臺灣臺中地方法院行政訴訟判決 101年度簡字第43號原 告 佑達保險經紀人有限公司代 表 人 謝明星被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 鄭義和訴訟代理人 黃士宜上列當事人間因未分配盈餘加徵營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國100年12月23日台財訴字第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：本件原告93年度未分配盈餘申報，原列報未分配盈餘為新臺幣（下同）0元，經被告核定為負587元。嗣被告查獲原告93年度營利事業所得稅結算申報時，虛報薪資費用計9,148,627元，乃重行核定93年度未分配盈餘為6,860,883元，加徵10﹪營利事業所得稅額686,088元，並按所漏稅額686,088元處0.5倍之罰鍰343,044元。嗣被告復查獲原告93年度營利事業所得稅結算申報時，另虛報薪資費用185,930元，乃重行核定未分配盈餘為7,000,331元，加徵10﹪營利事業所得稅額700,033元，減除前次核定應補徵稅額686,088元，本次補徵稅額為13,945元，並按所漏稅額700,033元處
0.5倍之罰鍰350,016元，減除前次已處罰鍰343,044元，本次應處罰鍰6,972元（下稱原處分）。原告不服，向被告申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，遭訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
(一)被告以虛構事實、誤導事實、洩密資料等方式不實指摘原告民國（下同）94年7月至10月及95年3月至5月間無進貨事實取具迪倫有限公司（下稱迪倫公司）開立不實統一發票銷售額3,607,850元，營業稅漏稅額180,394元，參與94年迪倫公司虛設行號其事為同謀共同正犯及犯罪事實之基礎已不存在。原告94至95年間繳納營業稅4,024,681元大於進項營業稅漏稅額180,394元高出22.3倍之多，併牽涉被告剔除原告93年虛報薪資所得支出9,148,627元，46人非僱傭關係之業務員稅漏稅額2,287,157元，其事為同謀共同正犯及犯罪事實之基礎已不存在，致原告負責人黃惠真及法定清算人謝明星，99年10月26日於本院第14刑事法庭以認罪協商98年度訴字第2409號違反商業會計法重判有期徒刑2年（減刑1年）緩刑
5 年罰金500萬元，並服120小時義務勞務（執行完畢，抵罰金200萬）繳罰金300萬，造成本案臺中高等行政法院100年訴字第00356號及最高行政法院100年度判字第01847號採納臺中地院第14刑事法庭98年度訴字第2409號認罪協商違反商業會計法判決以同謀共同正犯及犯罪事實，剔除原告取得94年迪倫公司不實發票稅額營業稅180,394元，剔除原告93年虛報薪資所得漏稅額2,287,157元。原告起訴、上訴均駁回，未依行政訴訟法第12條之規定，且依自然人（無犯罪事實）共同正犯犯罪事實判決、非公司法人逃漏稅代表人「受罰」判決，原告確定適用行政罰法第26條之規定，係依據原98年8月3日97年度偵字第27121號以自然人被告黃惠真、被告謝明星移送併辦意旨書起訴書，99年10月26日本院98年訴字第2409號刑事判決前後經過2年時間，於100年7月5日本院檢察署檢察官100年度偵字第13929號訴外人被告法人詮達公司及代表人被告黃惠真、實際負責人被告謝明星之不起訴處分書意旨，或被告100年12月2日中區國稅法字第0000000000號答辯書內容，謂以未起訴原告訴外人詮達公司追訴刑事處罰為由，不適用行政罰法第26條之規定。被告逕自認定設限犯罪範圍嚴重侵犯臺中地院職權，原告函文臺中地院及臺中地院檢察署，法官表示就判決範圍含蓋所有亦即認罪不能認一部份而是全部。按刑事訴訟法第267條規定檢察官就犯罪事實一部起訴者，其效力及於全部。似是而非，惡意曲解臺中地院檢察署檢察官100年7月5日100年度偵字第13929號訴外人詮達公司不起訴處分書意旨及依刑事訴訟法第252條第1款不起訴之處分，相互違背，亦違反釋字第168號意旨同一案件重行起訴，如何救濟？該解釋文：已經提起公訴或自訴之案件，在同一法院重行起訴者，應諭知不受理之判決，刑事訴訟法第303條第2款，定有明文。縱先起訴之判決，確定在後，如判決時，後起訴之判決，尚未確定，仍應就後起訴之判決，依非常上訴程序，予以撤銷，諭知不受理。原告自無法接受係自然人（無犯罪事實）此一判決，被告前開所為違反論理法則及證據法則。爰引用再審之訴，依據行政訴訟法第273條第1項第11款為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更。
(二)依據釋字第687號解釋對故意致公司逃漏稅捐之公司負責人一律處徒刑之規定，違憲？理由書：基於無責任即無處罰之憲法原則，人民僅因自己之刑事違法且有責行為而受刑事處罰，法律不得規定人民為他人之刑事違法行為承擔刑事責任。又憲法第7條規定平等原則，旨在防止立法者恣意對人民為不合理之差別待遇。如對相同事物，為無正當理由之差別待遇，即與憲法第7條之平等原則有違。再提供有關法人刑罰的現行法規表2、兩罰一法人、非法人團體犯罪，處負責人刑罰外，並處法人、非法人團體罰金刑。引用稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於下列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人因違反稅捐稽徵法第41條規定（原告否認逃漏稅〉以稅捐稽徵法第47條之1徒刑受罰。參照大法官釋字第687，負責人不必為他人犯罪承擔責任，被告已將稅捐稽徵法第47條之1徒刑改刑罰。均係針對公司法人犯罪處代表人「代罰」及罰金500萬元（包括公司法罰金3萬元、佑達公司逃漏稅罰金197萬元、公司法人犯罪處代表人「代罰」緩刑5年罰金二人共100萬元)義務勞務各120小時抵200萬元，按本院98年訴字第2409號之判決認罪協商條件非協商程序條件，第1次協商無結果，延宕第2次協商代理律師林春榮協商破局，原告及被告不接受罰金500萬不合理要求，係依公訴陳檢察官之意旨，原告無置喙餘地，無從商量。節錄法務部論經濟犯罪的刑事法問題黃朝義教授第134頁第4項:經濟刑法中之故意與錯誤：指出無端地處罰非基於惡意之行為，不僅有損國民對法之尊敬與信賴，甚且無法培育出國民之守法精神。大法官黃茂榮於實質課稅原則第32頁結語言:要非如是，民主建設不半途而廢者，甚難。引述新新聞民100年12月2日黃錦嵐認罪協商不宜再援用。
(三)就適用行政罰法第26條之規定，按本院檢察署檢察官不起訴處分書，100年7月5日100年度偵字第13929號原告公司代表人黃惠真，原告佑達公司案件曾經判決確定者，應為不起訴之處分，刑事訴訟法第252條第1款定有明文。次按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體，公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，除法律上有明文規定應由其自負其責者外，應由公司負責。依刑法之一般原理，犯罪主體應與刑罰主體一致，即僅犯罪行為人始負刑事責任，刑罰係因犯罪行為人之犯罪行為而生之法律上效果，基於刑罰個別化之理論，因其行為而生之法律上效果，應歸屬於實行行為之人，此即為；刑事責任個別化、刑止一身之原則；惟行政刑法，為適應社會經濟之需要，擴大企業組織活動之範圍，而制定各種行政法規，且為達成其行政目的，對於違反其命令或禁止之企業組織者設有處罰規定，其處罰之型態略分為3種：1、兩罰責任：行為人與法人同負其責。2、自己責任：由實際行為人自負其責。3、轉嫁責任：轉嫁其責任於他人。稅捐稽徵法第47條之規定，即為轉嫁責任之型態；此類轉嫁責任之規定，雖符合行政上之目的性，但尚難認係國家發動刑罰權之常態。是公司負責人因法人責任轉嫁而「代罰」，其性質與因法人犯罪而與法人同時被獨立處罰之兩罰情形並不相同。公司負責人因公司責任轉嫁而代罰，其犯罪主體仍為公司，而非其負責人，乃因法人之公司於事實上無從擔負自由刑之貴任，基於刑事政策之考慮，將應對公司處以徒刑之規定，轉嫁於自然人之公司負責人，但並不因而改變其犯罪主體，亦即縱公司之負責人因轉嫁而代公司負其刑責，其犯罪主體仍為該公司本身。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪主體及刑罰主體，仍為公司，而非自然人之公司負責人。又單一之犯罪，在實體法上僅生一個刑罰權，自不能就單一之犯罪，重複予以評價，即屬轉嫁代罰之情形，亦不能就犯罪主體單一之犯罪而重複轉嫁及多重代罰，此為法理所當然；此與兩罰規定，例如就業服務法第63條第2項規定：「法人之代表人、法人或自然人之代理人、受僱人或其他從業人員，因執行業務違反就業服務法第44條或第57條第1款、第2款、第3款規定者，除依前項規定處罰其行為人外，對該法人或自然人亦科處前項之罰鍰或罰金」。除處罰法人外，對於從業人員亦併予處罰，其從業人員之受罰，無關責任轉嫁之問題，從業人員係各就其自己之違法行為負責，複數之從業人員，有可能均為刑罰主體者不同，不可不辨。原告為法人公司犯罪代表人「受罰」，自不能接受訴願駁回確定判決的結果。
(四)查被告之登記負責人黃惠真及實際負責人謝明星自94年6月起至95年8月止間，以申報不實營業稅、薪資等方式，使佑達保險經紀人有限公司及被告詮達公司（登記負責人及實際負責人亦各為黃惠真及謝明星，以稅捐稽徵法第41條逃漏稅捐，經本署檢察官以97年度偵字第24782號提起公訴及97年度偵字第27121號移送併辦，本院以98年度訴字第2409號案件審理後，以商業會計法第71條之1、稅捐稽徵法第47條之1各判處黃惠真及謝明星有期徒刑2年（應減1年），緩刑5年，於緩刑期間應提供120小時之義務勞務（已執行完畢），並向公庫支付50萬等(佑達公司罰金200萬)，嗣於99年11月
22 日確定，有起訴書、移送併辦意旨書、判決書及本署全國刑案資料查註在案可按。依前開之說明，稅捐稽徵法第47條屬轉嫁責任，公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非其本身之犯罪而負行為責任，且對公司處以徒刑之規定，轉嫁於自然人之公司負責人，並不因而改變其犯罪主體，亦即其犯罪主體仍為公司本身，而非其負責人。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪主體及刑罰主體，仍為公司。從而，被告詮達公司之登記負責人黃惠真於臺中地院院98年度訴字第2409號案件所涉違反稅捐稽徵法第47條之犯行，係屬轉嫁、代罰性質，該犯罪主體仍為被告詮達公司同一逃漏說捐之犯罪行為業經法院判決確定，自不得再追訴。依刑事訴訟法第252條第1款為不起訴之處分。檢察官100年6月27日於本院檢察署檢察官100年偵字第13929號文可資參照。
(五)未分配盈餘共3次說明：查本件同一漏稅額事實93年度營利事業所得稅及罰鍰行政救濟部分，原告不服，申請復查，未獲變更，原告仍表不服，提起訴願，經財政部部99年11月8日台財訴字第00000000000號訴願決定駁回，原告未提起訴訟而告確定之事實按原告未提起訴訟而告確定之事實，此部分原告有足夠證據確定中華郵政公司郵務士之過失同一時間，原告共2件行政訴訟郵務士未投遞亦未留下紅色訴訟貼紙讓原告到郵局領取，致原告無法規定期間提行政起訴及無法按時出庭，10日之前後庭，原告均有臺中高等行政法院出庭作證，並非原告之過失，係中華郵政公司於上訴述時間點未投遞訴訟行政文書亦未留下紅色專用通知文件，共有2次讓原告錯過，本件起訴及另一件準備程序於臺中高等行政法院訴訟，原告有足夠相關公文可查證，是原告無從提出抗告，只好於未分配盈餘加徵營利事業所得之復查、訴願提出，在後另為詳述，原核定未分配盈餘為7,000,331元，加徵10﹪，營利事業所得稅700,033元，減前次核定應補徵稅額686,088元，本次補徵稅13,945元，並無不合等由，駁回其復查之申請。為原告不服，當時原告並未發現被告以虛構事實、誤導事實、洩密資料等方式不實指摘原告同謀共同正犯犯罪事實之基礎已不存在，原告係於100年12月6日訴外人詮達公司以詮達臨總字第00000000號函文另案向臺中地檢署查詢資料才發現新證據，並於按行政訴訟法第273條之規定有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限。原告(再審原告）主張第276條再審之訴知悉在後者，均自知悉時起算。根據本院檢察署民國100年12月13日中檢輝騰97偵24782字第146605號函檢送林群為吉維納環保科技股份有限公司負責人與迪倫公司交易往來取得發票，有迪倫公司出貨單明細5張證明之不起訴分書1件知悉起(收文日期：民國100年12月15日）之時間點，原告(再審原告）於第276條再審之訴應於30日之不變期間內提起。前項期間自判決確定時起算，判決於送達前確定者，自送達時起算；其再審之理由發生或知悉在後者，均自知悉時起算。原告( 再審原告）既主張依行政訴訟法第276條再審之訴知悉在後者，均自知悉時起算。原告(再審原告）及訴外人詮達公司擬就最高行政法院100年裁字第01727號、100年判字第012 38號、100年裁字第01810號自知悉時起算30日內提再審之訴狀及聲請再審之訴狀；依刑事訴訟案件係採無罪推定原則，原告(再審原告）自無須舉證自證無罪，然為原告（再審原告）就「有利己方事實」應負提出證據之負擔，即為明證。
(六)查本件同一漏稅事實93年度營利事業所得稅及罰鍰行政救濟部分，原告經查獲93年度虛報李永宏之薪資支出185,930元，已如前述，被告據以剔除李永宏系爭薪資支出本次第3次核定營利事業所得稅及罰鍰行政救濟部分；然經查獲93年度虛報李永宏之薪資支出185,930元，係共同被告李永宏於本院98年訴字第2409號庭上針對其他公司2家認罪自認虛報薪資(共4家公司含原告1家)，李永宏承認為原告非僱傭關係業務員。法官表示按認罪協商須認全部無認罪一部分；按刑事訴訟法第267條之規定檢察官就犯罪事實一部起訴者，其效力及於全部。惟共同被告證人未經他人被告詰問證人之權利，依刑事訴訟法158條之3規定，無證據能力，更未經共同被告詰問，原告（公司法人代表被告黃惠真及實際負責人被告謝明星）代理律師林春榮，不同意其具證據能力。憲法第16條保障人民之訴訟權，就刑事被告而言，包含其在訴訟上應享有充分之防禦權。刑事被告詰問證人之權利，即屬該等權利之一，且屬憲法第8條第1項規定「非由法院依法定程序不得審問處罰」之正當法律程序所保障之權利。為確保被告對證人之詰問權，證人於審判中，應依法定程序，到場具結陳述，並接受被告之詰問，其陳述始得作為認定被告犯罪事實之判斷依據。刑事審判上之共同被告，係為訴訟經濟等原因，由檢察官或自訴人合併或追加起訴，或由法院合併審判所形成，其間各別被告及犯罪事實仍獨立存在。故共同被告對其他共同被告之案件而言，為被告以外之第三人，本質上屬於證人，自不能因案件合併關係而影響其他共同被告原享有之上開憲法上權利。刑事審判基於憲法正當法律程序原則，對於犯罪事實之認定，採證據裁判及自白任意性等原則。刑事訴訟法據以規定嚴格證明法則，必須具證據能力之證據，經合法調查，使法院形成該等證據已足證明被告犯罪之確信心證，始能判決被告有罪；被告查獲原告93年虛報李永宏之薪資，經查李永宏為原告之非僱傭關係屬業務經理或主任底下之業務員，原告依公司保存人事資料檔顯示該員僅93、94年擔任非僱傭關係業務員，95年則不在原告公司任職，更遑論李永宏96年前後與原告有任何關係。原告公司93、94年度人事資料均有李永宏親簽筆跡，含李永宏在被告說明之原告提供94年度薪資印領名冊親筆簽名4處相同筆跡。93、94年各有兩張不同身分證(李永宏於93年及94年度身分證上註明僅供申報稅務之用，李永宏97年聲明書親簽蓋手印。足證原告依非僱傭關係保險業務員管理規則已盡法人公司應有管理責任，按稅捐稽徵法被告應就虛報薪資依「法定程序」96年行文原告，就疑義之相關提供薪資資料供核，而96年度原告並無收到被告相關查核公文，97年被告審四科稅務員何永鑫即逕送本院檢察署提刑事告發，已違反刑事訴訟法第2條實施刑事訴訟程序之公務員，就該管案件，應於被告有利及不利之情形，一律注意。及行政程序法第9條行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。行政機關處理應注意事項有明文。被告違反稅捐稽徵法「法定程序」未調查93年李永宏薪資名冊94年李永宏含其他4人薪資名冊，違反行政程序法第39條及稅捐稽徵法第1章第1節第11條之5、11條之7陳述意見之規定，原告無從申訴或說明，未讓原告提供當事人93年94年李永宏相關薪資人事資料說明。
亦可參閱原告訴外人詮達公司最近7個月內因申報個人薪資所得疑義同一案件收到100年12月5日本院檢察署中檢輝文100偵20023字第143699號、100年9月21日本院檢察署不起訴處分書100年度偵字第15483號、100年6月20日本院檢察署中檢輝文100偵11705字第091831號、100年6月14日0000000本院檢察署不起訴處分書、100年度偵字第11705號、100年7月
27 日本院檢察署刑事傳票文股100年度他字第15483號、100年5月10日本院檢察署刑事傳票文股100年度他字第2155號。
以上為同一罪名稅捐稽徵法第41條之規定，亦即須以積極證攄加以嚴格證明始可。原告自不能接受訴願決定的結果。為原告不服起訴理由。
(七)又按釋字第582號共同被告不利己陳述得為他共同被告罪證之判例違憲？解釋文：憲法第16條保障人民之訴訟權，就刑事被告而言，包含其在訴訟上應享有充分之防禦權。刑事被告詰問證人之權利，即屬該等權利之一，且屬憲法第8條第1項規定「非由法院依法定程序不得審問處罰」之正當法律程序所保障之權利。為確保被告對證人之詰問權，證人於審判中，應依法定程序，到場具結陳述，並接受被告之詰問，其陳述始得作為認定被告犯罪事實之判斷依據。刑事審判上之共同被告，係為訴訟經濟等原因，由檢察官或自訴人合併或追加起訴，或由法院合併審判所形成，其間各別被告及犯罪事實仍獨立存在。故共同被告對其他共同被告之案件而言，為被告以外之第三人，本質上屬於證人，自不能因案件合併關係而影響其他共同被告原享有之上開憲法上權利。刑事審判基於憲法正當法律程序原則，對於犯罪事實之認定，採證據裁判及自白任意性等原則。刑事訴訟法據以規定嚴格證明法則，必須具證據能力之證據，經合法調查，使法院形成該等證據已足證明被告犯罪之確信心證，始能判決被告有罪；為避免過分偏重自白，有害於真實發見及人權保障，並規定被告之自白，不得作為有罪判決之唯一證據，仍應調查其他必要之證據，以察其是否與事實相符。基於上開嚴格證明法則及對自白證明力之限制規定，所謂「其他必要之證據」，自須具備證據能力，經合法調查，且就其證明力之程度，非謂自白為主要證據，其證明力當然較為強大，其他必要之證據為次要或補充性之證據，證明力當然較為薄弱，而應依其他必要證據之質量，與自白相互印證，綜合判斷，足以確信自白犯罪事實之真實性，始足當之。理由書：憲法第16條規定人民有訴訟之權，就刑事審判上之被告而言，應使其在對審制度下，依當事人對等原則，享有充分之防禦權，俾受公平審判之保障。刑事被告對證人有詰問之權，即屬該等權利之一。刑事被告享有詰問證人之權利，乃具普世價值之基本人權。在我國憲法上，不但為第16條之訴訟基本權所保障，且屬第8條第1項規定「非由法院依法定程序不得審問處罰」、對人民身體自由所保障之正當法律程序之一種權利。在正當法律程序下之刑事審判，犯罪事實應依證據認定之，即採證據裁判原則。證據裁判原則以嚴格證明法則為核心，亦即認定犯罪事實所憑之證據，須具證據能力，且經合法調查，否則不得作為判斷之依據。所謂證據能力，係指證據得提出於法庭調查，以供作認定犯罪事實之用，所應具備之資格；此項資格必須證據與待證事實具有自然關聯性，符合法定程式，且未受法律之禁止或排除，始能具備。如證人須依法具結，其證言始具證據能力。所謂合法調查，係指事實審法院依刑事訴訟相關法律所規定之審理原則（如直接審理、言詞辯論、公開審判等原則〉及法律所定各種證據之調查方式，踐行調查之程序；如對於證人之調查，應依法使其到場，告以具結之義務及偽證之處罰，命其具結，接受當事人詰問或審判長訊問，據實陳述，並由當事人及辯護人等就詰、訊問之結果，互為辯論，使法院形成心證。依上述說明，被告詰問證人之權利既係訴訟上之防禦權，又屬憲法正當法律程序所保障之權利。此等憲法上權利之制度性保障，有助於公平審判及發見真實之實現，以達成刑事訴訟之目的。為確保被告對證人之詰問權，證人（含其他具證人適格之人）於審判中，應依人證之法定程序，到場具結陳述，並接受被告之詰問，其陳述始得作為認定被告犯罪事實之判斷依據。至於被告以外之人（含證人、共同被告等）於審判外之陳述，依法律特別規定得作為證據者（刑事訴訟法第159條第1項參照），除客觀上不能受詰問者外，於審判中，仍應依法踐行詰問程序。刑事訴訟為發見真實，並保障人權，除法律另有規定者外，不問何人，於他人之案件，有為證人之義務。參照引述100年12月2日新新聞【司法批判】認罪協商不宜再援用。亦可參閱原告100年再審字第181號補充理由書均附證物明證。原告自不能接受確定判決的結果。
(八)原告適用稅捐稽徵法第48條之3款說明：引述原告（詮達公司）100年度判字第1238號判決。依據稅捐稽徵法第48條之3納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。換言之，只要裁處未確定，就是要用最有利於行為人的法律規定處理。在刑法規定，即使確定之案件，遇有法律變更不予處罰時，都還可以免其刑之執行，未確定的案件適用最有利於行為人的規定。黃委員綠星：2，行政罰法第26條第1項前段係規定罰金與罰鍰不能併罰，以上為法務部行政罰法諮詢小組第4次會議紀錄民國95年2月7日議題：
其他法律得否明文排除本法第26條規定，對於同一違法行為併處以刑罰與行政罰？惟按「營業人違反本法後，法律有變更者，適用裁處時之罰則規定。但裁處前之法律有利於營業人者，適用有利於營業人之規定。」營業稅法第53條之1定有明文。所謂裁處，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決（本院89年9月份第1次庭長法官聯席會議決議參照）。
本件行為時營業稅法第51條第5款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業…五虛報進項稅額者。」嗣該條款於99年12月8日修正公布（經行政院定於100年2月1日施行）為：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業…五虛報進項稅額者。」即罰鍰倍數之上下限，修正後之規定較修正前之規定為低，有利於納稅義務人，依稅捐稽徵法第48條之3規定，本件裁罰即應適用99年12月8日修正公布之營業稅法第51條第5款規定。原判決未及適用，仍有適用法規不當之違法，且與判決結論有影響。再按稅捐稽徵法第48條之3既明定採從新從輕原則，自應適用有利於納稅義務人之修正後營業稅法規定，被告及訴願決定適用修正前營業稅法處罰，無可維持，應併予撤銷本院85年度判字第2020號判決參照。依據101年1月2日台財稅字第00000000000號「令」核釋保險經紀人公司及保險代理人公司適用營業稅法第11條第1項所定稅率，並依同法第4章第2節特種稅額計算規定計徵「營業稅」
27 ﹪。依據所得稅法第126條及財政部98年7月29日台財稅字第00000000000號函釋規定，自99會計年度起，營利事業所得稅稅率由25﹪調降為17﹪。即於100年所申報之99年度營利事業所得稅結算申報案件即有17﹪稅率之適用。原告案件分屬93年度薪資所得爭議支出9,148,627元，46人非僱傭關係之業務員稅漏稅額2,287,157元之營利事業所得稅爭議，94、95年間取得他人發票之營業稅爭議虛報進項稅額3,607,850元，營業稅漏稅額180,394元，以上均在101年1月6日最高行政法院100年再審字第181號再審之訴(原告之營利事業所得稅爭議），並於101年1月20日101年裁字第55號移送臺中高等行政法院，民國101年3月19日臺中高等行政法院101年再字第4號重新審理。101年1月6日最高行政法院100年聲再字第552號聲請再審之訴審理當中。原告任職中華民國保險代理人商業同業公會理事兼法規委員97至100年期間極力爭取保險代理人、保險經紀人應適用營業稅法第11條第1項所定稅率，並依同法第4章第2節特種稅額計算規定計徵「營業稅」20﹪。何況強制汽車保險亦屬免徵營業稅範圍之內，其費用率並不含營業稅費用在內。基於上述理由，於行政訴訟期間，依稅捐稽徵法第48條之3規定，本件營業稅及營利事業所得稅裁罰即應適用101年1月2日台財稅字第00000000000號「令」核釋保險經紀人公司及保險代理人公司適用營業稅法第11條第1項所定稅率，並依同法第4章第2節特種稅額計算規定計徵「營業稅」2﹪；所得稅法第126條及財政部98年7月29日台財稅字第00000000000號函釋規定，自99會計年度起，營利事業所得稅稅率由25﹪調降為17﹪。即於100年所申報之99年度營利事業所得稅結算申報案件即有17﹪稅率之適用。適用稅捐稽徵法第48條之3款說明。原告與被告之間，稅捐規劃與稅捐規避認知不同，於行政訴訟期間，原告應可比照稅捐稽徵法第48條之3規定。
(九)基上論結，被告明知原告本案件已於99年10月26日逕送本院第14刑事法庭判決（同一罪名不再起訴，有本院檢察署檢察官不起訴處分書，100年7月5日100年度偵字第13929號說明），適用行政罰法第26條之規定說明，被告以虛構事實、誤導事實、洩密資料違反稅捐稽徵法第33條規定乃誤導臺中高等行政法院及最高行政法院採納本院第14刑事法庭判決（未起訴原告詮達公司為由），以致原告起訴、上訴均遭駁回（未依行政訴訟法第12條之規定）所得稅法第110條之2第1項規定處罰鍰，如被告所屬民權稽徵所100年9月16日中區國稅民權一字第0000000000號函謂公司之負責人為自然人與原告（貴公司）係不同之主體，依上開說明自無一事二罰之情事可言，不實指摘原告（詮達公司）刑罰金不在判決書內。卻似是而非，理直氣壯。被告按「字義」解釋非「定義」作解釋，單純文字定義作解釋，無法詮釋稅捐稽徵法第47條之1意旨，換言之稅捐稽徵法第47條之1與第41條是一體不能單獨作法條解讀；如同商業會計法第71條之1與刑法第215條等同於屬特別法。被告以虛構事實、誤導事實、洩密資料等方式不實指摘原告為共同正犯及犯罪事實之基礎已不存在，原告將提刑事再審及行政再審之訴，參原告於100年11月3日佑(詮)達臨總字第000000000A號函文說明，澄清原告無共同正犯及犯罪事實之基礎已不存在，自無稅捐稽徵法第41條之罪「逃漏稅」。參照74年台上字第5497號判例。
(十)原告有足夠證據證明被告大屯稽徵所不實指摘原告擅自歇業、遷移不明，被告審四科與民權稽徵所不實指摘原告參予虛設公司同謀共同正犯犯罪事實之基礎已不存在，被告法務科洩密資料誤導臺中市調查處不實指摘原告盜用保戶資料虛報薪資，被告提起刑事告發案件98年度訴字第2409號判決共同被告同謀共同正犯犯罪事實之基礎已不存在，被告涉嫌虛構事實、誤導事實、洩密資料，除已發存證信函被告涉嫌之稅務員，請其說明，將提刑事再審。原告於100年9月7日本院非訟中心辦理法人清算100年司司字第223號，法人人格業已消失，原告法人代表已受刑法及罰金處罰，本院98年度訴字第2409號參照。卻乃須受被告恣意行事、故意顛倒法條，繼續開立處罰稅單，違反行政罰法第26條之規定一行為二罰(原告刑法及罰金已處分），參照法務部網站有關行政罰法簡報，及80年3月6日台財稅第0000000000號函規定罰鍰得准于註銷。法務部法規諮詢意見，發文日期：96年3月27日法律決字第0000000000號相關法條：行政罰法第26條之法規諮詢意見解釋錯誤，參閱主旨：末端復如說明二，請查照參考，無拘束力，不適用原告之處分。法務部法律事務司101年1月
3 日電話中謂該函釋並無拘束力，不適用原告之處分。財政部賦稅署於網站「釋示函令」函釋從96年至100年台財稅字第00000000000號均依貴部以行政函釋遵照辦理。原告佑達公司於101年1月5日（101年3月5日補寄法務部函）佑達臨總字第000000000號最速件行文法務部法律事務司，不宜援用。其所解釋錯誤，讓合法納稅義務人變成受害者，受盡煎熬。原告因有新事證自不能接受最高行政法院已提再審、聲再之訴及98年訴字第2409號刑事判決原確定判決結果，亦為原告不能接受被告恣意行事之理由。依行政法院75年度判字第309號判例要旨：行政罰與刑法之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑法之要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。然本案事實可被模糊事實或被虛構事實、誤導事實，故要釐清或澄清事實相當不容易一般律師皆有所顧忌。依據101年7月5日收到臺中地檢署100年度偵字第13929號原告訴外人詮達公司代表人黃惠真不起訴處分書，原告確定係公司法人代表人代罰，應適用行政罰法第26條之規定。再依據101年6月8日臺灣高等法院臺中分院刑事判決99年度上訴第1720號內容顯示原告公司代表人黃惠真、清算人謝明星，並無參與94年虛設公司迪倫公司吳介川、戴昌雄同謀共同正犯及犯罪事實，基於無罪推定之原則。原告以上101年7月5日臺中地院100年度偵字第13929號與101年6月8日臺中高院99年度上訴第1720號兩件時間相差不到一個月，應有實質關係。是故原告參予94年迪倫公司吳介川、戴昌雄其事為同謀共同正犯及犯罪事實之基礎已不存在，併牽涉到為93年虛報薪資一事不實指摘為同謀犯罪事實之基礎亦已不存在。惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑法之要件之事實存在，依行政法院75年度判字第309號判例要旨，兩者哪能遑論一致。稅法刑法不可相提並論：將稅法與刑法相提並論，乃因二者皆為國家公權力行為，且對人民之財產自由與生命自由造成重大限制。惟刑法之目的，在於抑制人民犯罪，故法須訂有明文，始能教民知之而避之；稅法之目的，在於公平分配租稅負擔，而不會干擾市場自由競爭秩序，故法重在預見可能，始能教民知之而規劃之。是以，以經濟管制為目的之稅法，始與刑法有相同之考量，一般以財政為目的之租稅則不然，蓋其非以抑制或禁止課稅對象為目的。換言之，一般租稅，立法者之主要關懷，在於具備課稅要件時，稅收不因逃漏而減少，以符合負擔公平原則。租稅負擔雖可能影響納稅義務人之投資、儲蓄、消費等行為，但此非一般祖稅之規範目的，而僅為其附帶效果。故對稅法加以類推適用，其主要目的非在擴張對人民財產權限制，而是在追求實質平等的租稅負擔，使人民在合理的基礎上，從事公平的競爭行為。法務部論經濟犯罪的刑事法問題：
四、經濟刑法中之故意與錯誤：刑法中處罰故意行為乃為原則。行為人知道本身之行為違反法律時，普遍存有不應為此種行為之意思決定，然而卻為此種違反行為時即可對其加以非難。惟相對地，無端地處罰非基於惡意之行為，不僅有損國民對法之尊敬與信賴，甚且無法培育出國民之守法精神。而所謂的故意，即對犯罪事實的認識。惟該事實具體上係構成何種犯罪之認識，以及違反法律之認識與法律上不應容許之認識等等，對行為人者而言基本上並無必要。…因此，祇要有此認識，即使確信該行為並非違法，也可能以故意行為對其加以非難。然而有點須加以說明者，即過度強調上述論點時，幾乎所有情況，由於很容易被認定為故意行為，所以即使對犯罪事實有所認識，但不知自己之行為屬違法且有正當理由足以說明時，理應不得以故意行為加以非難，此乃我刑法第16條後段「….如自信其行為為法律所許可且有正當理由者得免除其刑」之所由規定。在訴訟程序中，對於法律之運用或解釋，由於執法者之過失，以致錯認事實，誤解法律，誤用法律，違法侵害人民之自由或權利，致人民遭受損害，非無可能。關於刑事案件，雖有冤獄賠償法，對於無辜而受羈押或受刑之執行者，予以賠償之規定，然推檢人員因過失達法侵害人民之權益，豈僅冤獄耳！生命權、自由權以外之人格權，以及身分權、財產權，皆有被侵害之可能，訴訟制度上各種程序，雖有糾正機能（有罪改判無罪、敗訴改判勝訴等是），卻未必能完全回復當事人現實上所受損害之權益如財產巳執行、名譽巳受損。於一般公務員違法侵害人民權益，或公有公共設施，因設置或管理有欠缺，致人民權益受損時，國家皆負賠償責任，而於代表公平正義之司法人員，因過失或重大過失違法侵害人民自由或權利時，國家反不負責，剝奪人民依憲法應享有之國家賠償權，此豈符合舉輕以明重之原則，又豈為尊重人權之表現？
(十一)原告從95年4月11日收到被告第1張公文開始慢慢陷入被告承辦人從審四科、法務科、民權稽徵所一股所規劃設計（共同正犯、虛構事實）的步驟中而不自知，利用95年審三科廖清輝（未曾與再審原告某面）審查原告之不實資料，借用（洩密資料、誤導事實）法務部調查局臺中市調查處97年11月偵訊原告錯用法律、法條應以公司法人移送卻依自然人身份移送，讓原本原告很單純稅捐問題，演變成重大刑事犯罪案件，97年4月被告審四科提告刑事參與迪倫公司共同正犯，故意遺漏原告重要證物及97年11月臺中調查處提告刑事逃漏稅、偽造文書（無刑法第210條罪名），故意遺漏原告重要證物之證人筆跡。98年7月刑事起訴，第1次協商無結果，延宕第2次協商代理律師林春榮協商破局，原告即被告不接受罰金500萬元不合理要求，99年10月26日刑事98年度訴字第2409號判決書，（99至100年形成原告與被告行政訴訟對立），原告萬萬沒想到會走到此地步，從原本原告對刑事法、刑事訴訟法、稅捐稽徵法、所得稅法、行政罰法、行政訴訟法、行政程序法一點觀念都沒有，所有稅務運作報稅全委託立達會計事務所辦理，原告從事保險業來，僅注意保戶權益之保險法、強制汽機車保險法、公平交易法、消費者保護法、個人資料保護法、電腦資訊雲端設計系統（配合中華郵政公司強制汽機車保險業務開發92至98年），97至100年擔任中華民國保險代理人商業同業公會理事兼法規委員，致力於政策性社會保險業務拓展工作及公會會員權益顧問，忽略被稅務顧問一再錯失與被告協談機會，直到98年被刑事起訴才知事態嚴重，為力求清白該事件與公訴陳檢察官第1次協商無結果，延宕第2次協商代理律師林春榮協商破局，原告即被告不接受罰金500萬元不合理要求，至99年10月26日不得已以認罪協商程序改義務勞務抵200萬（非協商程序）處理，重判2年緩刑5年罰金500萬，義務勞務各120小時抵200萬繳罰金300萬元，造成公司倒閉個人破產，原告只好託寄於行政法院訴訟再審之訴，利用1年時間再取得相關證據據理力爭，然生命權、自由權以外之人格權，以及身分權、財產權，皆有被侵害之可能，也未必能完全回復當事人現實上所受損害之權益（如財產巳執行、名譽巳受損），否則如同江國慶一樣，死無對證。綜上，被告未察所為之原處分，顯有違誤。爰聲明：原處分（含復查決定）及訴願決定均應予撤銷，訴訟費用由被告負擔。
三、被告答辯則以：
(一)未分配盈餘部分：
1、本件同一漏稅事實93年度營利事業所得稅及罰鍰行政救濟部分，查原告係從事代辦新光產物保險股份有限公司等4家公司之汽、機車強制責任險之承保業務，93年度營利事業所得結算申報，列報李永宏之薪資支出185,930元，被告依據臺中地院98年度訴字第2409號刑事判決，認定原告虛列李永宏之薪資支出185,930元，乃予剔除。經查李永宏明知其未在原告處工作及支領薪資，竟基於幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐之犯意，於93、94年間自甘充任原告之人頭員工，而提供其身分證資料予張自立，由張自立將之轉交予謝明星（即原告之代表人），並向謝明星收取2,500元之報酬，嗣謝明星乃持李永宏所提供之身分證資料，虛列李永宏曾於93及94年度在原告處工作，各支領薪資計185,930元及186,520元，並將之列為原告於93、94年度之營業成本費用，以降低營業所得額，經本院98年9月8日98年度訴字第2409號刑事判決，處有期徒刑在案。是李永宏既於該院準備程序及審理時已為認罪之陳述，並列示於該判決證據中，是原告93年度虛報李永宏之薪資支出185,930元，事證明確，原告雖提示李永宏說明書及親自簽名之協議書、薪資扶養親屬表等原告人事管理資料，惟核屬私文書且與李永宏於法院之陳述未合，難以採據。原查剔除李永宏系爭薪資支出185,930元，核定25,046,485元，並無不合。原告不服申請復查，未獲變更，原告仍表不服，提起訴願，經財政部99年11月8日台財訴字第00000000000號訴願決定駁回，原告未提訴訟而告確定。是本件93年度未分配盈餘，依營利事業所得稅確定之事實，原核定未分配盈餘7,000,331元，加徵10﹪營利事業所得稅700,033元，減除前次核定應補徵稅額686,088元，補徵稅額13,945元（第3次核定），並無不合。
2、又相同案情之另案原告虛列何心婷君等46人之薪資支出涉嫌違反稅捐稽徵法案件，經檢察官移送併辦（臺中地檢署檢察官97年度偵字第27121號移送併辦意旨書）後，已經本院98年度訴字第2409號案，依原告代表人之認罪協商聲請，判處應執行有期徒刑2年，緩刑5年，是原告代表人亦自承有虛報薪資之事實。原告另執前開99年度上訴第1720號刑事判決暨臺中地檢署檢察官100年12月13日中檢輝騰97偵24782字第146605號函檢送林群為吉維納環保科技股份有限公司負責人與迪倫公司交易往來取得發票等案，非屬本件爭點之得否列報營業稅為營業費用之問題為指摘，自無足取。是以，原告以上開99年度上訴第1720號刑事判決及臺中地檢署檢察官中檢輝騰97偵24782字第146605號函檢送資料，欲證明其參與迪倫公司其事為共同正犯及犯罪事實之基礎已不存在，主張撤銷原處分一節，顯無可採。
3、另依所得稅法第5條第5項第2款「營利事業所得稅起徵額及稅率如下…二、營利事業全年課稅所得額超過12萬元者，就其全部課稅所得額課徵17﹪。但其應納稅額不得超過營利事業課稅所得額超過12萬元部分之半數。」、同法第126條第1項但書「本法自公布日施行。但本法…修正之第5條…第5項規定，自99年度施行。」及財政部98年7月29日台財稅字第00000000000號函釋「所稱年度，於適用營利事業所得稅時，指同法第23條及同法施行細則第27條所規定之會計年度。
」規定，是營利事業所得稅稅率按17﹪課徵，應自99會計年度施行，本件同一漏稅事實93年度營利事業所得稅，尚無上開規定之適用，原告顯有誤解，併此陳明。
4、又本件被告核定原告93年營利事業所得稅結算申報，虛報薪資費用9,148,627元，補徵營利事業所得稅及罰鍰部分，業經臺中高等行政法院99年度訴字第356號判決及最高行政法院100年度判字第1847號判決上訴駁回，原告另提行政訴訟再審之訴，亦經最高行政法院101年度裁字第54號裁定駁回，暨以101年度裁字第55號裁定就原告所提行政訴訟法第273條第1項第11款及第14款事由移請臺中高等行政法院審理中（101年度再字第4號），被告已另案依法答辯。另被告93年度未分配盈餘6,860,883元，補徵10﹪營利事業所得稅686,088元（第2次核定）及罰鍰事件，亦經臺中高等行政法院100年度訴字第1號判決及最高行政法院100年度裁字第2544號裁定上訴駁回，原告另起行政訴訟再審之訴，經最高行政法院101年度裁字第402號裁定駁回，併此敘明。
(二)罰鍰部分：
1、查刑事訴訟案件係採無罪推定原則，依前開99年度上訴第1720號刑事判決意旨觀之，該判決係被告吳介川（迪倫公司之實際負責人）因違反商業會計法等案件，不服本院99年度訴字第1224號判決（追加起訴案號：臺中地檢署98年度偵字第18899號）所為上訴，惟就吳介川不實登載等犯行，因乏積極證據，爰不另為無罪之諭知，乃為將原判決撤銷。惟該刑事判決之被告及犯罪事實，與本件並無必然關聯，是以，原告以參與迪倫公司其事為共同正犯及犯罪事實之基礎已不存在，併牽涉93年度虛報薪資一事不實指摘為同謀犯罪事實之基礎亦已不存在，認即無證據足資認定有堪以構成行政罰之要件之事實存在，主張依行政法院75年判字第309號判例免罰一節，顯無可採。
2、次查依本院98年度訴字第2409號宣示判決筆錄之記載，原告固經該判決以其有稅捐稽徵法第41條規定之犯行，而遭處以罰金在案；惟該判決之犯罪事實係援引臺中地檢署檢察官97年度偵字第24782號起訴書及97年度偵字第27121號移送併辦意旨書，其中臺中地檢署檢察官97年度偵字第24782號起訴書，雖將原告列為被告，然其起訴之事實並未包含本件即原告93年度虛列之薪資支出；至原告93年度營利事業所得稅結算申報之虛列薪資支出之違法行為，則係經臺中地檢署檢察官以97年度偵字第27121號移送併辦意旨書移送併辦，然此移送併辦意旨書並未將原告列為被告（所列被告為原告代表人謝明星及其配偶黃惠真），是原告顯未因本件之虛列薪資行為而遭處刑事罰，至因本件之虛列薪資行為而遭處刑事罰之原告代表人，因與原告為不同主體，是被告依行為時所得稅法第110條第1項規定（罰鍰額度與修正後規定相同）對原告處以罰鍰，依上述規定及說明，自無違反行政罰法第26條規定之一行為不二罰情事。另原告援引之財政部99年11月19日台財稅字第00000000000號函，亦係以公司業經稅捐稽徵法第41條規定科以罰金，而所得稅法第110條第1項規定之受罰主體亦為公司，乃認因二者處罰主體相同，原則上不得再依所得稅法第110條第1項規定裁處罰鍰。原告既無因本件之虛列93年度薪資支出之事實遭依稅捐稽徵法第41條規定科處刑事罰（原告係因其他事實遭依稅捐稽徵法第41條規定科處罰金），自無從因上述財政部函釋而得謂不得再依所得稅法第110條第1項規定處罰，有100年10月27日最高行政法院100年度判字第1847號判決可參。是本件之罰鍰處分尚無違行政罰法第26條規定。至臺中地檢署檢察官100年7月5日以100年度偵字第13929號不起訴處分書之被告為訴外人詮達公司及其代表人黃惠真，與本件無涉，是原告主張依前揭不起訴處分書意旨免罰一節，亦無可採。
3、再查財政部84年7月12日台財稅字第000000000號函釋「法人至清算完結止，在清算之必要範圍內視為存續，為民法第40條第3項所明定。公司亦為法人組織，其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅。公司解散清算時，明知公司尚有應行繳納之稅款，卻怠於通知稽徵機關申報債權，即難謂業經合法清算完結，公司法人格自未消滅，稽徵機關可不待法院撤銷准予備查之裁定，即對該公司追繳欠稅或補徵稅款及處罰。」及司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三字第04686號函釋「公司於清算完結…向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果…公司解散清算時，明知公司尚有應行繳納之稅款，卻怠於通知稽徵機關申報債權乙節，倘屬實在，即難謂該公司業經合法清算完結，公司人格自未消滅，稽徵機關不待法院撤銷准予備查之裁定，即對該公司追繳欠稅或補徵稅款及處罰，於法應無不合。」之意旨，向法院聲報清算完結，僅屬備案性質，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成「合法清算」而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。本件原告業經經濟部99年3月17日以經授中字第00000000000號函解散登記在案，且經本院100年4月1日中院彥非玖100司司109字第31082號函通知被告清算人謝明星就任事項，被告於100年7月25日以中區國稅徵字第0000000000號函，以原告尚有欠稅未結為營，函請本院暫緩核發清算完結准予備查處分在案，是「形式上」原告仍未取得本院准予「清算完結備查」之裁定；又原告之稅捐事件既未確定，即難謂合法清算完結，依上開財政部及司法院秘書長函釋規定，法人人格既未消滅，自無所稱原核定罰鍰應予註銷之適用。
(三)綜上所述，原處分及訴願決定並無不當。爰聲明：原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
四、兩造之爭點：原告93年度營利事業所得稅結算申報時，有無虛報第三人李永宏薪資費用185,930元？被告因此重行核定未分配盈餘，且為原處分，是否適法？
五、本院之判斷：
(一)有關未分配盈餘部分：
1、按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10﹪營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：一、當年度應納之營利事業所得稅。」為行為時所得稅法第66條之9第1項及第2項第1款所明定。
2、查本件原告係經營保險代理業，93年度未分配盈餘申報時，列報未分配盈餘0元，經被告所屬民權稽徵所核定負587元，嗣被告查獲原告93年度營利事業所得稅結算申報虛報薪資費用計9,148,627元，乃通報該所重行核定93年度課稅所得額為9,616,688元，未分配盈餘6,860,883元，加徵10﹪營利事業所得稅686,088元，並按漏報未分配盈餘所漏稅額處0.5倍罰鍰343,044元。原告不服，提起復查、訴願及行政訴訟等救濟程序，有關補徵營利事業所得稅及罰鍰部分業經臺中高等行政法院99年度訴字第356號判決、最高行政法院100年度判字第1847號判決上訴駁回、臺中高等行政法院101年度再字第4號駁回再審之訴及最高行政法院101年度裁字第2645號裁定駁回確定在案。而有關未分配盈餘補徵營利事業所得稅及罰鍰部分亦經臺中高等行政法院100年訴字第1號判決駁回及最高行政法院100年度裁字第2544號裁定駁回確定在案。
又被告復查獲原告93年度營利事業所得稅結算另申報虛報薪資費用計185,930元，乃重行核定93年度課稅所得額為9,802,618元，未分配盈餘7,000,331元，加徵10﹪營利事業所得稅700,033元，並按漏報未分配盈餘所漏稅額處0.5倍罰鍰350,016元。有關補徵營利事業所得稅及罰鍰部分，原告不服，亦申請復查，未獲變更，遂提起訴願，經財政部99年11月8日台財訴字第00000000000號訴願決定駁回後，因原告未提起行政訴訟而確定。至於有關未分配盈餘補徵營利事業所得稅及罰鍰部分經原告申請複查、提起訴願經駁回後，原告提起本件行政訴訟。上述事實，有被告93年度未分配盈餘調整數額計算表、93年度未分配盈餘申報更正核定通知書、
97 年度財所得字第00000000000號裁處書、營利事業所得稅結算申報更正項目調整數額報告表、營利事業93年度未分配盈餘違章案件移送表、100年度財營所字第00000000000號裁處書（即原處分）、99年4月6日中區國稅法字第0000000000號復查決定書（營利事業所得稅及罰鍰事件）、99年7月7日中區國稅法字第0000000000號復查決定書（未分配營餘加徵營所稅及罰鍰事件）、100年8月25日中區國稅法字第0000000000號復查決定書、財政部99年10月22日台財訴字第00000000000號訴願決定書、99年11月8日台財訴字第00000000000號訴願決定書、100年12月23日台財訴字第00000000000號訴願決定書、臺中高等行政法院99年度訴字第356號判決、最高行政法院100年度判字第1847號判決、臺中高等行政法院100年訴字第1號判決等資料附卷可稽（見原處分及訴願卷），洵堪認定。原告雖執前詞主張並無虛報李永宏薪資費用185,930元之情事，惟查：依據本院98年度訴字第2409號宣示判決筆錄判決所載「一、主文：佑達保險經紀人有限公司納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處罰金新臺幣陸萬元，減為罰金新臺幣叁萬元。黃惠真犯如附表一編號一至三號所示之罪，各處如附表一編號一至三號所示之刑。…謝明星犯如附表二編號一至三號所示之罪，各處如附表二編號一至三號所示之刑。…二、犯罪事實要旨：詳如起訴書（如附件一）及移送併辦意旨書（如附件二）所載。…」附表一：（被告黃惠真部分）┌──┬─────────┬─────────┬─────────┐│編號│ 犯罪事實 │ 罪名 │ 宣告刑 │├──┼─────────┼─────────┼─────────┤│ 一 │如起訴書犯罪事實欄│黃惠真公司負責人，│有期徒刑貳年，減為││ │三所示之犯罪事實 │為納稅義務人以不正│有期徒刑壹年。 ││ │ │當方法逃漏稅捐 │ ││ │ ├─────────┼─────────┤│ │ │黃惠真共同連續商業│有期徒刑貳年，減為││ │ │負責人，以明知為不│有期徒刑壹年。 ││ │ │實之事項，而填製會│ ││ │ │計憑證及記入帳冊 │ │├──┼─────────┼─────────┼─────────┤│ 二 │如起訴書犯罪事實欄│黃惠真共同連續行使│有期徒刑貳年，減為││ │四、六所示之犯罪事│從事業務之人，明知│有期徒刑壹年。 ││ │實 │為不實之事項，而登│ ││ │ │載於其業務上作成之│ ││ │ │文書，足以生損害於│ ││ │ │公眾及他人 │ │├──┼─────────┼─────────┼─────────┤│ 三 │如起訴書犯罪事實欄│黃惠真公司負責人，│有期徒刑貳年，減為││ │五及移送併辦意旨書│為納稅義務人以不正│有期徒刑壹年。 ││ │所示之犯罪事實 │當方法逃漏稅捐 │ ││ │ ├─────────┼─────────┤│ │ │黃惠真共同連續行使│有期徒刑貳年，減為││ │ │從事業務之人，明知│有期徒刑壹年。 ││ │ │為不實之事項，而登│ ││ │ │載於其業務上作成之│ ││ │ │文書，足以生損害於│ ││ │ │公眾及他人 │ │└──┴─────────┴─────────┴─────────┘
附表二：（被告謝明星部分）┌──┬─────────┬─────────┬─────────┐│編號│ 犯罪事實 │ 罪名 │ 宣告刑 │├──┼─────────┼─────────┼─────────┤│ 一 │如起訴書犯罪事實欄│謝明星公司負責人，│有期徒刑貳年，減為││ │三所示之犯罪事實 │為納稅義務人以不正│有期徒刑壹年。 ││ │ │當方法逃漏稅捐 │ ││ │ ├─────────┼─────────┤│ │ │謝明星共同連續商業│有期徒刑貳年，減為││ │ │負責人，以明知為不│有期徒刑壹年。 ││ │ │實之事項，而填製會│ ││ │ │計憑證及記入帳冊 │ │├──┼─────────┼─────────┼─────────┤│ 二 │如起訴書犯罪事實欄│謝明星共同連續行使│有期徒刑貳年，減為││ │四、六所示之犯罪事│從事業務之人，明知│有期徒刑壹年。 ││ │實 │為不實之事項，而登│ ││ │ │載於其業務上作成之│ ││ │ │文書，足以生損害於│ ││ │ │公眾及他人 │ │├──┼─────────┼─────────┼─────────┤│ 三 │如起訴書犯罪事實欄│謝明星公司負責人，│有期徒刑貳年，減為││ │五及移送併辦意旨書│為納稅義務人以不正│有期徒刑壹年。 ││ │所示之犯罪事實 │當方法逃漏稅捐 │ ││ │ ├─────────┼─────────┤│ │ │謝明星共同連續行使│有期徒刑貳年，減為││ │ │從事業務之人，明知│有期徒刑壹年。 ││ │ │為不實之事項，而登│ ││ │ │載於其業務上作成之│ ││ │ │文書，足以生損害於│ ││ │ │公眾及他人 │ │└──┴─────────┴─────────┴─────────┘
附件一：本院地檢署檢察官97年度偵字第24782號起訴書，犯罪事實欄所載：「…五、迪倫公司在上揭期間，為避免國稅局之查核，取得如附表所示之進項公司之發票，並由實際負責人吳介川及登記負責人戴昌雄承前明知為不實事項，而登載於業務上作成之文書概括犯意聯絡，以未在迪倫公司任職，而有幫助他人逃漏稅犯意之邱漢助、孫賜德、何文正、林立如、張福順、陳德平（均另行偵辦）及李永宏等人與人頭負責人戴昌雄之名義，製作不實之94年度薪資所得給付資料（邱漢助填製48萬元、孫賜德填製19萬2000元、戴昌雄填製48萬元、何文正填製19萬1000元、林立如填製19萬1000元、張福順填製19萬1000元、陳德平填製19萬1000元、李永宏填製10萬元），表示迪倫公司確實有營運，以此方式規避國稅局之查核。於95年間，佑達公司負責人黃惠真及總經理謝明星，申報94年度營利事業所得稅時，竟承基逃漏稅捐及明知為不實事項，而登載於業務上作成之文書概括犯意聯絡，明知邱漢助、何文正、孫賜德、李永宏及不知情之郭慧如（後更正為莊春美）並未在佑達公司任職，連續填製不實之扣繳憑單（邱漢助填製18萬2560元、何文正填製18萬540元、孫賜德填製18萬5995元、李永宏填製18萬6520元、郭慧如填製16萬7805元，總計90萬3420元）並持之向國稅局申報，以增加佑達公司薪資費用，而達到逃漏營利事業所得稅之目的，如此共可逃漏營利事業所得稅22萬5855元（000000X0.25＝225855），足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性。…」。可知本件原告前代表人黃惠真及總經理謝明星（現代表人）因94年度營利事業所得稅時，基於逃漏稅捐與偽造不實文書之犯意，明知李永宏等人實際上並未在原告公司任職，而連續填製不實之扣繳憑單並持之向國稅局申報，以增加原告公司薪資費用，而達到逃漏營利事業所得稅之目的，違法事證明確，而構成填製不實會計憑證、偽造文書及逃漏稅捐等犯罪。原告係屬法人，實際業務之執行須由公司負責人對外代表原告而為之，是原告有無虛報薪資費用等違規行為，自應依公司負責人之行為來加以論斷。原告雖仍執前詞否認虛報薪資，並主張有李永宏親簽筆跡之人事資料等為據，然原告僅提出私文書等書證，自無從與前開刑事判決依法嚴格調查之證據相比擬。尤以本件刑事訴訟係因原告之前後任代表人黃惠真、謝明星就起訴事實認罪協商後所為裁判。上開認罪協商程序，原告前後任代表人黃惠真、謝明星亦均共同委任律師林春榮及律師楊大德，顯見原告前後任代表人黃惠真、謝明星就該案之認罪協商，確已斟酌該案事證，並經充分法律諮詢後，依其自由意志所為自白認罪。茲原告代表人現於本件行政訴訟再度爭執並無犯罪云云，無異係先以認罪協商獲得緩刑之寬典，嗣後再翻異前詞而冀圖獲得本件勝訴結果，不僅與上開刑事卷證資料不符，亦有臨訟杜撰，投機倖進之目的，要難採信。是本件原告確有虛報第三人李永宏薪資費用185,930元情事，堪認屬實。
3、綜上，本件原告93年度未分配盈餘，依上開營利事業所得稅確定之事實，被告第3次核定未分配盈餘7,000,331元，依前揭規定加徵10﹪營利事業所得稅700,033元，減除前次核定應補徵稅額686,088元，補徵稅額13,945元，並無違誤。
(二)有關罰鍰部分：
1.按「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」所得稅法第110條之2第1項定有明文。
2.查本件原告93年度未分配盈餘申報，因有虛報薪資等違規情事，被告乃重行核定未分配盈餘7,000,331元，加徵10﹪營利事業所得稅700,033元，減除前次核定應補徵稅額686,088元，補徵稅額13,945元，業如前述。而原告未於裁罰處分核定前以書面承認違章並願意繳清稅款及罰鍰，被告遂依前揭規定及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，按原告漏報未分配盈餘所漏稅額700,033元處0.5倍之罰鍰350,016元，減除前次已處罰鍰343,044元，本次應處罰鍰6,972元（即原處分），於法相符。
(三)至原告主張其已辦理清算，法人人格已消滅乙節。經查，依公司法第84條規定，清算人負有了結現務、收取債權、清償債務及分派賸餘財產等職務；又參照司法院84年3月22日（
84 ）秘臺廳民三字第04686號函釋，公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第93條第1項、第331條第4項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成合法清算而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。而法人至清算終結止，在清算之必要範圍內視為存續，民法第40條第2項定有明文，公司亦為法人組織，其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅。準此，本件係原告進入清算程序前之核定補徵稅款及罰鍰案件，原告既依法提起行政救濟，尚在行政救濟程序中，亦屬原告解散時之現務，且迄今尚未了結，原告之清算程序及清算事務並未完結，其清算人即逕向法院聲報清算完結備查，自不生清算完結之效果，公司法人人格仍視為存續。原告此部分主張，亦非可採。
(四)至原告主張本件適用財政部98年7月29日台財稅字第00000000000號函釋規定，營利事業所得稅稅率為17﹪乙節。經查，依所得稅法第5條第5項第2款：「營利事業所得稅起徵額及稅率如下…二、營利事業全年課稅所得額超過12萬元者，就其全部課稅所得額課徵17﹪。但其應納稅額不得超過營利事業課稅所得額超過12萬元部分之半數。」、同法第126條第1項：「本法自公布日施行。但本法…98年5月1日修正之第5條第2項及99年5月28日修正之同條第5項規定，自99年度施行。」及財政部98年7月29日台財稅字第00000000000號函釋：「依據98年5月27日總統令修正公布所得稅法第126條第1項規定，98年5月1日修正之第5條第2項及第5項規定，自99年度施行。所稱年度，於適用營利事業所得稅時，指同法第23條及同法施行細則第27條所規定之會計年度。」等規定及函釋意旨，營利事業所得稅稅率按17﹪課徵，應自99會計年度施行，本件93年度營利事業所得稅，尚無上開規定適用，原告此部分主張尚有誤解。
(五)綜上所述，被告以原告虛報薪資費用185,930元，重行核定未分配盈餘，加徵10﹪營利事業所得稅額，並依法為原處分及復查決定，並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷訴願決定、原處分及復查決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第195條第1項後段、第98條第1項本文，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 1 月 29 日
行政法庭法 官 張升星上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 102 年 1 月 29 日
書記官 許清源