臺灣臺中地方法院行政訴訟判決 103年度簡字第131號
103年10月23日辯論終結原 告 李盈毅被 告 財政部中區國稅局代 表 人 阮清華訴訟代理人 劉貞秀
張本德上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國103年7月1日台財訴字第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國101年度綜合所得稅結算申報，列報其本人、配偶、尊親屬周淑謹、劉柑良、子李昀叡、女李姿逸、李姿瑩及其他親屬李侑芳、李鳳丹、李書賢共10人免稅額計新臺幣（下同）902,000元，經被告初查，以所列報之其他親屬李侑芳、李鳳丹、李書賢3人未符合受扶養之規定，乃否准認列免稅額246,000元，並核定綜合所得總額7,776,359元，綜合所得淨額6,305,202元，補徵應納稅額100,319元。原告不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：㈠聲明：⑴訴願決定及原處分均撤銷。⑵訴訟費用由被告負擔。
㈡陳述：
⒈101年度原告父母年邁、弟弟失業，全家僅靠原告工作並
扶養弟弟的3個小孩日常生活費用，惟所得稅申報遭被告所屬雲林分局剔除扶養親屬，補稅100,319元，經復查、訴願皆未獲採納故依法提出行政訴訟。適用所得稅法第17條減除受扶養親屬免稅額，應依照大法官會議第415號釋示應取決於扶養人及受扶養人有無共同生活之客觀標準。
⒉共同扶養親屬有多人時，應依照民法第1114、1115、1118、1122、1123條等規定順序申報。
⒊就上條所述，被告要求納稅義務人舉證，系爭受扶養親屬
之父母、袓父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實，而原告始終未提出合理說明，並指出受扶養親屬之父母、祖父母皆有財產及替受扶養人繳保險等等…就被告及財政部否准理由本人以下提出說明：
⑴依稅捐稽徵法第12條之1規定，稅的課徵應以實質課稅
為原則，故原告扶養兄弟之子女屬實且有匯款30萬元支應之事實，合於所得稅法第17條第1項第1款第4目。
⑵原告父母及兄弟是有財產，也就是現在他們自己住的房
子，有房子並不代表有所得，難道被告要他們賣房子沒有財產了，才准民所請？車子是將近20年的老車，孩子的保險費也是原告繳的，當弟弟失業後無法供應子女生活費時，家族曾召開會議決議由當時經濟能力較好的原告扶養，聲明書已於復查時送被告附卷在案，故被告及財政部否准理由稱原告未提出說明是否有誤？受扶養親屬之父母、祖父母是否有其他所得被告應可查證。依照行政罰法規定，行政機關之處分應負舉證責任，怎能反要求百姓舉證。
⑶復查決定書理由第3條所述，被告引用民法相關扶養權
利與義務及順序之記載並據以駁回民之申請，小百姓不懂那麼多的法條，但觀之民法第1114條等內容並未禁止當前順位親屬不願意或無能力扶養時，可以由其他親屬扶養，且大法官會議釋字第415號的內容並不是禁止，而是要求稅的執法應合乎實際，就如民於第1條所陳述實質課稅原則。
⒋行政程序法第36條規定，公務人員於案件調查時應就對人
民有利及不利事項一併注意，被告以原告匯款扶養親屬之款項當作餽贈，其法律依據何在？自行解釋法律並認定這樣妥適嗎？本案爭議在於扶養事實與否，而非大法官會議釋字第415號內容否定被告以是否同一戶口來認定扶養標準，被告以此來作為否准理由，實有欺負老百姓之嫌等語。
三、被告答辯略以：㈠聲明：⑴原告之訴駁回。⑵訴訟費用由原告負擔。
㈡陳述：
⒈所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的
在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院大法官會議釋字第415號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依首揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；從而，本件原告主張申報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。
⒉系爭受扶養親屬李侑芳、李鳳丹及李書賢之法定扶養義務
先順序者為其父李威進、母林雅雪、祖父母李義信及劉柑良，而非原告，且被告機關查得系爭受扶養親屬之父母有土地2筆、房屋1棟、股利所得及車輛1輛，祖父母有土地4筆、房屋1棟及車輛2輛等相當財產，且依據保險憑證資料明細清單所載，系爭受扶養親屬之父李威進替渠等投保每年超過24,000元之人身保險，就客觀上而言，非無扶養子女之能力，況原告並未具體證明系爭受扶養親屬之父母親有不能維持生活，喪失扶養能力，而得免除扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之情形存在，自難認定有由原告扶養之正當理由。再者，原告與受扶養親屬李侑芳、李鳳丹及李書賢間，並非家長、家屬之關係。
⒊縱原告有給予系爭扶養親屬某些經濟資助，亦屬本於雙方
感情而生之慈惠施與行為，並非在履行法定扶養義務。從而，被告機關以李侑芳、李鳳丹及李書賢3人不符合受扶養規定，否准認列渠等免稅額，並無不合，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請判決如訴之聲明所示等語。
四、本件兩造之爭點為：⑴原告101年度綜合所得稅列報受扶養親屬李侑芳、李鳳丹及李書賢等3人，與原告之間是否屬所得稅法第17條第1項第1款第1目至第3目以外之其他親屬或家屬關係？⑵李侑芳、李鳳丹及李書賢之法定扶養義務先順序者李威進、林雅雪、李義信及劉柑良，是否有不能維持生活，喪失扶養能力，而應由原告負擔扶養李侑芳、李鳳丹及李書賢之義務？⑶被告以原告101年度所列報之其他親屬李侑芳、李鳳丹、李書賢3人未符合受扶養之規定，乃否准認列免稅額246,000元，並核定綜合所得總額7,776,359元，綜合所得淨額6,305,202元，補徵應納稅額100,319元，是否適法？
五、本院之判斷：㈠按「按前4條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅
額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額……：㈠……㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲，或滿20歲以上而因在校就學、身心障礙或無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。」為所得稅法第17條第1項第1款第4目所明定。次按「左列親屬，互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：
一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」及「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬，而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第1114條、第1115條第1項、第1118條前段、第1122條及第1123條所規定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第17條第1項第1款第4目規定……得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」復為司法院大法官會議釋字第415號解釋所釋示。由上開規定及大法官會議解釋意旨可知，民法第1115條定有履行扶養義務之順序，苟扶養義務順序在先之直系血親尊親屬，有充分之資力足以扶養其直系血親卑親屬，則該直系血親卑親屬即不得逕向順序在後之扶養義務人請求履行扶養義務，即使順序在先之人資力不甚充分，亦僅得請求順序在後之扶養義務人就不足部分履行扶養義務。再所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的既在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其「法定扶養義務」，則納稅義務人列報減除扶養所得稅法第17條第1項第1款第4目規定其他親屬或家屬之免稅額，除應證明其列報之該受扶養者係其他親屬或家屬外，並應就其他履行扶養義務之順序在先之人，有因負擔扶養義務而不能維持自己生活，依法定順序應由納稅義務人負扶養義務及該其他親屬或家屬確受其扶養之事實，負舉證責任。否則，該法定扶養順序在後之扶養義務人縱因其能力所及，給予受扶養親屬或家屬生活上資助，亦僅屬慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，尚非履行法律上之扶養義務，自與首揭所得稅法規定不合，不得列報為扶養親屬免稅額。
㈡經查，原告101年度綜合所得稅結算申報，列報其本人、配
偶、尊親屬周淑謹、劉柑良、子李昀叡、女李姿逸、李姿瑩及其他親屬李侑芳、李鳳丹、李書賢共10人免稅額計902,000元，經被告初查，以所列報之其他親屬李侑芳、李鳳丹、李書賢3人未符合受扶養之規定，乃否准認列免稅額246,000元，並核定綜合所得總額7,776,359元，綜合所得淨額6,305,202元，補徵應納稅額100,319元等情，為兩造所不爭執，且有綜合所得稅核定通知書影本（原處分卷第27頁）附卷可稽，堪信為真實。
㈢次查，原告係李侑芳、李鳳丹及李書賢等3人之伯父，且101
年間原告與李侑芳、李鳳丹及李書賢等3人雖同設籍於雲林縣斗六市○○路○○○巷○○弄○○號，惟該戶戶長為訴外人林雅雪，故原告與李侑芳、李鳳丹及李書賢等3人之間並非家長家屬之關係，亦有戶口名簿影本存卷可佐（原處分卷第15頁）。又「家長家屬相互間依民法第1114條第4款之規定，雖負扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第1款至第3款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院27年上字第1412號著有判例。故本件原告尚不得主張以家長家屬之關係，列報李侑芳、李鳳丹及李書賢等3人之免稅額，洵堪認定。
㈣又查，李侑芳、李鳳丹及李書賢等3人雖屬原告之其他親屬
，惟所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院大法官會議釋字第415號解釋在案。
而所謂法定扶養義務，依首揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。原告列報扶養李侑芳、李鳳丹及李書賢等3人免稅額時，應先證明李侑芳、李鳳丹及李書賢等3人之父母、祖父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。原告雖主張：受扶養人李侑芳、李鳳丹及李書賢等3人之父失業、祖父母年邁，家族曾召開會議決議由原告扶養李侑芳、李鳳丹及李書賢等3人，原告確有匯款30萬元支應之事實云云。然查，被告查得李侑芳、李鳳丹及李書賢之父李威進、母林雅雪用擁有土地2筆、房屋1棟、車輛1輛及股票投資數筆，其祖父李義信、祖母劉柑良擁有土地4筆、房屋1棟及車輛2輛等財產，有全國財產稅總歸戶財產查詢清單附卷為憑（原卷第11頁至第14頁），另依據保險憑證資料明細清單所載（原處分卷第9、10頁），李威進為其本人、林雅雪、李侑芳、李鳳丹及李書賢等人各投保每年超過24,000元之人身保險，就客觀上而言，李威進、林雅雪並非無扶養子女之能力，而原告並未具體證明李侑芳、李鳳丹及李書賢之父母及祖父母有不能維持生活，喪失扶養能力，而得免除扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之情形存在，自難認定有由原告扶養之正當理由。縱原告有給予李侑芳、李鳳丹及李書賢經濟資助，亦屬本於雙方感情而生之慈惠施與行為，並非在履行法定扶養義務。
㈤綜上所述，原告上述主張均無可採，揆諸首揭規定及說明，
被告所為原核定處分及復查決定，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴訟論旨仍執前詞訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
㈥本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 11 月 6 日
行政訴訟庭法 官 陳文燦上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 103 年 11 月 6 日
書記官 張隆成