臺灣臺中地方法院行政訴訟判決111年度稅簡字第7號
111年12月1日辯論終結原 告 洪翠華被 告 臺中市政府地方稅務局代 表 人 沈政安訴訟代理人 吳振裕
陳曉芸上列當事人間土地增值稅事件，原告不服臺中市政府中華民國111年4月29日府授法訴字第1110057814號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告先於民國103年12月18日出售原有坐落臺中市○○區○○段000○0地號土地（地上建物門牌：臺中市○○區○○路000號，下稱先售地），並於104年2月6日完成移轉登記，經被告核課土地增值稅新臺幣（下同）36萬3,478元。後於105年12月29日重行購買臺中市○○區○○段00○00地號土地（地上建物門牌：臺中市○○區○○○路000號，下稱重購地），並於106年4月18日辦竣戶籍登記。嗣於111年2月11日向被告申請按土地稅法第35條規定，重購自用住宅用地退還已繳納之土地增值稅，經被告審查結果，認原告重購地辦竣戶籍登記逾先售地完成移轉登記之日起2年內之期限，不符土地稅法第9條所稱自用住宅用地之規定，遂以111年2月25日中市稅屯分字第1113103450號函否准所請（下稱原處分）。原告不服提起訴願經駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：㈠原告於104年4月26日出售自用住宅、土地坐落臺中市○○區○○
段000○0地號，並於同年5月15日重購坐落臺中市○○區○○段00○00地號土地，申請2年內重購退稅被駁回案。
㈡新購土地與建物乃預售屋，從破土完工至少費時2年以上時間
，爾等限須於2年內遷入戶籍，實在強人所難。理由一為求建築品質與安全，非人力所能達成。理由二建築工程之時程非我控制。理由三欲符合法令規定2年內遷入戶籍，僅能被迫購買成屋亦即舊屋，此違反了舊換新立法意旨。其所持理由限制了人民遷徙自由、強迫人民應「即時」遷入新址方准退稅，與憲法第10條人民有居住遷徙自由權利有所抵觸。㈢土地稅法第35條售舊地購新地，退還土地增值稅應符合⑴面積
限制：都市地區3公畝以下。⑵使用性質限制：無出租、無營業行為。原告皆符合規定。㈣依司法院釋第478號解釋：
⑴土地稅法第35條、第9條、第17條、第34條及土地稅法施行細
則第4條、第8條、第11條等規定對自用住宅用地辦竣戶籍登記之期日，並無強制規定，因憲法保人民有居住遷徒自由。蓋納稅係國家以公權力使行使，直接給人民負擔之處分，自應受嚴格法律拘束，則人民自由權益才有保障，立法機關授權行政機關訂定法規命令，應受法律規範，方與法律保留原則相符。
⑵重購退稅延後設籍，非人民本意，於行政救濟時未蒙採納，
竟採用對人民不利之處分，改易依法行政原則，使人民財產遭受公權利不當侵害，莫此為甚。
⑶新建物從訂購簽約到裝潢完成遷入，其遲延日期之長，可謂
臺灣交屋之習慣，在習慣使然下，交屋是購屋人揮之不去夢魘。
⑷如民法第1條規定，民事法律所未規定者，依習慣，無習慣者
，依法理。而遲延設籍絕非故意。但最重要者符合退稅條件，係自新購土地到今未曾有出租或營業情事，設籍非必要條件。
⑸查土地稅法第35條售舊地購新地之退稅規定，揆其立法目地
，乃在因應社會環境急遽變遷，以致無足夠資金重購自用住宅，以應實際需要。被告竟以財政部命令為行政處分，不但抵觸法律，更超越憲法保障人民權利義務之規定，為法律所不許等語，並聲明求為判決：⒈原處分及訴願決定書均撤銷。⒉被告應退還原告所繳納土地增值稅新臺幣36萬3,478元。
⒊訴訟費用由被告負擔。
、被告答辯略以：㈠按土地稅法第35條第1項第1款自用住宅用地重購退稅之規定
，係土地所有權人出售自用住宅用地後，自完成移轉登記之日起，2年內重購之土地亦為自用住宅用地，始有適用。易言之，2年內重購土地，未符合同法第9條所稱自用住宅用地之要件（即土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記），自無土地稅法第35條自用住宅用地重購退稅之適用，有最高行政法院82年度判字第218號判決意旨可資參照。次按土地所有權人於出售自用住宅用地並完成移轉登記之起，2年內重購預售屋及土地，如該屋於此2年內建造完成並符合自用住宅用地之要件者，方有土地稅法第35條退還土地增值稅之適用，前開財政部79年10月9日台財稅000000000號函釋意旨甚明。
㈡原告於103年12月18日售先售地，並於104年2月6日完成移轉
登記，復於105年12月29日重行購買後購地，且於106年4月18日辦竣戶登記，有土地、建築改良物所有權買賣移轉契约書、土地、建築物查詢資料及全戶戶籍資料附卷可憑。依前開財政部75年5月14日台財稅第0000000號函釋意旨，其雖符合土地稅法第35條重購退稅自先售地移轉所有權登記日起2年內（即104 年2月6日至106年2月5日）重行購買後購地之期間限制，惟因原告迄至106年4月18日始於後購地辦竣戶籍登記，致該後購地於前述2年期間限制內未作自用住宅用地，依前開最高行政法院判決及財政部函釋意旨，即與土地第與土地稅法第9條及第35條規定後購地必須合於自用住宅用地之要件不符，不得退還已納之土地增值稅，原處分依法洵屬有據。
㈢況原告自陳系爭房屋於106年2月24日始辦理交屋方可遷入自
住，其自住住事實仍逾前揭土地稅法第35條第1項第1款規定，先售地完成移轉登記之日（即104年2月6日）起，後購地仍作自用住宅用地，得申請退還已繳納土地增值稅之2年期間。再者基於租稅法定主義，土地稅法第35條第1項第1款重購自用住宅用地退還已繳土地增值稅者，係以法律規範土地所有權人出售一定範圍內自用住宅用地之優惠措施，條文既已明定出售地完成移轉登記之日起，2年內重購一定範圍內之自用住宅用地，始有適用，自無法律所未規定，從而適用民法所定民事習慣法之情事。且該條文僅將自用住宅用地規定為租稅優惠之構成要件，並未限制人民受憲法所保障之居住及遷徙自由。準此，原告主張核不足採。
㈣原告於104年11月16日購買另購地（門牌號碼：臺中市○○○○路
000號），同年12月3日完成移轉登記，並於同年月31日遷入戶籍迄今，有土地建物查詢資料及全戶戶籍資料可憑。倘據此選擇先售地與另購地申請土地稅法35條重購退稅，雖符合先售地完成移轉登記之日起，2年重購自用住宅用地之構成要件。惟重購退稅土地（即另購地）依土地稅法第37條規定，自完成移轉登記之日起，管制5年104年12月3日至109年12月2日）內不得再移轉或改作其他用途，否則追繳原退還稅款。原告於107年3月10日至108年3月9日管制期間內，出租另購地上建物並申請租金補貼，即有將另購地改作其他用途情事，縱其申請重購退還原繳納土地增值稅，仍應依法追繳原退還稅款等語，資為抗辯，並聲明求為判決：⒈原告之訴駁回。⒉訴訟費用由原告負擔。
四、本件如事實概要欄所載之事宜，有臺中市政府地方稅務局大屯分局111年2月25日中市多稅屯分字第1113103450號函（見訴願卷第1頁至第2頁）、土地建築物改良物所有權買賣移轉契約書（見訴願卷第3頁）、房屋土地預定買賣契約書（見訴願卷第4頁）、統一發票影本（見訴願卷第5頁至第6頁）、支票、本票影本（見訴願卷第7頁）、訴願書（見訴願卷第8頁至第11頁）、戶政查調傳輸狀態查詢（見訴願卷第47頁至第48頁、第83頁至第84頁）、全戶戶籍資料（見訴願卷第49頁至第50頁）、營業、房屋、租賃查詢（見訴願卷第51頁至第52頁、第85頁至第86頁）、營業暨扣繳單位統一編號查詢（見訴願卷第53頁至第54頁、第87頁至第88頁）、臺中市房屋稅籍紀錄表（見訴願卷第55頁）、臺中市政府地方稅務局房屋稅110年課稅明細表（見訴願卷第56頁至第57頁）、臺中市政府地方稅務局房屋稅109年課稅明細表（見訴願卷第58頁至第59頁）、臺中市政府地方稅務局房屋稅108年課稅明細表（見訴願卷第60頁至第61頁）、臺中市政府地方稅務局房屋稅107年課稅明細表（見訴願卷第62頁至第63頁）、臺中市○○○○○○○○○○000○○○○○○○○○○○○00○○○00○○○○○○○○○○○○區○○段00000地號）（見訴願卷第67頁）、建物所有權狀（太平區豐中段335-000建號）（見訴願卷第68頁）、土地建物查詢資料－臺中市○○區○○段000000000○號（見訴願卷第69頁至第70頁）、土地建物查詢資料－臺中市○○區○○段000000000地號（見訴願卷第71頁至第72頁）、臺中市政府地方稅務局大屯分局105年12月印花稅大額憑證應納稅額繳款書（見訴願卷第73頁）、（一般買賣）臺中市政府地方稅務局土地增值稅繳款書（大屯分局）（見訴願卷第75頁）、查詢數字年檔（見訴願卷第76頁）、遷移紀錄查詢（見訴願卷第77頁至第80頁）、全戶除戶資料（見訴願卷第81頁至第82頁）、臺中市政府地方稅務局房屋稅104年課稅明細表（見訴願卷第89頁至第90頁）、臺中市政府地方稅務局房屋稅103年課稅明細表（見訴願卷第91頁至第92頁）、臺中市政府地方稅務局房屋稅102年課稅明細表（見訴願卷第93頁至第94頁）、臺中市政府地方稅務局房屋稅101年課稅明細表（見訴願卷第95頁至第96頁）、異動清冊查詢資料臺中市烏日區（見訴願卷第97頁至第99頁）、土地建物查詢資料臺中市○○區○○段000000000○號（見訴願卷第100頁至第101頁）、土地建物查詢資料臺中市○○區○○段000000000地號（見訴願卷第102頁至第103頁）、土地所有權買賣移轉契約書（見訴願卷第104頁至第107頁）、（一般買賣）臺中市政府地方稅務局土地增值稅繳款書（大屯分局）（見訴願卷第108頁）、土地增值稅自用住宅用地（出售地）審查結果簽辦單（見訴願卷第109頁）、辦理重購土地退還土地增值稅案件審查書（見訴願卷第110頁）、重購土地列管案件建檔（見訴願卷第113頁、第115）、重購土地退稅資料線上查詢（見訴願卷第114頁）、退稅案件進度查詢（見訴願卷第116頁）、退稅主檔查詢（見訴願卷第117頁）、（一般買賣）臺中市政府地方稅務局土地增值稅繳款書（大屯分局）（見訴願卷第118頁）、土地增值稅自用住宅用地重購退稅申請書（見訴願卷第119頁至第124頁）、訴願決定書（見本院卷第49頁至第54頁）、土地建物查詢資料－臺中市○○區○○段000000000地號（見本院卷第91頁）、土地建物查詢資料－臺中市○○區○○段000000000地號（見本院卷第93頁）、全戶戶籍資料（見本院卷第95頁）、辦理重購土地退還土地增值稅案件審查書（見本院卷第97頁）、都發局107年度住宅租金補貼案件清冊（見本院卷第99頁）等附卷可稽，堪信為真正。兩造之爭點為：
原處分是否適法？
五、本院之判斷：㈠按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直
系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，2 年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售或被徵收後，另行購買都市土地未超過3公畝部分或非都市土地未超過7公畝部分仍作自用住宅用地者。....」、「土地所有權人因重購土地退還土地增值稅者，其重購之土地，自完成移轉登記之日起，5 年內再行移轉時，除就該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅外，並應追繳原退還稅款；重購之土地，改作其他用途者亦同。」土地稅法第9條、第35條第1項第1款、第37條分別定有明文。是以，法律明文規定「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」之定義極其明確，其構成要件需具有⑴土地所有權人或其配偶、直系親屬於 該地辦竣戶籍登記。⑵無出租或供營業用之住宅用地。且同法第9 條所指之「辦竣戶籍登記」，乃指積極的有設定戶籍於該地，並消極的未遷離戶籍登記於該地而言。從而，依前揭法律所定，本件就重購地之土地增值稅應否優惠減免，土地稅法第
9條、第35條第1項第1款、第37條即已有明確法律規定，行政機關應依此明確之法律明文規範行政，殊無擅自解釋另為給予優惠減免之空間，是被告自應依土地稅法第 9條、第35條第1項第1款、第37條辦理，殊不得擅自逾越法律規定而予以解釋應予退稅之效果。故原處分自無原告所主張法律所未規定，應適用民法所定民事習慣法之餘地。再者上述法律規定僅為租稅優惠之構成要件，並未限制人民受憲法所保障之居住及遷徙自由，原告就此主張原處分違反法律保留及遷徙自由等語，尚不足採信。
㈡兩造對先售地與重購地，於上述時間買賣移登記，被告就先
售地核課土地增值稅36萬3,478元，原告於106年4月18日就重購地始辦妥戶籍登記等事實，此已如前揭所認，並為兩造所不爭執，並有如前揭四所載等證據在卷可稽，堪信為真實，自得為本院判決之基礎。
㈢次按「土地所有權人於出售自用住宅用地後，自完成移轉登
記之日起，2年內重購預售屋及土地，如該預售屋於此2年內建造完成，並符合土地稅法第9條規定者，准予適用同法第35條規定退還土地增值稅。」經財政部79年10月9日台財稅第000000000號函釋在案。是以，綜合其法律規範體系及其文義解釋，有關土地稅法第37條後段重購之土地「改作其他用途者」，解釋上自以改作「自用住宅用地」以外之用途為判定標準，而所稱「自用住宅用地」，土地稅法第 9條復已有立法解釋定義明文，以土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記為要件之一，必須符合戶籍登記之要件事實，始足當之至明(最高行政法院90年判字第1105號判決意旨參照)。申言之，依土地稅法第9條規定，所謂自用住宅用地，除無出租或供營業使用外，尚須符合土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記之法定要件，始足當之，且非以實際居住為認定標準。而所謂「辦竣戶籍登記」則係指於該自用住宅用地上持續設有戶籍登記而言，戶籍遷離即難謂已辦竣戶籍登記，不符自用住宅用地之法定要件，縱有居住事實，亦同。蓋此係因稅捐事件具有大量行政之性質，為稅捐稽徵之經濟性，是土地稅法第 9條乃以「辦竣戶籍登記」為自用住宅用地之認定標準，避免稅捐稽徵機關實質認定土地是否作為自用住宅使用時可能面臨之成本與負擔，並無違憲之情事。 是以，依前開財政部75年5月14日台財稅第0000000號函釋意旨，原告雖符合土地稅法第35條重購退稅自先售地移轉所有權登記日起2年內（即104 年2月6日至106年2月5日）重行購買重購地之期間限制；惟原告於104年11月16日另購買坐落臺中市○○區○○段000000000地號土地（門牌號碼：臺中市○○○○路000號，下稱另購地），104年12月3日完成移轉登記，並於104年12月31日遷入戶籍另購地，迄至106年4月18日始於重購地辦竣戶籍登記，致該重購地於前述2年期間限制內未作自用住宅用地等節，有上述土地建物查詢資料及全戶戶籍資料可憑，是重購地於前述2年期間限制內未作自用住宅用地，依前開最高行政法院判決及財政部函釋意旨，即與土地第與土地稅法第9條及第35條規定後購地必須合於自用住宅用地之要件不符，不得退還已納之土地增值稅，原處分於法有據。
㈣即令原告選擇先售地與另購地申請土地稅法35條重購退稅，
雖符合先售地完成移轉登記之日起，2年重購自用住宅用地之構成要件。惟另購地依土地稅法第37條規定，自完成移轉登記之日起，管制5年（即104年12月3日至109年12月2日內）不得再移轉或改作其他用途，否則追繳原退還稅款。惟原告於107年3月10日至108年3月9日管制期間內，將另購地上建物予出租案外人何培萱，並申請租金補貼等節，亦有土地建物查詢資料－臺中市○○區○○段000000000地號（見本院卷第91頁）、土地建物查詢資料－臺中市○○區○○段000000000地號（見本院卷第93頁）、全戶戶籍資料（見本院卷第95頁）、辦理重購土地退還土地增值稅案件審查書（見本院卷第97頁）、都發局107年度住宅租金補貼案件清冊（見本院卷第99頁）可佐，足證原告將另購地改作其他用途情事，即便原告申請重購退還原繳納土地增值稅，被告仍會依法追繳原退還稅款，附此敘明。
㈤綜上所述，原告購得重購地後，於前述2年期間限制內未作自
用住宅用地（即原告其本人或其配偶、直系親屬戶籍未設籍於重購地），核與土地稅法第9條自用住宅用地法定構成要件不符，被告以原處分否准原告之申請，於法洵屬有據，應予維持。訴願決定遞予維持，亦屬適法。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，爰無庸一一再加論述，附敘明之。
七、本件第一審裁判費，應由敗訴之原告負擔，爰判決如主文第2項所示。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 111 年 12 月 22 日
行政訴訟庭法 官 楊萬益上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 111 年 12 月 29 日
書記官 林柏名