臺灣臺中地方法院行政訴訟判決 103年度簡字第103號原 告 益鋐企業有限公司代 表 人 廖聰年訴訟代理人 黃光明會計師被 告 財政部中區國稅局代 表 人 阮清華訴訟代理人 陳翠上列當事人間因未分配盈餘加徵營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國103年6月11日台財訴字第00000000000號訴願決定(案號：00000000號)，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國99年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘新臺幣（下同）0元，經被告查獲其虛列「彌補以往年度之虧損」3,438,002元，致短漏報未分配盈餘3,438,002元，經被告核定未分配盈餘3,438,002元，除加徵10﹪營利事業所得稅343,800元，並依原告於裁罰處分核定前，就繳清稅款309,420元部分，以書面承認違章事實並願意繳清稅款，餘漏稅額34,380元部分，未以書面承認違章事實及未承諾繳清稅款，經被告按所漏稅額309,420元、34,380元分別處以
0.4倍及0.5倍之罰鍰計140,958元。原告不服申請復查，經被告於103年1月24日以中區國稅法一字第0000000000號復查決定書（下稱原處分）就原告已自行繳納稅額309,420元部分，獲追減未分配盈餘加徵營利事業所得稅應補稅額309,420元，變更核定34,380元，其餘復查駁回。原告仍未甘服，提起訴願遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
(一)、依所得稅法第66條之9、公司法第232條、237條等規定，
原告99年度未分配盈餘正確應申報如下（相關稅款業已於102年1月28日繳納)：
即當年度依商業會計法規定處理之稅後純益13,528,487元，減：彌補以往年度之虧損(1,588,020元)、已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額(7,652,218元)、依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積(1,194,046元)、當年度依所得稅法第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘(3,094,203元)、依所得稅法第66條之9第1項規定應納稅額(309,420元)。
(二)、依據被告核發之99年度未分配盈餘申報核定通知書所載，
99年度核定稅後純益為13,528,487元，核定以往年度之虧損為1,588,020元，核定已由當年度盈餘分配之股利淨額為7,652,218元。
(三)、承上所述，原告應先彌補虧損後，次提10％之法定公積，
再予以盈餘分配，按被告核定資料所載，原告依法應提列之法定公積應為1,194,046元，其計算如下：核定稅後純益扣除核定彌補虧損後，依公司法規定提列法定公積（13,528,487-1,588,020）×10％＝1,194,046)。所得稅法第66條之9第3項之規定也要符合上揭公司法的規定，以實際發生的為準，否則就有違公司法的規定。依照商業會計法、公司法及所得稅法的規定，正確計算下來的金額是1,194,046元，被告卻核定為850,247元，將造成未分配的盈餘虛增，本件的爭點在於法定公積提列數的金額，應該以何項數額來核定，被告關於原告所更正的彌補以往年度虧損的金額部分，有予以核定原告更正的金額，但為何就法定盈餘公積的部分，即未核定如更正的金額，就沒有認定我們所更正的金額，被告核定的金額是錯誤的，就不能算是核定。至於未將86年度以前年度累積盈虧列入計算，與本件未分配盈餘法定公積計算無關，這部分是有法律的爭議，但是對於財政部上開的解釋，不表示意見，若屬有關，則法定公積的提列金額，也應合併考量計算，方為適法。
(四)、惟依被告99年度未分配盈餘申報核定通知書所載，其核定
提撥之法定公積為850,247元，與公司法所定應提列之金額不同，且依行政程序法第96條「行政處分以書面為之者，應記載下列事項……二、主旨、事實、理由及其法令依據……」之規定，今被告核定法定公積為850,247元，並未符合公司法之規定，復未敘明其係依據何條法令規定認列核定該項金額，原告業於103年7月14日向原處分機關大屯稽徵所提出更正申請（附件二），至今仍未獲答覆，其法定公積核定金額實屬爭議。綜上，被告所核發99年度未分配盈餘申報核定通知書，其核定結果明顯違反法令與實質課稅原則。
(五)、爰聲明：原處分、復查決定及訴願決定均應予撤銷。訴訟費用由被告負擔。
三、被告答辯則以：
(一)、依所得稅法第66條之9第1項、第2項第2款、第3款、第4款
、第3項、第4項及同法施行細則第48條之10第3項等規定，並按「……『股東常會之決議，可由其後之股東臨時會加以變更。』復參照公司法第228條、第232條規定之立法意旨，盈餘分派議案經股東常會決議後，應僅限於股東常會召開當年度營業終結前召開之股東臨時會，得以變更股東常會之決議。」為經濟部82年11月26日商第229192號函所明釋。本件：
1、原告係經營其他未分類專用機械設備製造業，99年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘0元，經被告查獲其虛列彌補以往年度之虧損3,438,002元，乃核定未分配盈餘3,438,002元、加徵10%營利事業所得稅343,800元及應補稅額343,800元。嗣原告以其因彌補以往年度之虧損金額計算錯誤，致99年度未分配盈餘申報錯誤，經重新計算後已於102年2月4日向被告機關申請更正彌補以往年度之虧損為1,588,020元、提列法定盈餘公積為1,194,046元及未分配盈餘3,094,203元，並已補繳所得稅額309,420元，申請復查。
2、復查決定略以：(1)、依原告99年度資產負債表及盈餘分配表所載，其截至98年度止累積虧損為1,588,020元，是原核定減除彌補以往年度之虧損1,588,020元並無不合。
再依原告100年度營利事業所得稅結算暨99年度未分配盈餘申報書卷附100年6月8日經全體股東同意之99年度盈虧撥補表所載，其提列99年度法定盈餘公積為850,247元，原告雖嗣於102年2月4日向被告申請更正99年度未分配盈餘申報書，更正提列法定盈餘公積為1,194,046元，惟依首揭所得稅法第66條之9規定，營利事業依公司法規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，於計算加徵10%營利事業所得稅之未分配盈餘時，可列為減除項目，但應以截至各該所得年度之次一會計年度結束前，已實際提列者始得列為未分配盈餘之減項，據此，本件原告99年度盈餘原於100年6月8日經全體股東同意提列法定盈餘公積850,247元，惟於102年2月4日始向被告申請更正99年度提列法定盈餘公積為1,194,046元（即補提列343,799元），未於次一會計年度結束前（即100年12月31日）提列，與前揭所得稅法規定不符，原核定99年度提列法定盈餘公積850,247元並無不合。是原核定未分配盈餘3,438,002元及加徵10%營利事業所得稅343,800元並無不合，應予維持。(2)、惟原告既已自行繳納所得稅額309,420元，是原核定應補稅額343,800元，應予追減309,420元，變更核定34,380元。
原告仍表不服，提起訴願，財政部上揭亦持與被告相同之論見予以駁回。
(二)、按所得稅法第66條之9第2項規定，係為使應加徵10%營利
事業所得稅之未分配盈餘，更趨近於營利事業實際保留之盈餘，爰規定營利事業自計算94年度之未分配盈餘起，應依商業會計法規定處理之當年度稅後純益為基礎。且依營利事業所得稅查核準則第2條第2項規定，營利事業之會計事項，應參照商業會計法等規定據實記載並產生財務報表；則前開所稱「當年度稅後純益」，即應指「正確」依商業會計法規定處理之當年度稅後純益而言。又依所得稅法第66條之9第2項第2款所稱應列為未分配盈餘減項之「彌補以往年度之虧損」係指營利事業以當年度之未分配盈餘「實際」彌補其依商業會計法規定處理之累積虧損數，此觀之同法施行細則第48條之10第1項規定即明。次按「盈餘分配或虧損彌補，應俟業主同意或股東會決議後方可列帳，有盈餘分配或虧損彌補之議案，應在財務報表附註中註明。」為商業會計處理準則第26條第2項定有明文。本件：
1、被告於101年12月19日產出99年度未分配盈餘調整數額計算表，查得原告項次6「彌補以往年度之虧損」申報數與電作核定數不合之異常情形，經調查原告99年度資產負債表所載，截至98年度累積虧損1,588,020元（含86年度以前累積盈餘3,438,002元及87年度以後累積虧損5,026,022元），查獲原告虛列「彌補以往年度之虧損」3,438,002元，乃核定項次6「彌補以往年度之虧損」1,588,020元，經核並無不合。另原告於102年2月4日具文申請更正「彌補以往年度之虧損」為1,588,020元及「依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積」為1,194,046元，經被告機關審理結果，應以營利事業當年度盈餘實際提列數計算之，原告既於100年6月8日經全體股東同意，提列法定盈餘公積850,247元並列帳，乃核定項次9「已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積」850,247元，核無違誤。至原告於102年度始發現「彌補以往年度之虧損」為1,588,020元，復經全體股東同意，補列帳法定盈餘公積343,799元，並補繳加徵10%之營利事業所得稅，自非屬100年度盈餘實際提列數，原告之主張，委無足採。
2、被告依首揭規定，就原告99年度未分配盈餘項次1「當年度依商業會計法規定處理之稅後純益」13,528,487元（按申報數），減除項次6「彌補以往年度之虧損」1,588,020元、項次8「已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額」7,652,218元及項次9「已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積」850,247元，核定99年度未分配盈餘為3,438,002元，經核並無不合。
3、所得稅法第66條之9第3項所規定之法定盈餘公積，必須在申報年度裡申報，否則不予減除，故將法定公積仍然核定為850,247元，原告既然是在102年發現而更正累積虧損的金額，依照商業會計法，會在發現年度即102年度去更正他之前的累積盈餘，所以整個累積盈餘會回復到正確的金額，蓋如果發現法定盈餘公積錯誤，可以自己在資產負債表更正，但是我們核定的未分配盈餘通知書，都是從當年度的稅後盈餘開始調整補稅。依照原告的資產負債表內容，原告的彌補以往年度的虧損金額本來就是150幾萬，我們並沒有因為原告的更正而做不同的核定，只是原告自己算錯數字，本件實際發生的就是85萬，因為原告在100年6月前，股東會決議通過的提列法定盈餘公積就是85萬，縱後來發現錯誤、在102年更正，亦係在102年度更正此項累積盈餘，並不是在100年度實際發生此項更正後的累積盈餘。另財政部的解釋令有說明，86年度以前的累積盈虧與87年度以後所累積的盈虧要合併計算，這是在兩稅合一之後，應該要如何計算的問題，但有些會計師事務所會弄錯這部分，以為只要計算87年度以後，86年度以前的不用併計。
(三)、按「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或
短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條之2第1項所明定。次按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰一律免除……二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款所規定。又「稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則……營利事業所得稅……未列選之查帳案件及擴大書面審核案件……三、經審查發現有異常之案件，應於當日發函通知營利事業限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認異常事項，並以函查（即發文日）為調查基準日。」為財政部80年8月16日台財稅第000000000號函所明釋。本件：
1、原告已於裁罰處分核定前，就繳清稅款309,420元部分，以書面承認違章事實並願意繳清罰鍰，餘漏稅額34,380元（343,800元－309,420元），未以書面承認違章事實，且未承諾願意繳清稅款及罰鍰，經被告機關按所漏稅額309,420元及34,380元分別處0.4倍及0.5倍之罰鍰，合計裁處罰鍰140,958元（309,420元×0.4＋34,380元×0.5）。被告於102年1月30日發函通知調查，原告雖於同年月28日繳納未分配盈餘加徵營利事業所得稅額309,420元，惟於同年2月4日（郵戳日）始向被告機關申請更正申報資料，係在調查基準日之後，尚不符合首揭稅捐稽徵法第48條之1自動補報補繳免罰規定之適用。
2、又原告100年度營利事業所得稅結算暨99年度未分配盈餘申報係委託會計師簽證申報，有高於一般人之注意能力，其99年度資產負債表累積虧損僅1,588,020元（含86年度以前累積盈餘3,438,002元及87年度以後累積虧損5,026,022元），卻於申報99年度未分配盈餘時，減除87年度以後累積虧損5,026,022元（未包含86年度以前累積盈餘3,438,002元），致短漏報未分配盈餘3,438,002元，綜觀其違反行政法上義務行為之事實，並不符合行政罰法第7條第1項所規定不予處罰之要件，仍應處罰。是原處罰鍰140,958元並無違誤，應予維持。
3、被告依首揭規定，並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關所得稅法第110條之2第1項規定部分：「二、漏稅額超過新臺幣5萬元者，處所漏稅額0.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆(紀)錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.4倍之罰鍰。」審酌原告於裁罰處分核定前，依已補繳稅款309,420元及其餘漏稅額34,380元未以書面承諾違章事實及繳清稅款、罰鍰等情，分別處以0.4倍及0.5倍之罰鍰計140,958元，係已考量原告之違章情節及程度而為之適切裁罰，洵屬適法允當。
(四)、爰聲明：原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
四、兩造之爭點：原告於102年2月4日出具說明書申請更正「彌補以往年度之虧損」為1,588,020元，提列法定盈餘公積為1,194,046元，及未分配盈餘3,094,203元，並補繳10%之營利事業所得稅稅額309,420元，則原告公司於99年度未分配盈餘申報核定通知書之「已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積」的核定金額，究應係850,247元或係1,194,046元，及原告應繳納之營利事業所得稅係343,800元，或係309,420元?又被告依原告已補繳稅款309,420元，及主張原告其餘漏稅額34,380元、未以書面承諾違章事實及繳清稅款、罰鍰等情，分別處以0.4倍及0.5倍之罰鍰計140,958元，是否適法？
五、經查：
(一)、按所得稅法第66條之9第1項及第2項第2、3、4款及第3項
規定：「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅。前項所稱未分配盈餘，自九十四年度起，係指營利事業當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，減除下列各款後之餘額：二、彌補以往年度之虧損及經會計師查核簽證之次一年度虧損。三、已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額。四、已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金。前項第三款至第八款，應以截至各該所得年度之次一會計年度結束前，已實際發生者為限。」所得稅法施行細則第48條之10第3項規定：「本法第六十六條之九第二項第四款所定之法定盈餘公積、公積金及公益金，應以營利事業當年度盈餘實際提列數計算之。」而公司法第20條第1項規定：「公司每屆會計年度終了，應將營業報告書、財務報表及盈餘分派或虧損撥補之議案，提請股東同意或股東常會承認。」第228條第1項第1、3款規定：「每會計年度終了，董事會應編造左列表冊，於股東常會開會30日前交監察人查核：一、營業報告書。…三、盈餘分派或虧損撥補之議案。」第230條第1項規定：「董事會應將其所造具之各項表冊，提出於股東常會請求承認，經股東常會承認後，董事會應將財務報表及盈餘分派或虧損撥補之決議，分發各股東。」公司法第232條規定所稱之「盈餘」，固係公司依商業會計法及財務會計準則公報等規定，所產生之財務可分配盈餘，惟因兩稅合一實施後，所得稅法第66條之9係採「年度」課稅方式，即當年度未分配盈餘如未分配，即應加徵10%營利事業所得稅，且依商業會計處理準則第26條第1項第3款規定：「未分配盈餘或累積虧損：指未經指撥之盈餘或未經彌補之虧損。」該未經指撥之盈餘或未經彌補之虧損，其數額係營利事業各年度經營結果之累積數，並無以87年度為界而重新起計累計盈虧，故公司法第232條第2項所稱「盈餘」係包括以前年度未分派累積盈餘在內。是以本件：
兩造所不爭執者為原告86年度以前累積盈餘係3,438,002元，87年度以後虧損為5,026,022元。而承前述公司法第228條第1項規定，及同法第232條規定：「公司非『彌補虧損』及依本法規定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅利。」是依上開2法條之規定，公司於每會計年度終了，董事會即應編造表冊，作盈餘分派或「虧損撥補」，必「彌補虧損」及依提出法定盈餘公積後，始得分派股息及紅利，所稱「虧損撥補」或「彌補虧損」，自係指將其累積以往年度之盈餘，彌補分配年度之虧損而言；至於所得稅法第66條之9第1項及第2項第2款及同法施行細則第48條之10第4項規定，累積盈餘彌補以往年度之虧損，乃係指所得稅法第66之9條規定，自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之10營利事業所得稅，所稱未分配盈餘應扣除以往年度之虧損而言，並非指公司之累積盈餘不須彌補其後年度之虧損。故原告雖到庭稱未將86年度以前年度累積盈虧列入計算，這部分是有法律的爭議，但是對於財政部的解釋，不表示意見之詞，惟原告確於102年2月4日以說明函更正申報「彌補以往年度之虧損」為1,588,020元，有該件說明書附於被告行政救濟案卷宗內可稽，且依上揭說明意旨，原告未將86年度以前累積盈餘3,438,002元，以彌補87年度以後虧損5,026,022元，而於99年度未分配盈餘申報書申報「彌補以往年度之虧損」為5,026,022元，係屬短漏報未分配盈餘計3,438,002元之違誤，有該份申報書附於前開卷宗內可查。
(二)、續上，且按「營利事業當年度之財務報表經會計師查核簽
證者，第2項所稱之稅後純益，應以會計師查定數為準。其後如經主管機關查核通知調整者，應以調整更正後之數額為準。」「營利事業應於其各該所得年度辦理結算申報之次年5月1日起至5月31日止，就第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。其經計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報。」「本法第66條之9第2項第2款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。」分別為所得稅法第66條之9第4項、第102條之2第1項及所得稅法施行細則第48條之10第4項所明定。再按「86年12月30日增訂公布之所得稅法第66條之9第2項各款係關於計算營利事業『當年度未分配盈餘』之減除項目規定。其中第2款既規定『彌補以往年度虧損』，依其文義解釋，自應有實際彌補之行為。且公司虧損之彌補，依公司法第20條規定，應提請股東會同意或股東常會承認。而商業會計處理準則第26條第2項亦規定，虧損彌補，應俟業主同意或股東會決議後方可列帳，如有虧損彌補之議案，應在當期財務報表附註中註明。故86年12月30日增訂公布之所得稅法第66條之9第2項第2款規定所謂『彌補以往年度虧損』，當係指營利事業以當年度之未分配盈餘，實際彌補以往年度之虧損。87年6月10日增訂發布之同法施行細則第48條之10第4項規定：『本法第66條之9第2項第2款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。』核與86年12月30日增訂公布之所得稅法第66條之9第2項第2款規定意旨相符，並未增加母法所無之限制。」復經本院99年度7月份第2次庭長法官聯席會議決議在案。準上，本件：
1、原告就86年度以前累積盈餘3,438,002元部分，於99年度未分配盈餘申報時(即100年5月1日起至5月31日止)，未依所得稅法第66條之9規定計算未分配盈餘及應加徵之稅額、並申報繳納之，而99年度未分配盈餘之法定加計及減除項目，應以100會計年度結束前（即各該所得年度之次一會計年度結束前）或法定申報期限截止日前已實際發生者為限（前者參諸所得稅法第66條之9第3項及同法施行細則第48條之10第4項規定，後者參諸所得稅法第66條之9第4項前段之規定）。
2、又所得稅法第66條之9第2項第2款規定所謂「彌補以往年度虧損」，係指營利事業以當年度之未分配盈餘，實際彌補以往年度之虧損，且同法條項第4款規定，營利事業享有減除已提列法定盈餘公積數額之權益，暨此法定盈餘公積數之減除，依同條第3項明文限於「必須實際發生者」，並以「截至各該所得年度之次一會計年度結束前」為時點，始得列為各該年度未分配盈餘之減項，是所謂「實際發生」之「法定盈餘公積」，係指公司年度當期決算所得額部分之未分配盈餘所實際提列者，可知，所得稅法第66條之9未分配盈餘之計算，立法政策之抉擇係採逐年獨立計算而形成。查依上揭行政救濟卷宗所附、原告於100年度營利事業所得稅結算99年度未分配盈餘網路申報書資料、內附資產負債表上記載「累積盈餘(86年度以前餘額)3,438,002元」，其於100年6月8日出具股東同意書所附、經全體股東同意之99年度盈虧撥補表記載「上期未分配盈餘(上次待彌補虧損金額)5,026,022元」等內容，足見原告截至100年度會計年度結束前，並未依前述法定程序經由股東會決議，將累積盈餘(86年度以前餘額)3,438,002元、用以彌補虧損(上次待彌補虧損金額)5,026,022元，係屬事實，揆諸前揭規定及說明，並酌以被告到庭陳明：原告既然是在102年發現，而更正累積虧損的金額，依照商業會計法會，在發現年度即102年度，原告可更正他之前的累積盈餘，所以整個累積盈餘會回復到正確的金額之情，足認原告於申報99年度未分配盈餘時，並無「實際」將86年度以前累積盈餘係3,438,002元彌補以往年度之虧損，亦未「實際」就此部分提列法定盈餘公積343,800元，即不得認列為所得稅法第66條之9第2項第2、4款之減除項目，故原告於99年度未分配盈餘申報核定通知書之「已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積」的核定金額，應係850,247元。至於被告到庭雖陳稱：
因為依照原告的資產負債表內容，原告的彌補以往年度的虧損金額本來就是150幾萬，我們並沒有因為原告的更正而做不同的核定，只是原告自己算錯數字之詞，惟此部分被告核定原告公司「彌補以往年度之虧損」金額為1,588,020元，容屬疑義，併此敘明。
3、是據上，原告以帳載稅後純益13,528,487元申報99年度未分配盈餘0元，確有漏報未分配盈餘3,438,002元之事實，則被告依所得稅法第66條之9第1項規定，加徵10％營利事業所得稅343,800元，並無違誤，故原告應繳納之營利事業所得稅係343,800元，並非原告所主張之309,420元。
(三)、按所得稅法第110條之2第1項規定：「營利事業已依第102
條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」本件：
1、被告以原告辦理99年度未分配盈餘申報時，虛列項次6「減：彌補以往年度之虧損」為5,026,022元，項次22「合計：當年度依所得稅法第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘」為0元，致有短漏報未分配盈餘計3,438,002元，其違章係屬明確，而原告未於稅捐稽徵機關調查核定前，依稅捐稽徵法第48條之1規定，自動更正申報補繳稅款，其未盡其注意義務，致生漏報事宜，就系爭違章行為自有過失，依行政罰法第7條第1項規定「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」，即應論罰。
2、復按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稅捐稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰一律免除；……二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款所明定；該款之立法目的，乃給予漏報稅捐者自新之機會，於納稅義務人自行發現有漏報課稅所得，在未經檢舉及稅捐機關未投入調查成本派員進行調查前自動補繳，給予免罰之鼓勵，藉收事半功倍之效。又財政部80年8月16日函：「稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則：營利事業所得稅（未列選之查帳案件及擴大書面審核案件）：……三、經審查發現有異常之案件，應於當日發函通知營利事業限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認異常事項，並以函查（即發文日）為調查基準日。」及81年7月22日函：「……三、至貴組於接獲檢舉偵辦虛設行號之案件，對涉及下手營業人取得該虛設行號之不實統一發票，作為進項憑證虛報進項稅額，貴組如已查獲並取得具體證據，應以貴組查獲該具體違章證物之日為調查基準日，如須移請稽徵機關查核始能確定營業人是否逃漏稅捐者，其調查基準日，應依前項規定，以稽徵機關函查日為準。」均與稅捐稽徵法第48條之1規定意旨相符，自得援用。查被告係於102年1月30日以中區國稅一字第0000000000號函通知原告涉嫌短漏報99年度未分配盈餘3,438,002元之事，而原告雖於同年月28日繳納營業事業所得稅額309,420元，惟其係於同年2月4日始出具說明函更正申報未分配盈餘3,094,203元，有該件函文、說明函及財政部中區國稅局99年度營利事業所得稅未分配盈餘稅額自動補報補繳繳款書各1件附於上揭行政救濟卷內，是原告並未於被告調查該筆短漏報所得之調查基準日前，依稅捐稽徵法第48條之1規定，自動向被告補報並補繳所漏稅款343,800元，故無從適用該條自動補報補繳免罰之規定。
3、末按「(稅法條次及內容)營利事業所得稅法第一百十條之二第一項…(違章情形)二、漏稅額超過新臺幣五萬元者…(裁罰金額或倍數)處所漏稅額0.五倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.四倍之罰鍰」，為財政部之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所揭明，而上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。從而，本件被告審酌原告違章行為情節之輕重、已補繳部分稅款309,420元、並於說明函中承認漏報稅額3,094,203之違章事實等項，進而參酌上揭稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按已補繳稅款309,420元及其餘漏稅額34,380元分別處以所漏稅額0.4倍、0.5倍之罰鍰，共計140,958元，並無違誤。
六、綜上所述，本件原告前揭主張並不可採。而原告所聲明撤銷訴願決定、復查決定及原處分(即原處分)關於復查決定追減未分配盈餘加徵營利事業所得稅應補稅額309,420元部分，因屬有利於原告之處分，其該部分聲明之請求，核無訴之利益，在法律上為無理由，應予駁回。再原告所聲明撤銷訴願決定、復查決定及原處分(即原處分)關於原告應繳納營利事業所得稅稅額34,380元，及就餘漏稅額34,380元分別處以所漏稅額0.4倍、0.5倍之罰鍰，共計140,958元部分，復查決定及訴願決定遞予維持，並無不合，原告起訴意旨求為撤銷訴願決定、復查決定及原處分，為無理由，應予駁回。
七、又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 9 月 26 日
行政訴訟庭 法 官 楊曉惠上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 103 年 9 月 26 日
書記官 許清源