臺灣臺中地方法院行政訴訟判決 107年度稅簡字第6號原 告 何炳賢被 告 財政部中區國稅局代 表 人 蔡碧珍訴訟代理人 古智文上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國107年1月31日台財法字第10713900520號及同年日台財法字第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告因未辦理民國96年及97年度綜合所得稅結算申報，經被告所屬沙鹿稽徵所查獲原告未依規定申請營業登記，於95年5月至98年3月間經營網路拍賣業務，乃依查得資料，分別核定96年及97年度營業收入淨額新臺幣（下同）2,487,040及3,547,743元、全年所得額298,445及425,729元；並核課原告96年及97年度營利所得298,445元及425,729元，歸課綜合所得總額381,967及537,063元，補徵應納稅額12,448及18,465元，其中97年度部分，經被告處罰鍰16,299元。原告就營業所得及罰鍰不服申請復查結果，被告106年9月29日中區國稅法二字第1060011598號、同年10月27日中區國稅法二字第1060012471號復查決定96及97年度之營利所得157,948元及225,168元，原核定各該年度營利所得298,445元及425,729元分別減列140,497元及200,561元；另原告已全數繳納96及97年度之營利事業所得稅51,382元及83,941元自應納稅額中扣抵，乃追認96及97年度之可扣抵稅額51,382元、83,941元及註銷罰鍰16,299元。原告仍不服提起訴願，經訴願決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張：
(一)、依所得稅法第4條第1項第16款之規定，個人及營利事業出
售土地，或個人出售家庭日常使用之衣物、家具，或營利事業依政府規定為儲備戰備物資而處理之財產，其交易之所得，免納所得稅，此係不論金額大小均屬免稅所得，免予申報。再據財政部公告之網路拍賣課稅規定網路公告Q&A第4點回覆：「基於租稅公平性考量，財政部規定以營利為目的、採進、銷貨方式經營，透過網路銷售貨物或勞務者，必須依法課稅。所以，如果網路賣家是透過拍賣網站出售自己使用過後的二手商品，或買來尚未使用就因為不適用而透過拍賣網站出售，或他人贈送的物品，自己認為不實用透過拍賣網站出售，均不屬於上面所述必須課稅的範圍。」。本人透過個人網站出售個人使用之物品，係買入後不喜歡、不合用之物品，基於上開規定，均應剔除於課稅範圍；當時營業稅復查人員科長承諾本人要將二手物品剔除，後來未作剔除，被告未考量上開規定，即將本人所進行之交易均作為課稅基礎，違背前揭規定。
(二)、再依納稅者權利保護法第7條第4項規定，租稅規避及課徵
租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。被告列出之自用二手物品品項只有39樣，本人是從事新品之買賣，非以二手買賣營利，請被告舉證如何認定哪些為本人自用二手物品。被告以本人臺中港郵局帳戶（下稱系爭帳戶）之「現金存款」作為營業稅課稅基礎，經原告至被告處核對，有下列不合理之處：
1、露天網路交易平台與存摺匯款紀錄所能勾稽比對之比例甚低，而雅虎網路交易平台提供之資料僅有一項代號及金額，且無買家品項及運費之紀錄，何以作為課稅基礎。
2、被告羅列之55,320元運費乃查核網拍運費，並非網路拍賣金額，被告核課原告4000多件交易商品，運費只有5萬多元，平均每件商品之運費只有10元，有違交易常情。
3、本人於BBS網站及其他交易型態，是本人提供二手或不合用之日用品買賣行為，與課稅毫無干涉，被告應為實質查核，不應故亂稽核，而有違實質課稅原則。
4、被告未將本人之同學、親阿姨、北京朋友、白瑞義、其他親戚或朋友帳戶匯款予本人，請本人代買、代收、代為轉帳之金額扣除，遽作為課稅基礎。本人之上開帳戶存摺並非交易平台或者全部均為交易所得，而是內含零零雜雜許多項目，僅能代表確有某人將金額匯入本人戶頭之事實，惟不能即以此視為網路拍賣交易。
(三)、被告辯稱本人有承認所有交易紀錄均存於系爭帳戶，乃因
被告機關之承辦員洪貴恩訪談時，以協助本人為名，引導本人進行詢問及答覆，此種誘導式之詢問筆錄不能作為證據。被告如何就「二手商品」為認定，亦有疑義，例如本人替姊姊賣出二手相機、本人買二手手機不合用也賣掉，被告稱商品種類複雜，表示此非經常性交易，明顯可看出交易紀錄中尚有果汁機、擴大機、烤箱、二手電池、汽車燈泡與不合用之熱水瓶等，且被告已在核課營業稅時告知認列二手商品，則這些二手商品是否也要課徵營業稅及所得稅，被告未予確認逕作為課稅基礎。原告已將找到之二手交易證據，附在營業稅複查裡面，但國稅局洪貴恩卻將其移作保密檔案，把本人提供之有利證據，惡意誤用於舉發保密證據，可以找到之證據如：
1、95∕07/07本人代家人賠錢賣掉，家人買來沒要用的SANYOSU-AX5G熱水瓶700,00；
2、95∕08∕22本人用多年的二手bosch 420w電鑽，因為想換一隻。故賠錢加上運費售出l,100；
3、95∕09∕02本人向網友購買的二手PIAA汽車燈泡，因為不喜歡故加上賠錢賣750,00；
4、95∕09∕29本人的二姐相機託本人於網路賠錢賣掉他的二手SONY T11相機連同運費7,200,00；
5、95∕10/02本人跟網友購買二手NOKIA7270相機，不喜歡用，賠錢連同運費2,850,00；
6、95∕10∕15本人購買IEGO鋼砂，沒用完賠錢售出2,820,00；
7、95∕10∕16本人買全新SONY 2500ma充電電池，用了一次感覺不好用，不想用二手連同運費170,00；
8、本人跟網友購買iego 870二手訊號線，使用後不想用，賠錢連同運費6,620,00；
9、95/12/15本人買新用香蕉插，用了一次不想用二手連同運費450,00；
10、95/12∕27本人購買全新賀眾RO濾心，因為不想用賠錢連同運費500,00；
11、96∕01∕02本人網拍購買二手德國飛騰電爐，因東西瑕疵退回賣家退款1,460,00，網路評價有退貨證明；
12、96∕01∕23本人購買毛毯因為不滿意退貨，賣家把錢退還給本人7,717,00；
13、96∕02/07本人在購買德國CARMATE全合成機油5W-50感覺不好用，賠錢連運費1,540,00；
14、96∕03∕27本人購買自用二手荷蘭手工後級pentango royal2擴大機，使用後不喜歡賠錢連同運費14,000,00；
15、 96/04∕13本人自用二手英國B&W DM601S3喇叭，聽了不
喜歡,不用賠錢連運費8,200；
16、96∕05∕11購買三隻德國Cherry鍵盤要用，但是不合手感，不合用，故賠錢連運費兩隻共2,100；
17、96∕05∕15德國Cherry鍵盤連運費1,100；
18、96∕05∕24本人使用多年的全新購買midiland 8200電腦喇叭與擴大機，賠錢清掉，連運費共8,150,00；
19、96∕06∕23本人購買三台二手美國後級擴大機BEL1001後級來聽，當五聲道環繞每聲道需要一台，但後買不到五台，只能放棄，故三台賠錢一一售出。當初購買因新舊狀態不同，價格也不同22,000,00；
20、96∕08∕08本人在建國市場購買的排風扇，加油潤滑後，還是覺得吵，又耗電，不合用，故賠錢售出670,00；
21、96∕10∕11本人使用二手美國後級擴大機BEL 1001後級23,0000,00；
22、96∕10∕29本人多年前購買全新IEGO電源線，不想使用，二手連運費賠售3,100,00；
23、96∕10∕23本人姊姊購買的全新烤箱，不想用請我代為賠錢清掉，22,000,00；
24、96∕10/28本人與IEGO買來的IEGO L70530兩條電源線，因為本人不喜歡它的表現，故用了一會，馬上二手賠錢連運費2,100,00；
25、96∕10∕29中山研究所同學賴嘉緯請我代為購買東西，故匯錢給我3,600,00；
26、96∕12∕01本人親表弟賴柏憲託本人代為購買東西，故匯錢給我7,050,00；
27、96/12∕05本人使用二手美國後級擴大機BEL 1001後級20,150,00；
28、96∕12∕28本人跟網友購買二手arbiter V6綜合擴大機，用了不合胃口，賠錢清掉連運費18,200,00；
29、97/01/07本人購買全新VITA-MIX冰砂機，家人用幾年，感覺不合用，二手連運費10,650；
30、97/01∕07本人放置很久沒有使用的兩台二手熱水循環機，因為一直沒有地方使用，不合用，故清出連運費，熱水循環機2,150,00；
31、97/01/07三溫暖熱水循環機2,150,00；
32. 97/05/22本人跟網友購買的二手音響卡EMU-1212M，買來
不想用，故清出連運費4,100,00；
33、97/08/12友人郭立泓託本人代為購買電腦零件8,100，故匯錢給我讓我代買。
34、97/09/29本人於IEGO購買的全新插座，用多年後，不想用賠錢賣，連運費355,00
35、98/01∕15本人售出自己不合用的12孔排插，連運費6,500
36、98/02∕04友人傅元宏託本人代為收款，因為他長期在中國。他賣出的是他個人使用二手IEGO絕世二訊號線，不合用清出，連運費8,600,00；
37、98/03∕02本人二手LT DT-2234C紅外線測速器不想合用清出，連運費1,600,00；
38、98/03∕29本人購買來要裝浴室用的抽風機，後來家人覺得還要找水電師父施工麻煩，故賠錢售出5,150,00。
據上，本人所販售營利是經常性新品，依所得稅法二手與自用不合用的物品，是不應該也不可以課稅及處罰。
(四)、被告人員解釋告知網路拍賣的所得稅有三種：1.一般營利
行為：所得稅法第一章總則一般規定第14條第一類：營利所得2.一時貿易所得：所得稅法施行細則第二章綜合所得稅第12條本法第十四條第一項第一類所稱一時貿易之盈餘，指非營利事業組織之個人買賣商品而取得之盈餘，其計算準用本法關於計算營利事業所得額之規定3.財產：所得稅法第一章總則第一節一般規定第14條第七類：財產交易所得：凡則產及權利因交易而取得之所得：所以簡單說就是分成兩種營利及財產。而財產，按所稅法笫一章總則一般規定第4條下列各種所得，免納所得稅：十六、個人及營利事業出售土地，或個人出售家庭日常使用之衣物、家具，或營利事業依政府規定為儲備戰備物資而處理之財產，其交易之所得。個人營利事業出售中華民國六十二年十二月三十一日前所持有股份有限公司股票或公司債，其交易所得額中，屬於中華民國六十二年十二月三十一日前發生之部分。故自用二手物品與不合用者售出，依照稅法規定是屬於財產範圍，是免納所得稅範圍，與個人是否為營業人無關。是故，財政部依照相關網路交易課徵營業稅規定，是依循的所得稅法的營利與財產概念延伸，營利的部分要課徵，財產部分不課徵營業稅與所得稅。訴願決定並未考量違反所得稅之規定，不對枉法處分做出糾正，未對行政程序法第9條行政機關應於當事人有利及不利之情形，一律注意。在營業稅判定引用錯誤的事實，並未審酌所得稅法之規定，營利事業所得稅判決，明知有誤，卻不敢推翻營業稅之判決，不願公平判決，不核實課稅。所得稅已經明令禁止核課，與營業稅核課相衝突，稅捐機關仍然不願意做修正，但所得稅法為優先權高於行政判決，如法官不以違背所得稅法令，推翻營業稅之判決，原告將以此作為依據，重啟再審營業稅。且複查機關對於詳細有證據的資料，只以未明確舉出，已經違背行政程序法第7、8、9條。
(五)、關於交易紀錄留存之電子郵件GMAIL帳號，是98年7月間原
告幫媽媽陳素霞申請，另SEED.NET為本人所使用，因以該SEED.NET申請媽媽GMAIL的帳號，所以媽媽的GMAIL信箱文件也會寄到本人的SEED.NET信箱；被告陳述所有交易均是透過電子郵件或電話，又稱本人提供的電子郵件帳號有其他的ID及其他平台，均為原告買賣其他二手物品，此經舉證哪些品項是二手物品交易資料，被告不應將本應剔除的項目作為課稅基礎。拍賣評分五千多分為96年到104年底，而系爭期間是96年到98年3月，且從98年中後該帳戶登記的人已非原告，法院並沒有查核，也未與原告核對，而國稅局再次稽查亦證實該帳戶非原告所有，故此銷售評價非原告所有。原告經與被告訴訟代理人解釋扣了那些，除了能找出來二手部分沒扣除，尚且發現原告舉證的親戚、朋友匯給本人戶頭的金額，均未扣除，如上述賴嘉緯、賴柏憲、郭立泓、傅元宏等；存摺匯入紀錄僅證明有款項到原告戶頭，並非是交易明細與交易金額，因為本人當時為
學生，有家人、朋友或是在國外，因為他們朋友要匯款給他們，他們無法核對與收款，所以請本人代收再轉交給他們；並非存摺是網路拍賣收款紀錄，諸如朋友白瑞義，他朋友要匯款給他，但是他上班不方便收，多次請本人代收。經與被告四五天核對，國稅局僅能提供露天交易紀錄，實質核對露天交易紀錄與存摺勾稽出來的比數與比例很低；很多沒有交易成功，且也請了不少網路朋友幫我衝評價，下標後是沒有購買的。再者，被告拿出雅虎六個月的交易紀錄，只看到幾筆，且有代號、金額，沒有列哪個人、品項與運費，完全不知道是何項交易，無法實質勾稽出來。依照納稅義務人保護法第14條稅捐稽徵機關對於課稅基礎，經調查仍不能確定或調查費用過鉅時，為維護課稅公平原則，得推課稅，並應以書面敘明推計依據及計算資料。稅捐稽徵機關推計課稅，應斟酌與推計具有關聯性之一切重要事項，依合理客觀之程序及適切之方法為之。推計有二種以上方法時，應依能切近實額之方法為之。納稅者已依稅法規定履行協力義務者，稅捐稽徵機關不得依推計結果處罰；本件被告稱他們只負責所得稅法，且受營業稅判決確定之拘束，但所得稅發現有誤，是否能更改，希冀有解決辦法。
(六)、聲明：1、訴願決定及原處分均撤銷。2、訴訟費用由被告負擔。
三、被告抗辯：
(一)、行為時所得稅法第3條之1規定：「營利事業繳納屬87年度
或以後年度之營利事業所得稅，除本法另有規定外，得於盈餘分配時，由其股東、社員、合夥人或資本主將獲配股利總額或盈餘總額所含之稅額，自當年度綜合所得稅結算申報應納稅額中扣抵。」第14條第1項第1類規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第1類：營利所得…獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之…獨資資本主經營獨資事業所得之盈餘總額，應按核定之營利事業所得額計算之。」第71條第1項前段及第3項規定：「（第1項）納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納…（第3項）前2項所稱可扣抵稅額，係指…獨資資本主…所經營事業繳納之營利事業所得稅額。」。財政部74年5月15日台財稅第15977號函規定：「獨資資本主及合夥事業合夥人申報綜合所得稅，於依所得稅法第14條第1類規定計算營利所得時，其所營營利事業當年度因違反各種稅法所處之罰鍰，如經繳納並取得正式收據者，應准自稽徵機關核定之營利事業所得額中減除。」；財政部80年8月8日台財稅第000000000號函：「納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅，經稽徵機關調查核定應補徵營業稅及營利事業所得稅者，納稅義務人於收到補徵稅款繳款書後，如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第35條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第35條第2項（註︰現行第4項）規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考。」；財政部87年9月10日台財稅第000000000號函：「獨資或合夥組織營利事業，基於同一漏稅事實，涉嫌逃漏營業稅、營利事業所得稅及綜合所得稅，均提起行政爭訟，綜合所得稅部分，稽徵機關可依照本部80年8月8日台財稅第000000000號函規定暫緩作成決定。」
(二)、原告未辦理96及97年度綜合所得稅結算申報，經被告機關
所屬沙鹿稽徵所查獲其未依規定申請營業登記，於95年5月至98年3月間經營網路拍賣業務，該事業96及97年度獲有營業收入淨額2,487,040元及3,547,743元，乃核定全年所得額298,445元及425,729元，並核定原告個人96及97年度之營利所得298,445元及425,729元。原告主張同一漏稅事實之營業稅已提起行政救濟，應俟營業稅確定後再作復查決定云云，申經被告機關復查決定略以：查原告未依規定申請營業登記，於95年5月至98年3月間經營網路拍賣業務，漏報銷售額之同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，經被告機關103年11月18日中區國稅法一字第1030016041號重審復查決定，變更核定該期間之銷售額（未含稅）為7,299,111元（96年度2,394,401元，97年度3,131,370元），追減營業稅額39,531元及罰鍰106,701元，經最高行政法院105年度裁字第346號裁定駁回，已告確定。又96及97年度營利事業所得稅行政救濟部分，分別經被告機關105年6月1日中區國稅法一字第1050006871號及同年月2日中區國稅法一字第1050006876號復查決定，以上開營業稅確定之事實，原核定96年度之營業收入淨額2,487,040元變更核定為2,394,401元，並以該事業於96年1月至5月屬小規模營利事業，其營業收入淨額696,635元，依96年度營利事業所得稅結算申報案件擴大書面審核實施要點第2點第10款及第5點規定，按純益率6%，核算所得額41,798元，另96年6月至12月非屬小規模營利事業，該期間之營業收入淨額1,697,766元，按網路購物業（行業標準代號：
4811－12）同業利潤標準淨利率12﹪，核算所得額203,732元，變更核定該事業之全年所得額245,530元（41,798元＋203,732元）；原核定97年度之營業收入淨額3,547,743元變更核定為3,131,370元，並以97年間非屬小規模營利事業，該期間之營業收入淨額3,131,370元，按網路購物業（行業標準代號：4811－12）同業利潤標準淨利率12﹪，核算所得額375,764元，變更核定全年所得額375,764元，各該年度經臺中高等行政法院106年度簡上字第21號裁定上訴駁回，均告確定。是以，本件綜合所得稅部分，依上開營利事業所得稅行政救濟結果核認原告經營網路拍賣事業之96及97年度全年所得額分別為245,530元及375,764元，並依首揭財政部74年5月15日台財稅第15977號函釋規定，分別扣除已繳納96及97年度之營業稅罰鍰87,582元及150,596元，重行核定原告96及97年度之營利所得157,948元及225,168元，原核定各該年度營利所得298,445元及425,729元分別減列140,497元及200,561元。另原告已全數繳納96及97年度之營利事業所得稅51,382元及83,941元，依首揭規定得自本件應納稅額中扣抵，乃追認96及97年度之可扣抵稅額51,382元及83,941元（詳原卷一第178頁至第182頁及原卷二第125頁至第131頁）。原告仍不服，提起訴願（詳原卷一第186頁至第209頁及原卷二第134頁至第156頁），經財政部持與被告機關相同之論見遞予駁回（詳原卷一第219頁至第224頁及原卷二第158頁至第163頁）。原告提起本訴訟，無非重述營業稅及營利事業所得稅之判決有誤，原處分及訴願決定應予撤銷云云，惟未提出新理由及新事證以實其說，空言所訴，核無可採，應予駁回。
(三)、在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法
規定課徵加值型或非加值型之營業稅；如將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物；又營業人銷售貨物或勞務，除營業稅法稅額計算章第2節另有規定外，均應就銷售額，分別按第7條或第10條規定計算其銷項稅額，尾數不滿通用貨幣一元者，按四捨五入計算；所謂銷項稅額，係指營業人銷售貨物或勞務時，依規定應收取之營業稅額，此均為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第1條、第3條第1項及第14條訂有明文。基此，無論銷售物品係全新或二手，購買銷售部或購買自用之商品均應課徵營業稅。本件原告於網路銷售商品係經常性的銷售行為，屬於營利行為，乃為營利事業，與一般人一次性銷售超過6萬元狀況不同，故課稅依據係適用營業稅法之規定，並非基於原告所稱上揭所得稅法之規定。
(四)、原告之網路銷售行為已經超過營業稅起徵點6萬元，不論
銷售的商品是否為二手商品，已經屬於營業行為，均應依法課徵營業稅，例外僅於銷售零星且金額少之交易，方不作為核課基礎。而原告因有經常性之銷售行為，經本局認定係屬營業行為，不該當綜合所得稅之課稅，佐以原告在露天、雅虎、BBS均從事網路交易，交易金額指定存入原告臺中港郵局帳戶，故知系爭帳戶是原告銷售網路拍賣所指定的交易帳戶。又依原告提示跟網路拍賣買家的電子郵件，其中有2筆可以與露天資料鉤稽，且聯繫郵件均有記載以系爭帳戶作為交易帳戶，經核對結果，原告確實均將貨款存入這個帳戶，顯見原告從事網路交易均以系爭帳戶作為貨款的交易帳戶。
(五)、原告未經設立擅自營業，並無登記營業項目，所以原告確
實的買賣項目並不確定，原告主張自用二手商品，因原告未提供證明以實其說，且不合常理，故未予認列。佐以原告之銷售行為並非僅有透過露天及雅虎交易平台，尚有其他通路係利用電子郵件傳送聯絡電話、討論區之ID，形成無須留存具體下標之紀錄，仍然完成買賣交易者，並經由買方將貨款匯入上開系爭帳戶內。更甚者，於系爭期間內存入原告系爭帳戶之筆數高達3400筆，一天有4、5筆以上小額存款，有時高達12、13、14筆，其中以跨行轉入、轉存簿及ATM轉帳方式存入總共3226筆，具有經常性及持續性，然原告竟未能提出有此經常性、持續性、巨量且小額存款之原因及證據。被告為稅捐機關，並無直接參與當事人之私經濟活動，掌握資料不如當事人，故被告如能提出相當事證，客觀上已經足以證明當人的經濟活動，如當事人否認其情，則應就其主張事實負舉證責任以實其說。本件如原告主張系爭帳戶有部分非其營業收入，復由原告負擔舉證及協力義務。
(六)、原告主張委發款項、利息、卡片沖提44,276元，原核定並
無紀錄銷售額（此部分原核定就無列計，因此毋須再扣除），有扣除之部分包含運費55,320元、現金存款410,232元，姊夫存入股票買賣款項195,00元，向友人江君借金80,000元，因金額內容有別於系爭期網路拍賣交易的範圍（70至24,000元），此部分被告認為原告主張非屬網路拍賣交易可採信，此部分予以扣除。原告主張買家退貨款9,177元也不計入，買家匯款多填一個「0」，交易額也減除20,350元，355元是從原告郵局帳戶轉入，被告也予以排除，上開19,500元及410,232元合計為605,232元總共排除770,434元。
(七)、勾稽查核之方式：營業稅於卷第677頁附有總表，電子郵件
在第241頁，因為電子郵件往來的書信只有2筆在露天的得標資料內，可見其他買賣應係經由其他平台達成交易：
1、第211頁24000元（露天交易得標資料、往來郵件在670頁，當庭核對，好像這筆也不符合）。
2、第214頁8200元英國製造書架喇叭（露天交易得標資料、往來郵件是在667頁、郵局的匯款資料在162頁)。
3、露天得標的資料是否全部存入原告郵局的帳號：此部分係原告至被告營業所核對結果，本局查核的結果是未全數存入系爭帳戶，約僅7成金額有匯入，其他部分未存入系爭帳戶。本局核定是以原告帳戶的金額為主，不是以露天的金額。
(八)、聲明：1、原告之訴駁回；2、訴訟費用由原告負擔。
四、本院之判斷：
(一)、按行為時所得稅法第1條規定：「所得稅分為綜合所得稅
及營利事業所得稅。」第2條第1項規定：「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」；第3條第1項規定：「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅。」；第3條之1規定：「營利事業繳納屬八十七年度或以後年度之營利事業所得稅，除本法另有規定外，得於盈餘分配時，由其股東、社員、合夥人或資本主將獲配股利總額或盈餘總額所含之稅額，自當年度綜合所得稅結算申報應納稅額中扣抵。」；第11條第2項規定：「本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或場所之獨資、合夥、公司及其他組織方式之工、商、農、林、漁、牧、礦冶等營利事業。」；第14條第1項第1類規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：……、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額……獨資資本主經營獨資事業所得之盈餘總額，應按核定之營利事業所得額計算之。」。所得稅法第11條第2項所稱營利事業之解釋，依稅捐稽徵法第12條之1第1項規定，應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的、衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之；故以營利為目的，持續性地獨立從事特定經濟活動者，不論其是否已辦理營業登記或有無登記之營業牌號或場所，既從事同樣經濟活動，而有實質相同之經濟上意義，依所得稅法關於營利事業所得稅之立法目的，並衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則，即應認屬所得稅法第11條第2項所稱之營利事業，而為營利事業所得。復按採行兩稅合一制後，行為時所得稅法第71條第2項規定，獨資之營利事業辦理結算申報，無須計算及繳納其應納之結算稅額，其所得額應由獨資資本主依所得稅法第14條第1項規定列為營利所得、課徵綜合所得稅。
(二)、如事實概要欄所載之事實，有卷附徵銷明細檔查詢、重審
追減銷貨金額明細、營業稅稅籍資料查詢作業、全戶戶籍資料查詢清單、被告函文、送達證書、96、97年度營利事業所得稅申報核定通知書、營業稅營所稅核定情形、移案清單派查通知單、營業稅罰鍰年度分攤計算表、地方法院行政訴訟判決、高等行政法院判決書、最高行政法院裁定、綜合所得稅核定通知書96、97年度未申報核定、被告裁處書、復查決定書、訴願決定書等件可稽，自堪信為真實。經查：
1、營業稅部分，原告未依規定申請營業登記，於民國95年5月至98年3月間經營網路拍賣業務，漏開統一發票並漏報銷售額合計8,223,916元（96年5月以前銷售額未達20萬元，核屬小規模營業人，銷售額不含稅；96年6月以後月平均銷售額已達20萬元以上，為核定應使用統一發票營業，銷售額均含稅核定補徵營業稅額344,306元，並處罰鍰398,142元；嗣被告103年5月13日中區國稅法一字第1030006760號復查決定追減營業稅額90元及罰鍰60,169元；再經被告重新審查103年11月18日中區國稅法一字第1030016041號重審復查決定，撤銷上開復查決定並追減營業稅額39,531元及罰鍰106,701元；即被告重審復查決定變更核定營業收入淨額為96年2,394,401元（2,314,591元＋96年2月未達營業稅起徵點之銷售額79,810元）、97年3,131,370元，其中95年5月至96年5月間每月銷售額未達使用統一發票標準200,000元，核認屬小規模營業人，按營業稅率1%計算營業稅額；96年6月至98年3月平均每月銷售額200,000元以上，按營業稅率5%計算營業稅額，原告不服提起訴願遭決定駁回後，經臺中高等行政法院104年度訴字第283號判決、最高行政法院105年度裁字第346號裁定駁回確定。又營利事業所得稅部分，原告於95年5月至98年3月間經營網路拍賣業務，未依規定辦理96及97年度營利事業所得稅結算申報，經被告依查得資料分別核定原告96及97年度營業收入淨額2,487,040元及3,547,743元，並按網路購物業（行業標準代號：4811-12）同業利潤標準淨利率12﹪分別核定營業淨利298,445元及425,729元，全年所得額298,445元及425,729元；被告於復查原告96年及97年度營利事業所得稅時，依上開營業稅核課確定之事實，以105年6月1日中區國稅法一字第1050006871號、同年月2日中區國稅法一字第0000000000復查決定將原核定96及97年度營業收入淨額2,487,040元及3,547,743元，分別追減92,639元及416,373元，變更核定96年及97年營業收入淨額為2,394,401元及3,131,370元；並以原告96年1月至5月核屬小規模營利事業，該期間之營業收入淨額696,635元，依擴大書審要點第5點規定，應按擴大書審純益率6%核算所得額41,798元；96年6月至12月非屬小規模營利事業，該期間之營業收入淨額1,697,766元，應依所得稅法第83條第1項規定，按網路購物業淨利率標準12%核算營業淨利203,732元及所得額203,732元，全年所得額合計245,530元，乃追減96年度全年所得額52,915元，變更核定96年度全年所得額為245,530元（41,798元＋203,732元）；另原告97年1月至12月非屬小規模營利事業，該期間之營業收入淨額3,131,370元，應依所得稅法第83條第1項規定，按網路購物業同業淨利率標準12%核算營業淨利375,764元及全年所得額375,764元，乃追減97年度全年所得額49,965元，變更核定97年度全年所得額為375,764元；原告不服提起訴願遭決定駁回後，經本院105年度簡字第125號判決駁回原告之訴，嗣臺中高等行政法院以106年度簡上字第21號裁定駁回上訴確定在案。
此均經本院依職權調閱上開卷證查核屬實。故本件被告審認：
⑴原告未辦理96年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲其未
依規定申請營業登記，於95年5月至98年3月間經營網路拍賣業務，96年度獲有營業收入淨額2,487,040元，乃核定其全年所得額298,445元，並核定96年度營利所得298,445元，併同其他漏報之利息所得51,495元及租賃所得32,027元，歸戶核定綜合所得總額381,967元。嗣依營利事業所得稅行政救濟核認原告經營網路拍賣事業之全年所得額245,530元，並扣除已繳納屬96年度之營業稅罰鍰87,582元，重行核定原告之營利所得157,948元，原核定營利所得298,445元乃予減列140,497元；另已繳納96年度之營利事業所得稅51,382元，自本件應納稅額中扣抵追認51,382元。
⑵又原告未辦理97年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲其
97年度獲有營業收入淨額3,547,743元，乃核定全年所得額425,729元及97年度營利所得425,729元，併同其他漏報之薪資所得6,870元、利息所得72,437元及租賃所得32,027元，歸戶核定綜合所得總額537,063元，補徵稅額18,465元，並按補徵稅額18,465元依有無開立扣免繳憑單分別處0.4倍及1倍之罰鍰計16,299元。嗣上揭營業稅及營利事業所得稅行政救濟後核認原告經營網路拍賣事業之97年度全年所得額375,764元，扣除已繳納屬97年度之營業稅罰鍰150,596元，重行核定營利所得225,168元，原核定營利所得425,729元減列200,561元；且原告已繳納97年度之營利事業所得稅83,941元，故可扣抵稅額乃予追認83,941元及註銷罰鍰16,299元。於此先予敘明。
2、按行為時所得稅法第9條規定：「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」；第11條第2項規定：本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或場所之獨資、合夥、公司及其他組織方式之工、商、農、林、漁、牧、礦冶等營利事業。」；第14條規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：…獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘及個人一時貿易之盈餘皆屬之。…或獨資資本主經營獨資事業所得之盈餘，應按核定之營利事業所得額計算之。…第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」；所得稅法施行細則第12條規定：「本法第14條第1項第1類所稱一時貿易之盈餘，指非營利事業組織之個人買賣商品而取得之盈餘，其計算準用本法關於計算營利事業所得額之規定。」；依該等規定可知所謂財產交易所得（或財產交易損失）依據所得稅法第9條規定，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益（或損失），而一時貿易所得即一時貿易之盈餘，指非營利事業組織之個人買賣商品而取得之盈餘，係歸於營利所得範疇；故從交易活動之持續程度觀察，可從獨資營利事業之營利到一時貿易活動，至一時性的財產交易行為。查：
⑴上揭臺中高等行政法院104年度訴字第283號判決(最高行政
法院105年度裁字第346號裁定上訴駁回)以「檢視原告系爭帳戶收支情形：自95年5月間觀之，當月系爭帳戶除12日、13日、20日無存入款項紀錄外，其餘每天均有1筆以上小額存款，其中30日有5筆，1日、3日、11日各有4筆，8日、9日、24日各有3筆，2日、4日、7日、10日、14日、17日、22日、25日、29日各有2筆，以上金額大多為數百元至數千元之卡機轉帳、跨行轉帳、入互匯款、轉存簿等方式存款（原處分卷第175-177頁）。再就次月即95年6月間系爭帳戶收支情形觀之：當月除10日、20日、24日、25日、28日、29日無存入款項紀錄外，其餘每天均有1筆以上小額存款，其中7日有14筆，8日有9筆、6日有6筆，9日、13日、14日各有4筆，22日、27日各有3筆，2日、4日、5日、12日、19日、30日各有2筆，以上金額亦大多為數百元至數千元之卡機轉帳、跨行轉帳、入互匯款、轉存簿等方式存款（同卷第174-175頁）。系爭帳戶嗣後至課徵期間終了即98年3月間為止，其收支紀錄內容均與上述2個月之情形相似（同卷第95-174頁）。又系爭期間原告系爭帳戶存入金額總數逾3,400筆（本院卷第110頁），其存入次數頻繁、金額大多算至十位數，且其中以「跨行轉入」「轉存簿」及「卡機轉帳即ATM轉帳」等方式存入計3,286筆，系爭帳戶存入款項之頻率已具有經常性及持續性，…」之事實，認定原告係未辦妥營業登記即開始網路拍賣營業之銷售貨物營業人，且未依規定申報銷售額。
⑵前述本院105年度簡字第125號判決(臺中高等行政法院106
年度簡上字第21號裁定駁回上訴)認定「經查，原告於95年5月至98年3月間未依規定申請營業登記，獨資經營網路拍賣，『核屬以營利為目的具有營利事業型態之私營事業，雖未辦理營業登記，而無登記之營業牌號或場所』，然其與從事同樣經濟活動，有營業牌號或場所者，有實質相同之經濟上意義，依所得稅法關於營利事業所得稅之立法目的，並衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則，應認其『屬所得稅法第11條第2項規定之營利事業』，而為營利事業所得稅之課徵對象。」明確在案。
⑶從而，原告於95年5月至98年3月間未依規定申請營業登記
，獨資經營網路拍賣所得，既經上開判決確定屬具經常性、持續性買賣商品之營利活動，係營利事業之營利所得，則非屬一時性貿易活動盈餘或財產交易所得；故原告所為網路拍賣交易事實，已難與財產交易之性質相當，自無所得稅法第4條規定「下列各種所得，免納所得稅：…十六、…，或個人出售家庭日常使用之衣物、家具，…，其交易之所得。」適用之情形；是以，原告主張依所得稅法第4條第16款規定及財政部公告之網路拍賣課稅之規定的Q&A，其於系爭期間銷售上述二、(三)、所列二手商品或買來尚未使用因不合用之商品，應免予課徵營業稅之詞，即非可採。
(三)、按納稅義務人依稅捐稽徵法及稅法規定所負之協力義務，
不因稅捐稽徵機關對於課徵租稅構成要件事實負有舉證責任而得免除。本件另案營業稅部分，經臺中高等行政法院104年度訴字第283號判決(最高行政法院105年度裁字第346號裁定上訴駁回)認定原告於系爭期間臺中港郵局系爭帳戶存入金額8,360,986元，扣除上開非屬網路拍賣銷售金額計770,434元（計算式：55,320元＋605,232元＋80,000元＋9,177元＋20,350元＋355元＝770,434元）後，核屬銷售金額為7,590,552元（含稅）；而原告於本院審理期間至被告處進行核對後，僅主張除了能找出二手部分沒扣除，尚且發現原告舉證的親戚、朋友匯給本人戶頭的金額均未扣除，如其所陳述之賴嘉緯、賴柏憲、郭立泓、傅元宏等，及存摺匯入紀錄僅證明有款項到原告戶頭，並非是交易明細與交易金額，因朋友要匯款給他們，他們無法核對與收款，所以請本人代收再轉交給他們，諸如朋友白瑞義，他朋友要匯款給他，但是他上班不方便收，多次請本人代收，以及友人幫忙衝業續未實際交易等詞，惟迄至辯論終結時仍未據原告提出證據實其說；且其此等辯詞大部為前揭判決所不採認，並審認被告查核原告有漏報銷售額逃漏營業稅之事實已盡其合理之舉證責任，故實無從以未能勾稽拍賣交易紀錄或核對運費數額，即認無系爭帳戶所示各筆金額之銷售交易，併予敘明。據此，原告自其獨資經營事業所得之盈餘總額，應以營利所得納入所得申報綜合所得稅，而此項盈餘總額係按核定之營利事業所得額計算；故被告依本件相關營業稅及營利事業所得稅事件行政救濟結果，核認原告係以營利為目的經營網路拍賣，所得性質應為營利所得，並核定營利所得，並無違誤。
(四)、依行為時所得稅法第71條第1項前段、第3項規定：「納稅
義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額…之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除…扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納…。前2項所稱可扣抵稅額，係指…獨資資本主…所經營事業繳納之營利事業所得稅額。」；又財政部74年5月15日台財稅第15977號函說明「獨資資本主及合夥事業合夥人申報綜合所得稅，於依所得稅法第14條第1類規定計算營利所得時，其所營營利事業當年度因違反各種稅法所處之罰鍰，如經繳納並取得正式收據者，應准自稽徵機關核定之營利事業所得額中減除。」之內容。故本件被告依前開規定及函釋內容，審認原告未辦理96、97年度綜合所得稅結算申報，經查獲未依規定申請營業登記，於95年5月至98年3月間經營網路拍賣業務，依系爭相關營業稅、營利事業所得稅行政救濟結果，核認原告經營網路拍賣事業之96年度全年所得額245,530元，並扣除已繳納屬96年度之營業稅罰鍰87,582元，重行核定原告之營利所得157,948元，原核定營利所得298,445元乃予減列140,497元，已繳納96年度之營利事業所得稅51,382元，自應納稅額中扣抵追認51,382元；及97年度全年所得額375,764元，扣除已繳納屬97年度之營業稅罰鍰150,596元，重行核定營利所得225,168元，原核定營利所得425,729元減列200,561元，原告已繳納97年度之營利事業所得稅83,941元，故可扣抵稅額乃予追認83,941元及註銷罰鍰16,299元，係屬適法有據。綜上所述，原告上開主張均非足取，被告所為上揭核定之內容及其復審決定，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合；原告聲明求為撤銷，為無理由，應予駁回。
五、又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 11 月 30 日
行政訴訟庭 法 官 楊嵎琇
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 107 年 11 月 30 日
書記官 洪菘臨