臺灣臺中地方法院刑事判決 97年度訴字第4090號公 訴 人 臺灣臺中地方法院檢察署檢察官被 告 戊○○選任辯護人 林更祐律師上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（97年度偵字第20190號），本院判決如下：
主 文戊○○商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
犯罪事實
一、戊○○自民國（下同）90年11月7日（起訴書誤載為90年11月23日）起，擔任森旺營造有限公司（址設臺中市○○區○○路3段93巷41弄57號1樓，以下稱森旺公司）之負責人，嗣於91年8月22日雖將公司負責人變更登記為甲○○（其涉犯違反商業會計法等罪嫌，業經臺灣士林地方法院檢察署檢察官以95年度偵字第8205號為不起訴處分確定），惟仍為森旺公司之實際負責人，係屬公司法第8條所稱之公司負責人及商業會計法第4條所稱之商業負責人，為納稅義務人，亦係從事業務之人，以製作會計憑證為其附隨業務。其明知森旺公司與址設臺北縣汐止市○○路○○號5樓之9之森林義企業有限公司（以下稱森林義公司）間，並無交易之事實，竟於91年7月至同年8月間，向森林義公司取得如附表所示不實進項內容之統一發票共2張，總計交易金額為新臺幣（下同）0000000元，稅額為124850元，再於91年9月16日，委由不知情之該公司會計人員黃鈺雯檢附上開不實之統一發票作為進項憑證，向財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所申報扣抵銷項稅額，以此不正當之方法逃漏森旺公司91年8月份之營業稅額124850元，足以生損害於稅捐機關對稅捐稽徵管理之正確性。
二、案經法務部調查局臺北市調查處移請臺灣士林地方法院檢察署呈請臺灣高等法院檢察署核轉臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、按被告以外之人於偵查中向檢察官所為陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據，刑事訴訟法第159條之1第2項定有明文。蓋因檢察官與法官同為司法官署，且檢察官代表國家偵查犯罪，依法有訊問被告、證人及鑑定人之權力，且須對被告有利、不利之情形均應注意；況徵諸實務運作，檢察官實施刑事偵查程序，亦能恪遵法定程序之要求，不致有違法取證情事且可信度極高，是被告以外之人前於偵查中已具結而為證述，除反對該項供述得具有證據能力之一方，已釋明「顯有不可信之情況」之理由外，不宜以該證人未能於審判中接受他造之反對詰問為由，即遽指該證人於偵查中之陳述不具證據能力，方符前揭法條之立法意旨。是證人甲○○、丙○○於檢察官偵查中所為陳述，均係以證人之身份，經檢察官告以具結之義務及偽證之處罰，並由其具結，而於負擔偽證罪之處罰心理下所為，經具結擔保其證述之真實性，且上揭證人於檢察官訊問時之證述，並無證據顯示係遭受強暴、脅迫、詐欺、利誘等外力干擾情形或在影響其心理狀況，致妨礙其自由陳述等顯不可信之情況下所為；又被告及其選任辯護人亦均未曾提及檢察官在偵查時，有任何不法取證之情形，是客觀上並無顯不可信之情況，上揭證人於偵查中之證言，自均具有證據能力。次按被告以外之人於審判外向法官所為之陳述，得為證據，刑事訴訟法第159條之1第1項定有明文。查證人林洽琦於本院96年度訴字第4064號被告戊○○違反商業會計法案件，96年12月12日審理時向法官所為之具結證述，依上開規定，自有證據能力。又本件下列引為判決基礎之各項書面證據，被告及其辯護人、檢察官均不爭執其證據能力，亦未曾於言詞辯論終結前聲明異議，本院審酌各該證據作成時之情況，並無違法取證之瑕疵，認以之作為證據為適當，依刑事訴訟法第159條之5之規定，均有證據能力，合先敘明。
二、訊之被告戊○○矢口否認有何上開犯行，辯稱：伊只是森旺公司掛名負責人，實際負責人是乙○○，在此期間伊曾介紹乙○○以森旺公司名義承攬海軍基地光纖通信傳輸管道工程，伊則受僱乙○○負責工地現場實務，幫忙畫圖與業主協調等事宜，後來乙○○簽發森旺公司名義支票跳票後，伊即向乙○○要求更換負責人，而由乙○○以60萬元代價委託何聖影尋得甲○○充當負責人，有關森旺公司之財務及會計業務，伊均未參與，並不知有森林義公司，亦不知森旺公司以取得森林義公司所開立如附表所示之統一發票2張作為進項憑證云云。惟查：㈠森旺公司於86年9月9日設立登記時負責人係葉可航，而於90年11月7日、91年8月22日分別變更負責人為被告、甲○○，嗣於92年1月1日則擅自歇業，在此期間森旺公司曾於91年7月至同年8月間取得森林義公司所開立如附表所示之統一發票共2張，總計交易金額為0000000元，稅額為124850元，並於91年9月16日申報該公司91年8月份之營業稅時，檢附上開統一發票2張作為進項憑證，向財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所申報扣抵銷項憑證等情，此有森旺公司設立登記事項卡、變更登記表、森旺公司取得不實發票明細表、涉嫌取得不實統一發票相關資料分析表、營業稅稅籍資料查詢作業、營業稅年度資料查詢進項來源明細、營業人進銷項交易對象彙加明細表、森旺公司91年8月份營業人銷售額與稅額申報書（91年9月16日申報）及NX00000000、NX00000000進項憑證資料（電腦檔）等影本附卷足憑。可見森旺公司確於91年7月至同年8月間取得森林義公司所開立如附表所示之統一發票共2張，嗣於91年9月16日申報該公司91年8月份之營業稅時，檢附上開統一發票2張作為進項憑證，向財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所申報用以扣抵銷項憑證稅額124850元之情事。㈡森林義公司係虛設人頭公司（登記負責人為謝志中，原名謝慶儒），曾於91年6月至同年9月間，虛開該公司發票予竣嘉公司等23家公司行號，金額合計6679萬5431元，作為該等公司行號之進項憑證，用以扣抵銷項稅額計335萬9173元（此部分事實，業據臺灣臺中地方法院檢察署檢察官95年度偵字第49號起訴書之犯罪事實欄中載明），其中於91年7月至同年8月間，開立如附表所示之統一發票2張交付予森旺公司作為銷項憑證等情，亦有臺灣臺中地方法院檢察署檢察官95年度偵字第49號起訴書、森林義公司專案申請調檔統一發票查核清單、營業稅稅籍資料查詢作業、營業稅年度資料查詢銷項去路明細等影本附卷可考。足見森林義公司所交付予森旺公司如附表所示之統一發票2張，係屬虛偽開立不實銷項內容之統一發票甚明。㈢依證人甲○○於97年9月10日偵查中具結證稱：伊是森旺公司掛名負責人，由伊提供身分證、印章給戊○○去掛名，因伊向戊○○借錢，以此交換條件，就是債務慢慢還等語（見97年度偵字第20190號偵查卷第31頁）；證人丙○○於97年9月10日偵查中具結證稱：森旺公司於86年間設立登記時，伊即在該公司任職，負責人為葉可航，嗣於90年間辦理負責人變更為戊○○，並將整個公司交由戊○○處理，而於91年初森旺公司去接案件，戊○○請伊在各案內處理發包及管理工班事宜，幫忙到91年9月左右離開，當時公司有位會計小姐黃鈺雯，並不知後來為何要將公司負責人變更為甲○○等語（見同上偵查卷第32頁），並於本院98年3月23日審理行交互詰問時具結證稱：森旺公司於86年間設立登記時，伊即在該公司任職，而於90年間公司變更負責人為戊○○後，伊有離開公司，嗣於91年初森旺公司承攬海軍基地光纖通信傳輸管道工程，並與亞太數據公司合作施作時，伊又返回公司，由戊○○負責工務及業務部份，伊則負責小包、發包及工程管理，因該工程係森旺公司與亞太數據公司共同合作，故該個案財務由亞太數據公司處理，當時森旺公司只有戊○○、伊及會計小姐黃鈺雯3人，而森旺公司既然變更負責人為戊○○，戊○○當然就是該公司負責人等語；證人乙○○於本院98年3月23日審理行交互詰問時具結證稱：伊於90、91年間在亞太數據公司擔任負責人，未曾在森旺公司任職，但91年初森旺公司曾與亞太數據公司共同合作海軍基地光纖通信傳輸管道工程，森旺公司負責工務及業務部分，亞太數據公司負責機電部分，該個案財務由亞太數據公司負責資金調度等語；證人林洽琦於本院96年度訴字第4064號被告戊○○違反商業會計法案件，96年12月12日審理時具結證稱：伊於91年4月間至同年10月間，在森旺公司擔任駕駛怪手或吊車工作，屬於按月領薪，底薪每月約45000元，是由戊○○僱用，平時亦由戊○○指揮伊做事或處理事情等語（有該審判筆錄附卷可稽）；復參以被告戊○○曾於91年2月22日以森旺公司負責人名義與全順視聽器材有限公司（以下稱全順公司）訂立工程合約，向全順公司承攬全順公司所標得海軍基地光纖通信傳輸管道工程，有被告提出工程合約影本1份附卷足稽。可知被告戊○○自90年11月7日起擔任森旺公司負責人後，曾於91年2月22日以森旺公司負責人名義向全順公司承攬全順公司所標得海軍基地光纖通信傳輸管道工程，並與乙○○擔任負責人之亞太數據公司共同施作該工程，由亞太數據公司負責機電部分，被告負責工務及業務部分，另由丙○○負責該工程小包、發包及管理等事宜，且由被告僱用林洽琦在該工程擔任駕駛怪手或吊車工作，迄至91年10月間止，雖森旺公司於91年8月22日起變更負責人名義為甲○○，惟公司實際業務仍由被告負責處理，顯見被告自90年11月7日起至91年10月間止確為森旺公司之實際負責人。又被告既為森旺公司之實際負責人，則其對於森旺公司於91年7、8月間如何取得森林義公司所開立如附表所示統一發票2張，並持以申報該公司91年8月份之營業稅時，用以申報扣抵銷項稅額，衡情何能諉為不知。益見被告明知森旺公司與森林義公司間，並無交易之事實，竟於91年7月至同年8月間，向森林義公司取得如附表所示不實進項內容之統一發票共2張，總計交易金額為0000000元，稅額為124850元，再於91年9月16日，委由不知情之該公司會計人員黃鈺雯檢附上開不實之統一發票作為進項憑證，向財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所申報扣抵銷項稅額，而以此不正當之方法逃漏森旺公司91年8月份之營業稅額124850元，應無置疑。至於證人乙○○於本院98年3月23日審理行交互詰問時雖具結證稱：伊於幾個月前經戊○○告以森林義公司曾於91年間開立2張統一發票給森旺公司，伊才知道此事，因亞太數據公司也有取得森林義公司所開立統一發票，故就伊所知戊○○應該不知道森林義公司有開給森旺公司上開2張統一發票等語，惟證人乙○○既於事後之97年下半年經被告告知始得知森林義公司曾於91年間開立2張統一發票給森旺公司，又如何能確定被告對此事不知情，無非事後推測之詞，尚不足為被告有何有利之認定，併此敘明。是被告上開所辯，無非事後卸責之詞，不足採信，事證明確，其犯行堪以認定。
三、查被告戊○○係森旺公司之實際負責人，為公司法所稱之公司負責人及商業會計法所稱之商業負責人，為納稅義務人，亦係從事業務之人，以製作會計憑證為其附隨業務，竟以不實之會計憑證統一發票，供作森旺公司之進項憑證，並持以逃漏營業稅，自足以生損害於稅捐機關對稅捐稽徵管理之正確性。核其所為，係犯修正前商業會計法第71條第1款之罪（按商業會計法第71條第1款之罪之法定刑原規定為「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣15萬元以下罰金」，業於95年5月24日公布修正為「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣60萬元以下罰金」，自同年月26日施行，比較修正前後有關該罪法定刑之規定，修正後之規定並未較有利於被告，依現行刑法第2條第1項前段規定，應適用修正前商業會計法第71條第1款之規定予以論處；又被告犯修正前商業會計法第71條第1款之罪，已據公訴人於犯罪事實載明，惟漏未引用該法條，嗣經公訴檢察官於本院審理時當庭陳明補正，併此敘明），及稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之罪。被告利用不知情之該公司會計人員黃鈺雯檢附上開不實之統一發票作為進項憑證，向財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所申報扣抵銷項稅額，逃漏森旺公司上述營業稅，係間接正犯。按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。又刑法第55條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名（如刑法第216條、第215條、商業會計法第71條第1款等罪）間，不具牽連犯關係（最高法院88年度台非字第149號判決意旨參照）。是被告所犯上開二罪間，犯意各別，犯罪構成要件不同，應予分論併罰。爰審酌被告所為影響稅捐機關課稅管理之正確性，破壞商業會計制度，進而危害社會經濟發展，及其犯罪之動機、目的、手段、逃漏稅捐之數額與犯罪後否認犯行，尚無悔意等一切情狀，各量處有期徒刑6月，並均諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。又被告所犯上開二罪之犯罪時間，均在96年4月24日以前，查無中華民國96年罪犯減刑條例不予減刑之情形，應依同條例第2條第1項第3款之規定減其宣告刑二分之一，即各減為有期徒刑3月，並均諭知易科罰金之折算標準，且定其應執行刑及諭知易科罰金之折算標準。
四、被告行為後，刑法第41條第1項前段有關易科罰金折算之標準，業經總統於94年2月2日公布修正，自95年7月1日施行，由「得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金」，並適用修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條（現已刪除）之規定，提高為「得以新台幣1千元、2千元或3千元折算1日，易科罰金」，且刪除「因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者」之條件；另刑法第51條第5款「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年」之規定，業經公布修正為「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年」，依修正施行後刑法第2條第1項「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律」之規定，比較修正前後刑法第41條第1項前段、第51條第5款之規定，修正後之規定，均未較有利於被告，故本件應適用被告行為時即修正前刑法第41條第1項前段、修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條之規定，諭知易科罰金之折算標準，即應以銀元3百元折算1日，經折算為新台幣後，應以新台幣9百元折算1日，及修正前刑法第51條第5款之規定，定其應執行之刑。又修正前商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，及稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪，其法定罰金刑分別為新台幣15萬元及新台幣6萬元以下罰金，依修正施行前刑法第33條第5款「主刑之種類如左：五、罰金：1元以上」，及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條（現已刪除）之規定，修正前填製不實會計憑證罪，所得科處之法定罰金刑最高為新台幣15萬元，最低為新台幣30元；逃漏稅捐罪所得科處之法定罰金刑最高為新台幣6萬元，最低為新台幣30元。而依修正施行後刑法第33條第5款「主刑之種類如下：五、罰金：新台幣1千元以上，以百元計算之」之規定，修正前填製不實會計憑證罪，所得科處之法定罰金刑最高為新台幣15萬元，最低為新台幣1千元；逃漏稅捐罪所得科處之法定罰金刑最高為新台幣6萬元，最低為新台幣1千元，比較修正前後有關法定罰金刑之規定，應以被告行為時即修正前有關法定罰金刑之規定較有利於被告，併此敘明。
五、據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款（修正前），稅捐稽徵法第41條、第47條第1款，刑法第2條第1項前段、第11條前段、刑法41條第1項前段（修正前）、第51條第5款（修正前），罰金罰鍰提高標準條例第2條（修正前），現行法規所定貨幣單位折算新台幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條、第10條第1項，判決如主文。
本案經檢察官丁○○到庭執行職務。
中 華 民 國 98 年 7 月 20 日
刑事第五庭 審判長法 官 朱光國
法 官 唐光義法 官 林慧英以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 張孝妃中 華 民 國 98 年 7 月 20 日附表：
┌─┬───────┬──────┬──────┬─────┐│編│ 統一編號 │開立年月日 │ 銷 售 額 │ 逃漏稅額 ││號│ 及營業人 │發票號碼 │（新台幣） │（新台幣）│├─┼───────┼──────┼──────┼─────┤│⒈│00000000 │91年7月至同 │1,512,000元 │ 75,600元││ │森林義企業有限│年8月間 │ │ ││ │公司 │NX00000000 │ │ │├─┼───────┼──────┼──────┼─────┤│⒉│00000000 │91年7月至同 │ 985,000元 │ 49,250元││ │森林義企業有限│年8月間 │ │ ││ │公司 │NX00000000 │ │ │├─┴───────┴──────┼──────┼─────┤│ 合計 │ 2,497,000元│ 124,850元│└────────────────┴──────┴─────┘附錄論罪科刑法條：
修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。