中區國稅彰化銷售字0000000000號函（即原處分）、財政部106年10月19日台財法字第10613942810號訴願決定書、實價登錄查詢表、被告現場實勘照片、彰化縣地方0000000000○○○鄉○○○○段○○○○○號上之房屋資料、內政部國土測繪中心國土測繪圖資料、土地空拍圖、彰化縣地方稅務局106年5月19日彰稅房字第1066009496號函、被告所屬彰化分局106年5月12日中區國稅彰化銷售字第1060253360號函、被告所屬彰化分局106年5月5日中區國稅彰化銷售字第1060253186號函特銷稅自動補報補繳繳款書、特銷稅申報核定通知書、特銷稅申報通知書、異動索引查詢資料、土地信託契約書、原告申請書、原告106年6月26日訴願書、原告106年8月10日訴願補充理由書、送達證書附原處分卷及本院卷可稽（見原處分卷第1頁至第73頁，本院卷第13頁至第71頁），上開事實堪信為真實。而本件被告以原處分否准原告之申請退還稅款，其理由為：依彰化縣地方稅務局106年5月19日以彰稅房字第1066009496號函提供之系爭土地空拍圖及內政部國土測繪中心國土測繪圖資顯示，系爭土地上有未保存登記建物共21戶，其中查有房屋稅籍資料者有4戶建物，房屋稅起課期別分別為67年1月、74年10月、86年7月、99年7月，且經被告所屬彰化分局於106年5月22日現場實勘，仍有居住之跡象。本案委託人王德秀、蔡承助、鄭有福於103年6月4日取得系爭土地持分共420/5,760，並於104年2月10日及同年2月12日將系爭土地完成信託登記予原告，原告於104年11月15日訂約出售系爭土地。本案因該土地共有人眾多，尚未完成土地分割，原告雖僅持有土地之所有權持分420/5,760，未取得土地上房屋之所有權，然系爭土地在完成分割前，確有未保存登記建物坐落其上，而特種貨物及勞物稅條例第2條第1項第1款前段所稱「房屋及其坐落基地」，僅以土地上有房屋為已足，並不因該坐落基地係屬都市土地或非都市土地、房屋與土地之所有權人是否同一而有別。故系爭土地上既然有房屋，即屬於特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款前段「持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地」，為特銷稅課稅範圍。原告於105年2月18日依系爭土地銷售價格5,457,966元，按適用稅率10％申報並繳納特銷稅額545,796元，尚無稅捐稽徵法第28條規定適用法令錯誤之情事。揆諸首揭規定，被告原處分並無違誤，訴願決定予以駁回，亦無不合。㈤原告起訴主張本件系爭土地非屬特種貨物及勞務稅條例所規
定之特種貨物乙節，經查，雖系爭土地之使用分區為鄉村區，然系爭土地上有未保存登記之建物共21戶，其中房屋稅籍資料者有4戶建物，房屋稅起課期別分別為67年1月、74年10月、86年7月、99年7月，被告原查亦於106年5月22日至現場實勘，房屋狀況多為傳統磚造平房與水泥透天厝，且觀察現場仍有居住之跡象等，此有系爭土地空拍圖（見原處分卷第19頁至第20頁）、內政部國土測繪中心之國土測繪圖資（見原處分卷第18頁）、彰化縣地方稅務局106年5月19日彰稅房字第1066009496號函提供之相關房屋稅籍資料（見原處分卷第7頁至第16頁、第21頁）及現場實勘照片（見原處分卷第1頁至第6頁）等資料可稽，原告雖僅持有系爭土地之所有權應有部分420/5,760，未取得土地上房屋之所有權，然系爭土地在完成分割前，確有未保存登記建物坐落其上，是系爭土地屬特種貨物及勞務稅條例第2條第1項第1款前段所定「房屋及其坐落基地」之課稅標的。故原告依同條例第4條、第7條規定，以系爭土地銷售價格5,457,966元之10％繳納特銷稅545,796元，無稅捐稽徵法第28條規定適用法令錯誤之情事，被告以原處分駁回原告退還稅款之申請，於法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤。原告此部分主張，並非可採。
㈥原告另主張其並無賺取鉅大獲利，並非短期炒作房地之投機客乙節，經查：
⒈衡酌100年5月4日制定公布特種貨物及勞務稅條例前之土
地及房屋短期交易稅負偏低，甚或無稅負，為抑制短期炒作，立法機關爰以該條例第2條第1項第1款規定持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地為課稅項目，以達健全房屋市場之立法目的，並於該條例第5條規定合理、常態及非自願性移轉房地之情形，排除課稅，以符合其立法意旨。又鑑於現行實務尚有其他非屬短期投機交易情形，因個案情節不一而難以逐一類型化規範，為避免產生不合理課稅情形，特種貨物及勞務稅條例第5條遂於104年1月7日增訂第1項第12款「確屬非短期投機經財政部核定者」，亦可免徵特銷稅，同時增訂第2項規定：「本條例修正施行時，尚未核課或尚未核課確定案件，適用前項第12款規定。」財政部嗣依特種貨務及勞務稅條例第5條第1項第12款規定之授權，於104年2月5日以台財稅字第10404514520號令（下稱財政部104年2月5日令）通案核定：「符合下列情形之一者，屬特種貨物及勞務稅條例第5條第1項第12款規定『確屬非短期投機』，免徵特種貨物及勞務稅，並自中華民國000年0月0日生效：一、所有權人銷售自二親等以內親屬受贈取得之不動產，且該贈與人贈與前持有該不動產之期間逾2年者。二、繼承人銷售因繼承區段徵收領回抵價地之請求權而取得之不動產。三、繼承人銷售其以繼承之遺產交換取得同一被繼承人遺產範圍內之不動產。
四、依遺囑以遺產中之不動產成立之公益信託，受託人本於信託意旨銷售該信託財產。五、夫妻銷售婚前各自取得且符合同條項第1款規定之不動產。六、所有權人銷售持有逾2年或符合同條項第1款規定之房地，其併同銷售因車位交換而取得同一社區或大樓之停車位。七、所有權人銷售因借名登記經出名人返還之不動產，所有權人及出名人持有該不動產期間合計逾2年者。八、所有權人銷售於取得土地前遭他人越界建築房屋部分之土地與房屋所有人。
九、因交通事故遭受重大傷害取自加害人賠償之不動產，所有權人為籌措醫藥費而銷售該不動產。十、所有權人銷售其依山坡地保育利用條例第37條規定取得之土地。十一、依中華民國紅十字會法設立之組織銷售受贈取得之不動產。」繼於104年10月12日發布台財稅字第10404035420號令（下稱財政部104年10月12日令）規定：「符合下列情形之一者，屬特種貨物及勞務稅條例第5條第1項第12款規定『確屬非短期投機』，免徵特種貨物及勞務稅，並自中華民國000年0月0日生效：一、所有權人銷售自二親等以內親屬受贈取得之不動產，且該贈與人係因繼承取得該不動產者。二、直系親屬間交換不動產，且交換後持有該不動產之期間均逾2年者。三、所有權人銷售因繼承信託利益請求權而取得之不動產。四、依家庭暴力防治法取具保護令之所有權人為躲避施暴者，銷售其名下僅有1戶且確供自住使用之房地。五、所有權人銷售持有逾2年之房地，併同銷售之共有設施及基地應有部分。六、所有權人為興建慈善事業使用之房舍所購買之土地，已取具建造執照，因通行權糾紛無法動工，且經調解無效果而銷售該土地。七、所有權人銷售於取得土地前遭鄰居占用供車輛出入等非建築使用部分之土地與該占有人，且以相當於其購入成本銷售。八、所有權人購入房地後，始知該房屋之氯離子或輻射含量逾國家檢測標準值，經法院訴訟、和解或調解委員會調解解除契約未成立，且以相當於其購入成本銷售該房地。九、債權人經向法院聲明承受取得債務人之持分房地，嗣經法院訴訟、和解或調解委員會調解，且以相當於原承受價格銷售與其他共有人。十、所有權人經向法院聲明承受不動產並繳清差額價金，因債務人提起異議之訴，致2年後始取得權利移轉證書，嗣訂約銷售該不動產。十一、扶養義務人為履行其扶養義務依法院和解移轉持有已逾2年之不動產與受讓人，受讓人亦依該和解內容銷售該不動產者。十二、所有權人以持有逾2年之自住房屋及地上權與營業人合建分屋，嗣取得未達1戶之持分房地，並與共有之營業人併同銷售。」故特種貨物及勞務稅條例修正施行時，尚未核課或尚未核課確定案件，自須符合上揭財政部104年2月5日令及104年10月12日令所核定之23種類型，始得依修正後特種貨物及勞務稅條例第5條第1項第12款規定免徵特銷稅。
⒉惟查，本件原告出售系爭土地之事由，非屬上述之財政部
104年2月5日令及104年10月12日令所定之「確屬非短期投機」類型，原告主張其出售系爭房地之行為，應屬非短期投機，不應課徵特銷稅云云，亦無可採。
六、綜上所述，原告所訴，均無足採，被告以系爭土地銷售價格5,457,966元，按適用稅率10％，核定原告之特種貨物及勞務稅545,796元，並無不合，原告對此亦未提起行政救濟，已屬確定，本件並無稅捐稽徵法第28條第2項所規定之適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤等情事，被告以原處分否准原告申請退稅，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之判斷，爰不一一論列。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 6 月 28 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 林 秋 華
法 官 劉 錫 賢法 官 莊 金 昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 107 年 7 月 6 日
書記官 李 孟 純