臺灣臺中地方法院刑事判決 106年度訴字第1364號公 訴 人 臺灣臺中地方檢察署檢察官被 告 林金練上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（106年度偵字第11574號），本院判決如下：
主 文林金練犯行使變造私文書罪，共叁罪，各處有期徒刑陸月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑壹年叁月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
犯罪事實
一、林金鍊係個人綜合所得稅之納稅義務人，其於民國100年至104年間，在其臺中市○○區○○路○○號住處3樓神明桌上，發現由其配偶王慶智放置該處如附表編號1至4所示由神岡區寮福宮管理委員會（主委劉八郎，下稱寮福宮管委會）開立之感謝狀4張，竟基於違反稅捐稽徵法及行使變造私文書之犯意，而為下列行為：
(一)明知其個人或配偶王慶智於101年間「對機關或團體之捐贈」未達新臺幣（下同）80萬元，仍於102年5月間以提出申報書方式（夫妻合併申報）向財政部中區國稅局豐原分局（下稱國稅局豐原分局）申報101年度綜合所得稅時，虛列「對機關或團體之捐贈」實際發生金額（下稱捐贈扣除額）為80萬元，經國稅局豐原分局於102年5月17日收件，並以102年10月24日第02B0000000號核定通知書核定。其並於不詳時、地，將附表編號3至4感謝狀之「捐款金額」、「開立日期」予以變造（變造後內容如附表編號3至4「變造後」所示），虛增王慶智向寮福宮管委會捐贈之金額。嗣因林金練未檢附證明文件，國稅局豐原分局於103年2月27日函請林金練對捐贈扣除額提出說明，林金練即將上開編號3至4「變造後」感謝狀向國稅局豐原分局提出，林金練即以此不正當方式虛列捐贈扣除額達795,600元，致短漏所得稅238,680元，足以生損害於寮福宮管委會及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
(二)明知其個人或配偶王慶智於102年間「對機關或團體之捐贈」未達708,501元，仍於103年間以提出申報書方式（夫妻合併申報）向國稅局豐原分局申報102年度綜合所得稅時，虛列捐贈扣除額為708,501元，並於不詳時、地，將附表編號1感謝狀之「捐款人」、「捐款金額」、「開立日期」予以變造；將「經手人」記載塗銷（變造、塗銷後內容如附表編號1「變造後」所示），虛擬王慶智曾有如附表編號1「變造後」所示向寮福宮管委會之捐贈，再將變造後之「捐款金額」作為102年度綜合所得稅申報之捐贈扣除額，使捐贈扣除額與合法扣除額相加後達到708,501元，而於提出上開申報書時同時檢附為證明文件，經國稅局豐原分局於103年6月3日收件，並以103年12月11日第0000000000號核定通知書核定，林金練即以此不正當方式虛列捐贈扣除額達706,101元，致短漏所得稅211,830元，足以生損害於寮福宮管委會及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
(三)明知其個人或配偶王慶智於103年間「對機關或團體之捐贈」未達502,400元，仍於104年間以提出申報書方式（夫妻合併申報）向國稅局豐原分局申報103年度綜合所得稅時，虛列捐贈扣除額為502,400元，並於不詳時、地，將附表編號2感謝狀之「捐款金額」、「開立日期」予以變造（變造後內容如附表編號2「變造後」所示），虛增王慶智向寮福宮管委會捐贈之金額，再將變造後之「捐款金額」作為103年度綜合所得稅申報之捐贈扣除額，使捐贈扣除額與合法扣除額相加後達到502,400元，而於提出上開申報書時同時檢附為證明文件，經國稅局豐原分局於104年5月29日收件，並以104年10月28日第0000000000號核定通知書核定，林金練即以此不正當方式虛列捐贈扣除額達499,400元，致短漏所得稅141,956元，足以生損害於寮福宮管委會及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、案經財政部中區國稅局函送臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力：
一、本案以下所引用具傳聞證據性質之供述證據，被告林金練、檢察官於本院言詞辯論終結前均未再爭執其證據能力，且本院審酌前開證據作成時之情況及證據取得過程等節，並無非出於任意性、不正取供或其他違法不當情事，且客觀上亦無顯不可信之情況，復經本院於審判期日就上開證據依法進行調查、辯論，是依刑事訴訟法第159條之5規定，均有證據能力。
二、又本案以下所引用之⑴寮福宮之感謝狀存查聯共3本（見他卷證物袋）、劉八郎提供影印感謝狀存查聯4紙（見他卷第15至16頁、第18頁、第20頁）；⑵寮福宮101年度收入明細（見他卷第21頁）、寮福宮102年度收入明細（見他卷第25頁）、寮福宮103年度收入明細（見他卷第29頁）；⑶財政部中區國稅局告發書檢附遭變造之感謝狀彩色影本4紙（見他卷第5至8頁）；⑷①101年度綜合所得稅結算申報國稅局審核專用申報書（102年5月17日收件，見他卷第46至48頁）、財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書及原始申報列舉資料更正（101年度申報核定、102年10月24日發文，見他卷第33至34頁）、財政部中區國稅局豐原分局107年6月11日中區國稅豐原綜所字第1070104233號函（見本院卷第104頁）；②102年度綜合所得稅結算申報國稅局審核專用申報書（103年6月3日收件，見他卷第49頁至第51頁背面）、財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書及原始申報列舉資料更正（102年度申報核定、103年12月11日發文，見他卷第37至38頁）；③103年度綜合所得稅結算申報國稅局審核專用申報書（104年5月29日收件，見他卷第52頁至第54頁背面）、財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書及原始申報列舉資料更正（103年度申報核定、104年10月28日發文，見他卷第41至42頁）；⑸①財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書及列舉明細檔更正（101年度申報核定、104年10月28日發文，見他卷第35至36頁）、財政部中區國稅局104年度財綜所字第00000000000號裁處書（虛列捐贈扣除額計795600元、101年度漏稅額238680元，見他卷第62頁）；②財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書及列舉明細檔更正（102年度申報核定、105年7月12日發文，見他卷第39至40頁）、財政部中區國稅局104年度財綜所字第50104102298號裁處書（虛列捐贈扣除額計706101元、102年度漏稅額211830元，見他卷第63頁）；③財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書及列舉明細檔更正（103年度申報核定、105年1月25日發文，見他卷第43至44頁）、財政部中區國稅局105年度財綜所字第00000000000號裁處書（虛列捐贈扣除額計499400元、103年度漏稅額141956元，見他卷第64頁）；⑹應補稅額已繳納之徵銷明細清單（見他卷第65頁至第65頁背面）、財政部中區國稅局豐原分局106年2月22日中區國稅豐原綜所字第1060101507號函（查覆綜所稅裁處罰鍰及繳稅情形，見他卷第61頁）、財政部中區國稅局豐原分局106年4月14日中區國稅豐原綜所字第1060103023號函（查覆補繳稅情形，見他卷第92頁）、財政部中區國稅局豐原分局107年5月30日中區國稅豐原綜所字第1071104969號函（函覆被告補稅情形，見本院卷第103頁）等非供述證據性質之證據資料，均無違反法定程序取得之情形，依刑事訴訟法第158條之4規定之反面解釋，均應有證據能力。
貳、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
一、訊據被告林金練固坦認有將財政部中區國稅局告發書檢附遭變造之感謝狀4張（下稱系爭感謝狀）作為101年至103年之年度綜合所得稅申報時之捐贈扣除額證明文件而向國稅局豐原分局申報綜合所得稅，惟否認有何變造私文書以行使及以不正當方法逃漏稅捐犯行，辯稱：伊當時拿的收據未發現是影印的，當時想說神明廳有這個的話，剛好要報稅就誤拿了影印本收據。伊如果要變造為何要變造無政府立案之收據，這對伊沒意義。伊曾問王慶智這個是對的嗎，王慶智說這是錯的、說正本還在他那裡。100年至103年間伊兒子之同學許文竹有來伊家住，有到神明廳畫畫，單據放在神明聽可能許文竹有看到有改。當時伊在神明桌拿到時就已經這樣了，伊沒有告訴王慶智就直接拿去報稅，當時伊看到神明桌上那麼多捐贈時，伊覺得很高興，想說王慶智應該有收入，都在做建築業，伊與王慶智薪資是各管的，結婚30年沒有拿王慶智一毛錢，如果伊今天要改的話應該要改伊自己。伊想說這個可能是王慶智的人生，王慶智可能喜歡廟宇，在廟宇7、8年了，伊想說王慶智把他的錢不要奉獻給他的太太或是子女而是奉獻給廟宇。伊沒有任何的偽造，伊事後向王慶智提起，王慶智說「蛤，妳有拿去報（台語）」，伊說有拿去報，王慶智就說「那個收據拿去報你會死」，伊問為什麼，王慶智就說「許文竹在我們家樓上畫圖，他畫的圖說千萬要給妳，妳敢拿嗎」，伊說「蛤，是他在那邊做的喔」，伊說伊不知道，伊沒有云云。經查：
(一)被告於偵查中及本院準備程序、審理時已坦認有將系爭感謝狀作為101年至103年之年度綜合所得稅申報時之捐贈扣除額證明文件而向國稅局豐原分局申報綜合所得稅等情（見他卷第85頁；本院卷第69頁背面、第108頁至第108頁背面、第114至115頁），且有⑴財政部中區國稅局告發書檢附遭變造之感謝狀彩色影本4紙（見他卷第5至8頁）；⑵①101年度綜合所得稅結算申報國稅局審核專用申報書（102年5月17日收件，見他卷第46至48頁）、財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書及原始申報列舉資料更正（101年度申報核定、102年10月24日發文，見他卷第33至34頁）、財政部中區國稅局豐原分局107年6月11日中區國稅豐原綜所字第1070104233號函（見本院卷第104頁）；②102年度綜合所得稅結算申報國稅局審核專用申報書（103年6月3日收件，見他卷第49頁至第51頁背面）、財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書及原始申報列舉資料更正（102年度申報核定、103年12月11日發文，見他卷第37至38頁）；③103年度綜合所得稅結算申報國稅局審核專用申報書（104年5月29日收件，見他卷第52頁至第54頁背面）、財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書及原始申報列舉資料更正（103年度申報核定、104年10月28日發文，見他卷第41至42頁）附卷可稽，可認為真實。
(二)系爭感謝狀有如附表所示變造、塗銷情形，業經⑴證人即寮福宮管委會主委劉八郎於偵查中證稱：感謝狀一式二份，紅色撕下給信徒、留存的是白色。序號1529感謝狀是委員李助溪書寫、序號1925感謝狀是委員劉慶星書寫，伊攜帶到庭提供之收據才是正確，檢察官所提示文件上增加或修改都不是他們的字跡，寮福宮管委會不可能開錯感謝狀、如果他們有開錯就會作廢等語（見他卷第68頁背面至第69頁、第71頁背面至第72頁）；⑵證人即寮福宮管委會管理委員李助溪於偵查中證稱：序號1529感謝狀正本是伊填寫，伊不認識黃美麗，當時收了200元，照他報姓名填上去，國稅局移送的感謝狀不是伊書寫，日期、金額、捐款人非伊筆跡，經手人也無伊簽名，伊未曾收過捐款金額706,600元，最多只有6,000元、最少100元，伊很確定不會有人超過1萬元，感謝狀後方有複寫聯，複寫聯撕下來交給捐款人，正本及捐款每天晚上交給楊美玲（按即會計）等語（見他卷第75頁背面至第76頁、第77頁背面至第78頁）；⑶證人即寮福宮管委會管理委員劉慶星於偵查中證稱：序號1925感謝狀正本是伊填寫，國稅局移送的感謝狀50萬部分不是伊的字、103年也不是伊的字、其他是伊的。王慶智有到寮福宮捐500元、沒有捐過50萬500元，伊未曾收過單筆捐款超過50萬，最多有6,000元、最少100元，沒有人捐超過1萬元過，感謝狀後方有複寫聯，複寫聯撕下來交給捐款人，正本及捐款再交給楊美玲等語（見他卷第76頁至第76頁背面、第78頁至第78頁背面），復有⑴寮福宮之感謝狀存查聯共3本（見他卷證物袋）、劉八郎提供影印感謝狀存查聯4紙（見他卷第15至16頁、第18頁、第20頁）；⑵寮福宮101年度收入明細（見他卷第21頁）、寮福宮102年度收入明細（見他卷第25頁）、寮福宮103年度收入明細（見他卷第29頁）；⑶財政部中區國稅局告發書檢附遭變造之感謝狀彩色影本4紙（見他卷第5至8頁）在卷可查，且觀諸上開寮福宮收入明細，確無本件系爭感謝狀所載之鉅額捐款，則上開情節亦可認為真實。
(三)被告因虛增「捐款金額」而虛列綜合所得稅申報之捐贈扣除額，致分別短漏101年度綜合所得稅238,680元、短漏102年度綜合所得稅211,830元、短漏103年度綜合所得稅141,956元等情，亦有⑴財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書及列舉明細檔更正（101年度申報核定、104年10月28日發文，見他卷第35至36頁）、財政部中區國稅局104年度財綜所字第00000000000號裁處書（虛列捐贈扣除額計795600元、101年度漏稅額238680元，見他卷第62頁）；⑵財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書及列舉明細檔更正（102年度申報核定、105年7月12日發文，見他卷第39至40頁）、財政部中區國稅局104年度財綜所字第50104102298號裁處書（虛列捐贈扣除額計706101元、102年度漏稅額211830元，見他卷第63頁）；⑶財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書及列舉明細檔更正（103年度申報核定、105年1月25日發文，見他卷第43至44頁）、財政部中區國稅局105年度財綜所字第00000000000號裁處書（虛列捐贈扣除額計499400元、103年度漏稅額141956元，見他卷第64頁）在卷可考，即可認為真實。
(四)至被告固以上開情詞置辯，然查：
1.證人王慶智已於偵查中證稱：林金練賺的比伊多，伊在寮福宮做鐵工，序號1529黃美麗這張是伊撿到帶回家、序號2120這張伊捐款500元、序號2144這張伊捐1,000元、序號1925這張伊捐500元。感謝狀伊都放在3樓神明桌上，後續伊不清楚，放在神明桌時沒有被變造，跟劉八郎提供的資料是一樣的。報稅都是林金練在報，伊不清楚等語（見他卷第83頁背面至第84頁、第89頁背面至第90頁）。參以本件101年度至103年度之綜合所得稅，既係由被告負責申報，已如上述，則證人王慶智自無變造、塗改感謝狀之動機。
2.被告既然負責本件101年度至103年度綜合所得稅之申報，則有關申報書各項扣除額之列舉及金額多少，自為被告所親自填載或認可後向國稅局豐原分局提出，而被告係從事壽險業務，工作範圍包括替客戶注意契約內容、簽名等節，據被告於本院審理時自承（見本院卷第112頁背面），且有上開財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書所載所得額細項資料（見他卷第35頁至第35頁背面、第39頁至第39頁背面、第43頁至第43頁背面）可佐，被告應非智率淺薄之人，則被告列舉本件捐贈扣除額時，自會審慎從事、以正確金額填載、避免舛誤。參以被告與證人王慶智為夫妻，結褵已久，對證人王慶智之年所得收入自非無從知悉，況依上開財政部中區國稅局綜合所得稅核定通知書所載所得額細項資料，證人王慶智於101年度並無所得資料申報、於102年度僅有薪資所得144,000元、於103年度僅有薪資所得288,000元，而系爭感謝狀捐款金額遠逾證人王慶智之年所得，設若系爭感謝狀係遭他人變造，則被告見到系爭感謝狀時豈會信之不疑、不加查證即提出申報之理。
二、綜上所述，被告上揭所辯顯係事後卸責之詞，不足採信。本件並無存在系爭感謝狀係由被告以外之人變造之合理懷疑，系爭感謝狀即係被告所變造並提出行使無訛，被告犯行洵堪認定，應依法論科。至被告聲請調查證人許文竹部分，因本件事證已明，即無調查必要，附此敘明。
叁、論罪科刑之理由：
一、核被告林金練如犯罪事實一(一)至(三)所為，均係犯刑法第216條、第210條行使變造私文書罪及稅捐稽徵法第41條以不正當方法逃漏稅捐罪。被告所犯變造私文書之低度行為，均為行使變造私文書之高度行為所吸收，均不另論罪。被告如犯罪事實一(一)至(三)所示，均係以一行為同時觸犯行使變造私文書罪及以不正當方法逃漏稅捐罪，均為想像競合犯，均應從一重之行使變造私文書罪論處。被告所犯3次行使變造私文書犯行，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。
二、爰審酌被告：⑴前無前科紀錄，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可佐；⑵為逃漏個人所得稅，而變造不實之證明文件行使報稅，獲取不法利益，並逃避法律上應盡之納稅義務，影響稅捐稽徵機關課稅之正確性及國家稅收；⑶變造虛增之感謝狀金額甚鉅，各年度逃漏之稅額非少；⑷犯後否認犯行，惟已補繳所逃漏稅額完畢之態度，兼衡其犯罪之動機、目的、智識程度、生活狀況等一切情狀，分別量處如主文所示之刑及諭知易科罰金之折算標準，並定其應執行之刑及諭知易科罰金之折算標準如主文所示。
三、被告行為後，刑法關於沒收之規定，已於104年12月30日修正公布，並增訂第38條之1至第38條之3等規定，均自105年7月1日施行；且沒收、非拘束人身自由之保安處分適用裁判時之法律，刑法第2條第2項定有明文，故本件有關沒收與否之判斷，即應適用裁判時即修正後之規定。依修正後刑法第38條第2項規定「供犯罪所用、犯罪預備之物或犯罪所生之物，屬於犯罪行為人者，得沒收之。但有特別規定者，依其規定。」、第38條之1第1項規定「犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之。但有特別規定者，依其規定。」、第38條之2第2項規定「宣告前二條之沒收或追徵，有過苛之虞、欠缺刑法上之重要性、犯罪所得價值低微，或為維持受宣告人生活條件之必要者，得不宣告或酌減之。」。查被告因上開違法行為，因而逃漏101年度至103年度個人綜合所得稅，固屬其實行違法行為因而取得犯罪所得，惟被告業已將應補繳之稅額繳納完畢，有應補稅額已繳納之徵銷明細清單（見他卷第65頁至第65頁背面）、財政部中區國稅局豐原分局106年2月22日中區國稅豐原綜所字第1060101507號函（查覆綜所稅裁處罰鍰及繳稅情形，見他卷第61頁）、財政部中區國稅局豐原分局106年4月14日中區國稅豐原綜所字第1060103023號函（查覆補繳稅情形，見他卷第92頁）、財政部中區國稅局豐原分局107年5月30日中區國稅豐原綜所字第1071104969號函（函覆被告補稅情形，見本院卷第103頁）附卷可考，是以被告既已補繳逃漏稅額，則未享有犯罪所得，已達到沒收制度剝奪被告犯罪所得之立法目的，如於本案仍諭知沒收上揭犯罪所得，將使被告承受過度之不利益，顯屬過苛，爰依刑法第38條之2第2項之規定，不予宣告沒收或追徵，附此敘明。至被告變造如附表所示之感謝狀私文書，因已行使交付予稅捐稽徵機關，已非屬被告所有，且被告並無偽造印文、署押，與沒收規定不符（最高法院48年台上字第113號判例意旨參照），爰均不諭知沒收。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，稅捐稽徵法第41條，刑法第2條第2項、第216條、第210條、第55條前段、第51條第5款、第41條第1項前段、第8項，判決如主文。
本案經檢察官林俊言提起公訴，經檢察官李斌到庭執行職務。
中 華 民 國 107 年 7 月 24 日
刑事第十四庭 審判長法 官 江奇峰
法 官 莊宇馨法 官 林德鑫以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 楊思賢中 華 民 國 107 年 7 月 24 日附表┌──┬─────┬───┬───┬─────┬───┬───────┐│編號│原始記載/ │序號 │捐款人│捐款金額（│經手人│開立時間 ││ │變造後 │ │ │新臺幣） │ │ │├──┼─────┼───┼───┼─────┼───┼───────┤│ 1 │原始記載 │1529 │黃美麗│200 │李 │100年10月12日 ││ ├─────┼───┼───┼─────┼───┼───────┤│ │變造後 │未變更│王慶智│706,600 │塗銷 │102年2月12日 │├──┼─────┼───┼───┼─────┼───┼───────┤│ 2 │原始記載 │1925 │王慶智│500 │星 │102年2月10日 ││ ├─────┼───┼───┼─────┼───┼───────┤│ │變造後 │未變更│未變更│500,500 │未變更│103年2月10日 │├──┼─────┼───┼───┼─────┼───┼───────┤│ 3 │原始記載 │2120 │王慶智│500 │空白 │102年8月31日 ││ ├─────┼───┼───┼─────┼───┼───────┤│ │變造後 │未變更│未變更│505,500 │空白 │101年8月31日 │├──┼─────┼───┼───┼─────┼───┼───────┤│ 4 │原始記載 │2144 │王慶智│1,000 │空白 │102年10月20日 ││ ├─────┼───┼───┼─────┼───┼───────┤│ │變造後 │未變更│未變更│331,000 │空白 │101年10月20日 │└──┴─────┴───┴───┴─────┴───┴───────┘附錄本案論罪科刑法條全文：
中華民國刑法第210條偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處5年以下有有期徒刑。
中華民國刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。