臺灣臺中地方法院行政訴訟判決 103年度簡字第13號
103年5月15日辯論終結原 告 耿主恩訴訟代理人 陳浩華律師
賴皆穎律師被 告 財政部中區國稅局代 表 人 阮清華訴訟代理人 張本德上列當事人間綜合所得稅及罰鍰事件，原告不服財政部中華民國102年12月30日台財訴字第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國96年度綜合所得稅結算申報，列報源自昇陽牙醫診所（下稱昇陽診所）執行業務所得新臺幣（下同）37,545元，經被告核定870,977元，嗣查得診所實際負責人為鄭月雪，原告係受僱擔任執業醫師，乃依查得資料核算原告薪資所得1,107,003元，併同查獲漏報營利所得190元，核定綜合所得總額1,107,193元，補徵應納稅額91,900元，並按所漏稅額91,900元，依漏報之所得是否屬已填報扣繳憑單或股利憑單之比例，分別處0.2倍及0.5倍之罰鍰合計處45,945元。原告對薪資所得及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：㈠聲明：⑴訴願決定及原處分均撤銷。⑵訴訟費用由被告負擔。
㈡陳述：
⒈原告於96年度之實際薪資所得額為何？復查決定以訴外人
鄭月雪之抽象說詞為據，認定為1,107,003元，然鄭月雪之說法，僅止於抽象說法，其具體給付原告金額應以其筆記本記錄為準，筆記本之記錄猶如鄭月雪之帳本，自然會記載明確，復查決定及訴願決定均未傳喚鄭月雪說明，逕予認定原告收取「當年健保給付之百分之六十」，實不能心服。實際上，原告每月薪資，係鄭月雪以實際看診的健保給付總額乘以0.9乘以0.6計算，至於鄭月雪如何向衛生福利部中央健康保險署（原行政院衛生署中央健康保險局，下稱健保署）申報健保醫療費用給付，原告並不知情。⒉臺灣高等法院臺中分院刑事判決認定原告之所得為：「再
於95年1月某日起至96年11月21日止，用每月以『耿主恩』名義向健保局請領健保給付之6成為薪資，雇用具有牙醫師資格之被告耿主恩後，被告鄭月雪即以被告宋銘峻、耿主恩為『昇陽牙科診所』之名義負責人，然後由被告鄭月雪、徐清華、宋銘峻、耿主恩於『昇陽牙科診所』內輪值看診，於看診完畢後，被告鄭月雪、徐清華2人再將看診之診療過程及處方箋，視當時的名義負責人為被告宋銘峻、耿主恩，分別由被告鄭月雪、徐清華轉述，給被告宋銘峻、耿主恩填載在病歷表上，被告鄭月雪再以當時之名義負責人的名義，每月接續向健保局詐領健保給付（係指被告鄭月雪、徐清華2人以宋銘峻、耿主恩名義向健保局請領之部分）」，依前開說明，健保費用尚有給付宋銘峻等人，足認原告之所得絕非復查決定認定之金額。
⒊按有所得方才課稅，此為租稅原則之最高原則，原告受僱
於鄭月雪，薪水經常遭受鄭月雪刁難，並非如鄭月雪所指之健保費之6成全部，請鈞院詳查，以保原告權益等語。
三、被告答辯略以：㈠聲明：⑴原告之訴駁回。⑵訴訟費用由原告負擔。
㈡陳述：
⒈薪資所得部分：
①經查鄭月雪筆記本記載給付原告之所得情形及金額並不
確實，除部分月份未記載給付原告之所得情形及金額外，筆記內容尚有因雙方借貸關係，而為抵欠或預支薪資等情形（詳原處分卷第224-230頁）。是原告主張應依鄭月雪之筆記本計算薪資所得乙節，因原告及鄭月雪未能提供相關證據資料，以釐清渠等間之借貸金額及借貸期間之下，本件尚難僅依筆記內容計算薪資給付金額。
另被告機關復查時，就鄭月雪是否依合約給付原告薪資、給付日期、金額、方式、原告簽收之文件，如原告當月未看診，以原告名義向健保局請款，是否影響計算給付原告之薪資，及原告主張薪資給付計算，並未依照契約約定等情，是否為真，函請鄭月雪提出說明及相關資料備詢（詳原處分卷第184頁），惟鄭月雪迄未依通知辦理。另參據鄭鴻運與原告間因請求給付借款事件之民事訴訟案，渠等間債權係由鄭月雪讓與鄭鴻運，鄭鴻運再對原告聲請強制執行（詳原處分卷第89頁至第119頁）。若原告並未收取系爭薪資，衡情應可在該等執行事件中主張抵銷，惟原告並未依此主張，堪認鄭月雪已依契約支付原告薪資，是原告主張應以鄭月雪之筆記本紀錄為主乙節，委不足採。
②原告主張健保給付之醫療費用除給付原告外，亦有給付
宋銘峻乙節，經查本件被告機關係依原告與鄭月雪簽訂合約書、臺灣高等法院臺中分院刑事判決書及鄭月雪談話紀錄等證據資料，並按健保署員工於法院審理時所提供昇陽診所96年度以原告名義向健保署申報醫療費用金額4,670,210元，減除原告向健保署繳回金額2,825,205元後之6成，核定原告薪資所得1,107,003元，並未將給付宋銘峻部分併入計算，原告主張，容有誤解，此部分請續予維持。
⒉罰鍰部分：
①按綜合所得稅結算申報採自動報繳制，重在誠實報繳，
納稅義務人當年度實際有多少所得，係在其管領範圍內之事項，其知之最詳，即應注意據實申報，並盡查對之責，俾符合稅法之強行規定。本件原告96年度受鄭月雪聘僱至昇陽診所擔任牙醫師，經被告機關查獲短報薪資所得1,069,458元及營利所得190元，合計1,069,648元，原告未依規定據實申報系爭所得，核其所為，有應注意、能注意而不注意之情形，應有過失，自應受罰。②從而，被告機關依所得稅法第110條第1項規定，並參酌
稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額91,900元，依漏報之所得是否屬已填報扣繳憑單或股利憑單之比例，分別處0.2倍及0.5倍之罰鍰合計處45,945元。實已考量原告違章程度所為之適切裁罰，經核並無違誤。原告所訴，核無足採，此部分請續予維持等語。
四、本件兩造之爭點為：被告依查得資料核算原告96年度薪資所得1,107,003元，併同查獲漏報營利所得190元，核定綜合所得總額1,107,193元，補徵應納稅額91,900元，並按所漏稅額91,900元，依漏報之所得是否屬已填報扣繳憑單或股利憑單之比例，分別處0.2倍及0.5倍之罰鍰合計處45,945元，是否適法？
五、本院之判斷：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算
之……第3類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。」、「納稅義務人應於每年5月1日至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上1年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算……申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款前段、第71條第1項前段及現行同法第110條第1項所明定。
㈡經查，原告96年度綜合所得稅結算申報，列報源自昇陽診所
執行業務所得37,545元，經被告核定870,977元，嗣經查該得診所實際負責人為鄭月雪，原告係受僱擔任執業醫師，乃依查得資料核算原告薪資所得1,107,003元，併同查獲漏報營利所得190元，核定綜合所得總額1,107,193元，補徵應納稅額91,900元，並按所漏稅額91,900元，依漏報之所得是否屬已填報扣繳憑單或股利憑單之比例，分別處0.2倍及0.5倍之罰鍰合計處45,945元等情，有核定通知書、裁處書附於原處分卷（第141、159頁）可稽，經核尚無不合。
㈢原告雖主張：原告每月薪資，訴外人鄭月雪係以實際看診之
健保給付總額乘以0.9乘以0.6計算，且健保費用尚有給付宋銘峻等人，足認原告之所得絕非復查決定認定之金額云云。
惟查：
⒈依原告與鄭月雪簽訂之合約書載明「㈢健保依點值、自費扣除技工費（抽6成）。」（原處分卷第186頁）。
⒉鄭月雪於被告所屬苗栗縣分局談話紀錄中答稱「給付宋君
及耿君之薪資確實係以健保申請金額之6成計算之。」、「給付宋君、耿君之薪資係以健保申請點數之6成計算。
」、「給付時點不一定，或有預支，或有抵欠鄭君債務。
」（原處分卷第176頁）。
⒊依臺灣高等法院臺中分院100年度醫上訴字第113號刑事判
決略以：「證人鄭月雪於原審審理時具結證稱……被告耿主恩自95年1月2日由其聘僱至昇陽牙醫診所擔任執業醫師，薪資係約定以其向健保署申請的醫療費用給付之6成計算，被告耿主恩另於96年5月4日起至96年11月20日止，擔任昇陽牙醫診所之負責醫師……證人鄭月雪前開證述內容，經核均與事證相符，應堪採信。」（原處分卷第71頁）。
⒋證人鄭月雪於本院審理時證稱：「（問：提示合約書，此
份合約書是否你與耿主恩簽訂的？）對。（問；你與耿主恩看診醫療費用如何分配？）健保依點值乘0.6計算。（問：是否按照合約書上約定的方式計算？）對。（問：有無扣除其他項目？）就是照合約書上的約定。（問：為何在你的筆記本中記載耿主恩的薪資給付是以實際看診的健保給付總額X0.9再X0.6計算？）筆記本不是我寫的，我的印象中沒有X0.9。（問：你用耿主恩的名義向健保局申請的，都是他實際做的嗎？）用耿主恩名義申請的醫療收入不等於他實際做的點值。耿主恩向健保局申請醫療收入有一定的額度，因為有時耿主恩實際上沒有看那麼多點值，所以會用其他人看診的部分以耿主恩的名義向健保局申請醫療費用。這部分耿主恩溢領的部分都已經還給健保局了。」等語。
⒌健保署北區業務組核算昇陽診所95年1月至97年10月溢領
醫療費用明細表備註：「依牙醫總額結算每季季結算點值，被告北區業務轄區均超過1元，惟被告北區業務組同意每點以1元計算。」（原處分卷第40頁）足見健保署給付該診所系爭醫療費用係以1點1元計算。
⒍鄭月雪於被告機關談話中、刑事案件偵審中及本院審理時
，均一再陳明確依健保給付之6成給付原告薪資，並與其合約書記載相符等情，足證原告主張健保署給付之醫療費用為申報點數乘以0.9，故應以鄭月雪之筆記本上記載金額乘以0.9乘以0.6計算薪資云云，顯與事實不符，不足採信。
⒎而鄭月雪筆記本除部分月份未記載給付原告之所得情形及
金額外，筆記內容尚有因雙方借貸關係，而為抵欠或預支薪資等情形（原處分卷第224-230頁），另參以鄭鴻運與原告間因請求給付借款事件之民事訴訟案，渠等間債權係由鄭月雪讓與鄭鴻運，鄭鴻運再對原告聲請裁定本票准許強制執行及提起請求給付借款。若原告並未收取系爭薪資，大可在該等訴訟事件中主張抵銷，惟原告並未如是主張（原處分卷第89-119頁），足見鄭月雪確已依契約支付原告薪資無訛，原告復未能舉證證明，鄭月雪未依約付薪及並未向鄭月雪借貸等情，則被告機關以該筆記本記載給付原告之所得情形及金額並不確實，尚難僅依筆記內容計算薪資給付金額，難謂無據。
⒏至原告主張健保給付之醫療費用除給付原告外，亦有給付
宋銘峻等人乙節，經查本件被告機關係依原告與鄭月雪簽訂合約書、臺灣高等法院臺中分院刑事判決書及鄭月雪談話紀錄等證據資料，並按健保署員工於法院審理時所提供昇陽診所96年度以原告名義向健保署申報醫療費用金額4,670,210元，減除原告向健保署繳回金額2,825,205元後之6成，核定原告薪資所得1,107,003元，並未將給付宋銘峻等人部分併入計算。原告此部分主張，容屬誤解。
㈣又綜合所得稅結算申報採自動報繳制，重在誠實報繳，納稅
義務人當年度實際有多少所得，係在其管領範圍內之事項，其知之最詳，即應注意據實申報，並盡查對之責，俾符合稅法之強行規定。本件原告96年度受鄭月雪聘僱至昇陽診所擔任牙醫師，經被告查獲短報薪資所得1,069,458元及營利所得190元，合計1,069,648元，原告未依規定據實申報所得，核其所為，顯有應注意、能注意而不注意之情形，而有過失，自應受罰。
㈤綜上所述，本件原告之主張均無可採，原處分依查得資料核
算原告96年度薪資所得1,107,003元，併同查獲漏報營利所得190元，核定綜合所得總額1,107,193元，補徵應納稅額91,900元，並按所漏稅額91,900元，依漏報之所得是否屬已填報扣繳憑單或股利憑單之比例，分別處0.2倍及0.5倍之罰鍰合計處45,945元，核無違誤，訴願決定予維持，亦無不合。
原告訴請予以撤銷，核無理由，應予駁回。
㈥本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 5 月 22 日
行政訴訟庭法 官 陳文燦上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 103 年 5 月 22 日
書記官 張隆成