臺灣臺中地方法院刑事判決 九十一年度訴字第九七О號
公 訴 人 台灣台中地方法院檢察署檢察官被 告 丁○○選任辯護人 王傳賢右列被告因詐欺案件，經檢察官提起公訴（九十年度偵字第二一０八一號），本院判決如左：
主 文丁○○行使偽造公文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑壹年。又連續行使變造公文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑壹年貳月。應執行有期徒刑貳年，緩刑伍年。
事 實
一、丁○○為殘障人士，前無不良前科，係址設台中市○○街○○○號六樓一室丁○○會計事務所（下稱事務所）之負責人，乃從事會計業務之人員，於民國（下同）八十八年間經由利洋報關行之介紹認識吉鴻國際有限公司（址設台中市○○○路○○○號八樓之一）（下稱吉鴻公司）之負責人甲○○，並因而受吉鴻公司之委任，為吉鴻公司記帳及代為申報營利事業所得稅（下稱營所稅）及營業稅，為商業會計法上之依法受託代他人處理會計事務之人員。其約定方式係由吉鴻公司提供報稅資料及稅款（現金或簽發吉鴻公司之支票）予丁○○，丁○○再向財政部台灣省中區國稅局（下稱國稅局）申報營所稅，或向台中市稅捐稽徵處申報營業稅，並傳真繳款收據給吉鴻公司以為代繳納之憑證，係為吉鴻公司處理稅務事務之人。竟於八十九年七月間，因丁○○之夫李明昆經商失敗，需錢孔急，適值吉鴻公司八十九年七月份之營所稅暫繳稅款將申報繳納（應繳金額為新台幣十九萬二千七百四十元）之際，同年七月十四日吉鴻公司會計小姐丙○○交付予受僱於丁○○事務所之不知情之乙○○一紙發票人為吉鴻公司，發票日為八十九年七月二十五日，票面金額為新台幣（下同）十九萬二千七百四十元，支票號碼ＡＶ0000000號，付款人為台灣中小企業銀行忠明分行（下稱台灣中小企銀忠明分行）之支票以為繳納稅款之用，乙○○再轉交予丁○○收執，丁○○竟基於意圖為自己不法所有之概括犯意，於同年月二十六日予以兌領後即轉存入其夫李明昆設於第七商業銀行向上分行（下稱七銀向上分行）帳號0000000000000號帳戶內予以侵占入己而未代繳納稅款，丁○○惟恐上情敗漏，竟基於意圖不法利益之概括犯意及偽造公文書、行使偽造公文書之犯意，於同年九月間某日，在其台中市○○街○○○號六樓之一事務所內，影印他張客戶繳款書上七銀之收款章，並剪下該收款章，黏貼在預先準備好之屬於商業會計憑證之吉鴻公司八十九年度營所稅暫繳稅額繳款書上「收款公庫及經收人員蓋章處」，而以此盜用印文之方式偽造該繳款書，並於同日某時將之傳真至吉鴻公司，以行使該偽造之繳款書，使吉鴻公司誤以為已繳納該筆稅款，致吉鴻公司為國稅局處以連同原應繳稅款及滯納金、利息合計達二十二萬九千六百七十九元，而生損害於吉鴻公司。
二、丁○○於八十九年十月中旬某日，因曾接到國稅局通知吉鴻公司可能需要補繳營所稅之電話，後國稅局並未曾正式行文要求吉鴻公司補繳，丁○○竟利用此機會，另行意圖為自己不法之所有，向吉鴻公司佯稱該公司八十七年度之營所稅經國稅局以純益率百分之三．五核定，須補繳稅款四十四萬六千一百五十七元，吉鴻公司不疑有他而陷於錯誤，由吉鴻公司之負責人甲○○簽發發票人為吉鴻公司，票面金額為四十四萬六千一百五十七元，票據號碼為ＡＶ0000000號，付款人為台灣中小企銀忠明分行，發票日為八十九年十月十七日之支票一紙予不知情之乙○○小姐以為繳納稅款之用，再由乙○○轉交予丁○○。丁○○取得該支票後，旋於同年月十九日兌領後，將該筆款項轉存入其夫李明昆上開七銀向上分行之帳戶內。丁○○為掩飾上情，復承前意圖不法利益之概括犯意及基於變造、行使變造公文書之概括犯意，於同年十月十八日，連續在上開事務所，將吉鴻公司另筆亦交由台灣銀行台中分行（下稱台銀台中分行）於八十九年十月十八日代收營業稅之屬商業會計憑證之繳款書上之「本稅／財務罰鍰」欄之數字變造為「４４６１５７」元，復於同張繳款書上之「由配合執行人員計算」欄之金額變造為「肆拾肆萬陸仟壹佰伍拾柒元」，以此方式變造八十九年十月十八日之台中市稅捐稽徵處營業稅稅款繳款書，並於同日某時傳真至吉鴻公司，以行使該變造之繳款書，致生損害於吉鴻公司。
三、丁○○於八十九年十一月十三日，因知悉吉鴻公司應繳納八十九年九、十月份之營業稅共計二十三萬四千五百八十一元，復承上開犯罪事實一中之意圖為自己不法所有之概括犯意，以傳真之方式告知吉鴻公司應繳納營業稅二十三萬四千五百八十一元，吉鴻公司負責人甲○○遂簽發發票人為吉鴻公司，發票日為八十九年十一月十四日，票面金額為二十三萬四千五百八十一元，付款人為台灣中小企銀忠明分行，票據號碼為ＡＶ0000000號之支票一紙交付予丁○○，丁○○於同年十一月十五日兌領後，只將其中四萬六千五百八十一元用以繳納稅款，而將其餘十八萬八千元轉存至李明昆上開帳戶內，而侵占入己以挪為私用，遲至九十年五月間方再補繳十萬零一百四十四元。丁○○於九十年一月十日，收悉國稅局通知吉鴻公司應繳納八十九年十一、十二月份之營業稅共計二十四萬八千零八十七元之通知，復再承前意圖為自己不法所有之概括犯意，以傳真方式告知吉鴻公司應繳納營業稅二十四萬八千零八十七元，吉鴻公司乃於九十年一月十一日電匯二十五萬八千零八十七元（其中一萬元係丁○○之記帳費）至其夫李明昆上開帳戶內，詎丁○○只代繳納其中十六萬三千零八十三元，餘八萬五千零四元轉存入其夫李明昆之帳戶內，予以侵吞入己，以此方式連續侵占吉鴻公司共計二十七萬三千零四元（包括丁○○於九十年五月方補繳之十萬零一百四十四元）。
四、丁○○係為吉鴻公司處理稅務、帳務之人，連續於犯罪事實一、三所述之時間，意圖為自己不法之利益，而違背其受任代繳稅務之行為義務，未代吉鴻公司繳納該公司八十九年度暫繳營所稅十九萬二千七百四十元、八十九年九、十月份營業稅八萬七千八百五十六元與八十九年十一、十二月份營業稅八萬五千零四元及其利息、滯納金，致使行政執行署台中行政執行處（下稱台中執行處）於八十九年十二月五日以中區國稅中市字第八九００四三六七四號函（下稱禁止處分函）通知台中市中山地政事務所將吉鴻公司所有之不動產予以禁止處分，致生損害於吉鴻公司。吉鴻公司於九十年六月間接獲禁止處分函，乃通知事務所，丁○○為掩飾上情，復承上開犯罪事實二部分之詐欺之意圖為自己不法之所有之概括犯意，再度以傳真方式向吉鴻公司之丙○○佯稱係因吉鴻公司尚有八十五年度營所稅四十五萬九千八百九十五元未繳，而遭台中執行處追討稅款，丙○○遂將上情轉知吉鴻公司，致使吉鴻公司又陷於錯誤，而請丁○○於於九十年六月二十七日前往該公司收取補稅款，丁○○於同日請事務所不知情之乙○○至吉鴻公司收取同額之現金，丁○○取得上開現金後，即於同日將其中部分款項持以向台中執行處繳納上開欠款、利息及滯納金，並將剩餘之八千八百八十三元挪為己用。惟丁○○恐東窗事發，復承前犯罪事實一、二之意圖不法利益之概括犯意及承前犯罪事實二部分之變造公文書、行使變造公文書之概括犯意，於同日某時，連續在事務所，將同日補繳吉鴻公司營所稅所取得之屬於商業會計憑證之台中市稅捐稽徵處代收移送行政執行處滯納營業稅款及財務罰鍰繳款書中之「本稅／財務罰鍰」欄內有關「二十二萬九千六百七十九元」之記載變造為四十五萬九千八百九十五元，將「年度別」由九十年變造為八十五年，「總計」欄變造為四十五萬九千八百九十五元，並於同日傳真至吉鴻公司，以行使變造之公文書，致生損害於吉鴻公司及國稅局。嗣因吉鴻公司對於上開禁止處分函起疑，向林玉招詢問後，始知上情。
五、案經財政部台灣省中區國稅局告發由台灣台中地方法院檢察署檢察官起訴。理 由
一、訊據被告丁○○對於右揭犯罪事實於警訊、偵查及本院審理時均供認不諱，核與證人丙○○、乙○○、甲○○到庭結證情節相符，復有國稅局中華民國八十九年十二月五日中區國稅中市字第八九００四三六七四號函影本一份、國稅局行政執行案件移送書一份、丁○○傳真函影本一份、偽造之八十九年七月二十六日七銀向上分行之八十九年度營所稅暫繳稅額繳款書影本一份、丁○○事務所收費明細表影本一份、台灣中小企銀忠明分行支票號碼ＡＶ0000000號支票影本一紙、營所稅應暫繳申報線上查詢維護作業表影本一份、欠稅總歸戶查詢表及欠稅明細畫面影本一份、變造之台中行九十年六月二十八日國稅局代收移送行政執行處帶納營稅款及財務罰鍰繳款書影本一份、國稅局八十七年度營利事業所得稅結算申報核定通知書一份、中華民國八十七年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表）一份、經變造之八十九年十月十八日台銀台中分行台中市稅捐處營所稅稅款繳款書影本一份、支票號碼ＲＶ0000000號及ＡＶ0000000號支票影本各一紙、分別由台銀台中分行於九十年六月二十八日及六月二十七日代收台中市稅捐稽徵處代收移送行政執行處滯納營業稅款及財務罰鍰繳款書影本二份、台灣中小企銀九十年一月十一日跨行匯款入戶電匯票匯入戶信匯申請書影本一份、台中市營業人銷售額與稅額申報書影本一份、九十年一月十六日營業稅繳款書影本一份、九十年六月二十七日國稅局代收移送行政執行處滯納總營稅款及財務罰鍰繳款書影本一份、李明昆七銀000000000000─九帳戶存款往來明細表影本一份附卷可稽，被告之自白堪予採信，本件事證明確，被告犯行已堪認定。
二、查被告係丁○○會計事務所之負責人，係從事會計業務、依法受託代他人處理會計事務之人之人員。又按營業稅、營所稅繳款書雖係申報人自行填載用以繳納營業稅者，然收執聯（第二聯）經公庫收款蓋章後，係表示其已繳納稅捐，而以為完納稅款之憑證，故該繳納憑證應屬公務員基於職務上做成之公文書，而其製作權人應屬公庫或代理公庫，最高法院八十年台上字第三八七五號著有判決可資參照，故該繳款書應屬刑法上之公文書無訛。次按，商業會計法第十四條規定：「會計事項之發生，均應取得或給與足以證明之會計憑證」；同法第十一條第一項規定：「凡商業之資產負債或淨值發生增減變化之事項，稱為會計事項」；又同法第十五條規定：「商業會計憑證分為原始憑證與記帳憑證二類，原始憑證係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證；記帳憑證指證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證」；而申報人自行填載用以申報稅捐之繳款書，係用以表彰該申報人已因從事會計上之交易行為所取得之憑證，應屬於商業會計法第十五條第一款所指之足以證明會計事項發生之會計原始憑證。又刑法第二百十一條所云偽造乃無製作權人冒用他人名義而製作該文書之行為；而變造，則係就已完成之文書，無改作之權，而加以變更之謂，最高法院二十四年上字第五四五八號、四十三年台上字第三三七號著有判例可資參照。再者，稅務稽徵機關，用以證明稅款已經繳納之稅戳，通常僅刊有「地名」與「驗迄」字樣而無機關名稱，此項稅戳，自難以公印論，從而稅務機關所蓋「收稅之章」之印文應僅屬普通之印文，最高法院四十五年第二次民、刑庭總會決議可資參照；而盜用印章乃指無權使用某印章之人，竟盜取該印章予以使用者而言，八十五年台上字第四六０六號著有判決可資參照，從而，無權使用某印文之人，竟盜蓋印文予以使用者，即應該當於盜用印文罪。又刑法第二百十一條所云變造，係就原已完成之公文書，無改作之權，而加以變更之謂。上訴人將另案民事判決正本末頁蓋有公印之空白部分裁下添寫，改作傳喚某甲之傳票，飭令不知情之僱工送達某甲，是其對此原非傳票又本無制作之權而予以偽造並行使之，自係行使偽造公文書，原判決認為行使變造公文書，不無違誤，最高法院四十三年台上字第三三七號著有判例可資參照，從而，剪貼印文而製作文書即應該當於偽造文書之罪。末按刑法上之背信罪，係指為他人處理事務之人，以侵占以外之方法，違背任務，損害本人利益之行為而言，若侵占罪，則以侵占自己持有他人之物為其特質，至其持有之原因如何，可以不問，故就處理他人事務之持有物，以不法所有之意思，據為己有，係屬侵占罪，而非背信罪；另刑法上之背信為一般的違背任務之犯罪，若為他人處理事務，意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使他人交付財物者，應成立詐欺罪，不能論以背信罪，最高法院三十年上字第二六三三號、六十三年台上字第二九二號分別著有判例可資參照。核被告所為係犯如下所述之罪：
㈠其代收如犯罪事實一所述之營所稅及犯罪事實三所述之營業稅稅款後，將之侵占入己之行為，均係犯刑法第三百三十六條第二項之業務侵占罪。
㈡其所為如犯罪事實一所述之盜用代收稅款行庫之印文偽造繳款書收據後，復向吉
鴻公司行使以掩飾其業務侵占款項犯行之行為，係犯刑法第二百十七條第二項之盜用印文罪、第二百十六條、第二百十一條之偽造公文書、行使偽造公文書，足以生損害於公眾及他人罪；又營所稅暫繳稅額繳款書係會計憑證中之原始憑證之一種，已如前述，被告所為偽造該繳款書之行為，亦構成商業會計法第七十一條第三款之意圖不法之利益而偽造會計憑證罪。
㈢再其所為如犯罪事實二之向吉鴻公司佯稱應補繳營所稅稅款以及如犯罪事實四之
向吉鴻公司詐稱應補繳超額營所稅稅款之行為，均係犯刑法第三百三十九條第一項之詐欺取財罪。而被告此部分所為（犯罪事實二、四）之塗改台中市稅捐稽徵處營業稅稅款繳款書及台中市稅捐稽徵處代收移送行政執行處滯納營業稅款及財物罰鍰繳款書，復持以向吉鴻公司行使之行為，係犯刑法第二百十六條、第二百十一條之變造公文書、行使變造公文書，足以生損害於公眾及他人罪；而該二份繳款書於性質上乃商業會計憑證中之原始憑證，業如前述，則被告此部分之行為亦構成商業會計法第七十一條第三款之意圖不法之利益而變造會計憑證罪。
㈣本件公訴人雖未就被告上開盜用公印文、偽造、變造商業會計憑證之犯行起訴，
惟被告盜用公印文部分之犯行，乃公訴人已起訴經論罪之偽造公文書罪之部分行為，為起訴效力所及，而被告偽造、變造公文書之行為與違反商業會計法第七十一條第三款之行為，二者間具有法規競合之實質上一罪關係，本院自得一併審理，併此敘明。
㈤綜上所述，核被告丁○○所為於犯罪事實一之盜用印文罪乃偽造公文書之部分行
為，只應論以偽造公文書罪；又該行為與被告所犯違反商業會計法第七十一條第三款之偽造會計憑證行為間，具有法規競合之關係，應從一重之偽造公文書罪處斷；而被告偽造公文書之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。又被告於犯罪事實二、四之變造公文書行為與所犯違反商業會計法第七十一條第三款之變造會計憑證行為間，亦具有法規競合之關係，應從一重之變造公文書罪處段，而被告變造公文書之低度行為，復為行使之高度行為所吸收，亦不另論罪。再被告丁○○所犯之所犯犯罪事實一、三之三次業務侵占罪；犯罪事實二、四之二次詐欺取財罪及犯罪事實一之行使偽造公文書罪與二次行使變造公文書罪，均時間緊接，犯罪手段相同，顯係基於概括犯意為之，為連續犯，應依刑法第五十六條之規定，均論以一罪並均加重其刑。而被告丁○○所犯連續業務侵占行為與行使偽造公文書行為，因其行使偽造公文書乃為掩飾其業務侵占之犯行，具有手段、目的之牽連關係，為牽連犯，應從應一重之行使偽造公文書罪論。被告丁○○所為犯罪事實二、四之連續詐欺取財行為及連續行使變造公文書行為，因其行使變造公文書乃其遂行詐欺取財目的之手段，其間具有方法、結果之牽連關係，為牽連犯，應從一重之行使變造公文書罪論。末以被告前揭所犯行使偽造公文書罪與行使變造公文書罪罪，犯意各別，罪名不同，應分論併罰。爰審酌被告丁○○身為為他人從事記帳事務之業務人員，竟罔顧客戶之信賴而犯下前揭罪行，所侵占及詐騙之款項（包括吉鴻公司應納之滯納金及利息）高達八十二萬零六百四十元，危害不可謂不輕，惟念及其並無犯罪前科，素行尚稱良好，有台灣高等法院被告全國前案紀錄表一份在卷可稽，僅因一時經濟、生活之壓力，鋌而走險，犯後態度亦相當良好，並已為吉鴻公司結清所有欠稅款項等情，有吉鴻公司之負責人甲○○到庭證述屬實，並有其全戶戶籍謄本一份在卷可參等情，及其犯罪情節、手段等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並依法定其應執行刑。末查，被告前未曾受有期徒刑以上行之宣告，已如前述，其因一時失率致罹刑典，經此偵審程序之教訓，當之所惕勵，信無再犯之虞，本院以為所宣告之刑均以暫不執行為適當，爰宣告緩刑五年，以啟自新。
三、末查，犯罪事實一之由被告偽造之「八十九年度營所稅暫繳稅額繳款書」一紙、犯罪事實二之由被告變造之「台中市稅捐稽徵處營業稅稅款繳款書」一紙、犯罪事實四之由被告變造之「財政部台灣省中區國稅局代收移送行政執行處滯納稅款及財務罰鍰繳款書」一紙，雖屬被告犯罪所用及犯罪所得之物，惟該三紙繳款書之原本本應由被告交由被害人吉鴻公司收執，而所傳真交由吉鴻公司之傳真本，亦非被告所有，爰不另為沒收之諭知，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，商業會計法第七十一條第三款，刑法第十一條前段、第五十六條、第二百十六條、第二百十一條、第二百十七條第二項、第三百三十六條第二項、第三百三十九條第一項、第五十五條、第五十一條第五款、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 十二 日
台灣台中地方法院刑事第七庭
法官 李學晴右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀，上訴於臺灣高等法院臺中分院( 須附繕本 )。
書記官中 華 民 國 九十一 年 六 月 十二 日附錄論罪科刑法條刑法第二百一十一條偽造、變造公文書，足以生損害於公眾或他人者，處一年以上七年以下有期徒刑。
刑法第二百一十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第三百三十六條對於業務上所持有之物，犯前條第一項之罪者，處六月以上五年以下有期徒刑，得併科三千元以下罰金。
刑法第三百三十九條意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科一千元以下罰金。以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者，亦同