臺灣高等法院臺中分院刑事判決 九十年度重上更(二)字第二一二號
上 訴 人即 被 告 丙○○上 訴 人即 被 告 丁○○右 一 人選任辯護人 張淑琪右上訴人等因違反稅捐稽徵法等案件，不服台灣台中地方法院中華民國八十四年八月二十三日第一審判決（民國八十四年度訴字第一三○六號，起訴案號：台灣台中地方法院檢察署民國八十三年度偵字第一九○○八號），提起上訴，經判決後由最高法院第二次發回更審，本院判決如左：
主 文原判決撤銷。
丁○○連續行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑壹年壹月。
丙○○公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又，公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又，公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又，公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以參佰元折算壹日（以上即為附表一編號１號至號、號至號部分）。應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。
丙○○就其餘被訴違反稅捐稽徵法部分（即附表一編號號、號；附表二編號１、
２、３號部分）無罪。事 實
一、丙○○係納稅義務人寶建實業有限公司（下稱寶建公司，係經營模板買賣及模板工程等業務）之實際負責人。丁○○於台中市○區○○里○○街○段○○○巷○○○號開設中華代書事務所，代理營業人申辦商業登記及商業會計記帳工作，同時受任為寶建公司、明淇食品股份有限公司（下稱明淇公司，係經營冰淇淋、包
子、肉片等冷凍食、冰品買賣、製造業）、儂來企業管理有限公司（下稱儂來公司，係顧問公司）、伸祐企業有限公司（下稱伸祐公司，係經營塑膠品）、富貴族文化事業有限公司（下稱富貴族公司，經營看風水及發行易經等類書籍）、昱昊企業股份有限公司（下稱昱昊公司，係經營燈具買賣）、常鶴企業有限公司（
下稱常鶴公司，係經營靈芝直銷買賣之第二線公司）處理帳務及稅務等事務。丙○○與丁○○均明知納稅義務人寶建公司與明淇、儂來、伸祐、富貴族、昱昊、常鶴等公司間並無交易往來。詎丙○○為逃漏寶建公司之稅捐，以發票面額百分之七之價格，向丁○○購買無實際交易事實之不實發票充為進項憑證；丁○○為此，亦基於背信之意圖為自己不法之利益及損害明淇、昱昊、常鶴等公司之利益、代理人幫助寶建公司以不正當方法逃漏稅捐、行使偽造私文書、與儂來、伸祐、富貴族公司負責人共同行使業務登載不實事項及向寶建公司詐取發票面額百分之七之不法所有之概括犯意，而為下述之行為：
㈠丁○○自八十二年七月間起，利用明淇、昱昊公司委託其申報稅務，知悉公司如
遇有前期之進項稅額大於銷項稅額時，即有留抵稅可資扣抵下一期之營業稅，且明淇、昱昊公司時有將統一發票簿及公司開立統一發票專用章交與丁○○處理稅務及帳務，丁○○乃在其開設之中華代書事務所內，利用明淇、昱昊公司未用完而撕去半截之發票，再另取半截空白之統一發票，將明淇、昱昊公司未用之半截統一發票，以透明膠帶銜接，連續偽造買受人為寶建公司如附表一編號１號至４號及９號至１２之不實發票，再連續向寶建公司陳玉隆詐取百分之七之代價，丁○○再持此偽造之進項憑證，代理寶建公司、及明淇、昱昊公司，連續於八十二年九月（附表一編號１、２、３、４）、八十三年一月（附表一編號９、、、）持向台中市稅捐稽徵處申報營業稅，以此不正當方法用以連續幫助寶建公司逃漏如附表一編號１、２、３、４、９、、、號所示之稅捐，同時使明淇、昱昊公司受有留抵稅被扣除之不利益，足以生損害於明淇、昱昊公司及稅捐機關稽徵之正確性，並連續違背明淇、昱昊公司委託其處理帳務及稅務等任務。而明淇、昱昊公司因有留抵稅可資扣除，無庸再補繳營業稅，故不知渠等公司受有留抵稅被扣除之不利益，而未發覺異樣。
㈡儂來、伸祐、富貴族公司自八十二年元月份起即無營業行為，惟因依公司法第十
條第一項第一款規定，公司設立登記後六個月尚未開始營業，或開始營業後自行停止營業六個月以上者，中央主管機關得依職權或據地方主管機關之報請或利害關係人之申請，命令解散公司；且公司營業額為零時，即視為無營業行為。儂來、伸祐、富貴族等公司從事業務之負責人，為免其公司因無營業行為致遭主管機關命令解散，竟分別與丁○○基於行使業務登載不實事項之犯意聯絡，同意由丁○○代各該公司負責人開立業務上不實之統一發票，以為各該公司有營業行為之憑證。丁○○遂於八十三年一月份代儂來、伸祐、富貴族公司申報營業稅時，在中華代書事務所內，將儂來、伸祐、富貴族公司已撕去半截之發票，再另取半截空白之統一發票，以透明膠帶銜接，而共同連續代為在其上填製買受人為寶建公司之如附表一編號５、６、７、８號所示之各該公司負責人業務上所製作內容不實之發票。製作完成後，即於八十三年一月份，代理寶建公司、及儂來、伸祐、富貴族公司將該四張統一發票，連續持向台中市稅捐稽徵處申報營業稅，以此不正當方法用以連續幫助寶建公司逃漏如附表一編號５、６、７、８號所示之稅捐，足以生損害於稅捐機關稽徵之正確性。
㈢丁○○基於一貫販賣統一發票之犯意，利用常鶴公司將統一發票及公司開立統一
發票之印章交與其代為開立統一發票及申報稅務之機會，明知寶建公與常鶴公司並無交易之事實，趁常鶴公司負責人戊○○於八十三年一月十九日出國旅遊受傷，長期休養之期間，填發附表一編號至號，買受人亦為寶建公司之不實三聯式發票，再連續向寶建公司丙○○詐取發票面額百分之七之代價，丁○○再代理寶建公司就附表一所示之發票資料申報，分別於八十三年三月（附表一編號、）、八十三年五月（附表一編號、）、八十三年七月（附表一編號、、、），向台中市稅捐稽徵處申報營業稅，以此不正當方法用以連續幫助寶建公司逃漏如附表一編號、、、、、號所示之稅捐，足以生損害於常鶴公司及稅捐機關之稅捐稽徵之正確性；而附表一編號、號所示統一發票部分，丁○○雖提出申報，但未用以扣抵營業稅，而未生漏稅之結果。嗣經戊○○發覺丁○○開給寶建公司高報新台幣（下同）百餘萬元之三聯式發票有誤，要求丁○○處理，丁○○乃就其中附表一編號第、、、、、號部分，代理丙○○於八十三年十月六日，以發覺誤列進項稅額扣抵為由，向稅捐機關辦理補報及補繳。
二、案經台中市稅捐稽徵處移送及戊○○訴請台灣台中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、上訴人即被告丁○○部分：
一、訊據被告丁○○對於伊開設中華代書事務所，代理營業人申辦商業登記及商業會計記帳工作，同時受任為寶建公司、明淇、儂來、伸祐、富貴族、昱昊、常鶴等公司處理帳務及稅務等事務，及有將統一發票以膠帶粘接之方式開立、常鶴公司如附表一編號至號之統一發票均係由伊開立等事實，固直承不諱，惟否認有何行使偽造私文書、行使業務登載不實事項、背信、詐欺、代理人幫助逃漏稅捐之犯行，於原審及本院辯稱：①伊代常鶴公司開立統一發票，開立交與寶建公司之三聯式發票亦是依常鶴公司之指示開立，明淇公司、昱昊公司等公司附表所示之發票亦是伊於八十二年間，依各該公司提出有關交易憑證，指示被告補開立統一發票，因統一發票已截半，乃予粘接，各該公司事後均不承認，且把責任推予伊。②寶建公司八十二及八十三年度之營利事業所得稅均係查帳案件，寶建公司因未在國稅局通知之時間提示帳冊，而分別於八十五年四月六日及八十七年十月十六日，被逕行核定應納營利事業所得稅，伊於八十三年七月即停止為寶建公司代辦報稅業務，因而上開核定之六百餘萬元欠繳稅額均非在委託期間發生。③依稅法規定，開一張發票先要申報營業稅，在年終時要繳營利事業所得稅，公司有盈利時，老闆還要繳交個人所得稅，上開明淇等公司之負責人不可能不知情云云。
二、本院查：㈠被告丁○○於偵查卷附八十四年一月十一日及八十四年二月十四日台中市稅捐稽
徵處談話筆錄稱：常鶴公司之帳目自八十二年間開業至八十三年六月止。寶建實業公司自開業迄至目前（即八十四年一月）之帳務係由伊所經營之事務所負責處理，並代繳寶建公司之營業稅，且於八十三年十月六日補繳以常鶴公司所開發票為進項稅款之漏稅部分等語。另於八十四年三月廿三日檢察官訊問時供稱：「（明淇、伸祐、儂來、富貴族、昱昊、常鶴各公司是由你記帳？）是」、「（為何明淇、伸祐、儂來、富貴族、昱昊開立的發票為何用透明膠布粘貼？）撕的時候撕錯了」、「（粘接起來的發票誰開的？）筆跡是我的。是我開的」、「（明淇、伸祐、儂來、富貴族、昱昊是否在月底將未開立之發票撕掉交給你去申報營業稅？）是」「（據丙○○說，他都有將稅款交給你，你自己製造不實的進項發票將他交給你的款項侵占掉？）不是。這些發票都經過丙○○看過」、「『隆』看過，他在稅務員那裡都說『發票是用買的』」等語。被告丁○○於檢察官偵訊時亦供承，寶建公司取得常鶴公司發票有報進項，但事後發現跟它公司營業項目無關才去補稅，這筆補稅款向寶建公司收，丙○○並未叫伊將常鶴公司的發票列為進項扣抵，是伊自己弄錯，他們兩家公司的發票都交伊申報營業稅等語（見偵卷一二七頁）；另證人即被告丁○○所僱用之職員李惠蘭、何雅惠、葉瓊娥於八十八年十月十三日本院更㈠審訊問時證稱：營業稅之申報時間為「二個月申報一次，單月十五日申報，十日左右收發票‧‧‧」，附表一所示發票均非伊等之筆跡等語。雖附表一編號１至４號之發票，經本院前審送請鑑定結果，內政部刑事警察局以送驗資料不足未予鑑定；又經本院先後檢送相關字跡資料函請法務部調查局鑑定，亦無法鑑定，有該局函文在卷可憑（詳見本院卷第一宗第二一八頁、第二宗第十九頁），然參酌丁○○於偵查之供述，所辯即無足採。
㈡據共同被告丙○○於八十四年一月十日台中市稅捐處約談時，陳稱：「（貴公司
帳務係委託何人處理？）中華會計事務所丁○○陳玉星姊妹辦理」、「（貴公司進項何指？）五金、運費、工資、板模材料（代料時）」、「（貴公司為何大量取得健康食品進項認證？）我完全不知道」、「（貴公司有無實際進貨健康食品？）沒有」、「（貴公司與常鶴公司有無生意往來？）沒有」、「（貴公司如何申報銷售額及繳納營業稅？）依照本公司所開工程款銷售額發票金額及所依法取得之進項發票金額計算後就差額應納營業稅交付丁○○小姐代為繳納」等語。再於八十四年二月十四日在台灣台中地方法院檢察署接受台中市稅捐稽徵處人員乙○○及歐淑妃約談時，陳稱：「（昱昊公司你認識嗎？向他購買何物？）不認識。發票係由丁○○提供的」、「（貴公司取得無進貨事實或非實際交易之對象代價為何？）丁○○主動告訴我要補進貨發票，向我收取百分之七價款（持發票金額計算）」「（富貴族文化事業有限公司與貴公司營業行為？）沒有，有進貨發票係由丁○○提供的‧‧‧」、「（常鶴公司你認識嗎？）不認識，發票係由丁○○自行扣抵，稅額係他從中賺取的」、「（伸祐企業有限公司、儂來企業管理有限公司與你有無實際營業行為？）沒有，發票係由丁○○交付‧‧‧」、「（儂來企業管理有限公司取得進項憑證，發票號碼ＴＮ00000000金額三七八○○○是誰提供的？）丁○○交與我的‧‧‧」、「除明淇食品公司由丁○○提供發票，其餘均由姓名不詳之人提供均按發票金額百分之七支付取得，均無交易事實」等語。被告丙○○再於八十四年三月廿三日檢察官訊問時供稱：「『問：八十二年間有無與昱昊公司、儂來公司、明淇公司、富貴族公司、仁理公司（告以八十一、十一、一）（發票面額一二六萬）、三柱公司（八十一、十一、十四面額（含稅）二一○萬）、長城公司（八十二、二、二金額0000000元、柏旻公司（八十二、八、八，一○五萬）交易？』部分有。仁理、長彧、三柱、柏旻這四家有交易，明淇、儂來、伸祐、富貴族、昱昊、則沒有來往」等語。雖被告丙○○辯稱：伊因不堪長時間遭受稅務人員乙○○訊問，為求解脫而承認依照所謂之行情價，即發票面額百分之七之對價，購買不實發票，並承認確有交易之發票亦為虛假，伊於稅捐人員坦承各情，實係疲勞訊問並受蒙騙所致云云。然證人即本件承辦之稅務人員乙○○、歐淑妃分別於本院上訴審調查中到庭結證稱：本件是由檢察官傳喚被告等到庭後，交付伊等在台灣台中地方法院檢察署內訊問，伊等為行政人員不可能刑求，因為本案內容很複雜，而要逐一核對資料，所以訊問時間較長，被告丙○○筆錄是他自己承認以百分之七價格購買發票，伊等未去核算所謂百分之七的金額，亦未以言詞威脅被告丙○○為不實的供述等語甚詳，且縱如被告丙○○於上訴理由狀所陳，本件稅捐處人員乙○○對其談話時間，有五個小時之久（本院上訴審卷第一宗第二十一頁背面），然衡之本件扣案證物甚多，案情亦甚為複雜以觀，上述稅捐處談話筆錄並無何違背程序之處，亦不能證明有何非法取供情事，被告丙○○辯稱伊係遭疲勞訊問並受蒙騙云云，並無可取。
㈢明淇公司、昱昊公司、常鶴公司等，與寶建公司之營業項均不相干，明淇、昱昊
、常鶴公司等與寶建公司間均無實際交易行為，並不知悉有開立發票給寶建公司等情，業據明淇公司之負責人林正興及會計甲○○、昱昊公司之負責人張茂松及告訴人常鶴公司之負責人戊○○等於台中市稅捐稽徵處人員製作談話筆錄、檢察官偵訊時指證甚為明確。另：⑴據昱昊公司之負責人張茂松於檢察官偵訊時供稱：伊公司之發票由公司會計人員開，沒用完之發票由丁○○收回，公司的帳由丁○○作等語；而據明淇公司之會計甲○○於偵訊時供稱：公司發票由伊開，伊公司是委託丁○○幫忙整理帳目、報稅，伊會在月底把沒用過的發票撕掉一半交給丁○○，由丁○○來報稅，開給寶建公司之四紙發票非伊公司開立的，是丁○○未經公司同意開的，可能是他們將公司撕掉一半沒有使用的發票連接起來再開給寶建公司，這四張發票丁○○應該有幫伊公司報營業稅，但因伊公司還有留底稅額可抵，所以沒有注意到丁○○多開了這四張發票，因為抵掉之後，伊公司還是不用繳營業稅等語（見偵卷二一五頁至二二○頁）；證人甲○○於本院調查時復到庭證稱：「（公司當月沒有用完的發票，他們會撕掉再交給丁○○，請問你們是如何交給丁○○的？）我們是在月底沒有用完的發票就先撕掉一半（如庭呈的發票所撕的樣子），撕掉的東西我們就丟掉了，撕掉的部分我們不會交給丁○○，我們的作法是這樣子，但是別家公司是否也如此我並不知道。但是我可以確定黏上去的部分，絕對不會是我們撕掉的那一半，至於另外一半如何來的我們並不知道」、「（證人說公司的所有發票都是由公司裡面的人來開，為何會將統一發票章交給丁○○？）我們公司的統一發票章有好幾顆，所以我們會交給丁○○一顆，還有我們負責人的章一顆，因為他要申報營業稅、營所稅時需要用，還有他要幫公司購買統一發票時也需要用到這二顆章，我們也把購票證交給他，因為那不是印鑑章，所以我們公司有幾家幫我們做帳，我們就會給幾付章，我們公司會這樣做是為了方便他們的作業」等語（詳見本院卷第一宗第六四、六五頁）。⑵又據昱昊公司之負責人張茂松於稅捐處談話筆錄中指稱：昱昊公司八十二年底並未營業，八十二年十一、十二月開給寶建公司之發票伊不知道，昱昊公司未曾有
六、七百萬元之大客戶等語（詳見偵查卷第一六○至一六二頁）。⑶常鶴公司之負責人戊○○於稅捐處製作談話筆錄時指陳：常鶴公司係健康食品之代銷商，代銷雙鶴公司之產品，自八十二年八月份設立起即委由丁○○代為申購發票，發票均置於丁○○處，由其代為開立，伊未曾開立任何發票，常鶴公司係代理商，負責推銷，至於直銷商取貨及支付貨款均直接與雙鶴公司受付，另按月由雙鶴公司就常鶴公司代銷之業績開立三聯式統一發票予常鶴公司，常鶴公司再根據該業績開二聯式發票申辦銷售額，再就佣金部分另行開立三聯式發票給雙鶴公司，丁○○在八十二年八月至十二月間，均有按伊意開發票，但自八十三年一月起即未按伊意思開發票，直至八十三年八月底，因帳證取回檢視發票存根聯，才發現有未照伊交付之意思開立三聯式發票，均給予寶建公司，高達八百餘萬元，常鶴公司與寶建公司均未有交易，伊在八十三年九月分即找丁○○議論，要求處理，最後她僅同意代為負擔百分之五之營業稅，惟拒絕立切結書或要求伊開立不實之送貨單據，伊不同意，故另提告訴，伊係因於八十三年一月間出國旅遊受傷，其間治療長達半年餘，伊公司去查詢均不提示，或未謀面，致未了解發票情形等語（詳見偵查卷第一○九至一一二頁）。上開供述證據，核與被告丙○○前開於稅捐處談話筆錄中稱：寶建公司係經營模板工程及模板買賣，進項包括五金、運費、工資、模板材料等，並不知道有取得大量健康食品之進項憑證，寶建公司與常鶴公司並無交易，係在八十三年十月初，常鶴公司通知時，才知悉此事伊公司申報營業稅，係依照公司所開工程款銷售發票金額及所依法取得之進項發票金額計算後就差額應繳營業稅款交付丁○○代為繳納，丁○○將常鶴公司之發票列為進項憑證並未告知，亦未告知扣抵稅款，伊公司照付稅款給丁○○，丁○○也未退還稅款，後來丁○○辦理營業稅更正後，補繳營業稅也未向伊要求給付該筆補稅款項等語（詳見偵查卷第一一三至一一五頁）；及被告丙○○之妻即寶建公司之會計王淑珍於偵查中所證：寶建公司應交之稅款有時直接交給她（即被告丁○○），有時帶她事務所的小姐到銀行提領，透過她的人交給她，伊是在八十三年七、八月間才知道常鶴公司有開七、八百萬元之發票給寶建，伊公司與常鶴公司並無交易，帳是委託丁○○作的，事後丁○○去更正稅款，是她先去交，事後再向伊要等語（詳見偵查卷第一二八頁）相符。又被告丁○○因偽造常鶴公司不實之發票於八十三年九月間經常鶴公司之負責人戊○○發覺要求處理時，被告丁○○自動於八十三年十月六日二次自動補繳寶建公司如附表一所示編號、、、、
、號等六張常鶴公司開立之不實發票部分之營業稅之事實，為被告丁○○所自承，並有丁○○所具之申請書及台中市稅捐稽徵處八十三年十一月三日中稅商字第九○○八八號函稿影本在卷可按。
㈣被告丁○○之八十六年三月十六日辯護意旨狀雖稱：被告曾將明淇公司的百分之
五營業稅即四紙發票共計0000000乘以百分之五等於九○○○○元扣除一七九六一元之記帳費及雜支，餘七二○三九元，於八十三年八月五日以台中市十一信所簽發合庫支票寄給明淇公司收到，該公司還說被告利用留抵稅而其不知情，可見該公司負責人及會計甲○○之證詞不實在云云（詳見本院上訴審卷第二宗第七○頁反面），並提出支票影本、存摺影本各一張為憑（詳見本院更一審卷第
八七、八八頁）；且於本院調查時復供稱該筆一七九六一元是八十三年七、八月份的記帳費用等語（詳見本院卷第一宗第六七頁）。另就昱昊公司部分，同上辯護狀又稱：昱昊公司於八十二年間仍有營業行為，否則即會被註銷公司登記，對於被告開立如附表一編號９至號四張統一發票，顯經過該公司授權，該公司不可能不知情；且被告亦於八十三年一月二十一日由台中市九信篤行分行匯款三八○二六九元給該公司之林昭吟，該筆款項即係開給寶建公司發票金額總計0000000元之百分之五營業稅計三○五八九九元，加上被告向該公司購買燈具七四三七○元之總合，足見昱昊公司負責人張茂松所言不實在云云，並提出跨行匯款申請書、使用三聯式統一發票明細影本為憑（詳見本院更㈠審卷第九五、九六頁）。然查：
⑴經本院傳喚證人甲○○到庭後，據其證稱：「（對被告丁○○答辯內容有何意
見？〈提示本案前審卷第八十二、三頁關於明淇公司部分及八十七、八頁之證物〉）留抵稅的部分我必須要回去查才知道。但是被告丁○○他退回來的錢應該是會計師的簽帳費用我們給付太多了，他才把錢退回來，因為丁○○是替我們公司作外帳，他自己沒有會計師的資格，所以帳還要請會計師簽，所以我們會先把簽帳的費用先支付給丁○○，有時候我們還會與丁○○討價還價，所以我可以保證他開給我們公司的那張支票，應該是我們付給會計師的簽帳費用。
而留抵稅的部分是放在稅捐處，如果留抵稅多出來，稅捐處會從下月的稅額中扣抵，不可能讓我們領回，如果有退稅的話應該只有公司的固定資產部分，而且退稅是由稅捐處直接開國庫支票支付，受款人是公司的名稱，也不會退給會計師或是其他代理承辦人員，但是這個部分我們一般都會留在稅捐處當留抵稅，不會辦理退稅」、「（對丁○○於八十六年三月十九日所提之辯護狀所記載的內容有何意見？〈提示並交自閱〉）我只知道記帳費用不可能是一七、九六一元，因為我們都是整數，不過這部分我還要回去再查委託丁○○記帳時，每個月的費用是多少。那張票是匯到我先生（林正明）的戶頭，不是公司的帳戶，我先生是負責人的哥哥。那四張發票的總金額是否剛好壹佰八十萬元也有疑問，被告又說他是在八月五日匯款，但是那四張發票開出的日期好像有部分在八月底，被告為何會提早把那筆錢付給我們呢？」等語（詳見本院卷第一宗第六三至六五頁）。
⑵證人甲○○前述有數處事項返回公司加以查證後，於本院九十一年三月八日調
查時復到庭證稱：「（對被告丁○○無法提出記帳的原始資料有何意見？）本公司於八十三年七月二十九日支付中華會計陳小姐支票乙紙金額一八四三一六元整（附件一）乃是八十三年度之預估暫繳明淇七二○三九之金額合計（附件二）。因公司事先未注意到公司有投資抵減可以抵扣，所以就直接把金額開支票付給中華陳小姐，等事後才發現公司有投資抵減可以抵扣，不必繳納現金，所以中華陳小姐才將公司多付明淇七二○三九之金額，開八月五日之支票還給本公司，並不是如他所說賣發票之稅金及傭金。所謂預估暫繳乃是以前一年應納稅額一四四○七八元（附件三）的一半七二○三九繳納，也有繳款書及稅捐處核定抵減之收據文件（附件四）〈庭呈資料壹份附卷〉」、「（附件一取自何處？）我去銀行影印出來的」、「（附件二正本有無帶來？有，庭呈八十三年度進貨廠商分類帳一冊」、「（附件三是如何來的？）我是請現任的會計師，在上次開庭之後幫我取得的，稅捐處應該有」、「（你們公司給被告的記帳費用如何算？）八十二年底前，每個月壹萬五千元，八十三年一月起，一個月二萬元，每兩個月付一次」、「（你今天帶的資料裡面，有無記帳費的記載？）活頁帳簿內有記載（由證人指明頁數後本院影印附卷）」等語。並經本院當庭勘驗證人甲○○所提八十三年度進貨廠商分類帳一冊，該分類帳紙質陳舊，帳冊側背有以透明膠帶補強，係採活頁式，但有以黃色帶子綁妥，頁數未編，但活頁之廠商編號均係按目錄之編號接續順號記載，記帳日期也是接續記載，其中「中華」編號是Ｂ２５與目錄記載一樣；附件二內容與原本相同，附件二部分字跡，其中以鉛筆書寫的部分，經本院當庭在影本上以紅筆框起來；附件四與原件相同，該原件是黏貼在明淇公司八十三年度結算申報書表內最後一頁，記明筆錄可稽，並有證人甲○○當日所提之附件一、二、三、四資料影本及被告所營之事務所分類帳影本在卷可資佐證（詳見本院卷第一宗第八五至九六頁）。再經本院請證人甲○○與被告丁○○當庭互相說明後。被告始坦稱：「沒意見，證人所言是正確的」、「（對證人所言記帳費是否正確？）是正確的」等語。足見被告上開所辯曾將明淇公司之留抵稅九○○○○元扣除一七九六一元之記帳費及雜支，餘七二○三九元寄還給明淇公司云云，乃臨訟杜撰所為之辯詞，其不足採信至明。而其所提支票、存摺影本等，亦不足為其有利之認定。
⑶至被告所辯已將昱昊公司之留抵稅寄回該公司部分：經查：昱昊公司之負責人
張茂松雖於稅捐處談話筆錄中指稱：昱昊公司自八十二年初即停業等語（詳見偵查卷第一六○頁）。然經本院向台中市稅捐稽徵處黎明分處函查所得之該公司自八十二年一月至八十三年十二月之營業稅自動報繳年檔顯示，該公司於八十二年每期之報稅資料均有進、銷項，有該分處函文所檢送之自動報繳年檔查詢作業資料在卷可憑（詳見本院卷第一宗第一八二至一八五頁）；且該公司於八十二年十一月、十二月份使用三聯式統一發票明細表記載，除附表一編號９至號四張統一發票外，該公司另簽發八張發票，且提出申報（詳見本院卷第一宗第二一五、二一六、一八五頁）。足見昱昊公司之負責人張茂松所稱昱昊公司自八十二年初即停業之說法與上開資料所顯示者並不相合。然查，昱昊公司於八十二年每期均有留抵稅，該公司於八十二年十二月之留抵稅且高達三十六萬零三百零六元（詳見本院卷第一宗第一八二至一八五頁）；而該公司既於八十二年全年尚有營業之行為，該筆留抵稅自可為申報營業稅時所抵用，該公司自無授權被告代為不實簽發附表一編號９至號四張統一發票以消化留抵稅之必要，可推知張茂松於談話筆錄所言八十二年初停業應為八十三年初停業之誤，此由卷附該公司八十三年二月之自動報繳年檔查詢作業資料顯示該公司八十三年一、二月均無進、銷項數據即明（詳見本院卷第一宗第一八六頁）；至何以有此錯誤，證人張茂松經本院傳喚未到庭，惟衡之通常情況，此或係張茂松口誤或係筆錄人員誤記所致，應堪認定。至被告所辯，其匯入蔡昭吟帳戶之三八○二六九元，係附表一編號９至號四張統一發票總額0000000元之百分之五營業稅計三○五八九九元，加上被告向該公司購買燈具七四三七○元之總合云云。然被告並未提出所稱之購買燈具七四三七○元之證明資料，且觀以卷附被告所提昱昊公司之八十二年十一月、十二月使用三聯式統一發票明細所列八張統一發票，均無任何一張之金額為七四三七○元，足見該筆七四三七○元之金額與前述明淇公司者相同，均係被告臨訟所湊合之數據，其不足採信亦至為明確，而其所提匯款申請單，發票明細影本等，亦均不足為其有利之認定。
㈤依本院八十四年度上訴字第二八一０號卷附卷八五年二月三日中市稅商字第三六
四八七號台中市稅捐稽徵處函所示，本件寶建公司以不實之統一發票供作進項口抵稅額，逃漏營業稅計新台幣八八三、九六○元等語，惟因本院認附表一編號、號部分未生逃漏營業稅之結果（詳如後述），是以被告幫助寶建公司逃漏營業稅之金額應扣除該兩筆部分之金額，方為正確。至營利事業所得稅部分，依本院更㈠審卷附（該卷第三一頁）財政部臺灣省中區國稅局函八十八年五月廿日第000000000函載明：寶建公司八十二年、八十三年度營利事業所得稅結算申報案，經該局通知寶建公司提示有關帳簿、文據供核，因均未依限提示，依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定所得稅，八十二年度補徵0000000元，取具不實憑證部分，依財政部規定免依漏稅處罰。八十三年度補徵稅額0000000元，取具不實稅額0000000元（註：應為0000000元），裁處罰鍰0000000元，上開本稅及罰鍰迄今均未繳納等語。綜上所述，本件事證已臻明確，被告丁○○所為前揭辯詞顯係卸責之詞，並不足採，被告丁○○之犯行洵堪認定，自應依法論科。
㈥至儂來、伸祐、富貴族公司部分：伸祐公司之負責人陳錦田、富貴族公司之負責
人羅慶樓、會計庚○○等於台中市稅捐稽徵處人員製作談話筆錄、檢察官偵訊時固陳稱伸祐公司、富貴族公司並不知悉有開立發票給寶建公司之情等語。惟查，依台中市稅捐稽徵處於九十一年四月十日以中市稅商字第○九一○○五五一四號函所檢附儂來、伸祐、富貴族公司自動報繳年檔查詢作業資料（詳見本院卷第一宗第一三二至一五○頁）顯示：儂來、伸祐、富貴族公司於八十二年均六個月始申報一次營業稅；且該公司名義之如附表一編號５、６號（儂來公司）、７號（伸祐公司）、８號（富貴族公司）所示之統一發票金額恰與申報營業稅之金額相同，亦即僅以上開發票所載銷售金額為當期營業額；且各該公司之留抵稅僅有五百或一千元，不足以抵扣應納稅額，勢必提出現款交由被告代為繳納，此並有儂來、伸祐、富貴族公司之營業人銷售額與稅額申報書在卷可憑（詳見本院卷第一宗第二一一至二一三頁），足見該三家公司之負責人對於被告分別開立附表一編號５、６、７、８號統一發票之情形自不能諉為不知。次按：公司設立登記後六個月尚未開始營業，或開始營業後自行停止營業六個月以上者，中央主管機關得依職權或據地方主管機關之報請或利害關係人之申請，命令解散公司，公司法第十條第一項第一款定有明文；且公司營業額為零時，即視為無營業行為，亦有前台灣省政府建設廳函影本一份在卷可憑（詳見本院卷第一宗第二一○頁）。儂來、伸祐、富貴族等公司於八十二年既係六個月才申報一次營業稅，八十二年一至四月、八十二年七至十月之進、銷項金額皆為零；而八十二年五、六月均無進項金額，銷項金額則分別為一四○○○○元（伸祐公司）、一二○○○○元（儂來公司）、九六二八○元（富貴族公司）。顯然該三家公司於八十二年全年已無營業行為，僅為避免其公司因無營業行為致遭主管機關命令解散，而有與被告丁○○勾結之行為，亦即由各該公司負責人同意由丁○○代各該公司開立業務上不實之統一發票，以為各該公司有營業行為之憑證。丁○○遂於八十三年一月份代儂來、伸祐、富貴族公司申報營業稅時，在中華代書事務所內，將儂來、伸祐、富貴族公司已撕去半截之發票，再另取半截空白之統一發票，以透明膠帶銜接，並連續代為在其上填製買受人為寶建公司之如附表一編號５、６、７、８號所示之各該公司負責人業務上所製作內容不實之發票。製作完成後，即於八十三年一月份，代理寶建公司、及儂來、伸祐、富貴族公司將該四張統一發票，連續持向台中市稅捐稽徵處申報營業稅，用以幫助逃漏寶建公司如附表一編號５、６、７、８號所示之稅捐，應可認定。伸祐公司之負責人陳錦田、富貴族公司之負責人羅慶樓、會計庚○○等於台中市稅捐稽徵處人員製作談話筆錄、檢察官偵訊時所證不知悉各該公司有開立發票給寶建公司之情云云，顯係規避責任之詞，不足採信。
三、按稅捐稽徵法第四十一條之漏稅罪，係屬作為犯，而非不作為犯，即須以詐術或其他不正當方法之作為，以逃漏稅捐，始克成立，亦即必須具有與積極之詐術同一型態，始與立法之本旨符合，如僅屬單純的不作為，而別無逃漏稅捐之積極行為，即不能認與詐術漏稅之違法特性同視（最高法院七十年度台上字第六八五六、七十四年台上字第五四九七號判決參照），依上開財政部臺灣省中區國稅局函所示，寶建公司八十二年、八十三年度營利事業所得稅既未申報，即難謂有以詐術或不正當方法逃漏營利事業所得稅之作為。
四、核被告丁○○所為：㈠就事實欄一之㈠、㈢部分，係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文
書罪、稅捐稽徵法第四十三條第二項、第一項之代理人幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪（不包括附表一編號、號部分）、刑法第三百三十九條第一項之詐欺取財罪、刑法第三百四十二條第一項之背信罪。
㈡就事實欄一之㈡部分，係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載
不實事項罪及稅捐稽徵法第四十三條第二項、第一項之代理人幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。
㈢公訴人認被告丁○○係代理營業人申辦商業登記及商業會計記帳工作，幫助寶建
公司逃漏稅捐，則公訴人應認被告係犯稅捐稽徵法第四十三條第二項、第一項之罪至為明確，乃起訴書卻記載被告所犯法條為同法第四十二條第二項、第一項，顯係誤繕；蓋稅捐稽徵法第四十二條第一項所稱之代徵人或扣繳義務人，係分別指證券交易稅法第四條所定之證券交易稅代徵人及所得稅法第七條第五項所指依所得稅法規定應自付與納稅義務人之給付中扣繳所得稅款之人而言，本件被告丁○○係代理營利事業申報營業稅之人，並非該條所指之代徵人或扣繳義務人，自無成立稅捐稽徵法第四十二條第二項、第一項罪名之餘地，上開法條明顯之誤繕應予更正。另被告就事實欄一之㈡部分，應係經儂來、伸祐、富貴族公司之負責人同意下，始代各該公司開立如附表一編號５、６、７、８號所示之各該統一發票，就此而言，被告應無偽造儂來、伸祐、富貴族公司統一發票之情事，固非偽造文書，惟其與儂來、伸祐、富貴族公司之從事業務之負責人，明知為不實之事項，而就各該公司業務上製作之統一發票為不實之登載，並提出行使，所為應係犯有刑法第二百十六條、第二百十五條之罪；被告就該統一發票之開立雖非其業務上之事項，惟其與從事該項業務之儂來、伸祐、富貴族公司負責人間，有犯意聯絡、行為分擔，而共犯該罪，依刑法第三十一條第一項規定，仍以共犯論，即應論以共同正犯。檢察官就此部分認被告所為係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪，起訴法條尚有未洽，應予變更。
㈣被告偽造私文書、業務上不實登載之低度行為均為行使之高度行為所吸收，均不
另罪。又被告丁○○所為多次行使偽造私文書、行使業務上登載不實事項、代理人幫助逃漏稅捐、詐欺取財、背信等犯行，其時間緊接，手法相同，所犯各為犯罪構成要件相同之罪名，顯均係基於概括犯意反覆而為，為連續犯，均應依刑法第五十六條之規定以一罪論，並加重其刑。又被告所為連續行使偽造私文書罪、連續行使業務上登載不實事項罪、連續代理人幫助逃漏稅捐罪、連續詐欺取財罪、連續背信罪間，均有方法結果之關係，為牽連犯，應依刑法第五十五條之規定，從一重之連續行使偽造私文書罪處斷。又被告就事實欄一之㈠、㈢部分所示向寶建公司負責人詐取發票面額百分之七部分之犯行，雖未據檢察官提起公訴，惟被告此部分犯行與已起訴之部分間有方法結果之關係，為牽連犯，屬裁判上一罪，自為起訴效力所及，本院得併予審理。而就事實欄一之㈡部分，雖被告丁○○亦向丙○○收取發票金額百分之七之金額，但此部分與被告提供明淇、昱昊、常鶴公司發票之方式不同，此部分其取得發票之方式並無違被告丙○○取得不實憑證之意（詳後述丙○○部分），自無向被告丙○○施用詐述騙取財物之問題，亦併予敘明。
五、原審就被告丁○○論罪科刑固非無見，然查丁○○既未幫助寶建公司申報八十二年、八十三年度營利事業所得稅，即難謂有以不正當方法幫助逃漏稅捐之行為，原審就此部分認定被告丁○○犯罪尚有未洽；又原審認被告係犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之罪，而非同法第四十三條第二項、第一項之罪，亦有未合。被告丁○○上訴，指摘原判決認定其幫助逃漏營利事業所得稅為不當，就此部分為有理由，其餘部分被告否認犯罪，則無可取。原判決既有上述可議之處，即屬無可維持，應由本院將原判決關於被告丁○○部分撤銷改判。爰審酌被告丁○○身為代記帳，處理稅務申報之會計從業人員，竟不思幫助委任其處理帳務之客戶依法納稅之觀念，反而販售不實發票幫忙逃漏稅捐，嚴重侵蝕稅基，且故背信粘接作廢之發票向寶建公司丙○○詐財，同時損及委託其處理帳務之客戶之留抵稅，其犯罪目的、手法、犯罪所生損害及犯後飾詞辯解並無悔意等一切情狀，量處如主文第二項所示之刑，以示懲儆。又被告丁○○雖代寶建公司自動向稅捐處補報並補繳寶建公司就如附表一編號第、、、、、等六張不實發票所漏稅款，惟寶建公司尚有如附表一編號１至等部分漏稅款，並未補繳，故尚無從依稅捐稽徵法第四十八條之一第一項之規定，免其刑責，併此敘明。
六、公訴意旨另以：被告幫助寶建公司逃漏如附表一編號、號部分之營業稅各八三三六五元、七四二一○元，認被告此部分亦涉有幫助寶建公司逃漏稅捐之罪嫌。另被告已將發票黏接之方式，偽造如附表一編號５、６、７、８號所示之各該統一發票，違背儂來、伸祐、富貴族公司委任其記帳之事務，認被告此部分亦涉犯刑法第三百四十二條第一項背信罪嫌。經查：被告雖有偽造如附表一編號、號部分之統一發票並提出行使，已經本院認定如前，但被告並未用以扣抵營業稅，此由卷附寶建公司八十三年五、六月營業人銷售額申報書、營業稅繳款書、寶建公司八十三年三、四、五、六月電作課電腦檔案等核算結果，寶建公司八十三年五、六月之可扣抵稅額為三○二七五二元，與寶建公司自行申報及卷存資料相符（詳見本院卷第三宗第九三至九八頁），足見該二張統一發票並未用以扣抵營業稅。按：稅捐稽徵法第四十一條之規定係屬結果犯，除犯罪之目的在逃漏稅捐外，並須有逃漏應繳納之稅捐之結果事實，始足構成本法條之罪。而同法第四十三條所規定之幫助犯第四十一條之罪，當亦應以正犯之納稅義務人確有犯第四十一條之事實與結果者，方有幫助犯之罪責成立之可言。被告就此部分既未用以扣抵營業稅，即未生寶建公司漏稅之結果，依上說明，自不成立幫助逃漏稅捐之罪責。另對儂來、伸祐、富貴族公司背信部分，本院已認定被告係經儂來、伸祐、富貴族公司之同意而簽發附表一編號５、６、７、８號所示之各該統一發票，此部分被告自無背信可言。此外，復查無其他積極證據足以證明被告有公訴人所指之此部分犯行，不能證明被告犯罪，惟公訴人既認被告此部分與前開論罪科刑部分間或有連續犯或有牽連犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
七、公訴意旨又以被告丁○○代理寶建公司就附表一所示統一發票向稅捐機關提出申報，認被告此部分所為另涉犯刑法第二百十六條、第二百十五條之罪嫌。按刑法第二百十五條所謂業務上登載不實事項之文書，乃指基於業務關係，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書而言，公司行號向稅捐機關申報營業稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務上之行為，故而被告丁○○代理納稅義務人寶建公司就附表一所示統一發票製作成營業申報書向稅捐機關提出申報，依上說明並不成立刑法第二百十六條、第二百十五條之責，此外，復查無其他積極證據足以證明被告有公訴人所指之此部分犯行，不能證明被告犯罪，惟公訴人既認被告此部分與前開論罪科刑部分間有牽連犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
貳、上訴人即被告丙○○部分：
一、訊據被告丙○○對於寶建公司與常鶴、明淇、儂來、伸祐、富貴族、昱昊等公司確無交易之事實並不否認，惟矢口否認有何違反稅捐稽徵法之犯行，辯稱：伊基於對會計人員專業素養之信任，故將寶建公司帳務傳票、發票等單據交付共同被告丁○○，公司應繳之稅款，伊均交與被告丁○○代為申報及繳納，丁○○要伊繳多少伊即繳多少，至於被告丁○○是否自行取得不實之進項發票，侵占其所繳之稅款，即不得而知，伊並未向丁○○購買不實之發票用以逃漏稅捐。且由事後之計算結果，伊實際交付丁○○之金額，高於不用假發票應付稅額，伊實無逃稅之動機云云。
二、本院查：㈠被告丙○○於八十四年二月十四日在台灣台中地方法院檢察署接受台中市稅捐稽
徵處人員乙○○及歐淑妃談話時，陳稱：「（昱昊公司你認識嗎？向他購買何物？）不認識。發票係由丁○○提供的」、「（貴公司取得無進貨使實或非實際交易之對象代價為何？）丁○○主動告訴我要補進貨發票，向我收取百分之七價款（持發票金額計算）」、「（富貴族文化事業有限公司與貴公司營業行為？）沒有，有進貨發票係由丁○○提供的，按發票金額收取百分之七代價」、「（常鶴公司你認識嗎？）不認識，發票係由丁○○自行扣抵，稅額係他從中賺取的」、「（伸祐企業有限公司、儂來企業管理有限公司與你有無實際營業行為？）沒有，發票係由丁○○交付，按百分之七發票額付代價」、「（儂來企業管理有限公司取得進項憑證，發票號碼ＴＮ00000000金額三七八○○○是誰提供的？）丁○○交與我的，按照發票金額百分之七計算代價」、「除明淇食品公司由丁○○提供發票，其餘均由姓名不詳之人提供均按發票金額百分之七支付取得，均無交易事實」等語。依據上開供述內容，丙○○已明確自白有以購買假發票充抵進項之方法逃漏稅之犯意甚明。另證人乙○○於本院調查時亦到庭證稱：「在我們查緝到買賣統一發票的案例中，他們都是以發票金額的７％─８％上下來購買發票作為進項憑證，超出５％的部分是因為會涉及到營利事業所得稅的稅負，因為廠商可以減輕營業稅及營利事務所得稅，所以他願意以高於５％的金額來購買統一發票。因為如果廠商有銷貨，但是沒有進貨憑證，等於成本降低，所得增加，因此所負擔的營利事業所得稅的稅率提高，會加重稅負，因為營利事業所得稅的稅率是２５％，所以一般廠商當願意以發票金額的７％─８％金額來購買發票，而且丙○○是做板模的本來就很難拿到實際的交易發票，因為小包無法提供真實的發票」等語明確（詳見本院卷第一宗第一○七頁），此更可以說明被告丙○○何以願意以發票金額百分之七之代價向被告丁○○購買不實統一發票之緣由。被告丙○○雖辯稱：伊因不堪長時間遭受稅務人員乙○○訊問，為求解脫而承認依照所謂之行情價，即發票面額百分之七之對價，購買不實發票，並承認確有交易之發票亦為虛假，伊於稅捐人員坦承各情，實係疲勞訊問並受蒙騙所致云云。然查：Ⅰ證人即本件承辦之稅務人員乙○○、歐淑妃分別於本院上訴審調查中到庭結證稱：確無以疲勞訊問或蒙騙方法方法取得上開供述，已見前述。Ⅱ本件是由檢察官傳喚被告丙○○到庭後，交付乙○○、歐淑妃在台灣台中地方法院檢察署內訊問，訊問地點究非乙○○等人之「地盤」，施、歐二人又係辦理稅務之行政人員，就一般經驗而言，殊難想像有非法取供情事。Ⅲ縱如被告丙○○於上訴理由狀所陳，本件稅捐處人員乙○○對其談話時間，有五個小時之久，然衡之本件扣案證物甚多，案情亦甚為複雜以觀，上述稅捐處談話筆錄並無何違背程序之處，既不能證明有何非法取供情事，被告丙○○辯稱伊係遭疲勞訊問並受蒙騙云云，並無可取。此外被告丙○○於上開稅捐處人員談話筆錄中所稱：仁理貿易有限公司、三柱實業有限公司、長彧股份有限公司、柏旻企業股份有限公司發票（下稱仁理公司、長彧公司、三柱公司、柏旻公司）均由姓名不詳之人提供，均按發票金額百分之七支付取得，均無交易事實等情，迄原審始辯明寶建公司與上開四家公司均係透過葉炳勳交易，並據證人葉炳勳等人於原審到庭證述明確，固堪認寶建公司透過葉炳勳與上開四家公司確有交易（詳如後述），然因被告丙○○未直接與上開四家公司交易，故於稅捐處談話中誤為承認上情，其誤為承認係屬有因，並不能以此即推斷被告丙○○其餘於稅捐處之談話內容全非事實。
㈡寶建公司由被告丙○○之妻即王淑珍每二個月一次匯款與被告丁○○之金額均較
寶建公司所應繳納之營業稅為大，此為被告丙○○於原審所自承，核與被告所供進貨發票由丁○○所提供，收取發票面額百分之七之供詞相吻合。被告丙○○上訴審選任辯護人雖製提：①寶建公司各期應繳營業稅額和丁○○向被告丙○○收取金額之差額，與丁○○偽造之假統一發票金額百分比明細表，及②以申報課稅金額與假發票逃漏稅額比較表，陳稱並無所謂「百分之七」之數字出現，該「百分之七」為稅務人員乙○○所編導及被告丙○○實際交付丁○○之稅額，高於不用假發票所需繳交之稅款云云。然就①部分，寶建公司交付與丁○○稅款之情形，是有時直接拿現金給丁○○，有時帶丁○○事務所裡的小姐到銀行提領，情形不一，業據證人王淑珍於偵查中證述明確，已如前述，且非法購買發票報稅乃觸法行為，因恐怕為人發覺而不留單據，乃事所當然，寶建公司究交多少金額與丁○○並不明確，被告丙○○上訴審選任辯護人所製提之上開百分比明細表，自乏依據。就②部分，縱令所引用之資料無訛，然被告丙○○有以上開購買發票之方法逃漏稅犯意，且依發票金額支付陳平華百分之七報酬已見前述，如實際上繳交丁○○繳稅之金額高於實際應繳稅額，亦有其緣由，已見前述證人乙○○證述甚詳，上開辯詞，均無法為被告丙○○有利之認定。
㈢再如前述明淇公司之負責人林正興及會計甲○○、昱昊公司之負責人張茂松等所
供，如附表一所示之明淇、昱昊等公司之發票均係由丁○○以廢棄截半之發票所粘接偽造，伊等公司均未與寶建公司有何交易等情；伸祐公司之負責人陳錦田、富貴族公司之負責人羅慶樓、會計庚○○於台中市稅捐稽徵處人員製作談話筆錄、檢察官偵訊時證稱渠等公司與寶建公司間均無實際交易行為（該二家公司負責人雖同意丁○○代為開立發票，然確無交易行為，是以本院認渠等此部分供述仍為可採）。而被告丁○○亦自承如附表一所示之發票均為其所寫等情，然則被告丁○○係為寶建公司而偽造（明淇、昱昊、常鶴公司）或不實登載（儂來、伸祐、富貴族公司）上開之發票甚明，若果被告丁○○未向被告丙○○收取任何好處，被告丁○○豈有平白為寶建公司丙○○等偽造或不實登載發票並據以向稅捐機關申報之理！㈣依本院八十四年度上訴字第二八一０號卷附卷八五年二月三日中市稅商字第三六
四八七號台中市稅捐稽徵處函所示，本件寶建公司以不實之統一發票供作進項口抵稅額，逃漏營業稅計新台幣八八三、九六○元等語，惟因本院認附表一編號、號部分未生逃漏營業稅之結果（詳如後述），是以被告幫助寶建公司逃漏營業稅之金額應扣除該兩筆部分之金額，方為正確。至營利事業所得稅部分，依本院更㈠審卷附（該卷第三一頁）財政部臺灣省中區國稅局函八十八年五月廿日第000000000函載明：寶建公司八十二年、八十三年度營利事業所得稅結算申報案，經該局通知寶建公司提示有關帳簿、文據供核，因均未依限提示，依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定所得稅，八十二年度補徵0000000元，取具不實憑證部分，依財政部規定免依漏稅處罰。八十三年度補徵稅額0000000元，取具不實稅額0000000元（註：應為0000000元），裁處罰鍰0000000元，上開本稅及罰鍰迄今均未繳納等語。
㈤如附表一所示編號１至號明淇等公司之統一發票，均為截半之統一發票，一望
即知係有問題之統一發票，被告丙○○如知悉向丁○○所取得之統一發票係屬截半之統一發票，理當不會接受，而事實上，寶建公司之申報營業稅均委由被告丁○○整理帳目，及申報並繳納營業稅，故被告丙○○辯稱不知所取得者為明淇公司等截半之統一發票，應非虛偽。然被告丙○○雖未確知丁○○所取者為如何之發票，但被告丙○○確有利用被告丁○○取得不實之進項發票，而付與丁○○發票面額百分之七代價，據以申報營業稅，而從中逃漏稅捐之犯意則可認定；此另由被告丙○○於本院審理時供稱：「我們的工程款如果一百元要六十幾元的工資，我們雖然有進項發票，但是不夠，因為如果申報一百萬元，我只能提出三十萬元的發票，另外六十萬元的發票，我拿不出來。他們（丁○○）怕我們繳錢繳太多稅，所以他就拿明淇、常鶴等公司的發票去申報就可以少繳稅款」等語益明（詳見本院卷第三宗第一八四、一八五頁）。被告丙○○所辯，要屬卸責之詞，並不足採。本件事證明確，被告丙○○之犯行洵堪認定，亦應依法論科。
三、按稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍內，轉嫁於公司之負責人，故於此情形而受罰之公司負責人，乃屬於「代罰」之性質，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，亦無所謂與他人有逃漏稅捐之犯意聯絡及行為分擔之可言。公司為法人，既不具有犯罪能力，自無犯意，其於稅捐稽徵法充其量僅係受罰主體，尤無所謂概括犯意與犯意聯絡之存在，故公司以不正當方法逃漏稅捐，當不可能成立連續犯與共犯，該公司負責人因而代罰，亦不應成立連續犯與共犯，公司逃漏稅捐多次，其負責人應成立多次罪刑，併合處罰。（最高法院八十七年度台上字第一九七四號判決參照）。查寶建公司為納稅義務人，而被告丙○○為該公司之負責人，而以詐術逃漏鉅額稅捐，應依稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之規定論處。寶建公司委由丁○○於八十二年九月、八十三年一月、八十三年三月、八十三年七月等，前後四次申報營業稅，逃漏如附表一（編號、部分除外）所示之營業稅，依上開說明即應分論併罰。
四、原審依上開規定就被告丙○○論罪科刑固非無見，然查：Ⅰ寶建公司既未以積極作為申報八十二年、八十三年度營利事業所得稅，已見前述，自不符合稅捐稽徵法第四十一條之構成要件，原審就此部分認定被告丙○○犯罪尚有未洽。Ⅱ丙○○既因係寶建公司負責人身分，因寶建公司以不正當方法逃漏稅捐而代罰，應無連續犯適用，亦見前述，原審就丙○○前後犯行論以連續犯亦有未當，被告丙○○上訴，指摘原判決不當，就Ⅰ部分為有理由，就Ⅱ部分否認犯罪雖無理由，然原判決就被告丙○○部分既有上述可議之處，同屬無可維持，自應由本院撤銷改判。爰審酌被告丙○○為公司之負責人，竟購買不實之進項發票藉以逃漏稅捐，嚴重侵蝕稅基，其犯罪目的、手法、犯罪所得、犯罪所生損害及犯後飾詞辯解等情狀，各量處如主文第三項所示之刑，並定其應執行之刑。按中華民國九十年一月四日修正，同年月十日經總統公布施行之刑法第四十一條規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限。」亦即修正前刑法第四十一條原規定所犯最重本刑為三年以下有期徒刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業或家庭之關係，執行顯有困難者得為易科罰金，已修正為同條第一項前段為所犯最重本刑為五年以下有期徒刑之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難，得為易科罰金，並於九十年一月十日修正公佈，同年0月00日生效，比較新舊法以新法較有利於被告，自應依修正後刑法第四十一條第一項前段規定，就宣告刑、執行刑部分，均諭知易科罰金折算之標準，以示懲儆。又被告丁○○雖代寶建公司自動向稅捐處補報並補繳寶建公司就如附表一編號第、、、、
、等六張不實發票所漏稅款，惟寶建公司尚有如附表一編號１至等部分漏稅款，並未補繳，故尚無從依稅捐稽徵法第四十八條之一第一項之規定，免其刑責，併此敘明。
五、公訴意旨另以：寶建公司有逃漏如附表一編號、號部分之營業稅各八三三六五元、七四二一○元，認被告此部分亦涉有稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之罪嫌。經查：被告丁○○雖有偽造如附表一編號、號部分之統一發票並提出行使，已經本院認定如前，但丁○○並未用以扣抵營業稅，此由卷附寶建公司八十三年五、六月營業人銷售額申報書、營業稅繳款書、寶建公司八十三年三、四、五、六月電作課電腦檔案等核算結果，寶建公司八十三年五、六月之可扣抵稅額為三○二七五二元，與寶建公司自行申報及卷存資料相符（詳見本院卷第三宗第九三至九八頁），足見該二張統一發票並未用以扣抵營業稅。按：稅捐稽徵法第四十一條之規定係屬結果犯，除犯罪之目的在逃漏稅捐外，並須有逃漏應繳納之稅捐之結果事實，始足構成本法條之罪。被告丁○○就此部分既未用以扣抵營業稅，即未生寶建公司漏稅之結果，依上說明，被告丙○○此部分自不成立上開罪責。此外，復查無其他積極證據足以證明被告丙○○有此部分犯行，不能證明被告犯罪，原審未查，遽對被告丙○○論罪科刑，尚有未合。被告丙○○否認有此部分之犯罪行為，指摘原判決此部分不當，為有理由，自應由本院將原判決撤銷改判；因被告丙○○此部分行為若成立犯罪，與前開論罪科刑部分間係分論併罰之關係，故就此部分，本院應為被告丙○○無罪之諭知。
六、公訴意旨又以：被告丙○○明知寶建公司與仁理公司、長彧公司、三柱公司、柏旻公司並無實際營業行為，竟自八十一年十一月間起，由丙○○以面額百分之七之價格，向不詳姓名人購買如附表二所示買受人登載為寶建公司之不實統一發票，藉以逃漏稅捐，與前有罪部分同為連續犯云云。訊據被告丙○○矢口否認上開仁理、長彧、三柱、柏旻等公司之發票有何不實取得之情形，辯稱：寶建公司有向上開四家公司購買板模，是由葉炳勳介紹購買等語。經查仁理、長彧、三柱、柏旻等四家公司確有售與寶建公司板模等情，業據仁理及長彧公司之經理林錦輝、三柱公司之會計張淑鈴、柏旻公司之會計張秀綿及介紹寶建公司向仁理、長彧公司購買板模之證人葉炳勳等分別於原審到庭結證明確，並據其等於原審分別提出如附表二所示四紙統一發票之存根聯核對無訛，是被告丙○○所辯寶建公司確有與該四家公司交易等語，與事實相符，應堪採信。是此部分之犯罪不能證明，其中附表二編號１、２、３號部分，依前述同一之理由，應為無罪之諭知。至附表二編號４部分之統一發票開立時間係八十二年八月份，此部分應係與附表一編號１、２、３、４號之統一發票同一次申報，其就此部分既為一罪之關係，自不另為無罪之諭知。
七、台灣台中地方法院檢察署九十年度偵字第五四六七號丙○○違反稅捐稽徵法案件（含八十八年度偵字第七○五八號、八十六年度偵字第七二八六號、板橋地檢署八十五年度偵字第二二七○八號案件），移請最高法院併辦部分：經查，被告丙○○就本件係以寶建公司負責人身分，因寶建公司以不正當方法法逃漏稅捐而代罰，應無連續犯規定之適用，已見前述，是上開併案部分，本院尚無從併予審究，應退回公訴人另行依法處理。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段、第三百條、第三百零一條第一項，稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款、第四十三條第二項、第一項，刑法第二條第一項前段、第十一條前段、第二十八條、第三十一條第一項、第五十六條、第二百十六條、第二百十條、第二百十五條、第三百三十九條第一項、第三百四十二條第一項、第五十五條、第五十一條第五款、修正後第四十一條第一項前段，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
本案經檢察官己○○到庭執行職務。
中 華 民 國 九十二 年 十一 月 六 日
臺灣高等法院臺中分院刑事第四庭
審判長法 官 洪 耀 宗
法 官 蕭 錦 鍾法 官 江 德 千右正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。
書記官 吳 麗 琴中 華 民 國 九十二 年 十一 月 七 日【附錄論罪科刑法條】刑法第二百一十條：
偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處五年以下有期徒刑。
刑法第二百一十五條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
刑法第二百一十六條：
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第三百三十九條第一項：
意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科一千元以下罰金。
刑法第三百四十二條第一項：
為他人處理事務，意圖為自己或第三人不法之利益，或損害本人之利益，而為違背其任務之行為，致生損害於本人之財產或其他利益者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科一千元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十三條第一項：
教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新台幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
稅捐稽徵法第四十七條第一款：
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一 公司法規定之公司負責人。
Ａ附表一（單位：新台幣元）
┌──┬─────┬─────┬─────┬─────┬──────┐│編號│營業人 │發票號碼 │日期 │銷售金額 │逃漏營業稅金││ │ │ │（年月日）│ （元） │額（元） │├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ １ │明淇公司 │SN00000000│ 82.07.01 │ 600,500│ 30,025│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ ２ │同右 │SN00000000│ 82.07.31 │ 203,000│ 10,150│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ ３ │同右 │SU00000000│ 82.08.31 │ 234,500│ 11,725│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ ４ │同右 │SU00000000│ 82.08.31 │ 762,000│ 38,100│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ ５ │儂來公司 │TN00000000│ 82.11.20 │ 360,000│ 18,000│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ ６ │同右 │TN00000000│ 82.12.01 │ 113,820│ 5,691│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ ７ │伸祐公司 │TU00000000│ 82.12.30 │ 340,000│ 17,000│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ ８ │富貴族公司│TN00000000│ 82.11.01 │ 703,000│ 35,150│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ ９ │昱昊公司 │TN00000000│ 82.11.02 │ 1,035,000│ 51,750│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ │同右 │TN00000000│ 82.11.21 │ 2,562,980│ 128,149│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ │同右 │TU00000000│ 82.12.01 │ 1,350,000│ 67,500│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ │同右 │TU00000000│ 82.12.14 │ 1,170,000│ 58,500│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ │常鶴公司 │UA00000000│ 83.01 │ 924,066│ 46,203│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ │同右 │UG00000000│ 83.02 │ 1,371,560│ 68,578│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ │同右 │UN00000000│ 83.03.30 │ 1,667,275│ │├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ │同右 │UU00000000│ 83.04.30 │ 1,484,260│ │├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ │同右 │VA00000000│ 83.05.30 │ 1,277,290│ 63,865│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ │同右 │VA00000000│ 83.05.30 │ 10,968 │ 548│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ │同右 │VG00000000│ 83.06.30 │ 1,498,968│ 74,948│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ │同右 │VG00000000│ 83.06.30 │ 10,053 │ 503│└──┴─────┴─────┴─────┴─────┴──────┘附表二（單位：新台幣元）
┌──┬─────┬─────┬─────┬─────┬──────┐│編號│營業人 │發票號碼 │日期 │銷售金額 │逃漏營業稅金││ │ │ │（年月日）│ （元） │額（元） │├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ １ │仁理公司 │QO00000000│ 81.10.01 │ 1,200,000│ 60,000│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ ２ │三柱公司 │QU00000000│ 81.12.14 │ 2,000,000│ 100,000│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ ３ │長彧公司 │RG00000000│ 82.02.02 │ 1,500,000│ 75,000│├──┼─────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│ ４ │柏旻公司 │SU00000000│ 82.08.08 │ 1,000,000│ 50,000│└──┴─────┴─────┴─────┴─────┴──────┘
Ａ