臺灣臺中地方法院刑事判決115年度審訴字第145號公 訴 人 臺灣臺中地方檢察署檢察官被 告 林家宏選任辯護人 蕭博仁律師
簡詩展律師被 告 陳玉華選任辯護人 施教文律師上列被告等因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（115年度偵字第4364號），因被告等於準備程序中就被訴事實均為有罪之陳述，本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，判決如下：
主 文林家宏犯如【附表二】主文欄所示之罪，各處如【附表二】主文欄所示之刑。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑貳年。
陳玉華犯如【附表二】主文欄所示之罪，各處如【附表二】主文欄所示之刑。應執行有期徒刑柒月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
犯罪事實
一、林家宏自民國110年8月18日公司起至113年8月7日之期間，擔任徠元園藝有限公司（下稱徠元公司）之登記及實際負責人，為商業會計法規定之商業負責人；陳玉華為中華記帳及報稅代理人事務所（下稱中華事務所）之負責人，並領有記帳士資格而以代客記帳為業，為商業會計法規定之依法取得代他人處理會計事務資格之人員，均為從事業務之人，竟共同基於填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意聯絡，明知於【附表一】各編號所示110年8月至112年12月各統一發票期別期間，徠元公司未實際銷售貨物或提供勞務予均委託陳玉華代為處理商業會計事務與稅務申報之森林小徑餐飲有限公司（下稱森林小徑公司）、錸速得股份有限公司（下稱錸速得公司）、啟新家電商品有限公司（下稱啟新公司）、萬柏肉品有限公司（下稱萬柏公司）、泰癸車業有限公司（下稱泰癸公司）、辰品小吃有限公司（下稱辰品公司）、呷意小吃股份有限公司（下稱呷意公司），林家宏依陳玉華之指示或任由陳玉華全權處理，而先後填製徠元公司如【附表一】編號1、3所示統一發票期別之「應稅」（即5%營業稅）、如【附表一】編號2、4所示統一發票期別之「免稅」（即免徵營業稅）等總計銷售額新臺幣（下同）1222萬8988元、營業稅額4萬2720元之無交易事實統一發票共83紙後，將之數額登載在【附表一】各編號所示各統一發票期別之徠元公司營業人銷售額與稅額申報書（下稱營業稅申報書）之銷售欄，向所屬稅捐稽徵機關申報為徠元公司銷項憑證而行使之，陳玉華同時將上開統一發票分別列為【附表一】所示受託稅務申報7家營業人進項憑證，向各該營業人所屬稅捐稽徵機關申報扣抵（可扣抵之進項稅額乃指【附表一】營業稅額欄所示「應稅」金額）【附表一】編號1、3所示營業人之銷項稅額總計4萬2720元、另將【附表一】編號2、4所示充當辰品公司、呷意公司進項憑證之統一發票，分別於各該年度列入辰品公司、呷意公司之營利事業所得稅結算申報書之成本或費用項目，向【附表一】編號2、4所示營業人所屬稅捐稽徵機關行使之，以此不正當方法，幫助森林小徑公司、錸速得公司、啟新公司、萬柏公司、泰癸公司、辰品公司，分別逃漏如【附表一】編號1、3所示營業稅額總計4萬2720元；幫助【附表一】編號2、4所示辰品公司、呷意公司分別逃漏如【附表一】編號2、4所示營利事業所得稅總計228萬5556元，足以生損害稅捐稽徵機關於營業稅、營利事業所得稅核課金額之正確性。
二、案經財政部中區國稅局告發臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、程序部分：被告陳玉華之辯護人雖辯稱，被告陳玉華本案【附表一】編號2、4所犯111年11月、12月及112年11月、12月開立統一發票給呷意公司、辰品公司向稅捐稽徵機關申報營業稅而涉犯商業會計法第71條第1款之依法受託代他人處理會計事務之人員明知為不實之事項而填製會計憑證罪、稅捐稽證法第43條第1項、第2項之加重幫助逃漏稅捐罪犯行，業經本院114年度訴字第1030號刑事判決判處罪刑確定（見本院卷第119─129頁），本院就此部分應為免訴判決云云。惟查，上開案件中被告陳玉華係填製不實會計憑證，幫助呷意公司、辰品公司逃漏111年11月、12月份及112年11月、12月份之「營業稅」，本案被告陳玉華係填製不實會計憑證，幫助呷意公司、辰品公司逃漏111年度、112年度之「營利事業所得稅」，兩者之稅目不同，應為數罪關係，並非同一案件，是辯護人上開所辯尚不足採。
貳、實體部分：
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：上開犯罪事實，業據被告林家宏、陳玉華於本院準備程序中及審理時均坦承不諱（見本院卷第60、88頁），核與證人即錸速得公司董事孫建雄、啟新公司負責人鄭昆育、會計人員石寶如、萬柏公司會計潘怡凌、泰癸公司負責人許永基、會計曾秀琴、辰品公司及呷意公司會計人員林欣儀於偵查中證述之情節相符（交查卷第35—44頁），並有證人森林小徑公司營運長蕭鈺達陳述狀及檢附統一發票、報價單、森林小徑公司帳戶交易明細、營業人銷售額與稅額申報書（交查卷第133—143頁）、證人蕭鈺達中區國稅局東山稽徵所談話筆錄及統一發票、收支證明單（見他卷第385—392、395—401、413—425頁）、證人孫建雄中區國稅局民權稽徵所談話紀錄（見他卷第439—443頁）、證人鄭昆育中區國稅局民權稽徵所談話記錄（見他卷第455—462頁）、萬柏公司受任人石易鑫陳述狀及交易明細查詢單（見交查卷第103—105頁）、證人石易鑫中區國稅局彰化分局談話記錄暨附件（見他卷第477—
481、487—488、493—503頁）、證人潘怡凌中區國稅局彰化分局銷售稅課談話紀錄暨附件（見他卷第505—509、513—516、519—560頁）、證人許永基中區國稅局彰化分局談話筆錄（見他卷第567—570頁）、證人林欣儀中區國稅局民權稽徵所談話紀錄（見他卷第583—589頁）、呷意公司說明書（見他卷第615頁）、財政部南區國稅局嘉義市分局113年12月6日南區國稅嘉市營所字第1130185945號函（見他卷第619頁）、證人許永基、曾秀琴偵查中提出之被告陳玉華收取包含5%發票收據與匯款金流存摺影本等1份（見交查卷第59—67頁）、證人林欣儀偵查中提出之呷意公司同意書、辰品公司111年度營利事業所得稅網路申報書、呷意公司111年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、核定稅額繳款書（見交查卷第69—101頁）、被告林家宏辯護人具狀檢附中華事務所收費明細表（見交查卷第23頁）、財政部中區國稅局大智稽徵所114年9月8日中區國稅大智銷售字第1142656491號函（見交查卷第239—240頁）、徠元公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印、營業人設立登記查簽表、營業人設立（變更）登記申請書、有限公司設立登記表、營業人註銷登記查簽表、營業人註銷登記申請書、有限公司變更登記表營業稅稅籍資料查詢作業列印各1份（見他卷第113—160頁）、【附表一】所示營業人進銷項交易對象彙加明細表(銷項去路)、統一發票影本（見他卷第175—341頁）、徠元公司之110至112年度綜合所得稅各類所得資料清單、中區國稅局領用統一發票購票證領用書、委任代理之委任書等影本各1份（見他卷第343—359頁）、營業人暨扣繳單位稅籍查詢列印1份（見他卷第361—362頁）、【附表一】所示營業人森林小徑公司、錸速得公司、啟新公司、萬柏公司、泰癸公司、辰品公司、呷意公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印各1份（見他卷第379、433、4
49、469、561、579、609頁）、徠元公司110年8月至112年12月涉嫌開立不實統一發票明細表、開立不實統一發票明細表、進銷交易流程圖、專案申請調檔查核清單、逐期計算虛進虛銷（含冒退稅額）應補徵稅額及漏稅額計算表、申報書（按年度）查詢、營業稅申報書、營業稅年度資料查詢進項來源明細、營業年度資料查詢銷項去路明細各1份（見他卷第39—111頁）在卷可稽，足認被告2人之自白均與事實相符，堪予採信。準此，本案事證明確，被告2人之犯行均堪予認定，應依法論科。
二、論罪科刑及沒收：
（一）論罪：
1、稅捐稽徵法之新舊法比較：被告2人所為如【附表一】編號1所示犯行後，原稅捐稽徵法第43條第1項規定業於110年12月17日修正公布，並於同年00月00日生效施行。修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金」，修正後稅捐稽徵法第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處三年以下有期徒刑，併科新臺幣一百萬元以下罰金」。經比較新、舊法，稅捐稽徵法第43條第1項之犯罪構成要件雖未變更，然依修正後之規定已不得選科拘役刑，且就罰金刑部分由「得選科」調整為「應併科」，並提高罰金刑金額，對於被告2人顯然較為不利，是依刑法第2條第1項前段之規定，就被告2人如【附表一】編號1所示犯行，應適用修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定論斷。
2、被告林家宏部分：⑴被告林家宏就【附表一】編號1所為，係犯：①商業會計法
第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪、②修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪（營業稅）；就【附表一】編號3所為，係犯：①商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪、②稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪（營業稅）。
⑵被告林家宏就【附表一】編號2、4所為，均係犯：①商業會
計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪、②稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪（營利事業所得稅）。
3、被告陳玉華部分：⑴被告陳玉華就【附表一】編號1所為，係犯：①商業會計法
第71條第1款之依法受託代他人處理會計事務之人員填製不實會計憑證罪、②修正前稅捐稽徵法第43條第1項、第2項之加重幫助逃漏稅捐罪（營業稅）；就【附表一】編號3所為，係犯：①商業會計法第71條第1款之依法受託代他人處理會計事務之人員填製不實會計憑證罪、②稅捐稽徵法第43條第1項、第2項之加重幫助逃漏稅捐罪（營業稅）。
⑵被告陳玉華就【附表一】編號2、4所為，均係犯：①商業會
計法第71條第1款之依法受託代他人處理會計事務之人員填製不實會計憑證罪、②稅捐稽徵法第43條第1項、第2項之加重幫助逃漏稅捐罪（營利事業所得稅）。
4、按稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。如2人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用。是被告2人就上開犯行，有犯意聯絡及行為分擔，均為刑法第28條之共同正犯。
（二）罪數：
1、按營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每兩月為1期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強（最高法院108年度台上字第2027號判決意旨參照）。而營利事業所得稅之申報，依所得稅法第71條第1項規定，須於「每年」5月1日起至5月31日止，向主管稽徵機關結算申報上一年度之稅額，則就歷次逃漏所得稅額之情況，自應以「年度」作為認定逃漏稅額次數之計算基準（臺灣高等法院111年度上訴字第4007號判決意旨參照）。又按數行為於同時同地或密切接近之時地實施，侵害同一之法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理者，始屬接續犯，而為包括之一罪。是以每期營業稅，不論收受或開立發票之營業人，均有就該稅期內進銷項資料申報之義務，於申報完畢後，該稅期即已結束，因認行為人在同一營業稅期內所為，應視為數個舉動之接續實行，包括於一行為予以評價，至不同營業稅期者，其犯意各別，行為互殊，應予分論併罰（最高法院108年度台上字第1412號、106年度台上字第2102號判決要旨參照）。另不同營業人既係於每1期各自獨立申報營業稅額，則行為人於同一申報期間內，主觀上基於單一犯意，客觀上於密接時、地，接續提供多張不實進項憑證，幫助同一納稅義務人逃漏稅捐，固可認屬接續一罪；惟行為人倘於同一申報期間內，提供不同之不實進項憑證，供不同之納稅義務人分別持之向稅捐主管機關申報營業稅，憑供扣抵銷項稅額使用，進而幫助不同之納稅義務人逃漏稅捐，係於相近期間內觸犯數個犯罪構成要件相同之罪名，對國家法益造成多次侵害，並非侵害同一法益，從一般社會健全觀念，難認屬單一犯罪事實之接續實行，自應論以數罪（最高法院105年度台上字第2468號判決意旨參照）。
2、【附表一】編號1、3部分：⑴被告2人於【附表一】編號1所示同一營業稅期內，所為多
次填製不實會計憑證及幫助、加重幫助逃漏稅捐之犯行，均應各依接續犯論以包括一罪。
⑵被告2人就【附表一】編號1所示犯行，均係以一行為同時
幫助森林小徑公司、錸速得公司、啟新公司、萬柏公司、泰癸公司逃漏營業稅，為同種想像競合犯，依刑法第55條前段規定，應各從一重處斷。
⑶被告2人就【附表一】編號1、3所示犯行，均係以填製不實
統一發票（會計憑證）而幫助、加重幫助逃漏稅捐之行為，乃以一行為同時觸犯填製不實會計憑證罪及幫助、加重幫助逃漏稅捐罪，為異種想像競合犯，依刑法第55條之規定，應各從一重論以商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪處斷。
⑷被告2人就【附表一】編號1、3所示犯行，犯意各別、行為
互殊，應予分論併罰。
3、【附表一】編號2、4部分：⑴被告2人於【附表一】編號2、4所示同一營利事業所得稅期
內，所為多次填製不實會計憑證及幫助、加重幫助逃漏稅捐犯行，應各依接續犯論以包括一罪。
⑵被告2人就【附表一】編號2、4所示犯行，均係以一行為同
時幫助辰品公司、呷意公司逃漏該年度營利事業所得稅，為同種想像競合犯，依刑法第55條前段規定，應各從一重處斷。
⑶被告2人就【附表一】編號2、4所示犯行，均係以填製不實
統一發票（會計憑證）而幫助、加重幫助逃漏稅捐之行為，乃以一行為同時觸犯填製不實會計憑證罪及幫助、加重幫助逃漏稅捐罪，為異種想像競合犯，依刑法第55條之規定，應各從一重論以商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪處斷。
⑷被告2人就【附表一】編號2、4所示犯行，犯意各別、行為互殊，應予分論併罰。
4、被告2人就【附表一】編號1至4所示犯行，共4罪，犯意各別、行為互殊，均應予分論併罰。
（三）量刑：爰審酌被告林家宏為徠元公司之登記及實際負責人、陳玉華為中華事務所之負責人且領有記帳士執照而以代客記帳為業，均具有相當社會經驗、智識成熟之人，當知正當經營事業、秉誠處理稅務事宜之重要性，且均明知徠元公司與如【附表一】所示各營業人間無真實業務往來，仍填製不實會計憑證而幫助他人逃漏稅捐，其所為不僅破壞商業會計制度，妨礙稅捐機關課稅管理之正確性及公平性，更助長逃漏稅捐僥倖之心，使犯罪之追查趨於複雜，影響國家整體之稅收，所為實有不該；兼衡被告2人開立不實發票之數量與對象、幫助逃漏稅捐之數額；並考量被告陳玉華有相似犯行經法院判刑確定，有法院前案紀錄表在卷可佐（見本院卷第28—30頁），素行不佳；惟念及被告2人於本院均坦承犯行，並未爭辯；另被告林家宏並無前案紀錄，有法院前案紀錄表在卷可佐（見本院卷第25頁），素行尚可；暨被告2人各自自述之教育程度、職業收入、家庭經濟狀況（見本院卷第89頁）、被告林家宏之辯護人提出之核定稅額繳款書、繳款證明及財政部中區國稅局函文（見本院卷第105—113頁）等一切情狀，分別量處如【附表二】主文欄所示之刑，並各諭知易科罰金之折算標準，再衡酌各次犯行之時間間隔、相似程度，分別定如主文所示應執行之刑，復各諭知易科罰金之折算標準。
（四）緩刑宣告與否：
1、被告林家宏未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有法院前案紀錄表在卷可稽（見本院卷第25頁），符合刑法第74條第1項第1款宣告緩刑之要件。茲審酌被告林家宏僅因一時失慮而不慎觸法，犯後已坦承犯行，並已補繳徠元公司110至112年度營利事業所得稅核定稅額（見本院卷第105—111頁），歷經本次偵、審程序後，當已知所警惕，應無再犯之虞，故認上開宣告之刑以暫不執行為適當，爰依刑法第74條第1項第1款規定，宣告緩刑2年。
2、被告陳玉華前因違反商業會計法等案件，經本院114年度訴字第1030號刑事判決判處有期徒刑3月、3月，應執行有期徒刑5月，且該判決已於114年9月15日確定，有法院前案紀錄表附卷可稽（見本院卷第29頁），被告陳玉華與刑法第74條第1項各款所列之緩刑要件不符，依法無從宣告緩刑。
（五）沒收：
1、【附表一】所載不實會計憑證，為被告2人犯填製不實會計憑證罪所生之物及供幫助逃漏稅捐罪所用之物，然各該憑證已交由【附表一】所示營業人收執，非屬被告2人所有，依法無從宣告沒收。
2、被告2人雖有填製不實會計憑證交宇【附表一】所示營業人，以此方式幫助各該公司營業人逃漏稅捐，然本案尚無積極證據證明被告2人因此取得何種對價或利益，該營業人逃漏之稅捐性質上亦非被告2人本案獲得之犯罪所得，是本案無從宣告犯罪所得之沒收或追徵。據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官楊凱婷提起公訴，檢察官蔣忠義到庭執行職務。
中 華 民 國 115 年 4 月 28 日
刑事第二十庭 法 官 陳盈睿以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 陳芳瑤中 華 民 國 115 年 4 月 28 日【附錄本案論罪科刑法條】商業會計法第71條 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金： 一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。 二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。 三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。 四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。 五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。 稅捐稽徵法第43條 教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑，併科新臺幣一百萬元以下罰金。 稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。 稅務稽徵人員違反第三十三條第一項規定者，處新臺幣三萬元以上十五萬元以下罰鍰。 修正前稅捐稽徵法第43條 教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。 稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。 稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。【附表一】徠元公司開立之不實統一發票編號 統一發票期別 取得統一發票之營業人 張數 銷售額 營業稅額 幫助逃漏稅目及稅額 1 110年7月至8月 森林小徑公司 7 15萬9300元 7,965元 110年7月至8月營業稅4萬0060元 錸速得公司 8 16萬0400元 8,020元 啟新公司 7 15萬9900元 7,995元 萬柏公司 7 16萬1400元 8,070元 泰癸公司 7 16萬0200元 8,010元 本期合計 36 80萬1200元 4萬0060元 2 111年11月至12月 辰品公司 20 472萬9044元 0 111年度營利事業所得稅94萬5808元 呷意公司 20 464萬7984元 0 111年度營利事業所得稅92萬9596元 本期及本年度合計 【逃漏營利事業所得稅金額係以銷售額按當年度營利事業所得稅稅率20％計算】 40 937萬7028元 0 111年度營利事業所得稅187萬5404元 3 112年3月至4月 辰品公司 1 5萬3200元 2,660元 112年3月至4月營業稅2,660元 4 112年11月至12月 3 83萬1610元 0 112年度營利事業所得稅17萬6962元 呷意公司 3 116萬5950元 0 112年度營利事業所得稅23萬3190元 本年度合計 【逃漏營利事業所得稅金額係以銷售額按當年度營利事業所得稅稅率20％計算】 7 205萬0760元 2,660元 ①112年度營利事業所得稅41萬0152元 ②112年3月至4月營業稅2,660元 填製無交易事實統一發票總計 83 1222萬8988元 4萬2720元 ①營業稅4萬2720元 ②營利事業所得稅 228萬5556元【附表二】編號 犯罪事實 主文 1-1 如【附表一】編號1所示 林家宏共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 1-2 陳玉華共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 2-1 如【附表一】編號2所示 林家宏共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 2-2 陳玉華共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 3-1 如【附表一】編號3所示 林家宏共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 3-2 陳玉華共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 4-1 如【附表一】編號4所示 林家宏共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 4-2 陳玉華共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。