臺灣臺中地方法院行政訴訟判決 106年度簡字第7號
106年3月30日辯論終結原 告 朱倉濬被 告 臺中市政府地方稅務局代 表 人 陳進雄訴訟代理人 陳其應上列當事人間使用牌照稅罰鍰事件，原告不服臺中市政府中華民國105年11月15日府授法訴字第1050249322號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告所有號牌ACF-2589號自用小貨車（下稱系爭車輛），汽缸總排氣量3,956立方公分，核定座位數（駕駛位）為2人，因後座加裝座椅，變更為自用小客貨兩用車使用，於民國104年12月9日行經南投縣仁愛鄉臺14甲線17.6公里處，為南投縣政府警察局仁愛分局（下稱仁愛分局）查獲（違規單號JC0000000），被告乃以原告違反使用牌照稅法第14條規定，依同法第31條規定處以同排氣量等級自用小客貨兩用車應納稅額新臺幣（下同）2萬8,220元之2倍罰鍰計5萬6,440元。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願遞遭駁回，遂提起本行政訴訟。
二、原告主張略以：㈠聲明：⑴訴願決定及原處分均撤銷。⑵訴訟費用由被告負擔。
㈡原告於104年12月9日駕駛系爭車輛於台14甲公共道路時，為
擺放物品之需要，將豐田汽車原廠所附平台及軟墊裝回後座，經仁愛分局攔查，核有違反道路交通管理處罰條例第18條規定，原告未經主管機關核准而將原廠所附平台及軟墊裝回後座，或尚有違反前揭規定之情形，惟被告僅依南投縣警察局舉發違反道路交通管理事件通知單，而未查明原告車輛之實際使用情形即認定有違反牌照稅法第14條規定之情形，並依同法第31條規定，處以同排氣量等級自用小客貨兩用車應繳納稅額2倍之罰鍰計5萬6,440元，原告不服，經提起訴願亦遭駁回，爰依法提起行政訴訟。
㈢使用牌照稅法立法者立法意旨，旨在約束交通工具實際使用
人，使用人在獲所生實質經濟利益之歸屬及享有時，亦應負擔納稅義務及違法處分，此與稅捐稽徵法條文內容相互呼應，方符公平正義原則（臺灣高雄地方法院101年度簡字第49號行政訴訟判決參照），是說明使用牌照稅之徵收稅賦，應依其實際使用情形及所生實質利益而定，原告從事營建工程，將系爭車輛作載運貨品（自用小貨車用途）使用，未有載人之情形，舉發日警察開單佐證照片可稽，然後座裝回原廠所平台及軟墊，係為裝載部分須避免震動之物品，無作為客用車之用途，惟被告並未查明系爭車輛之實際用途，僅依加裝軟墊即認定作客用用途並核處罰鍰，而未依使用牌照稅法立法者立法意旨核以適當之行政處分，不符公平正義原則。㈣行政機關於裁處前，應給予受處罰者陳述意見之機會。但裁
處所根據之事實，客觀上明白足以確認者，不在此限。行政罰法第42條但書第6款定有明文。另按行政機關作成限制或剝奪人民自由或權利之行政處分前，除已依第39條規定，通知處分相對人陳述意見，或決定舉行聽證者外，應給予該處分相對人陳述意見之機會。…惟如以所謂「大量作成同種類裁處」無疑，因而基於行政經濟之實務考量，得不給予陳述意見之機會等語。惟如以行政效率凌駕於聽審權，勢必形同「淡化人民的個別性角色」，而有將處罰的主體淪為「制式的客體地位」之嫌（臺灣桃園地方法院101年度簡字第20號行政訴訟判決參照），被告裁處前未依行政程序法第102條給予原告適當之陳述意見，並將實際使用情形陳述予被告之機會，故原處分有重大之瑕疵。
㈤本件被告認原告仍有漏稅，並裁處罰鍰5萬6,440元，實有違
誤，爰聲明求為撤銷訴願決定及原處分，請求判決如聲明所示等語。
三、被告答辯略以：㈠聲明：⑴原告之訴駁回。⑵訴訟費用由原告負擔。
㈡按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格
式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查……」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定……」分別為稅捐稽徵法第35條第1項及第49條所明定。次按「已領使用牌照之交通工具發生改換機件或改設座架等，應由交通工具所有人或使用人向交通管理機關辦理變更手續。變更前後應納稅額相同者，免再納稅；原屬免稅或原納較低稅額之交通工具，變更為應稅或應納較高稅額者，應按日計算徵收差額部分之稅額……前項交通工具之所有人或使用人，不向交通管理機關辦理變更手續，且未依規定補繳稅款者，視為移用使用牌照。」、「交通工具使用牌照有轉賣、移用者，處以應納稅額2倍之罰鍰。但最高不得超過新臺幣15萬元。」分別為使用牌照稅法第14條及第31條所明定。再按「行政機關作成限制或剝奪人民自由或權利之行政處分前，除已依第39條規定，通知處分相對人陳述意見，或決定舉行聽證者外，應給予該處分相對人陳述意見之機會。但法規另有規定者，從其規定。」、「有下列各款情形之一者，行政機關得不給予陳述意見之機會︰一、大量作成同種類之處分……五、行政處分所根據之事實，客觀上明白足以確認者……七、相對人於提起訴願前依法律應向行政機關聲請再審查、異議、復查、重審或其他先行程序者……」分別為行政程序法第102條及第103條所明定。又「汽車車身、引擎、底盤、電系等重要設備變更或調換，或因交通事故遭受重大損壞修復後，不申請公路主管機關施行臨時檢驗而行駛者，處汽車所有人新臺幣2,400元以上9,600元以下罰鍰，並責令其檢驗。」為道路交通管理處罰條例第18條第1項所明定。又「下列情形，為一行為同時違反二個行政法上義務規定之裁罰競合，惟仍應就個案具體情節認定……㈢已領使用牌照之交通工具改設座架，依道路交通管理處罰條例第18條第1項及使用牌照稅法第31條規定裁處之案件。」、「前點第1項第3款裁處管轄權認定標準如下……㈡應依使用牌照稅法裁罰，法定罰鍰額超過新臺幣9,600元者：由稅捐稽徵機關管轄。」分別為使用牌照稅法與道路交通管理處罰條例涉及裁罰競合作業原則第3點第1項第3款及第4點第2項第2款所規定。末按「使用牌照稅法第31條規定：『交通工具使用牌照如有轉賣、移用者，處以應納稅額4倍（現為2倍）之罰鍰。』係就轉賣移用使用牌照之行為加以處罰，故上開規定所稱『應納稅額』應指全年應納稅額而言，尚不得以扣除已納稅額後之餘額作為計算標準。」為財政部80年11月19日台財稅第000000000號函所釋示。
㈢系爭車輛因加裝後排座椅，變更為自用小客貨兩用車使用經
警方查獲，被告乃依使用牌照稅法第31條規定處罰。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願略以，系爭車輛僅將原廠配置之座椅安裝回復，未改變車輛原有基礎和結構，並無使用牌照稅法第14條規定之改設座架情事，不應依同法第31條規定處罰云云。訴經臺中市政府105年11月15日府授法訴字第0000000000號訴願決定略以，系爭車輛係按汽缸總排氣量3,956立方公分之自用小貨車申領使用牌照，核定座位數（駕駛位）為2人，每年使用牌照稅應納稅額為6,300元，相較於同級自用小客貨兩用車每年應納稅額為2萬8,220元，所課稅賦差距甚大。原告逕自於系爭車輛後座加裝座椅，作為自用小客貨兩用車使用，被告依使用牌照稅法與道路交通管理處罰條例涉及裁罰競合作業原則，認定原告違反使用牌照稅法第14條規定，依同法第31條規定處罰，尚無違誤等由予以駁回。原告仍不服，遂提起本行政訴訟。
㈣按已領使用牌照之交通工具，應依其所核定之車種使用，如
任意加裝或改設座架，致使用型式已由應納使用牌照稅稅額較低變更為較高之車種，一經查獲使用公共道路，即應視為移用使用牌照，處以變更後車輛種類所屬應納稅額2倍之罰鍰，以杜取巧逃漏，觀諸首揭使用牌照稅法規定甚明。卷查系爭車輛係按汽缸總排氣量3,956立方公分之自用小貨車申領使用牌照，核定座位數（駕駛位）為2人，每年使用牌照稅應納稅額為6,300元，相較於同級自用小客貨兩用車每年應納稅額為2萬8,220元，稅額差距甚大。原告逕自於系爭車輛後座加裝座椅，作為自用小客貨兩用車使用，於104年12月9日行駛公共道路為仁愛分局當場查獲，此有違規事實記載「汽車重要設備變更（後座加裝座椅），責令檢驗」字樣之舉發違反道路交通管理事件通知單及現場採證相片附卷可稽，違章事實明確，依使用牌照稅法第14條第2項規定，即應視為移用使用牌照，無庸以查獲當時有否載人為構成要件，被告依同法第31條規定處以變更後車輛種類所屬應納稅額2萬8,220元之2倍罰鍰計5萬6,440元，洵屬有據。
㈤又相關交通法規是否准許系爭型式自用小貨車加裝座椅改為
自用小客貨車，前經詢據交通部公路總局臺中區監理所104年10月19日中監車字第1040168831號函略以，依道路交通安全規則第2條及第3條規定，汽車依其使用性質略分為：客車指載乘人客4輪以上汽車；貨車指裝載貨物4輪以上汽車；客貨兩用車指兼載人客及貨物之汽車。除了廂式小型客貨兩用車因交通部88年3月10日臺（88）監字第044883號函示得變更登記為廂式小型貨車外，監理機關應依「車輛型式安全審驗合格證明」登錄，且不得在無法源授權下受理車種變更，是該所無法源依據辦理系爭車輛車種變更等語。顯見交通法規基於安全考量，區別設計製造及使用目的之不同，就客車及貨車賦予不同之法律規範，無法相互轉換使用。且觀交通部受理民眾陳情，針對雙廂式貨車之適法性，業以105年1月8日交路字第1040417676號函致財政部表示意見略以：「……二、依道路交通安全規則第2條及第41條規定，貨車係指裝載貨物4輪以上車輛，其座位連駕駛人座位不得超過3個座位。本案○君所有○○車輛為雙廂式小貨車，核定座位數為2人，該車擅自加裝座椅係已違反道路交通管理處罰條例第18條規定，另其車種為小貨車，並無因違規加裝座位而得變更為客貨二用車。三、本案○君違規行為同時違反道路交通管理處罰條例及使用牌照稅法，建請貴部依『使用牌照稅法與道路交通管理處罰條例涉及裁罰競合作業原則』規定裁處之……」。再者，車輛座架之變更，涉及交通管理維護及課稅公平，使用牌照稅法第14條第2項既明文禁止擅自改設座架，原告即應確實遵守，其明知依現行法令規定系爭自用小貨車尚未准辦理變更車種為自用小客貨兩用車使用，亦知領用客貨兩用車與貨車使用牌照，於車輛內部型式及稅費負擔均有不同，對於將業經審驗通過之車輛型式逕自改換，卻未負擔應有之稅賦，顯非不具違法性認識，自不得以系爭車輛僅係回復安裝原廠座椅之配置，或歸咎法令不合時宜，非其故意或過失，即憑為免罰之論據，亦不影響原告經查獲違反使用牌照稅法依法應予論處之事實。
㈥另查臺灣高雄地方法院101年度簡字第49號行政判決意旨，
係認當事人倘非查獲違章當時車輛所有權人、使用人及移掛號牌之人，即非車輛實質經濟利益之歸屬及享有者，自不應以其為使用牌照稅之課稅及裁罰對象，然系爭車輛所有權人係原告，此為原告所不爭執，並無課稅及裁罰對象疑義，兩者案情並不相同，原告尚難比附援引憑為免罰之論據。且系爭車輛於後座加裝座椅，為隨時可作自用小客貨兩用車使用之狀態，已違反應依所核定車種使用之行政法上義務，是原告主張系爭車輛加裝座椅僅為避免所裝載之物品震動，未具載客之實質利益，並無違反使用牌照稅法第14條規定之情形，顯難採憑。
㈦又依行政程序法第103條第7款規定，相對人於提起訴願前依
法律應向行政機關申請復查先行程序者，得不給予陳述之機會，此為同法第102條但書所稱「法規另有規定者，從其規定」之情形，本件原告不服被告裁處之罰鍰經準用稅捐稽徵法第35條規定，應申請復查，即屬法律明文規定得不給予陳述機會之情形，則原告主張被告於裁處前未依行政程序法第102條規定予其陳述系爭車輛實際使用情形之機會，顯有重大瑕疵，尚無足採。
㈧另查原告所援引之臺灣桃園地方法院101年度簡字第20號行
政訴訟判決，業經臺北高等行政法院102年度簡上字第108號判決以原審訴訟程序違背法令為由廢棄發回，未就實體有無理由審酌，嗣經當事人撤回訴訟，雖未能得知其上訴審法院之見解及原審法院有無變更見解，惟查與臺灣桃園地方法院101年度簡字第20號行政訴訟判決持相同見解之同院102年度簡字第2號行政訴訟判決，其見解亦未經其上訴審法院所採，而經臺北高等行政法院102年度簡上字第188號判決廢棄。
是原告援引臺灣桃園地方法院101年度簡字第20號行政訴訟判決之見解亦難憑為其有利之論據。
㈨綜上，系爭自用小貨車既經警方查獲加裝後排座椅，變更為
自用小客貨兩用車使用，被告以其違反使用牌照稅法第14條規定，依同法第31條規定處以罰鍰，並無違誤。原告主張，核不足採等語。
四、本件兩造之爭點為：⑴原告將系爭車輛已拆下之第二排座椅裝回，於104年12月9日經警查獲時未載人，是否違反使用牌照稅法第14條之規定？⑵被告於裁處罰鍰前，未給予原告陳述意見之機會，是否違法？⑶被告以原告違反使用牌照稅法第14條規定，依同法第31條規定處以同排氣量等級自用小客貨兩用車應納稅額2萬8,220元之2倍罰鍰計5萬6,440元，是否適法？
五、本院之判斷：㈠按使用牌照稅法第14條規定：「（第1項）已領使用牌照之
交通工具發生改換機件或改設座架等，應由交通工具所有人或使用人向交通管理機關辦理變更手續。變更前後應納稅額相同者，免再納稅；原屬免稅或原納較低稅額之交通工具，變更為應稅或應納較高稅額者，應按日計算徵收差額部分之稅額……。（第2項）前項交通工具之所有人或使用人，不向交通管理機關辦理變更手續，且未依規定補繳稅款者，視為移用使用牌照。」、第31條規定：「交通工具使用牌照有轉賣、移用者，處以應納稅額2倍之罰鍰。但最高不得超過新臺幣15萬元。」使用牌照稅法與道路交通管理處罰條例涉及裁罰競合作業原則第3點第1項第3款規定：「下列情形，為一行為同時違反二個行政法上義務規定之裁罰競合，惟仍應就個案具體情節認定……㈢已領使用牌照之交通工具改設座架，依道路交通管理處罰條例第18條第1項及使用牌照稅法第31條規定裁處之案件。」、第4點第2項第2款規定「前點第1項第3款裁處管轄權認定標準如下……㈡應依使用牌照稅法裁罰，法定罰鍰額超過新臺幣9,600元者：由稅捐稽徵機關管轄。」財政部80年11月19日台財稅第000000000號函釋略以：「使用牌照稅法第31條規定：『交通工具使用牌照如有轉賣、移用者，處以應納稅額4倍（現為2倍）之罰鍰。
』係就轉賣移用使用牌照之行為加以處罰，故上開規定所稱『應納稅額』應指全年應納稅額而言，尚不得以扣除已納稅額後之餘額作為計算標準。」㈡經查，原告所有系爭車輛登記為汽缸總排氣量3,956立方公
分之自用小貨車領使用牌照，核定座位數（駕駛位）為2人，原告擅自加裝第二排座椅變更為自用小客貨兩用車，卻未至監理機關辦理變更登記手續，亦未依規定補繳差額稅款，嗣於104年12月9日使用公共水陸道路時，經仁愛分局查獲，此有車籍查詢資料、南投縣0000000道路0000000000000號JC0000000）影本、取締照片附卷可稽（見原處分卷第174-177頁），違規事實洵堪認定，依使用牌照稅法第14條第2項規定，視為移用使用牌照，被告依同法第31條規定，以自用小客貨兩用車之應納稅額2萬8,220元，處以之2倍數額5萬6,440元罰鍰，於法洵屬有據。
㈢原告雖以前開情詞主張被告所為處分違法，應予撤銷云云。
惟查：
⒈系爭車輛係按汽缸總排氣量3,956立方公分之自用小貨車
申領使用牌照，核定座位數（駕駛位）為2人，每年使用牌照稅應納稅額為6,300元，參卷附汽機車最新車籍查詢/列印作業(VAB620Q-01)、臺中市交通事件裁決處105年6月14日中市交裁申字第1050032070號函可稽，而相較於同級自用小客貨兩用車每年應納稅額為2萬8,220元，所課稅賦差距甚大。原告逕自於系爭車輛後座加裝第二排座椅，作為自用小客貨兩用車使用，參酌交通部105年1月8日交路字第1040417676號函致財政部表示意見略以：「……二、依道路交通安全規則第2條及第41條規定，貨車係指裝載貨物4輪以上車輛，其座位連駕駛人座位不得超過3個座位。本案○君所有○○車輛為雙廂式小貨車，核定座位數為2人，該車擅自加裝座椅係已違反道路交通管理處罰條例第18條規定，另其車種為小貨車，並無因違規加裝座位而得變更為客貨二用車。三、本案劉君違規行為同時觸違反道路交通管理處罰條例及使用牌照稅法，建請貴部依『使用牌照稅法與道路交通管理處罰條例涉及裁罰競合作業原則』規定裁處之……」，故被告依使用牌照稅法與道路交通管理處罰條例涉及裁罰競合作業原則，認定原告違反使用牌照稅法第14條規定，並依同法第31條規定，處以同排氣量等級自用小客貨兩用車應納稅額2萬8,220元2倍之罰鍰計5萬6,440元，並無違誤。
⒉至原告主張：原告經警方查獲時，當時後排空間上放置物
品，沒有載人及非出於故意或過失，應不予處罰乙節，查原告既經仁愛分局查獲，且由該分局所開舉發違反道路交通管理事件通知單之違規事實欄記載「汽車重要設備變更（後座加裝座椅），責令檢驗」字樣，顯見原告所有系爭車輛確有後座加裝第二排座椅之事實，且原告並未向交通管理機關辦理變更手續，且未依規定補繳稅款，依使用牌照稅法第14條第2項規定，即應視為移用使用牌照予以處罰，縱原告經警查獲當時並未載人，亦不影響其違反使用牌照稅法第14條之認定。原告上述主張，容屬誤解，自不可採。又原告於本院審理時坦承其向原廠購買系爭車輛時，就知悉系爭車輛係登記為自用小貨車，且原廠交車時已將後座第二排座椅拆下等語（見本院卷第32頁反面），足見原告明知系爭車輛依法不能增設第二排座椅，顯係故意為之，自應受罰。
⒊關於原告主張被告於裁處罰鍰前，未給予原告陳述意見之
機會一事，依行政程序法第103條第7款規定：「有下列各款情形之一者，行政機關得不給予陳述意見之機會︰……
七、相對人於提起訴願前依法律應向行政機關聲請再審查、異議、復查、重審或其他先行程序者。…」，此為同法第102條但書所稱「法規另有規定者，從其規定」之情形，本件原告不服被告裁處之罰鍰經準用稅捐稽徵法第35條規定，應申請復查，即屬法律明文規定得不給予陳述機會之情形，故被告於裁處前未給予原告陳述意見之機會，於法並無不合。
㈣綜上所述，原告於系爭車輛增設第二排座椅，未向交通管理
機關辦理變更手續，且未依規定補繳稅款，依使用牌照稅法第14條第2項規定，視為移用使用牌照，違規事實明確，被告依同法第31條規定處以同排氣量等級自用小客貨兩用車應納稅額2萬8,220元之2倍罰鍰計5萬6,440元，並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
㈤本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 4 月 11 日
行政訴訟庭法 官 陳文燦上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 106 年 4 月 11 日
書記官 陳怡臻