臺灣臺中地方法院刑事判決 103年度訴字第1375號公 訴 人 臺灣臺中地方法院檢察署檢察官被 告 李秀麗上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（102年度偵字第27077號、103年度偵字第6166號），本院判決如下：
主 文李秀麗依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日；又意圖為自己不法之所有，而侵占對於業務上所持有之物，處有期徒刑壹年。
犯罪事實
一、李秀麗係址設臺中市○○區鎮○街○○巷○○○號「李秀麗記帳及報稅代理業務人事務所」之負責人，且自民國87年底某日起，即受「頂貿股份有限公司」（下稱頂貿公司）委託辦理該公司之記帳、申報稅捐等業務，為商業會計法第71條第1款所稱依法受託代他人處理會計事務之人員。詎李秀麗明知頂貿公司未實際銷貨予如附表所示之「鈅陽工業有限公司」（下稱鈅陽公司）、「協泓資訊企業社」（下稱協泓企業社），竟基於填製不實會計憑證之接續犯意，於民國100年8、9月間，在不詳地點，先後多次未經同意而擅自以頂貿公司名義虛偽開立如附表所示之三聯式統一發票予如附表所示之鈅陽公司、協泓企業社。
二、李秀麗在臺中市○○區○○路○○○號開設代書事務所，擔任土地代書，以代辦土地分割、移轉登記等為業，乃從事業務之人，其於102年4月26日受廖少梅委託，代辦將廖少梅之父廖耀鐘所有坐落臺中市○○區○○段○○○○○號土地（面積3642平方公尺，權利範圍37分之3）及其上門牌號碼臺中市○○區○○路○○巷○○號（整編後門牌號碼為臺中市○○區○○路○○○號）房屋贈與過戶予廖少梅併先行辦理上開地號、同段0000號、同段0000號等3筆土地之所有權狀補發事宜，而當場收受廖少梅交付之新臺幣（下同）1萬元費用，繼而要求廖少梅先後於102年4月29日、同年5月7日、同年5月16日、同年5月28日各匯款10萬元、45萬元、12萬元、12萬元至其不知情之女魏琬芝（另經檢察官為不起訴處分）之臺中清水郵局帳戶（局號：0000000號，帳號：0000000號）內以供繳納辦理上開移轉登記應付之土地增值稅等相關費用。惟李秀麗除確將前揭廖少梅當場交付之1萬元現金用以支付辦理權狀補發之費用及代書費外，竟基於意圖為自己不法所有之接續犯意，陸續於前揭匯款日後之3日至7日內，將業務上持有各該匯入之暫收款合計79萬元予以侵占入己，供己償還債務之用。嗣經廖少梅多次催詢未果，且於102年7月底某日向稅捐稽徵機關查知並無上開不動產過戶之土地增值稅送件申報資料，遂請李秀麗退還款項，詎李秀麗改稱係向廖少梅借貸而未返還，廖少梅始悉上情。
三、案經財政部中區國稅局（下稱中區國稅局）移送及廖少梅委由林益輝律師告訴臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力之說明：
一、按被告以外之人於偵查中向檢察官所為陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據，刑事訴訟法第159條之1第2項定有明文。偵查中對被告以外之人（包括證人、鑑定人、告訴人、被害人及共同被告等）所為之偵查筆錄，或被告以外之人向檢察官所提之書面陳述，性質上均屬傳聞證據。惟現階段刑事訴訟法規定檢察官代表國家偵查犯罪、實施公訴，依法其有訊問被告、證人及鑑定人之權，證人、鑑定人且須具結，而實務運作時，檢察官偵查中向被告以外之人所取得之陳述，原則上均能遵守法律規定，不致違法取供，其可信度極高，職是，被告以外之人前於偵查中已具結而為證述，除反對該項供述得具有證據能力之一方，已釋明「顯有不可信之情況」之理由外，不宜以該證人未能於審判中接受他造之反對詰問，即遽指該證人於偵查中之陳述不具證據能力。且所謂不可信性情況，法院應審酌被告以外之人於陳述時之外在環境及情況，例如：陳述時之心理狀況、有無受到外力干擾等，以為判斷之依據。查本件證人李家玲、林麗芳、蔡坤印於檢察官偵查中，以證人之身分陳述，經告以具結義務及偽證處罰，於命證人朗讀結文後具結，其等係於負擔偽證罪之處罰心理下證述，並以具結擔保其供述之真實性，又無受其他不當外力干擾之情形，被告亦未指摘檢察官在為上開偵訊時，有任何不法取供之情形，是客觀上並無顯不可信之情況，則上開證人於偵查中之證言自具有證據能力。
二、按刑事訴訟法第159條之5第2項所定「當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意」，乃係基於證據資料愈豐富，愈有助於真實發現之理念，酌採當事人進行主義之證據處分權原則，並強化言詞辯論主義，透過當事人等到庭所為之法庭活動，在使訴訟程序順暢進行之要求下，承認傳聞證據於一定條件內，得具證據適格。此種「擬制同意」，因與同條第1項之明示同意有別，實務上常見當事人等係以「無異議」或「沒有意見」表示之，斯時倘該證據資料之性質，已經辯護人閱卷而知悉，或自起訴書、判決書之記載而了解，或偵、審中經檢察官、審判長、受命法官、受託法官告知，或被告逕為認罪答辯或有類似之作為、情況，即可認該相關人員於調查證據之時，知情而合於擬制同意之要件（參照最高法院96年度臺上字第4174號判決意旨）。經查，本判決下列所引用之被告以外之人審判外之言詞及書面供述證據，檢察官及被告於本院審判期日中均未對此部分之證據能力有所爭執，且迄至言詞辯論終結前亦未聲明異議，本院審酌上開證據資料製作時之情況，均無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵，亦認為以之作為證據應屬適當，揆諸前開規定，爰依刑事訴訟法第159條之5規定，均認有證據能力。
貳、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
一、訊據被告李秀麗固坦承其係址設臺中市○○區鎮○街○○巷○○○號「李秀麗記帳及報稅代理業務人事務所」之負責人，且受頂貿公司委託辦理該公司之記帳、申報稅捐等業務，其確有以該公司名義開立如附表所示之統一發票予鈅陽公司、協泓企業社，及其有在臺中市○○區○○路○○○號開設代書事務所，擔任土地代書，並於102年4月26日受廖少梅委託，代辦將廖少梅之父廖耀鐘所有之上開土地、房屋贈與過戶予告訴人廖少梅併先行辦理前述土地所有權狀補發事宜，而收受告訴人廖少梅於102年4月26日交付之1萬元與告訴人先後於上開時日匯入其女魏琬芝之臺中清水郵局帳戶合計79萬元款項等情，惟矢口否認涉有商業會計法第71條第1款之填製不實、業務侵占等犯行，辯稱：關於犯罪事實欄一部分，其本人確實有與鈅陽公司、協泓企業社交易，其知悉頂貿公司與鈅陽公司、協泓企業社間並無實際交易，但因當時欠發票，故以頂貿公司名義開立如附表所示之11張統一發票予鈅陽公司、協泓企業社，其以頂貿公司名義開立如附表所示之統一發票前，有先以簡訊告知頂貿公司之實際負責人李家玲，其因受託為頂貿公司記帳、報稅及代為開立統一發票，以為借用該公司名義開立發票予他人，只要繳清稅金即可；另就犯罪事實欄二部分，告訴人廖少梅交付之1萬元現金，伊有用以辦理土地所有權狀補發，其餘匯款共79萬元部分，伊雖用以償還債務，但告訴人廖少梅有同意出借云云。經查：
（一）犯罪事實欄一部分：
1.被告係址設臺中市○○區鎮○街○○巷○○○號「李秀麗記帳及報稅代理業務人事務所」之負責人，且受頂貿公司委託辦理該公司之記帳、申報稅捐等業務，其明知頂貿公司並未與鈅陽公司、協泓企業社有任何交易往來，仍於上開時間，在不詳地點，先後多次以頂貿公司名義開立如附表所示之三聯式統一發票予鈅陽公司、協泓企業社之事實，除據被告自承在卷（見102年度他字第6465號卷第71頁及背面；本院卷第38頁），並經證人即鈅陽公司實際負責人劉臻亞於國稅局談話及本院審理時證稱：如附表編號1至8所示發票係伊與被告間之交易，伊曾詢問被告何以發票之銷貨人是頂貿公司，被告表示頂貿公司是其與親戚經營之另一家公司，因為都姓李，伊便不疑有他，嗣頂貿公司實際負責人李家玲向伊表示並非被告親戚，且稱被告偷開頂貿公司發票未繳稅，要伊償還該部分稅款等語無訛（見中區國稅局卷第116頁背面；本院卷第65頁至第67頁），且據證人即協泓企業社負責人蔡坤印於本院審理時具結證述：如附表編號9至11所示發票並非協泓企業社與頂貿公司間之交易，伊未曾與頂貿公司交易，伊是與被告本人從事電線買賣等語屬實（見本院卷第61頁背面），復有被告以頂貿公司名義所開立予鈅陽公司、協泓企業社之如附表所示三聯式統一發票影本共計11紙在卷可考（見中區國稅局卷第64頁至第69頁），從而，被告既受頂貿公司委託辦理該公司之記帳、申報稅捐等業務，而為依法受託代他人處理會計事務之人員，其明知頂貿公司並未與鈅陽公司、協泓企業社往來交易，竟以不實之銷貨事項填製如附表所示之統一發票會計憑證等情，堪以認定。
2.至被告雖以前揭情詞置辯，惟查頂貿公司向來均使用二聯式之統一發票，並未使用三聯式之統一發票，該公司亦未與如附表所示之鈅陽公司、協泓企業社有任何交易往來，被告所開立如附表所示之三聯式統一發票，係被告自行以該公司名義擅自開立等情，業據證人即頂貿公司實際負責人李家玲於檢察官偵訊時具結證稱：「（問：你只有請李秀麗事務所之員工林麗芳購買二聯式發票，從未購買三聯式發票？）是。林麗芳是後來的會計小姐，之前還有其他員工。」、「（問：你事前有無同意被告李秀麗使用頂貿公司之發票？）沒有。我沒有授權，我事先也不知道。」、「（問：你是何時發現頂貿公司發票被盜用？由何人盜用？）就是我收到行政執行署101年2月發函通知要查扣我的帳戶，我才知道。當時我不知道是被何人盜用，後來我找李秀麗問清楚，她跟我對不起，她就在101年過年時有打電話給我，但我沒有接到，她只有跟我說她會負責稅金，但一直沒有講盜開的原因，但她稅金一直沒有如期繳納，所以她簽了好幾份協議書給我，資料都在國稅單位。後來是國稅局從頂貿公司的帳戶直接扣款。」、「（問：李秀麗於國稅局稱有與你一起合作，雙方共同出資，一起分享，由李秀麗提供貨源及開立發票，事後會支付貨款1至3成給你，是否如此？）沒有這回事，請她拿出證明。李秀麗去國稅局後她就跟我說，她是這樣講，要我配合，但我跟她講，國稅局又不是傻瓜，你要拿出證明。」、「（問：事務官是否有提示卷內100年9月15日及11月11日分別匯款至清水農會魏琬芝及李秀麗之帳戶，就是頂貿公司應繳納之當期營業稅款？有無包含開立予鈅陽工業有限公司和協泓資訊企業社之稅款？）是，沒有包含開立予鈅陽工業有限公司和協泓資訊企業社之稅款，那部分稅金很高，我根本不曉得這二家公司，我也不可能匯款給這二家公司稅款。」等語（見102年度他字第6465號卷第75頁背面至第76頁），及於本院審理時具結證稱：「（檢察官問：妳與被告是否有仇恨與債務糾紛？）沒有。」、「（檢察官問：妳是否為頂貿公司的實際負責人？）是。」、「（檢察官問：頂貿公司的會計記帳、報稅是否委託被告事務所辦理？）是。」、「（檢察官問：委託詳細內容為何？）我們公司的業務很少，就是每兩個月的營業稅申報，及年底的營業稅申報。」、「（檢察官問：是否有委託被告的事務所去購買頂貿公司的統一發票？何時？）以前有，在87年年底至100年年底有請被告幫我買發票。」、「（檢察官問：頂貿公司是否曾跟鈅陽公司有進行過相關的交易？）從來沒有。」、「（檢察官問：頂貿公司是否曾與協泓企業社進行過任何交易？）沒有。」、「（檢察官問：【請審判長提示中區國稅局卷第64-69頁】是否有看過這些發票？）都沒有看過。」、「（檢察官問：你們公司是否有銷售鐵材、塑膠製品、電料及維修的營業項目？）都沒有。」、「（檢察官問：剛才那些發票都是頂貿公司分別開給鈅陽公司跟協泓企業社，在開立這些以頂貿公司名義的發票之前，妳是否知情？）不知道。」、「（檢察官問：妳事後是怎麼知道？）我是因為收到法務部的函才知道的，是寄到我戶籍登記地址，我收到以後看到上面說我開給鈅陽多少錢，稅沒有繳，開給協泓又多少錢，稅也沒有繳，說我們這部份漏稅。」、「（檢察官問：據被告稱剛才妳看的那些發票是她分別開給鈅陽跟協泓，她表示她在開發票之前有傳簡訊給妳，向妳告知有這件事情，妳是否有收到這樣的簡訊？）沒有。」、「（審判長問：被告李秀麗她是妳公司的合夥人嗎？）不是。李秀麗跟頂貿公司沒有任何關係，她只是幫我們記帳、報稅。」、「（審判長問：她也不是妳們頂貿公司任何人的親戚？）沒有，都不是。」、「（審判長問：她只是幫妳們記帳，然後沒有經過妳的同意，也沒有經過妳的授權就擅自開立發票？）是。」等語綦詳（見本院卷第59頁至第61頁），並經證人即之前任職被告事務所之員工林麗芳於偵訊時具結證述：「（問：是否在李秀麗開設之記帳及稅務代理人事務所任職？）有。」、「（問：任職期間？工作內容？）95、96年間開始至101年5月間。擔任會計職務，負責記帳及申報營業稅、年底結清算、購買發票等。我負責的公司有二十幾家。後來於101年頂貿公司老闆娘李家玲來事務所催繳稅金，當時才發現李秀麗騙我，因為李秀麗都一直跟我說她有跟李家玲說好，但李家玲一直來催稅金，所以我才發現李秀麗在騙我讓我不能信任，所以才離職了。」、「（問：是否有協助頂貿股份有限公司購買發票、申報營業稅或記帳等事務？）有。從我去就接手頂貿公司的記帳工作，大約做了5年。」、「（問：這5年間購買發票之情形？）統購，大部分都是買二聯式的發票，很少買三聯式發票。從我去的時候李秀麗就跟我講頂貿公司因為都幫大陸的公司處理事務有佣金才需要開二聯式發票，發票內容都是記載佣金收入，三聯式發票使用情形非常少，所以我也記不清楚詳細狀況，大部分都是李秀麗跟頂貿公司的李家玲聯繫，再由李秀麗交代我如何處理。每2個月申報營業稅後李秀麗會問我頂貿公司應繳多少稅金，再由李秀麗去聯繫李家玲匯款，以前都是李秀麗把稅金交給我到農會去繳稅金，偶爾李秀麗會挪用以致逾期，因客戶都是直接匯款至李秀麗的帳戶，有時她有急用她會拿去用，但最後會去繳滯納金及利息，所以繳納稅金還算正常。」、「（問：100年7、8月間，李秀麗有無要求你代為購買頂貿公司三聯式發票？）有。是李秀麗要求的，因為之前都是買二聯的，且已經買好，那天一早我去上班時李秀麗就跟我說她跟李家玲講好以後要買三聯式的發票，並要求我交付頂貿公司的大小章及發票章，李秀麗跟我說她要用，我也沒有問原因。」、「（問：頂貿公司100年8月至10月開立予鈅陽工業有限公司及協泓資訊企業社之發票，是否為你所開立？）不是，是李秀麗開的，因在國稅局時我有看過發票，那個字跡就是李秀麗的字跡，且當時她有跟我拿頂貿公司的大小章及發票章，我就知道她要做為開立發票之用。且李秀麗開好那些發票後是交給我去申報，所以我確定上述的發票是李秀麗開的。」、「（問：你於國稅局約談時提到李秀麗未全額繳納頂貿公司100年7、8月及9、10月之稅款，是指開立三聯式發票之稅額或者是有二聯式發票稅額？）都是三聯式發票的稅沒有繳，因為李秀麗當時有跟我說去計算二聯式發票的稅額，繳那個部分就好，三聯式發票部分李秀麗說她會去跟李家玲講。」、「（問：李家玲何時發現沒有繳納頂貿公司的營業稅？）好像在101年2、3月間收到行政執行署的通知才知道，因為頂貿公司的營業地址是向李秀麗租的，所以國稅局的催繳通知都寄到我們那邊，我當時還因為在催繳通知書上蓋章，被李秀麗罵，說我蓋章之後他們就會通知公司負責人，這樣李家玲就知營業稅沒有繳清，後來李家玲先打電話來詢問情形，質問我是否有隱瞞什麼事，我請她跟李秀麗聯繫，後來李家玲就天天來事務要求李秀麗繳清稅金，李秀麗後來有承諾，但也拖很久才處理。」、「（問：依你的暸解，李家玲對於李秀麗所稱經李家玲同意才開頂貿公司三聯式發票是否知情？原因？）我不是很清楚，但我感覺李家玲不知情，如果李家玲清楚就不會天天來催，李秀麗都藉故避開，如果李家玲有同意去開三聯式發票，應該就不會要求李秀麗負責全部稅金。」等語明確（見102年度他字第6465號卷第55頁背面至第56頁背面），本院審諸證人李家玲、林麗芳均經具結而為上揭證述，且其等與被告無何仇恨怨隙，當無自陷偽證罪之處罰而設詞構陷被告之理；參以卷附頂貿公司100年度申報書關於7至8月、9至10月之應納稅額分別記載為271,764元、42,590元（見中區國稅局卷第6頁），若扣除如附表所示之三聯式統一發票稅額260,000元、31,000元，則各為11,764元、11,590元，核與證人李家玲提出其匯款予被告用以繳納應納稅額之匯款回條聯所載匯款金額相符（見中區國稅局卷第70頁），足認證人李家玲證稱其不知遭被告以頂貿公司名義開立如附表所示發票等語，並非子虛；又因被告擅以頂貿公司名義開立如附表所示不實發票，致該公司遭法務部行政執行署執行扣押應繳稅款，被告乃於事後簽立協議書、保證書、保證同意書等文件以示負責，然均未履行，嗣由協泓企業社負責人蔡坤印代為償還等情，業據證人李家玲於檢察官偵訊時及本院審理時證稱：「（問：事務官提示保證同意書是否被告李秀麗於101年2月22日向你承諾繳清頂貿公司因100年7、8月發票積欠之營業稅及滯納金26萬5939元？）是，同意書有幾份都沒有實現。」、「（問：開立予協泓資訊社之發票，後來是李秀麗協調蔡坤印於101年5、6、7月分別繳納6萬元，合計18萬元，這是何情形？）我被國稅局扣23萬，李秀麗只付中間的差額，她本來不付錢，我就去找鈅陽公司劉小姐及協泓公司蔡先生詢問為何沒有交易，他們怎麼敢拿頂貿公司的發票，劉小姐在電話跟我說，她都有付給李秀麗，蔡先生一開始也說他都給付給李秀麗，但我說你們根本不認識我，你們為何敢拿不實的發票，我要對他們一起提告，蔡先生就說他願意先幫李秀麗還款，因為李有陸續還一些錢，剩約18萬多，所以蔡先生約定101年5月到7月每月各還6萬元，並且在蔡先生的公司，在蔡先生的見證下，當場簽同意書給李秀麗，同意不對她們提出訴訟。」、「（審判長問：【提示國稅局卷第82、83、84頁文件】這是否是在事發之後妳與被告寫的協議書、保證書及保證同意書？）是。」、「（審判長問：是否因為被告沒有經過妳的同意，也沒有經過妳的授權，就開頂貿公司的發票給鈅陽公司跟協泓資訊企業社，所以她願意負責這些稅款，還有滯納金的繳交？）是。」等語屬實（見102年度他字第6465號卷第78頁及背面；本院卷第60頁背面），核與證人蔡坤印於檢察官偵訊時具結證稱：頂貿公司李小姐有聯絡伊，問伊為何有該公司的發票，並要伊處理，伊表示是被告開的，伊才知道有頂貿這家公司，被告沒有經過頂貿公司的同意開發票，是因為頂貿公司也是透過被告記帳，被告才會開頂貿公司的發票等語相符（見102年度他字第6465號卷第57頁），此外，復有法務部行政執行署臺中分署執行命令、協議書、保證書、保證同意書、同意書、台中銀行國內匯款申請書回條聯等件附卷可參（見中區國稅局卷第59頁至第61頁背面、第82頁至第84頁、第97頁及背面），準此，被告確係盜開如附表所示頂貿公司之三聯式統一發票予鈅陽公司、協泓企業社乙情，洵堪認定，被告辯稱：伊開立上開統一發票係經由頂貿公司實際負責人李家玲同意云云，顯係事後飾卸之詞，委無足取。
（二）犯罪事實欄二部分：
1.告訴人廖少梅於102年4月26日至被告在臺中市○○區○○路○○○號開設之代書事務所，委託被告代辦告訴人廖少梅之父廖耀鐘所有前開房地贈與過戶予告訴人廖少梅併先行辦理上述土地所有權狀補發事宜，被告並當場收受告訴人廖少梅交付之1萬元費用，且告訴人廖少梅先後於102年4月29日、同年5月7日、同年5月16日、同年5月28日各匯款10萬元、45萬元、12萬元、12萬元至其被告之女魏琬芝之臺中清水郵局帳戶內以供繳納辦理上開移轉登記應付之土地增值稅等相關費用之事實，除據被告於102年10月9日偵查中供稱：告訴人廖少梅有委託伊辦理上開房地移轉登記，但因權狀遺失，需申請補發才能過戶，後來權狀有補發，伊總共向告訴人廖少梅拿取80萬元，都是預收款，因為增值稅就40、50萬，且該地是多人共有，辦理強制分割也要費用，該80萬元也包括強制分割費用，多退少補，還有代書費用、委託律師等雜費等語（見102年度他字第5200號卷第41頁背面），並經證人即告訴人廖少梅於檢察官偵訊時證稱：「（問：你當初如何認識李秀麗？）他的事務所在我家附近，我是路過進去。」、「（問：為何你要辦你父親土地權狀的補發？）權狀在我大伯那邊，我大伯已經80幾歲，我父親年輕時都到台北工作，年紀大了他現在想要回來臺中住，要跟我大伯拿權狀，他就不要給我。」、「（問：後來權狀有無補發出來？）有。」、「（問：你給李秀麗80萬元的目的？）這陸續4、5次他打電話跟我說是過戶費用。」、「（問：後來李秀麗為何沒辦法幫你辦移轉登記這些問題？）我有問他，他說權狀重新申請要晚一個月所以比較慢，已經經過3個月了我問他，為何還沒下來，李秀麗才跟我說那個錢算是我借給他的，要寫本票給我。後來我跟他催討他還我5萬，分兩次一次一萬、一次四萬給我。」等語（見102年度他字第5200號卷第24頁及背面），及於本院審理時具結證稱：「（檢察官問：妳與被告何關係？）我不認識她，我是因為我父親的房地要過戶給我，我委託她幫我辦理。」、「（檢察官問：跟被告是否有仇恨？）沒有，不認識。」、「（檢察官問：妳是否有在102年4月26日左右有委託被告辦理妳父親名下房地贈與移轉登記？）是。」、「（檢察官問：當時談好的委辦費用多少？要支付給被告的費用是多少？）那時好像沒有講，她就陸續跟我說過戶要繳稅金，她都是電話告訴我，我就匯款給她。」、「（檢察官問：妳是否102年4月至5月間先後匯款10萬、45萬、12萬、12萬到被告指定帳戶？）有。」、「（檢察官問：剛才匯款的部份是79萬，妳是否另外有給現金？）委託當天就先給1萬元現金。」、「（檢察官問：剛才所講匯款的錢是何用途？）她跟我說是過戶要繳稅金。」、「（檢察官問：妳委託她辦理房地移轉登記的案件最後是否有辦成移轉登記？）沒有，因為她辦了三個月都沒有辦成，後來我就開始懷疑，就自己打電話到稅捐處去問，稅捐處跟我說她沒有送件。」、「（檢察官問：是否記得妳何時打去稅捐處去查？）大概是我委託她辦的三個月後，我自己打電話查詢。」、「（檢察官問：稅捐處跟妳說她沒有送件，後來妳是否有去問被告後續的處理情形？）後來我覺得她好像在騙我，我就跟她說我想要把資料拿回來了。」、「（檢察官問：她的答覆為何？）她也說好，東西、證件有還給我，可是錢沒有還。」、「（檢察官問：是否有問她為何錢沒有還給妳？）她說希望我借給她，可是我又不認識她，我怎麼會借給她。」、「（檢察官問：她希望妳把之前匯過去的錢變成借給她？）是，她希望是這樣，可是我不可能這樣做，我還是說我要把錢拿回來。」、「（檢察官問：從妳委託她開始辦理到她要轉成借款之前，這中間是否有跟妳表示說她要借錢？）沒有。是我後來跟她聯繫問她那筆錢，她才請我把這筆錢借給她，但是我沒有同意。」、「（檢察官問：妳後來跟被告反應這事情後，她是否有說那筆錢的下落？）她沒有講，但是她就是沒有錢還我，她用到哪裡去她沒有講，我也不知道。」、「（檢察官問：妳何時跟被告拿回這些相關文件？）大概是請她委辦後三個月，因為我覺得辦過戶不可能辦這麼久，正常就一個月。」、「（檢察官問：就妳查詢所知，本件本來要辦的移轉登記相關的契稅、土地增值稅及相關規費，這些費用是否有繳納？）她都沒有辦，所以都沒有繳。」、「（檢察官問：妳是否知道如果有辦成移轉登記的話，應該共要繳多少？）後來請台北的代書辦理成功，大概42萬。」、「（被告問：我是否有跟妳講我先跟妳借，我請妳先匯到我女兒的戶頭，我一定會給妳，是否有這樣講？或是我說要寫本票給妳，妳說不用，反正這匯進來都有記錄，是否有這樣講？）我從頭到尾都沒有同意要借錢給妳。」、「（被告問：我有沒有跟你講部分要繳稅部分要跟妳借錢？）我從來沒有說要借給你錢。」、「（審判長問：妳交付被告現金1萬元及匯款79萬元的目的為何？）因為我父親的房地要過戶。」、「（審判長問：這期間被告有跟妳講到任何借款的事情嗎？）沒有。」、「（審判長問：妳後來有跟她調解，或是有去跟她拿錢，這都是事發後，並不是因為妳當時同意要借她錢？）我從頭到尾都沒有說要借給她。」、「（審判長問：妳匯這些錢都是為了要辦房地移轉登記繳納稅金還有相關規費及費用而已？）是。」等語明確（見本院卷第69頁背面至第73頁），本院衡諸證人廖少梅僅因委託被告代辦上開房地贈與過戶等事宜而與被告接洽，前與被告間並無何仇恨、怨隙，當無故意設詞捏造事實而誣陷被告之理，況證人廖少梅於本院審理時經告以具結之義務及偽證罪之刑罰後，仍具結而為上揭證述，如有虛偽不實，即須受偽證罪之處罰，倘無其事，實無為此陳述之必要，是證人廖少梅之證詞堪以採信，此外，復有房地產登記費用明細表影本1張、郵政國內匯款執據影本4張、戶口名簿影本1份、土地登記第二類謄本影本1張、臺中市清水地政事務所102年10月2日清地一字第0000000000號函檢送之書狀補給登記案資料1份、土地增值稅（土地現值）申報書影本、契稅申報書影本、土地登記申請書影本、土地建築改良物所有權贈與移轉契約書影本、贈與稅申報書影本、贈與稅案件申報委任書影本、土地建築改良物所有權贈與移轉契約書影本各1份在卷可稽（見102年度他字第5200號卷第5頁至第12頁、第27頁至第39頁、第45頁至第58頁），前情堪以認定。
2.又被告取得前揭告訴人廖少梅匯入之款項，並未用以辦理上開房地之移轉登記，反係先後於前揭匯款日後之3日至7日內，將告訴人廖少梅所匯款項供己償還債務一節，業經被告於本院審理時陳明：「告訴人後來匯款的部分，102年4月9日10萬元部分，當時剛好有債權人來討債，大概是告訴人匯款後約4、5天，我用來償還我為徐碧雲背書所積欠的債務，102年5月7日45萬元部分，剛好也是有債權人來討債，是告訴人匯款後約3、4天，我就用來償還我為徐碧雲背書所積欠的債務，102年5月16日12萬元部分，剛好也是有債權人來討債，所以我在告訴人匯款後約一週內，我就用來償還我為徐碧雲背書所積欠的債務，102年5月28日12萬元部分，我沒有全部用完，我在告訴人匯款後3天左右，就將其中的7萬元用來償還我為徐碧雲背書所積欠的債務，剩下的5萬元，我有還給廖少梅，是102年8月1日廖少梅來跟我對帳的時候，我就直接拿給她我身上的現金1萬元，8月2日廖少梅再來跟我拿4萬元。」等語無訛（見本院卷第92頁背面），雖被告辯稱：告訴人廖少梅同意出借上開款項云云，然告訴人廖少梅並未同意將上開款項借予被告乙情，迭據證人即告訴人廖少梅於偵查中及本院審理時證述明確，況告訴人廖少梅與被告素不相識，更無交情，豈有僅因委託被告代辦上開房地贈與過戶及權狀補發等事宜，即任意出借數十萬元予被告之理？再查被告與告訴人於103年3月28日成立調解，調解事由亦記載：「對造人（按即告訴人廖少梅）委託聲請人李秀麗辦理座落臺中市○○區○○段○○○○○號土地及其上建物之所有權移轉登記並陸續交付代辦費計新台幣800,000元」等語，有臺中市清水區調解委員會調解書影本1紙附卷可憑（見102年度偵字第27077號卷第46頁），倘告訴人廖少梅確有借款予被告，何以上開調解書對於借款情事隻字未提？是被告空言所辯顯與事實不符，殊無可採。按業務侵占罪之成立，以因執行業務而持有他人之物為前提，必行為人先合法持有他人之物，而於持有狀態繼續中，擅自處分，或易持有為所有之意思，而逕為所有人之行為，始克相當（最高法院90年度臺上字第1114號判決要旨參照）。查被告經營代書事務所，擔任土地代書，基於執行業務關係受託為告訴人廖少梅代辦前揭房地贈與過戶事宜，而據以取得前開告訴人廖少梅匯入之暫收款，竟未經告訴人廖少梅同意，即擅自取用前開其業務上持有之款項，以抵償私債，即已有易持有為所有之不法意圖甚明。另告訴人廖少梅於102年4月26日當場交付被告之1萬元，業據被告於本院審理時供稱：「告訴人所交付之現金1萬元，我是用來辦理權狀的補發還有繳交相關費用，一般有包含代書費，補發3張權狀的代書費約9千元，所以一般情形1萬元就是補發三張權狀及代書費，大概沒有剩餘」等語（見本院卷第92頁背面），且被告確有辦理完成告訴人廖少梅之父廖耀鐘所有坐落臺中市○○區○○段○○○○○○號、同段0000地號、同段0000地號等3筆土地之所有權狀補發，此為告訴人廖少梅所是認（見102年度他字第5200號卷第24頁背面），並有臺中市清水地政事務所102年10月2日清地一字第0000000000號函檢送之書狀補給登記案資料1份在卷可考（見102年度他字第5200號卷第27頁至第39頁），此部分自應予以扣除，故本件被告基於業務關係所侵占之金額應為79萬元。
3.再按侵占罪係即成犯，凡對自己持有之他人所有物，有變易持有為所有之意思時，即應構成犯罪，故侵占行為一經完畢，罪即成立，縱於事後將侵占之款全數吐出，或已自認賠償，亦不能解除犯罪之責任（最高法院30年上字第2902號、43年臺上字第675號判例要旨參照）。從而，縱被告供稱其先後於102年8月1日、8月2日、8月5日各給付告訴人廖少梅1萬元、4萬元、1千5百元等語（見本院卷第92頁背面），且提出對帳明細1紙為憑（見102年度偵字第27077號卷），然此僅係侵占完成後返還部分金額之問題，無礙其業務侵占犯行之成立。
二、綜上所述，被告所辯均為事後推諉卸責之詞，不足採信。本案事證明確，被告上開商業會計法第71條第1款之填製不實及業務侵占犯行，均堪認定，應依法論科。
參、論罪科刑：
一、按統一發票係證明事項之經過，而為造具記帳所根據之憑證，屬於商業會計法第15條第1款規定之商業會計憑證中之原始憑證；會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，本罪乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，自應優先適用（最高法院94年度臺非字第98號、92年度臺上字第6792號判決及最高法院92年臺上字第3677號判例意旨參照）。另按刑法上之背信罪，為一般的違背任務之犯罪，而同法之侵占罪，則專指持有他人所有物以不法之意思，變更持有為所有侵占入己者而言。故違背任務行為，苟係其持有之他人所有物，意圖不法據為己有，即應論以侵占罪，不能援用背信之法條處斷。易言之，背信罪係指為他人處理事務之人，以侵占以外之方法，違背任務，損害本人利益之行為而言。若為他人處理事務之人所為之侵占，為特殊之背信行為，故侵占罪成立時，雖其行為合於背信罪之構成要件，當論以侵占罪，而非背信罪（最高法院27年滬上字第72號、30年上字第2633號、42年臺上字第402號判例意旨可資參照）。
二、查被告為「李秀麗記帳及報稅代理業務人事務所」之負責人，且受頂貿公司委託辦理該公司之記帳、申報稅捐等業務，自屬商業會計法第71條第1款所稱依法受託代他人處理會計事務之人員，竟擅以頂貿公司名義，虛偽填製如附表所示內容不實之統一發票予如附表所示之鈅陽公司、協泓企業社，核被告就犯罪事實欄一所為，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實罪。又按所謂業務係指吾人於社會生活中所繼續經營之事務，被告經營代書事務所，擔任土地代書，平日以代辦土地分割、移轉登記等為業，自屬從事業務之人，其因受告訴人廖少梅之委託，代辦上開不動產過戶事宜，而向告訴人廖少梅收取上述款項，為基於業務上之關係而持有之他人之物，竟變易持有為所有，而將之據為己有，是核被告就犯罪事實欄二所為，係犯刑法第336條第2項之業務侵占罪。起訴意旨認被告此部分另涉犯刑法第342條第1項之背信罪嫌，容有誤會，惟業據蒞庭檢察官當庭更正，併予敘明。
三、又行為人主觀上基於單一之犯意，以數個舉動接續進行，而侵害同一法益，在時間、空間上有密切關係，依一般社會健全觀念，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續實行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，即得一接續犯論以包括之一罪，以免刑法過度之評價（最高法院99年度臺上字第4062號判決意旨參照）。查被告於100年8、9月間，先後多次以頂貿公司名義開立如附表所示11張不實發票之行為，及於前揭時間陸續將向告訴人廖少梅收取之款項侵占入己之行為，乃各基於單一之犯意，於密接時、地反覆實施，而侵害同一法益，依上開說明，分屬接續犯，應各論以一罪。被告所犯上開2罪，犯意各別、行為互殊，應予分論併罰。
四、爰審酌被告為受託代他人處理會計事務之人員，竟以不實之事項填製會計憑證，所為影響商業文書之正確性，且其為執業代書，不思以正當方式獲取財物，反利用受告訴人廖少梅委任代辦不動產過戶事宜收取款項之機會，為本件業務侵占犯行，行為實不可取，參以被告前已有多次侵占或詐取客戶代辦款項之同類型犯罪前科（參本院94年度易字第1888號判決、臺灣高等法院臺中分院95年度上易字第260號、101年度上易字第1389號、102年度上易字第792號、103年度上易字第1046號判決，見本院卷第100頁至第125頁），竟不知悔悟，食髓知味，自不得予以輕縱，兼衡其素行、犯罪動機、目的、手段，及其固已與告訴人廖少梅成立調解，有臺中市清水區調解委員會調解書1份在卷可稽（見102年度偵字第27077號卷第46頁），惟犯後始終飾詞卸責，且要求告訴人廖少梅於到庭作證時證稱上述匯款係借款（參告訴人廖少梅提出之「LINE」對話內容，見本院卷第95頁），難認有悔悟之心等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並就商業會計法第71條第1款之填製不實罪部分諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。
五、另按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。再按裁判確定前犯數罪，其中一罪在新法施行前者，亦應為新舊法比較（最高法院95年第8次刑事庭會議決議可資參照）。被告為如犯罪事實欄一所示之行為後，刑法第50條之規定，已於102年1月23日經修正公布，並於同年1月25日施行，修正前刑法第50條規定：「裁判確定前犯數罪者，併合處罰之。」，修正後刑法第50條則規定：「裁判確定前犯數罪者，併合處罰之。但有下列情形之一者，不在此限：一、得易科罰金之罪與不得易科罰金之罪。二、得易科罰金之罪與不得易服社會勞動之罪。三、得易服社會勞動之罪與不得易科罰金之罪。四、得易服社會勞動之罪與不得易服社會勞動之罪。前項但書情形，受刑人請求檢察官聲請定應執行刑者，依第51條規定定之。」，修正刑法第50條規定使行為人取得易科罰金之利益，行為人於裁判時雖未能因定執行刑而取得限制加重刑罰之利益，惟仍得於判決確定後聲請檢察官定執行刑，整體觀察應屬有利於行為人之修正。本件被告所犯業務侵占罪，雖為6月以上5年以下有期徒刑之罪，惟其受6月以上有期徒刑之宣告，不符刑法第41條第1項規定得以易科罰金之要件；另被告所犯商業會計法第71條第1款之填製不實罪，為最重本刑5年以下有期徒刑之罪，且其受6月以下有期徒刑並得易科罰金之宣告，為保障被告得易科罰金之利益，本案應依刑法第2條第1項但書之規定，適用有利於被告即修正後刑法第50條第1項但書規定，毋庸為應執行刑之諭知，併此敘明。
肆、不另為無罪之諭知部分：
一、公訴意旨另以：被告基於幫助他人逃漏稅捐之接續犯意，自100年8月間某日起至同年10月間某日止，明知頂貿公司與鈅陽公司、協泓企業社並無實際交易，竟虛開如附表所所示之統一發票，交由鈅陽公司、協泓企業社作為進項憑證，據以申報扣抵銷項稅額，致幫助他人逃漏營業稅額計29萬1千元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性，因認被告亦涉犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌等語。經查：
1.按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。次按稅捐稽徵法第41條第1項關於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪係結果犯，須納稅義務人有發生逃漏稅捐之結果為成立要件，始足為論罪科刑適用法令之依據（最高法院76年度臺上字第6300號判決意旨參照）。又「營業稅法第51條第5款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍至20倍罰鍰（已修正為1倍至10倍罰鍰），並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。財政部中華民國76年5月6日臺財稅字第0000000號函，對於有進貨事實之營業人，不論其是否有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與該條款意旨不符部分，有違憲法保障人民權利之本旨，應不再援用。」（大法官釋字第337號解釋參照），參諸加值型及非加值型營業稅法第15條第1項：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、第3項：「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、第51條第5款：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業︰…五、虛報進項稅額者。」等規定，可知行為人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證，據以申報扣抵銷項稅額者，行為人若無虛報進項稅額，即無逃漏營業稅之可言（最高法院96年度臺上字第2404號、90年度臺上字第1486號判決意旨參照）。於此情形，提供發票之人，自亦無從構成幫助他人逃漏稅捐罪。
2.查鈅陽公司、協泓企業社均與被告有實際交易乙情，業經證人劉臻亞於本院審理時具結證稱：如附表編號1至8所示發票係鈅陽公司向被告購買鐵材、塑膠製品、1臺堆高機等物，因確實有進貨，伊向被告索取發票作為報稅之進項憑證，被告便交付如附表編號1至8所示以頂貿公司名義開立之發票等語在卷（見本院卷第65頁至第67頁），並經證人蔡坤印於偵查中及本院審理時證述：協泓企業社自100年1月至9月間有向被告購買電線，均是以現金付款，伊多次向被告索取發票作為進項憑證用以報稅，但被告均未開立發票，嗣被告交付如附表編號9至11所示發票，伊有詢問被告與頂貿公司間是何關係，被告稱是頂貿公司合夥人，且表示頂貿公司是貿易公司，任何交易內容均可開立發票，伊才會接受等語明確（見本院卷第61頁背面至第64頁），且據證人蔡坤印提出存摺交易明細為佐（見102年度他字第6465號卷第58頁至第62頁），此外，復查無其他積極證據足認如附表所示發票並無實際交易，則依上開說明，鈅陽公司、協泓企業社雖以非實際交易對象即頂貿公司之統一發票作為進項憑證用以申報扣抵銷項稅額，然鈅陽公司、協泓企業社既與被告有實際交易，而有進貨事實，尚難遽認有以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，從而被告亦無從論以稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪。此部分既不能證明被告犯罪，原應為被告無罪之諭知，惟依公訴意旨，被告此部分犯行與前揭經本院論罪科刑之填製不實會計憑證部分，有想像競合犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
二、公訴意旨另以：被告從事土地代書業務，受告訴人廖少梅之委託辦理上開房地過戶，而侵占業務上持有他人之款項，除經本院認定之告訴人廖少梅所匯79萬元部分外，就告訴人廖少梅當場交付之1萬元部分，亦涉犯刑法第336條第2項之業務侵占罪嫌等語。惟查，該1萬元款項業據被告供稱係用以辦理土地所有權狀補發及繳交相關費用，且包含代書費等語，且被告確有辦理完成告訴人廖少梅之父廖耀鐘所有上述3筆土地之所有權狀補發，均已如前述，故此部分實乏積極證據足以證明被告有將之侵占入己，本應為無罪之諭知，然公訴意旨認此部分與前開經本院論罪科刑部分，有實質上一罪關係，本院爰不另為無罪之諭知，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款，刑法第2條第1項但書、第11條前段、第336條第2項、第41條第1項前段、第50條第1項第1款（修正後），刑法施行法第1條之1，判決如主文。
本案經檢察官陳文一到庭執行職務。
中 華 民 國 104 年 6 月 2 日
刑事第三庭 審判長法 官 陳秋月
法 官 湯有朋法 官 尚安雅以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決收受送達後10日內向本院提出上訴狀，上訴於臺灣高等法院臺中分院（並應敘述具體上訴理由及檢附繕本）。上訴書狀如未敘述上訴理由，應於上訴期間屆滿後20日內補提上訴理由書於本院（均須按他造當事人之人數附具繕本）「切勿逕送上級法院」。
告訴人或被害人對於判決如有不服具備理由請求檢察官上訴者，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。
書記官 張玉楓中 華 民 國 104 年 6 月 2 日附表：
┌──┬─────────┬──────┬─────┬─────┬─────┐│編號│買 受 人 名 稱│發票日期 │ 發票號碼 │ 銷售金額 │ 營業稅額 ││ │ │ │ │（新臺幣）│（新臺幣）│├──┼─────────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│ 1 │鈅陽工業有限公司 │100年8月2日 │VG00000000│520,000 │26,000 │├──┼─────────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│ 2 │鈅陽工業有限公司 │100年8月5日 │VG00000000│500,000 │25,000 │├──┼─────────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│ 3 │鈅陽工業有限公司 │100年8月8日 │VG00000000│480,000 │24,000 │├──┼─────────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│ 4 │鈅陽工業有限公司 │100年8月15日│VG00000000│520,000 │26,000 │├──┼─────────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│ 5 │鈅陽工業有限公司 │100年8月20日│VG00000000│380,000 │19,000 │├──┼─────────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│ 6 │鈅陽工業有限公司 │100年8月26日│VG00000000│460,000 │23,000 │├──┼─────────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│ 7 │鈅陽工業有限公司 │100年8月28日│VG00000000│480,000 │24,000 │├──┼─────────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│ 8 │鈅陽工業有限公司 │100年8月29日│VG00000000│560,000 │28,000 │├──┼─────────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│ 9 │協泓資訊企業社 │100年8月31日│VG00000000│520,000 │26,000 │├──┼─────────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│ 10 │協泓資訊企業社 │100年8月31日│VG00000000│780,000 │39,000 │├──┼─────────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│ 11 │協泓資訊企業社 │100年9月12日│WL00000000│620,000 │31,000 │└──┴─────────┴──────┴─────┴─────┴─────┘附錄論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
中華民國刑法第336條（公務公益侵占罪、業務侵占罪）對於公務上或因公益所持有之物，犯前條第 1 項之罪者，處 1年以上 7 年以下有期徒刑，得併科 5 千元以下罰金。
對於業務上所持有之物，犯前條第 1 項之罪者，處 6 月以上
5 年以下有期徒刑，得併科 3 千元以下罰金。前二項之未遂犯罰之。