臺中高等行政法院判決
107年度訴字第205號107年12月6日辯論終結原 告 林佳陞被 告 財政部中區國稅局代 表 人 蔡碧珍訴訟代理人 鄭智仁上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國107年7月9日台財法字第10713922790號訴願決定（案號：第00000000號）提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
一、原告之訴及追加之訴均駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
一、按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意，或行政法院認為適當者，不在此限。」行政訴訟法第111條第1項定有明文。而變更或追加他訴是否適當，則應就訴訟資料利用之可能、當事人利益、訴訟經濟等具體情事加以衡量。本件起訴狀送達後，原告於107年8月8日以訴之聲明追加狀追加訴之聲明「原費用計算基準之核定點數應改以詳細表所載為之」，因被告對原告訴之追加表示不同意（見107年10月9日準備程序筆錄，本院卷第108頁），又本院認為原告撤銷訴訟若勝訴，已足以達成原告訴之利益，且原告並未提起此部分之課予義務訴願，準此，原告此部分追加聲明並不適當，不予准許，應予駁回。
二、爭訟概要：緣原告係安得牙醫診所負責人，102及103年度綜合所得稅結算申報，分別列報源自該診所執行業務所得新臺幣（下同）1,008,831元及852,848元，經財政部南區國稅局（下稱南區國稅局）依查得資料核定2,109,027元及2,093,691元，通報被告所屬北港稽徵所歸戶核定原告102及103年度綜合所得總額3,652,223元及3,725,767元，以原處分補徵應納稅額191,134元及215,120元。原告不服，申經復查，經被告以107年3月29日中區國稅法二字第1070003413號復查決定維持原處分，提起訴願，經財政部以107年7月9日台財法字第10713922790號訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告起訴主張及聲明：㈠主張要旨：
1.原告屬於參與醫療資源不足地區改善方案之健保特約院所，所持之「全民健康保險特約醫事服務機構申請醫療費用分列項目參考表」（下稱分列項目表）受限於衛生福利部中央健康保險署（下稱健保署）資訊系統，僅可列出可申報一般點數受核定數額，不如原告自行向健保署申請之「安得牙醫診所核定暨核減點數明細表」（下稱系爭明細表）所載之核定點數詳實，被告不以系爭明細表核定之點數為依據核算原告執業所得之必要費用，卻以一般普通院所所採之分列項目表中核定點數為依據，顯然違反行政程序法第9條規定。原告達成醫療資源不足地區改善方案之服務條件所得到保障核定點數與分列項目表「服務點數」之差額收入，被告竟然全數不予計算必要費用，違反比例原則。原告不爭執被告依「執行業務者費用標準」對原告計算其執行業務所得，然被告任意擴張解釋其所謂醫療服務點數為分列項目表「服務點數」，捨棄健保署所核定點數，實有違誤。
⒉原告於訴願提出104年度起分列項目表中因保障額度之差
額已併計有78％之費用，彰顯訴願決定書自創「醫療服務點數」之謬誤。原告不爭執以「執行業務者費用標準」核定計算費用，本案爭點在於「核定點數」資料之擇取。臺北高等行政法院103年度簡上字第187號判決認定對未設置帳簿並保存憑證之醫療院所，以「健保署核定之點數」作為計算費用之標準，亦為原告所認同，但該案之原告並未辦理如原告系爭明細表所載「核定點數」之醫療服務資訊以為被告核定。本件被告誤將「健保署核定之點數」認定為一般通報之分列項目表之點數，無法呈現原告已完成醫療服務量之全貌受核之點數。被告所為之裁量與決定，違背「法律優越原則」、「誠信原則」、「比例原則」，為裁量濫用之重大瑕疵。
㈡聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
四、被告答辯及聲明：㈠答辯要旨：
⒈按執行業務者應設置帳簿，詳細記載其業務收支項目，倘
其未能提供證明所得額之帳簿文據，稽徵機關自得照同業一般收費及費用標準核定其所得額，此觀所得稅法第14條第1項第2類、第83條第1項、同法施行細則第13條第1項及執行業務所得查核辦法第8條前段規定即明。而財政部所訂定推計上開所得之必要費用標準，乃係考量上開所得之各項成本費用計算因某些因素或行業特性而有其難度，故訂定減除標準，俾利於納稅義務人無法提示相關成本及必要費用時得以推計運用，自有其客觀性及公正性，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則。本件被告以原告未設帳記載並保存憑證，依執行業務暨其他所得收入歸戶清單、分列項目表、原告填報之執行業務狀況調查紀錄表等資料，分別核定安得牙醫診所102及103年度健保收入（含部分負擔）3,193,451元及3,030,997元、掛號費收入71,970元及81,780元、一般門診收入413,000元及450,000元、其他（利息）收入1,250元及1,275元，合計3,679,671元及3,564,052元。並依分列項目表核定點數，按財政部102及103年度頒訂費用標準，減除健保收入必要費用1,349,307元（健保署核定點數1,729,881點0.78）及1,226,573元（健保署核定點數1,572,530點0.78）、掛號費收入必要費用56,137元（71,970元78％）及63,788元【（100,050元－18,270元）78％】、一般門診收入必要費用165,200元（413,000元40％）及180,000元（450,000元40％），核定102及103年度執行業務所得2,109,027元（3,679,671－1,349,307－56,137－165,200）及2,093,691元（3,564,052－1,226,573－63,788－180,000），歸課原告各該年度綜合所得稅，並無不合。
⒉原告主張應以安得牙醫診所取自健保署之系爭明細表所載
每月保障額度220,000點數為健保收入必要成本費用之基礎乙節，查財政部103年3月19日台財稅字第10304519071號令核定之「102年度執行業務者費用標準」及104年4月2日台財稅字第10404503601號令核定之「103年度執行業務者費用標準」，係財政部為協助所屬稽徵機關認定執行業務者費用，依所得稅法第13條第2項規定所訂頒之認定事實基準。其中關於西醫師健保收入之必要費用以健保局核定點數為計算基礎部分，係財政部依各地區國稅局上報各該業同業公會意見，以健保署核定之點數為基礎，考量全民健康保險總額支付制度之特性，認為以健保署核定之服務點數較為接近各醫療院所當年度實際提供之醫療服務量，故對未設置帳簿並保存憑證之醫療院所，以健保署核定之點數，作為計算費用之標準，核定「執行業務者費用標準」，乃具正當之聯結，自得為財政部所屬稽徵機關所援用。又健保署核定點數乃係以西醫師提供醫療服務為前提，該點數可適度反映其所取得健保收入對應之必要費用支出，且健保署給予偏鄉醫師上述保障給付，與計算個人之稅捐負擔能力係屬二事，有臺北高等行政法院103年度簡上字第187號判決可資參照。本件安得牙醫診所102及103年度分列項目表之核定點數經被告函請健保署南區業務組查證無誤，有該業務組106年12月22日健保南費三字第1065023490號書函影本（乙證7）附卷可稽。被告依健保署南區業務組通報之分列項目表所載102及103年度健保核定點數1,729,881點及1,572,530點（乙證4），核算健康保險收入之成本費用，洵屬有據。原告主張，委無足採。
㈡聲明：駁回原告之訴。
五、爭點：㈠所謂健保署「核定點數」為何？係以健保署所核定之「安得
牙醫診所核定暨核減點數明細表」（即系爭明細表）為基準，抑或以「全民健康保險特約醫事服務機構申請醫療費用分列項目表」（即分列項目表）所列之核定點數為基準？換言之，原告102及103年度之執行業務所得中，依全民健康保險醫療資源不足地區改善方案訂定之保障額度220,000元所取得之差額補助收入，得否減除必要費用？㈡被告以系爭差額補助收入並無必要費用減除規定，僅依健保
署通報之分列項目表核定之點數，以每點0.78元計列健保收入必要費用，並依財政部頒訂之執行業務者費用標準計算掛號費收入及一般門診收入之必要費用，是否適法？
六、本院的判斷：㈠前提事實：本件原告係安得牙醫診所負責人，102及103年度
綜合所得稅結算申報，分別列報該診所健保收入3,141,561元及2,984,237元、掛號費收入80,400元及74,180元、自費收入500,000元及300,000元，合計3,721,961元（3,141,561元＋80,400元＋500,000元）及3,358,417元（2,984,237元＋74,180元＋300,000元），減除必要費用，申報執行業務所得總額1,008,831元及852,848元（乙證3，原處分卷1第179頁至第180頁、第171頁至第172頁），經南區國稅局依健保署南區業務組通報之分列項目表（乙證4）及原告填報之執行業務狀況調查紀錄表（乙證5），核定該診所102及103年度健保收入（含部分負擔）3,193,451元及3,030,997元、掛號費收入71,970元及81,780元、一般門診收入413,000元及450,000元、其他（利息）收入1,250元及1,275元，合計3,679,671元及3,564,052元，並依分列項目表核定點數，按102及103年度財政部頒訂之執行業務者費用標準（下稱財政部部頒費用標準）計算其必要成本費用，核定執行業務所得2,109,027元及2,093,691元（乙證6）。原告不服，主張南區國稅局依健保署南區業務組通報之分列項目表所核算之點數，遺漏該診所配合政府政策執行「全民健康保險牙醫門診總額醫療資源不足地區改善方案」（下稱改善方案）至偏鄉執業，取得保障額度之點數，原核定有誤，請重新核定必要費用等，申經被告以107年3月29日中區國稅法二字第1070003413號復查決定（乙證2）略以：⒈查基於全民健康保險總額支付制度之特色，如以全民健康保險收入作為核算費用之基礎，無法表達醫療院所之真實費用，故自95年度起，以各該醫療院所每年經健保署核定之服務點數，按每點0.78元計算其成本費用。次查，前揭102年度改善方案（與103年度相似）所訂「牙醫師至牙醫醫療資源不足地區執業服務計畫」第9點醫療費用申報、支付及審查：「㈠執業地點門診費用支付原則……2.以該區核定點數及每點支付金額計算，但每點支付金額至少1元，每月依牙醫醫療資源不足地區分級設定保障額度計算，如申報點數超過保障額度者，以實際申報點數計算……4.分級設定保障額度如下……（2）二級『牙醫醫療資源不足地區』保障額度：每月為22萬元……。」（見原處分卷1第102頁）即參與計畫之各診所依當月實際承作醫療服務申報醫療費用點數，如申報點數未達保障額度，健保署則依保障額度金額支付。原告執業之地區係屬二級「牙醫醫療資源不足地區」，該診所每月取得保障額度收入220,000元之保障額度點數並非屬其實際提供醫療服務而經健保署核定之醫療服務點數，即該保障額度點數係規定醫療資源不足地區執業之醫師將給予一定基本保障補助，以彌補可得申請健保點數之不足，即醫療資源不足地區醫師每月所能取得之最低給付金額。至健保署核定之服務點數較為接近各醫療院所當年度實際提供醫療服務量，該點數可適度反映其所取得健保收入對應之必要費用支出，乃具正當之聯結，是以原查依健保署核定之點數計算成本費用，並無不合，原告主張容有誤解。⒉至原告主張分列項目表所載之點數，遺漏該診所因執行改善方案取得保障額度之點數乙節，經南區國稅局向健保署南區業務組查證，該業務組於106年12月22日以健保南費三字第1065023490號書函復（乙證7），其所提供安得牙醫診所102及103年度申請醫療費用分列項目表之核定點數無誤。從而，原查以原告所經營安得牙醫診所，未提供帳簿、文據供核，乃依健保署南區業務組通報之分列項目表所載102及103年度健保核定點數1,729,881點及1,572,530點，以每點0.78元計算屬健保收入之成本費用1,349,307元（1,729,8810.78元）及1,226,573元（1,572,5300.78元），並無不合。原核定原告源自安得牙醫診所102及103年度執行業務所得2,109,027元及2,093,691元，依規定並無不合等由，駁回其復查之申請。原告提起訴願，經財政部以107年7月9日台財法字第10713922790號訴願決定（乙證1）駁回。以上事實有各項資料可查（乙證1至7，本件判決相關證據之編號詳附表）。
㈡財政部部頒費用標準所謂健保署「核定點數」係以健保署所
核定之「全民健康保險特約醫事服務機構申請醫療費用分列項目表」（即分列項目表）所列之核定點數為基準。原告102及103年度之執行業務所得中，依全民健康保險醫療資源不足地區改善方案訂定之保障額度220,000元所取得之差額補助收入，依102年度及103年度財政部部頒費用標準，並無減除必要費用之規定：
⒈應適用的法令：102年度及103年度執行業務者費用標準（
即財政部部頒費用標準）、納稅者權利保護法第14條第2項及第3項。
⒉依上述102年度及103年度財政部部頒費用標準規定，執行
業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，應依核定收入總額按下列標準（金額以新臺幣為單位）計算其必要費用，但稽徵機關查得之實際所得額較依下列標準計算減除必要費用後之所得額為高者，應依查得資料核計之：十、西醫師：㈠全民健康保險收入（含保險對象依全民健康保險法第43條及第47條規定應自行負擔之費用）：依中央健康保險署核定之點數，每點0.78元。又稅捐稽徵機關推計課稅，應斟酌與推計具有關聯性之一切重要事項，依合理客觀之程序及適切之方法為之。推計，有2種以上之方法時，應依最能切近實額之方法為之。
⒊經查，分列項目表之核定點數，係健保署考量一般費用點
數、門診部分負擔金額及調整補付費用點數及追扣費用點數調整而得。其中主要點數組成係來自於一般費用點數，而一般費用點數則是由原告自行申請點數加上巡迴醫療核定論次點數，再扣除經健保署核減點數而得【102年度一般費用點數1,676,348＝原告申請點數1,118,508＋巡迴醫療論次點數562,500－核減點數4,660；102年度核定點數1,729,881＝1,676,348＋（6,350＋45,540）＋2,043－400；103年度一般費用點數1,476,066＝原告申請點數1,081,136＋巡迴醫療論次點數396,900－核減點數1,970；103年度核定點數合計1,572,530＝一般費用點數1,476,066＋部分負擔金額（4,470＋42,290）＋補付費用點數49,704】（乙證4、原處分卷1第37頁）。簡言之，被告採用分列項目表之核定點數，主要係來自於原告自行申請之點數，該點數反映原告實際提供醫療服務所產生之成本。依據全民健康保險法第62條第1項及第3項之規定：「保險醫事服務機構應依據醫療服務給付項目及支付標準、藥物給付項目及支付標準，向保險人申報其所提供之醫療服務之點數及藥物費用」及「保險人應依前條分配後之醫療給付費用總額及經其審查後之醫療服務總點數，核算每點費用；並按各保險醫事服務機構經審查後之點數，核付其費用。」可知健保署依據醫療院所看診消耗之醫療成本給予點數，故經健保署核定之分列項目表核定點數，相當程度可代表該醫療院所之服務量，而與醫療活動息息相關，被告依分列項目表核定點數認列必要費用，應屬具關聯性，符合納稅者權利保護法第14條第2項及第3項規定，原處分並無違誤。
⒋而原告所經營之安得牙醫診所，其配合政府政策執行「全
民健康保險牙醫門診總額醫療資源不足地區改善方案」（即改善方案）至偏鄉執業，依該方案之規定，「……九、醫療費用申報與支付，㈠執業地點門診服務醫療費用支付原則，1.參加本計畫之特約醫事服務機構申報醫療服務支付項目及點數時，按全民健康保險醫療服務給付項目及支付標準辦理。2.以該區每點支付金額及核定點數計算，但每點支付金額至少1元，每月依牙醫醫療資源不足地區分級設定保障額度計算，如申報點數超過保障額度者，以實際申報點數計算；本醫療費用已包含承作基本費用、定額變動及風險分擔醫療費用……4.分級設定保障額度如下……⑵二級牙醫醫療資源不足地區保障額度：每月為22萬元。……6.核定：醫療點數經審查後，以該區每點支付金額至少1元計算，每月低於本計畫執行度認定標準，設定保障額度者，以保障額度計；高於保障額度者，以實際核定點數與每點支付金額核付。」（甲證3），若申報點數未達保障額度，以保障額度計算；如申報點數超過保障額度者，以實際申報點數計算。其健保署所給予保障額度超過申報點數之差額補助收入，係對於原告投入偏鄉地方執業之鼓勵措施，以補貼其客源不足之所得。經查，原告於10
2、103年度申報之點數均未超過保障額度（甲證1），意即原告實際投入之醫療成本未達到保障額度之標準，其支領之收入有相當程度是屬補貼其因於偏鄉執業而客源不足之所得，其並未有實際發生相對補助金額之成本費用。又依102及103年度財政部部頒費用標準，並無針對系爭差額補助收入有必要費用得以減除之規定。是以，被告以分列項目表之核定點數為基準，而不以系爭明細表之核定點數計算全民健康保險收入之必要費用，並無不合。原告主張應以系爭明細表之核定點數為計算費用之基準云云，核無足採。
⒌另原告主張104年度財政部部頒費用標準已規定差額補助
收入得以78％計算必要費用，有被告於107年10月9日準備庭當庭所提出之資料可稽（乙證8）乙節。然查，雖然財政部於105年2月2日以台財稅字第10404701801號令訂定104年度財政部部頒費用標準，其中針對西醫師之全民健康保險收入必要費用之規定，增列但書「但依全民健康保險醫療資源不足地區改善方案所訂保障額度補足差額之收入，減除百分之七十八必要費用。」惟本案為102及103年度之執行業務所得核定案件，無法適用104年度財政部部頒費用標準，原告主張顯有誤解，併予敘明。
㈢是以，被告以系爭差額收入並無必要費用減除規定，依健保
署通報之分列項目表核定之點數，以每點0.78元計列健保收入必要費用，並依財政部部頒標準計算掛號費收入及一般門診收入之必要費用，並無違誤：
⒈應適用的法令：行為時所得稅法第14條第1項第2類前段、
第83條第1項；所得稅法施行細則第13條；執行業務所得查核辦法第8條前段、102及103年度財政部部頒費用標準。
⒉依上述法令規定，個人之綜合所得總額中執行業務所得係
指執行業務者之業務或演技收入，減除成本及其他直接必要費用後之餘額。稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。該收費及費用標準，由財政部各地區國稅局徵詢各該業同業公會意見擬訂，報請財政部核定之。執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第83條及同法施行細則第13條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。又依102及103年度財政部部頒費用標準規定，西醫師未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，102及103年度應依核定收入總額按下列標準（金額以新臺幣為單位）計算其必要費用，但稽徵機關查得之實際所得額較依下列標準計算減除必要費用後之所得額為高者，應依查得資料核計之：⑴全民健康保險收入（含保險對象依全民健康保險法第43條及第47條規定應自行負擔之費用）：依健保署核定之點數，每點0.78元。⑵掛號費收入：78％。⑶非屬全民健康保險收入：①醫療費用收入不含藥費收入：20％。②醫療費用收入含藥費收入，牙醫依40％計算費用。
⒊經查，原告參與改善方案執行業務，惟其未有設置帳簿憑
證，故有關收入、成本費用之核定，適用執行業務所得查核辦法之規定，由被告依據查得資料核定執行業務收入並依102及103年度財政部部頒費用標準計算必要費用如下：
⑴102年度執行業務收入及必要費用：
①原告申報數：健保收入3,141,561元、掛號費收入80,
400元、自費收入500,000元，執行業務收入合計3,721,961元；必要費用原告申報數2,713,130元；執行業務所得1,008,831元（3,721,961-2,713,130）。
②被告核定數：經南區國稅局依健保署南區業務組通報
之分列項目表（乙證4）及原告填報之執行業務狀況調查紀錄表（乙證5），核定該診所102年度健保收入（含部分負擔）3,193,451元、掛號費收入71,970元、一般門診收入413,000元、其他（利息）收入1,250元，執行業務收入合計3,679,671元；並依分列項目表核定點數，按102年度財政部部頒費用標準計算其必要成本費用：健保收入必要費用1,349,307元（1,729,881點0.78）元、掛號費收入必要費用56,137元（71,970元78％）、一般門診收入必要費用165,200元（413,000元40％），必要費用合計1,570,644元，執行業務所得核定數2,109,027元（3,679,671－1,570,644）。揆諸上述規定，並無不合。
⑵103年度執行業務收入及必要費用：
①原告申報數：健保收入2,984,237元、掛號費收入74,
180元、自費收入300,000元，執行業務收入合計3,358,417元；必要費用原告申報數2,505,569元；執行業務所得852,848元（3,358,417－2,505,569）。
②被告核定數：經南區國稅局依健保署南區業務組通報
之分列項目表（乙證4）及原告填報之執行業務狀況調查紀錄表（乙證5），核定該診所103年度健保收入（含部分負擔）3,030,997元、掛號費收入81,780元、一般門診收入450,000元、其他（利息）收入1,275元，執行業務收入合計3,564,052元；並依分列項目表核定點數，按103年度財政部部頒費用標準計算其必要成本費用：健保收入必要費用1,226,573元（1,572,530點0.78）元、掛號費收入必要費用63,788元（81,780元78％）、一般門診收入必要費用180,000元（450,000元40％），必要費用合計1,470,361元，執行業務所得核定數2,093,691元（3,564,052－1,470,361）。揆諸上述規定，並無不合。
⒋綜上所述，原告102及103年度綜合所得稅結算申報，列報
源自安得牙醫診所執行業務所得1,008,831元及852,848元，經南區國稅局依查得資料核定2,109,027元及2,093,691元，通報被告歸戶核定原告102及103年度綜合所得總額3,652,223元及3,725,767元，補徵應納稅額191,134元及215,120元，並無違誤。
㈣本件判決基礎已經明確，兩造其餘的攻擊防禦方法及訴訟資
料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述的必要，併予敘明。
七、結論：原處分並無違誤，復查決定及訴願決定分別予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。
中 華 民 國 107 年 12 月 20 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 林 秋 華
法 官 劉 錫 賢法 官 莊 金 昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 107 年 12 月 27 日
書記官 李 孟 純附錄本判決引用的相關條文：
【行為時所得稅法】第14條第1項第2類前段個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之……第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除……成本……其他直接必要費用後之餘額為所得額。
第83條第1項稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。
【納稅者權利保護法】第14條第2項及第3項（第2項）稅捐稽徵機關推計課稅，應斟酌與推計具有關聯性之一切重要事項，依合理客觀之程序及適切之方法為之。
（第3項）推計，有2種以上之方法時，應依最能切近實額之方法為之。
【所得稅法施行細則】第13條執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。前項收費及費用標準，由財政部各地區國稅局徵詢各該業同業公會意見擬訂，報請財政部核定之。
【執行業務所得查核辦法】第8條前段執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第83條及同法施行細則第13條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。
【103年度執行業務者費用標準】（財政部104年4月2日台財稅字
第10404503601號令訂定）執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，103年度應依核定收入總額按下列標準（金額以新臺幣為單位）計算其必要費用，但稽徵機關查得之實際所得額較依下列標準計算減除必要費用後之所得額為高者，應依查得資料核計之：
十、西醫師：㈠全民健康保險收入（含保險對象依全民健康保險法第43條及第
47條規定應自行負擔之費用）：依中央健康保險署核定之點數，每點零點七八元。
㈡掛號費收入：百分之七十八。
㈢非屬全民健康保險收入
1.醫療費用收入不含藥費收入：百分之二十。
2.醫療費用收入含藥費收入，依下列標準計算：
（1）內科：百分之四十。
（2）外科：百分之四十五。
（3）牙科：百分之四十。
（4）眼科：百分之四十。
（5）耳鼻喉科：百分之四十。
（6）婦產科：百分之四十五。
（7）小兒科：百分之四十。
（8）精神病科：百分之四十六。
（9）皮膚科：百分之四十。
（10）家庭醫學科：百分之四十。
（11）骨科：百分之四十五。
（12）其他科別：百分之四十三。㈣診所與衛生福利部所屬醫療機構合作所取得之收入，比照第1款至第3款減除必要費用。
㈤人壽保險公司給付之人壽保險檢查收入，減除百分之三十五必要費用。
㈥牙醫師配合政府政策辦理老人、中低收入身心障礙者補助裝置假牙計畫收入，減除百分之七十八必要費用。
【102年度執行業務者費用標準】（103年3月19日財政部台財稅字第10304519071號令訂定）執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，102年度應依核定收入總額按下列標準（金額以新臺幣為單位）計算其必要費用，但稽徵機關查得之實際所得額較依下列標準計算減除必要費用後之所得額為高者，應依查得資料核計之：
十、西醫師：㈠全民健康保險收入（含保險對象依全民健康保險法第43條及第
47條規定應自行負擔之費用）：依中央健康保險署核定之點數，每點零點七八元。
㈡掛號費收入：百分之七十八。
㈢非屬全民健康保險收入
1.醫療費用收入不含藥費收入：百分之二十。
2.醫療費用收入含藥費收入，依下列標準計算：
（1）內科：百分之四十。
（2）外科：百分之四十五。
（3）牙科：百分之四十。
（4）眼科：百分之四十。
（5）耳鼻喉科：百分之四十。
（6）婦產科：百分之四十五。
（7）小兒科：百分之四十。
（8）精神病科：百分之四十六。
（9）皮膚科：百分之四十。
（10）家庭醫學科：百分之四十。
（11）骨科：百分之四十五。
（12）其他科別：百分之四十三。㈣診所與衛生福利部所屬醫療機構合作所取得之收入，比照第1款至第3款減除必要費用。
㈤人壽保險公司給付之人壽保險檢查收入，減除百分之三十五必要費用。
㈥牙醫師配合政府政策辦理老人、中低收入身心障礙者補助裝置假牙計畫收入，減除百分之七十八必要費用。
附表、證據編號對照表┌──────┬─────┬──────┬─────┬─────┐│證據編號 │證據名稱 │ 證據內容 │所附卷宗 │頁碼 │├──────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│甲證1 │100至104年│附件3 │本院卷 │第37至41頁││ │度安得牙醫│ │ │ ││ │診所核定暨│ │ │ ││ │核減點數明│ │ │ ││ │細表影本 │ │ │ │├──────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│甲證2 │分列項目表│ │本院卷 │第45頁 ││ │格式 │ │ │ │├──────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│甲證3 │102年度全 │附件5 │本院卷 │第47至58頁││ │民健保牙醫│ │ │ ││ │門診總額醫│ │ │ ││ │療資源不足│ │ │ ││ │地區改善方│ │ │ ││ │案影本 │ │ │ │├──────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│甲證4 │訴願書 │ │訴願卷2（ │第9頁 ││ │ │ │可閱） │ │├──────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│乙證1 │財政部107 │ │本院卷；原│第27至34頁││ │年 7月9日 │ │處分卷1（ │；第215至2││ │台財法字第│ │可閱）；訴│22頁；第30││ │ 000000000│ │願卷2（可 │至37頁 ││ │90號訴願決│ │閱） │ ││ │定書影本 │ │ │ │├──────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│乙證2 │被告107年3│ │本院卷；原│第17至23頁││ │月29日中區│ │處分卷1（ │；第205至2││ │國稅法二字│ │可閱） │11頁 ││ │第 0000000│ │ │ ││ │413號復查 │ │ │ ││ │決定影本 │ │ │ │├──────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│乙證3 │原告102及1│ │原處分卷1 │第170至185││ │03年度綜合│ │（可閱） │頁 ││ │所得稅結算│ │ │ ││ │申報及核定│ │ │ ││ │通知書影本│ │ │ ││ │ │ │ │ │├──────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│乙證4 │安得牙醫診│ │原處分卷1 │第131、139││ │所102及103│ │（可閱） │頁 ││ │年度全民健│ │ │ ││ │康保險特約│ │ │ ││ │醫事服務機│ │ │ ││ │構申請醫療│ │ │ ││ │費用分列項│ │ │ ││ │目參考表 │ │ │ │├──────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│乙證5 │財政部南區│ │原處分卷1 │第113至120││ │國稅局102 │ │（可閱） │頁、第132 ││ │及103年度 │ │ │至133頁 ││ │醫療院所等│ │ │ ││ │執行業務狀│ │ │ ││ │況調查紀錄│ │ │ ││ │表影本 │ │ │ │├──────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│乙證6 │財政部南區│ │原處分卷1 │第134、140││ │國稅局嘉義│ │（可閱） │頁 ││ │縣分局102 │ │ │ ││ │及103年度 │ │ │ ││ │綜合所得稅│ │ │ ││ │執行業務及│ │ │ ││ │其他所得人│ │ │ ││ │工逕核案件│ │ │ ││ │審核報告表│ │ │ ││ │影本 │ │ │ │├──────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│乙證7 │健保署南區│ │原處分卷1 │第144頁 ││ │業務組106 │ │（可閱） │ ││ │年12月22日│ │ │ ││ │健保南費三│ │ │ ││ │字第106502│ │ │ ││ │3490號書函│ │ │ ││ │影本 │ │ │ │├──────┼─────┼──────┼─────┼─────┤│乙證8 │被告所屬嘉│ │本院卷 │第113至122││ │義分局107 │ │ │頁 ││ │年6月7日南│ │ │ ││ │區國稅嘉縣│ │ │ ││ │綜所字第10│ │ │ ││ │00000000號│ │ │ ││ │函及附件 │ │ │ │└──────┴─────┴──────┴─────┴─────┘