臺灣高等法院臺中分院刑事判決 93年度上更㈠字第210號上 訴 人 臺灣苗栗地方法院檢察署檢察官上 訴 人即 被 告 丁○○
巷9號選任辯護人 何邦超律師
古瑞君律師上列上訴人等因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣苗栗地方法院88年度易字第67號中華民國92年 8月20日第一審判決（起訴案號：臺灣苗栗地方法院檢察署87年度偵字第2719、3317號），提起上訴，本院判決後經最高法院撤銷發回，本院更為判決如下：
主 文原判決關於丁○○部分撤銷。
丁○○連續意圖為自己不法之所有，而侵占對於業務上所持有之物，處有期徒刑叁年。
事 實
一、丁○○自民國（下同）83年 4月30日起任職於址設苗栗縣頭份鎮蘆竹里16鄰 300號之汎敏有限公司（下稱汎敏公司），負責會計、出納業務，為從事會計、出納業務及經辦會計之人；竟利用任職兼理會計、出納業務之機會，基於意圖為自己不法所有之概括犯意，自84年2月20日起至87年2月上旬某日止，多次以下列方式，先後將其業務上所經手持有之公司款項據為己有：
㈠虛開支票實扣款項：虛構支付廠商款項開立支票，在電腦上
作帳，惟實際並未開出支票，亦未將應付支票款存入甲存帳戶中，而將款項自其他活儲或現金帳戶中扣除或提領侵占入己，共侵占金額新台幣（下同）2千382萬3千548元。
㈡支出款項以少報多：因汎敏公司與「元好藝術陶瓷股份有限
公司」（下稱元好公司）共用辦公地點，所需費用由 2家公司分擔，乃利用請款支付之機會，請領較多款項，將多餘款項侵占入己；或將開予廠商之支票以少報多而侵占差額，共侵占456萬8千982元。
㈢以侵占廠商貨款、虛列銷貨折讓等方式，挪用侵占484萬6千219元。
㈣將汎敏公司暫存在丁○○戶頭之美金款項（折合新台幣約 8百萬元）挪為己用、直接侵占入已。
丁○○以上開各種方式，連續將汎敏公司所有資金予以侵占入己多次，金額達4千123萬8千749元。嗣於87年 2月間為汎敏公司負責人乙○○發覺有異，經查帳後始悉上情。
二、案經汎敏公司訴請臺灣苗栗地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、訊據上訴人即被告丁○○（下稱被告）固供認有侵占泛敏公司金額，然僅坦認以少報多方式侵占 585萬6776元，其餘則矢口否認，辯解：伊在調查站之自白乃係坦承有侵占，然就侵占之確切金額亦明確表示需待與告訴人公司確認無異議後始能確認，而伊於泛敏公司任職期間並非擔任會計，僅係負責出納工作，公司之會計另有周麗珠小姐擔任；又伊雖有侵占，惟侵占之手法僅有以少報多乙項，並無使用檢察官所指之虛偽開立支票、直接將公司應付廠商之貨款侵占入己、或將汎敏公司暫存在丁○○戶頭之美金款項侵占入已等手法；再伊所侵占之金額，亦僅有王惠民會計師鑑定結論中經確認之3筆金額計222萬元及「財團法人臺灣經濟發展研究院」所鑑定之3筆金額：傳票號碼 000000000所載164萬7千911元、傳票號碼000000000所載1萬元、傳票號碼0000 00000所載之197萬8千865元，合計為585萬6776元共計侵占金額僅為 387萬7千911元，其餘部分則未侵占，告訴人公司復均未能提出會計帳冊以供查核，應請告訴人公司提出該等憑證；再伊亦事後已給付告訴人約有2千零86萬5千元，是伊業已就侵占金額全數清償，甚至超額清償云云。
二、本件被告自81年11月起任職於汎敏公司之前身，即「浩宇公司」在台辦事處，每月月薪為2萬5千元。因「浩宇公司」設於大陸汕頭，在台灣尚未申請公司行號，乃向「元好公司」承租辦公地點，與「元好公司」在同一處上班，被告則專責處理「浩宇公司」在台有關貨款催收、帳冊記載、支票及現金收支、銀行領款、兌換外匯等會計、出納事務。迄83年 4月30日「汎敏公司」正式成立，被告乃改○○○鎮○○里○○路○號3樓工作，除擔任汎敏公司出納外，且協助會計周麗珠小姐兼辦部分會計事務。未及 1年，因業務需要，又共同遷回「元好公司」旁之辦公室上班，而周麗珠於85年11月離職後，被告則除擔任出納外，同時兼責全部會計工作等情，均據被告於88年12月 9日送達原審法院之「刑事陳報狀」中述明在卷（原審卷一第86頁以下），並有汎敏公司人事資料調查表1紙在卷（第2719號偵卷第6頁）可憑。而被告確係在汎敏公司擔任會計乙職，迭經告訴人汎敏公司負責人乙○○及證人甲○○、張維增等人於偵查及原審中指證在卷，且被告自87年 3月12日在苗栗調查站為偵訊筆錄時起，即自認「自83年4月間起，擔任頭份鎮汎敏公司會計，迄87年2月10日離職」等語（參第3317號偵卷第 3頁背面），嗣後於檢察官之歷次偵查與原審多次審理中，亦從未否認其具「會計」之身分。從而被告乃迄原審法院審理近終結時，始執詞否認其為公司之「會計」云云，自難遽採；是被告上揭時地係任職告訴人公司擔任會計之事實，首堪認定。而被告身為會計，為從事業務之人，自為商業會計法所規範之對象，亦無疑義。
三、被告雖以僅以少報多方式侵占 585萬6776元，其餘則否認侵占云云置辯，爰就被告以何手法侵占及侵占金額之認定，論究如下：
㈠本件發現侵占事實摘要：
⒈本件係因告訴人即汎敏公司董事長乙○○，於87年 2月上旬
（適逢春節），因急需用錢，乃自行到台灣銀行頭份分行提款，發現公司存款短少，乃立即清理帳戶，發現被告擔任會計、出納期間有侵占之情形，乃於2月9日開始查帳，並同時發現大陸工廠匯回而暫存於被告戶頭之美金（約折合新台幣為 8百餘萬元），業遭被告予以私自挪供己用，乃要求被告立即回補；孰知被告雖回補該8百萬元，惟自2月11日起即遠避至大陸上海，嗣經汎敏公司之總經理甲○○會同公司其他人員持續查帳，逐一核對後發現被告涉嫌侵占之款項已高達3千4百餘萬元，乃尋得被告並要求出面與公司對帳。被告迄同年3月1日自大陸返台回至公司，與甲○○及公司相關人員逐一核對帳目後，在當日（87 年3月1日）開具「協議書」1紙交由汎敏公司收執。該協議書之全文如下：「汎敏公司會計丁○○小姐，因一時失誤，挪用公款，初步預估約計新台幣 3千萬元左右。現謝小姐已承認犯錯，深具悔意，願意在能力範圍內，分批償還公司（若數字有誤，隨時可舉證修改）。第一階段：謝小姐願提供在汎敏公司託管之 1千萬元台幣，授權甲○○支還汎敏公司。謝小姐借給張維增先生台幣
1 百50萬元，也同意透過甲○○，向渠取回返還公司。謝小姐也同意將其擁有未上市新台科技未上市股票30張抵還公司（10天內取回給公司）。謝小姐同意將其名下房屋處理後，歸還公司。第二階段：雙方另約時間商議」等情，業經告訴人乙○○、證人甲○○於87年 3月間，在苗栗調查站訊問時供證綦詳，經核與「告訴狀」中之記載相符，復有由被告親自簽名之上開「協議書」1紙在卷可稽。
⒉被告本人於謝清傑律師之陪同下，於87年 3月12日主動前往
法務部調查局苗栗縣調查站接受訊問，並於當日自白：「我因涉嫌侵占汎敏有限公司款項，主動前來向貴站說明。．．．我已選任謝清傑律師為辯護人，現陪同我在場．．．我自83年4月間起擔任汎敏公司會計，迄87年2月10日離職。我侵占汎敏公司款項之方式，主要有 3種：①虛構支付廠商款項開立支票，在電腦上作帳，但實際並未開出支票，亦未將應付支票款存入甲存帳戶中，而將款項自其他活儲或現金帳戶中扣除或提領侵占入己。②將公司應付款項以少報多，將差額自帳戶中扣除或提領侵占入已。③將公司應給付廠商之貨款直接侵占入己，而未將款項付給廠商。除了以上 3種侵占方式外，尚有④虛列廠商銷貨折讓或廠商貨款抵借款未實際支出方式，侵占公司款項。．．．汎敏公司於87年 2月初發現我有侵占挪用款項時，即開始與我核對帳目，初步統計，我以虛列支票支出方式侵占2千382萬3千548元；以應付款項以少報多方式，挪用侵占 401萬1千258元；以侵占廠商貨款、虛列銷貨折讓等方式，挪用侵占 484萬6千219元；合計侵占挪用 3千268萬1千零25元。經我與汎敏公司甲○○總經理簽立協議書，坦承挪用公款約 3千萬元，並初步約定還款方式。事後我再度與汎敏公司甲○○、經理張維增等人對帳，在『以少報多』侵占部分修正為215萬773元，合計為 3千零82萬 540元。但確切的金額，仍有待雙方確認無異議後才能確定。．．．我挪用侵占汎敏公司之款項，除以136萬5千元購買新台科技公司股票30張、轉投資上市公司股票約 2百萬元、以95萬元購買 1支翡翠墜子，其餘所得多轉為定存或活存帳戶中。另我於87年2月間遭人詐騙8百萬元，也係以挪用侵占所得支付」等語（參第3317號偵卷第4至6頁），經核與上開告訴人汎敏公司負責人乙○○及證人甲○○等人於偵查及原審中指訴內容相符。至於被告於調查局中供稱有關被詐騙8百萬元部分，於同日在調查局訊問：「你遭人詐騙8百萬元之詳情為何？」時，依被告自白供稱：「87年1月間，1名我在聖保羅 KTV認識之女子（綽號「小富美」）約我外出見面，隨即以轎車載我到她住處。之後我即迷迷糊糊，清醒時發現送我回家的是幾名陌生男子。過約 1個禮拜，便有人向我要債，並表示我當天下車時就已經看過我自己署名的1千6百萬元借據．．．我不得已而於87年2月16日自帳戶中提領8百萬元在頭份交流道附近交給對方，但對方並未把借據還給我」等語（參第3317號偵卷第7頁），參照其所稱之「87年2月16日」，亦與前揭供述【我於87年2月間遭人詐騙8百萬元，也係以挪用侵占所得支付】等語相符。
⒊另被告於侵占事實經汎敏公司發現後，除就其私人帳戶內所
侵占之美金（折合新台幣為8百餘萬元），先以新台幣8百萬元價購原侵占之美金數額回補公司外（參原審卷由被告自行提出之證據「被證 4」），並自同年3月1日起，依被告所自行簽立「協議書」之應返還汎敏公司 3千萬元之約定，而依序轉讓原託管於汎敏公司之1千萬元、張維增之借款債權1百50萬元及新台科技股票30張（每股承購價格以45.5元計，價值約136萬5千元）等支付汎敏公司，從而自動返還告訴人 1千286萬5千元。茲因被告未依上開返還 3千萬元之協議，支付其餘之 1千713萬5千元給告訴人，且違反上開與告訴人間之協議，而將其名下唯一之房地產，即坐落於苗栗縣竹南段
2 小段1164地號之土地及其上建物（苗栗縣○○鎮○○里○○路○○巷○號10樓之房屋），於訂立前揭協議書前4日（87年
2 月27日），假藉買賣名義移轉於被告之子「徐千平」（當時未滿17歲），並於協議後之 5日內（同年3月6日）由被告將該房地設定抵押向華南銀行貸款；且將被告於85年間，以被告之子「徐宗佑」名義購買○○○鎮○○段 ○○○號土地及86年間購買○○○鎮○○里○○路○○○巷○弄○○號房屋（購買時，徐宗佑尚未滿16歲），於87年 4月27日併向竹南信用合作社辦理抵押貸款，致告訴人認為被告係蓄意脫產以避追索，兼且汎敏公司於訂立協議書後續就被告所經手之帳目深入追查，發現被告所侵占之金額已累增至 5千餘萬元，遂不甘損失，乃向臺灣苗栗地方法院檢察署提起侵占告訴，並於同年7月8日向原審法院提起87年度重訴字第37號損害賠償民事訴訟，請求被告支付剩餘之 1千713萬5千元及遲延利息，嗣於原審刑事案件審理期間，被告與告訴人於87年10月20日之民事訴訟中達成和解，由被告同意支付告訴人「1千7百萬元」等情，有告訴狀、和解筆錄、各該土地、房屋所有權狀、登記謄本及證人甲○○、徐千平、徐文璋等在偵查、審理中之供、證筆錄等附卷可稽。
⒋又被告於88年 3月19日，在原審法院刑事庭審理中亦自白：
「（問：對起訴犯罪事實有何意見？）我承認有這回事。（問：你侵占公司多少錢？）約拿了1千3百多萬元，全部都還了。」（參原審88年3月19日調查筆錄）；88年5月26日在原審調查中，又自白：「（問：協議書是否你簽的？）是我簽的。但我只侵占1千3百多萬，均已還公司，並不是 3千萬。
」；繼自88年10月6日、10月27日、89年 3月17日、7月14日等歷次之原審調查中，亦均不否認確有侵占1千3百萬之事實，亦有各該調查筆錄在卷可憑。茲因被告擔任會計期間，所經手之帳目不下數千筆、報表及各項原始憑證均數量龐大，且時日寖久，原審法院為確認被告實際所侵占之金額究為若干，乃於徵得告訴人及被告雙方同意後，由被告本人隨機點選告訴人舉證侵占之10筆帳目，並於審理中陳明，同意委由原審選定具專業知識之合格會計師予以比對鑑定，且由被告與告訴人間約定，若經會計師鑑定該10筆帳目確有侵占之事實，即不再就其餘各筆逐一爭執，以免訴訟無謂延滯。嗣經原審法院委請中華民國會計師公會指定眾智會計師事務所王惠民會計師，於90年3月23日起進行鑑定，同年3月30日完成鑑定報告書送院。鑑定結果認為：【其中 3筆帳目，分別有「自公司帳戶提領鉅額現金而存入其私人帳戶」或「多作帳亦多開支票，且票據兌現係存入被告私人帳戶」等事實，其侵占之行為均極為明顯（合計該3筆侵占金額即達2百22萬元），應屬侵占無疑。惟其餘 7筆帳目，則雖「確有多編或重複列帳，以製造較高額之應付票據」或「多作帳同時虛開立票據」等違反商業會計法情事，然應係「侵占之預備動作，以利下次盜領公司資金時，帳戶有應付票據可資沖銷」，尚不能逕執該帳目直接認定係侵占之直接證據】等語，有該鑑定報告書附卷可稽（參見原審卷一第183頁及最後1頁之「鑑定報告書」）。
㈡被告侵占手法之認定：
綜合上述，被告於法務部調查局苗栗縣調查站接受訊問時，就其侵占之手法，係以：①虛構支付廠商款項開立支票，在電腦上作帳，但實際並未開出支票，亦未將應付支票款存入甲存帳戶中，而將款項自其他活儲或現金帳戶中扣除或提領侵占入己。②將公司應付款項以少報多，將差額自帳戶中扣除或提領侵占入已。③將公司應給付廠商之貨款直接侵占入己，而未將款項付給廠商。④虛列廠商銷貨折讓或廠商貨款抵借款未實際支出方式，侵占公司款項等節，均已供述綦詳，參諸當時被告係「主動前往」調查局接受訊問，又有謝清傑律師在旁陪同，且距其簽立協議書之日期不久，記憶猶新，從而其自白之真實性、任意性均無可置疑，應堪採信。且依上開「眾智會計師事務所」王惠民會計師鑑定報告分析，被告亦確有「自公司帳戶提領鉅額現金而存入其私人帳戶」之事實；或「多作帳亦多開支票，且票據兌現係存入被告私人帳戶」、「多編或重複列帳，以製造較高額之應付票據」及「多作帳同時虛開立票據」等違反商業會計法之行為事實，從而被告之侵占手法顯非只有「將公司應付款項以少報多」之一種，而係包括：虛構支付廠商款項開立支票，但實際並未開出支票，亦未將應付支票款存入甲存帳戶中，而將款項自其他活儲或現金帳戶中扣除或提領侵占入己；或將公司應給付廠商之貨款直接侵占入己，而未將款項付給廠商；及虛列廠商銷貨折讓或廠商貨款抵借款未實際支出方式，侵占公司款項等等。被告所辯，其侵占之手法僅有以少報多乙種云云，即無足採。
㈢被告侵占金額之認定：
⒈又如前述，被告於87年 2月間，先經公司發現侵占美金（折
合新台幣約 8百萬元），嗣經回補；茲經事後逐一對帳結果，被告同意另外尚侵占公司款項初估達 3千餘萬元，而簽立協議書同意返還，並先後返還股票及現金、借款債權等共 1千 2百餘萬元，且於民事訴訟中達成和解，同意仍須返還告訴人剩餘之1千7百餘萬元。嗣於原審刑事庭審理初期迄89年7月14日止之歷次審理中，亦均自白確有侵占告訴人之金額1千 3百萬元等情，均有協議書、和解書、民事訴訟卷宗及原審各次調查筆錄可稽。堪證被告侵占於汎敏公司之金額，依其數字必不可能少於1千3百萬元或2千1百萬元，應可確認（若加上未經對帳前所歸還之美金折合新台幣 8百萬元部分，即為2千1百萬元）。
⒉原審因前開送請王惠民會計師鑑定之10筆帳目，係經原審當
時為免訴訟延滯，而經公訴人、被告、辯護人、告訴人之同意，委由被告隨機揀選所為之抽樣鑑定，其範圍既均已特定僅為該10筆，王惠民會計師在未及參照其他帳目情形下，除確認3筆顯為侵占外，其餘7筆認係「侵占之預備動作」，尚不得逕認為侵占之直接證據，自屬情理之常。換言之，該 7筆帳目，基於嚴格之證據法則，雖不足為指涉被告侵占之直接證據，然既經鑑定為「侵占之預備動作」，是亦非被告並未侵占之無罪證據甚明。惟被告竟罔顧先前於偵查及原審中之自白，執上開鑑定結果逕為抗辯理由，主張其侵占之金額應依上開可確認侵占之3筆金額予以減縮（即只侵占該3筆金額 222萬元），並要求將本件相關細帳全部悉送專業機關重為鑑定，且主張王惠民會計師應予迴避，另請其他專業機關鑑定。原審為期公正、公平，乃經公訴人、被告等同意，於91年 3月間，另行指定經司法院核定之專業鑑定機關「財團法人臺灣經濟發展研究院」就本案進行鑑定，歷時近 1年，迄92年2月24日完成（第1次）鑑定報告作充份之說明，且部分數字計算有誤，嗣經92年 4月28日就計算數字部分為必要修正，且自同年 4月29日、6月13日、7月8日及8月15日，經原審指定告訴人會同被告及辯護人等親至該鑑定機關，就各該筆帳目、傳票及原始憑證等逐一與鑑定機關核算，而經多次修正，此參諸鑑定機關代表黃一修、張桂華之口頭補充說明及卷附由鑑定機關「財團法人臺灣經濟發展研究院」所提出之⑴92年 4月28日「損害賠償理算研究報告書」修正版上、下冊；⑵同年 4月29日「損害賠償理算鑑定研究補充報告書」；⑶6月13日「損害賠償理算傳票查核補充報告書」；⑷7月8日「損害賠償理算傳票查核補充說明書」及⑸ 8月15日之「損害賠償理算侵占金額認定說明書」等即明。
⒊依上開鑑定機關「財團法人臺灣經濟發展研究院」歷次修正之鑑定報告總結，就被告侵占之結論，摘要說明如下：
⑴92年 4月28日「損害賠償理算研究報告書」修正版上、下冊
鑑定結論摘要：本案囑託內容為鑑定原告受損害之金額，惟所能依據之憑證及帳冊資料，實際上並未依據一般公認之會計原則進行紀錄、排序及處理，故竭盡所能將其一一重新整理，進行理算分析，並在有限參考資料及執行條件下設定理算範圍。結論如下：
一、各項憑證差額之總差額（含「無憑證差額 102.513.332元」、「空白差額10.923元」、「有憑證差額10.913.222元）為：102.513.332元+10.923元+10.913.222元=11
3.437.477元。
二、銀行戶頭有支出、傳票無支出紀錄、無憑證之總差額（含美金外匯活期存款存摺差額、活期存款存摺差額共46.602.790 元、及支票存款差額27.742.414元）為：46.
602.790元+27.742.414元=74.345.204元。⑵同年 4月29日「損害賠償理算鑑定研究補充報告書」鑑定結論摘要：
壹、虛偽開立支票部分：【就會計傳票（即憑證紀錄）、臺灣銀行支票存款分戶明細表與支票存根 3者為比對；把84年至87年止之每一支票號碼，逐筆與支票存根、傳票做比對，檢驗是否為同一支票，且其號碼、日期、客戶名稱及金額是否吻合。經比對後，結論如下：
一、支票戶有支出、無傳票、憑證，惟支票存根有紀錄：25.560.361 元。
二、支票戶有支出、無傳票、憑證，其支票存根紀錄金額與支票金額不符：1.041.064元。
三、支票戶有支出、無傳票、憑證，也無支票存根紀錄：1.
140.989元。小計：25.560.361元+1.041.064元+1.140.989元＝27.742.414元。
貳、將公司款項以少報多（扣除以多報少）後侵占之金額：以少報多之金額：21.182.995元以多報少之金額：10.269.773元小計：21.182.995元-10.269.773元=10.913.222元。
合計侵占總金額為：27.742.414元+10.913.222元=38.655.636元。
⑶ 6月13日「損害賠償理算傳票查核補充報告書」鑑定結論摘要：
針對原補充說明報告書之款項「以少報多」之情況，重新認定。即凡①與各該公司行號或銀行等交易對象，從現有憑證上蓋有各該公司行號或銀行等印章或負責人簽名，而符合傳票金額者；②雖未蓋印章或簽名，但從其提供之各項憑證中交相印證傳票金額者，均予以從確定侵占金額中扣除。
從而可得結論如下：
一、原認定侵占總金額為38.655.636元。
二、可扣除差額為19.668.502元。合計侵占總金額為：38.655.636元-19.668.502元=18.987.134元。
⑷7月8日「損害賠償理算傳票查核補充說明書」鑑定結論摘要：
針對原補充說明報告書之款項「以少報多」之情況，重新認定。即凡①與各該公司行號或銀行等交易對象，從現有憑證上蓋有各該公司行號或銀行等印章或負責人簽名，而符合傳票金額者；②雖未蓋印章或簽名，但從其提供之各項憑證金額與傳票金額相符者。③虛偽開立支票之情況，凡經查核，傳票及憑證金額確有相符者，均由原認定金額中予以扣除。從而可得結論如下：
一、虛偽開立支票（27.742.414元）+以少報多之金額（21.
182.995元）= 48.925.409元。
二、重新查核後可認列之扣除侵占總額為22.957.174元。
三、重新認定侵占總額：確定侵占金額：4.638.764元。
傳票以少報多之可能侵占總額：227.579元。
虛偽開立支票之可能侵占總額：21.101.892元。
小計：48.925.409元-22.957.174元=25.968.235元。
⑸ 8月15日之「損害賠償理算侵占金額認定說明書」鑑定結論摘要：
針對上開確定侵占金額之 4.638.764元，經扣除原計算誤差（多扣勞保費 2.106元及筆誤所致之多列20元後，應更正為
4.636.678元）再會同被告核對傳票，就被告陳述理由予以專業判斷，認為可採者，再由原確定侵占金額中予以扣除。
從而可得結論如下：確定侵占金額：4.568.982元。
⑹查右開鑑定報告結論之數字雖因修正而逐次減縮，惟自其原
因觀察，不外係因本件鑑定僅係依據告訴人汎敏公司所提供自84年起至86年止之原始憑證、帳冊資料而為理算，且因被告於擔任會計、出納期間，實際上並未依據一般公認之會計原則進行紀錄、排序及處理，而告訴人提出之資料、帳證，因數量龐大、時日寖久、保管疏失等原因，又難免佚失不全，致鑑定機關顯然無從正確理算以確認侵占金額，此觀之鑑定機關「財團法人臺灣經濟發展研究院」92年 4月28日「損害賠償理算研究報告書」鑑定結論之前言所稱：「所能依據之憑證及帳冊資料，實際上並未依據一般公認之會計原則進行紀錄、排序及處理．．．」等語即明。鑒於被告之侵占手法本係基於其兼理會計、出納職務之身分所為，相關之報表、帳冊、原始憑證，如係在正常之會計出納職務上固應俱備，然於會計、出納本身即有侵占意圖，告訴人又自始欠缺督導、管理之情形下，其相關帳冊、憑證多有闕漏，本為事理之必然。惟公司帳冊資料之保管與提出既應由告訴人負責，且鑑定所需之資料不全，或亦可能係出於告訴人之本身保管疏失所致，尚無積極證據均可歸責於被告，乃指示鑑定機關，得僅就現有之帳證依據，就「有支出、有傳票、有憑證部分，經相互比對且金額不符者」，始列入計算，其餘帳證資料，就上開「支出、傳票、憑證」3 者，但缺其一，均以無直接證據而捨棄不計。鑑定機關於上開原則下，遂自92年 4月29日之「損害賠償理算鑑定研究補充報告書」起，僅就「有憑證差額」及「虛偽開立支票部分」為計算，而將有關「無憑證差額」、「空白差額」及其他類如：銀行戶頭雖有支出、但無傳票、無憑證可供比對部分（含美金外匯活期存款存摺差額、活期存款存摺差額）均予捨棄，不列入計算，致鑑定結論之確定侵占金額大幅減少；繼於 6月13日之「損害賠償理算傳票查核補充報告書」、7月8日「損害賠償理算傳票查核補充說明書」及 8月15日之「損害賠償理算侵占金額認定說明書」中，更進而將「虛偽開立支票」部分，亦盡予捨棄而列入「可能侵占金額」，且就原補充說明報告書之「以少報多」部分，參考被告之口頭說明，凡被告所提出之理由認為可採者均從寬認定予以扣除，始得有上開「確定侵占金額：4.568.982元」之結論，特此辨明。
⒋綜上鑑定之結論過程，有關王惠民會計師所鑑定之依據，僅
為隨機揀選之10筆帳目，其鑑定結果固得以證明被告確有侵占之行為，與被告自白相符，然既未就全部帳目予以考察，其鑑定確認之3筆侵占帳目金額（合計222萬元）自不足以概括被告全部侵占金額之全貌；而「財團法人臺灣經濟發展研究院」鑑定結論所指之「確定侵占金額：4.568. 982元」，亦僅係依據告訴人所得整理提供之現有帳冊與原始憑證所為之理算，尤以該結論所得之金額，係僅就現有得供比對之書面證據，如存摺、傳票、憑證等相互比對，且只就「有支出、有傳票、有憑證，經相互比對而金額不符者」，始擇為被告侵占行為之證據，而就其他部分如「無憑證差額」、「空白差額」或雖有支出、但無傳票、無憑證可供比對部分均予捨棄所造成之結果，從而，右開鑑定機關「財團法人臺灣經濟發展研究院」鑑定結論所指之「確定侵占金額：4.568.98
2 元」，充其量僅係就被告侵占手法中之②部分即「將公司應付款項以少報多，將差額自帳戶中扣除或提領侵占入已」之證明，尚不足以概括被告侵占所得金額之全部，亦屬當然。此參諸鑑定機關於92年7月8日「損害賠償理算傳票查核補充說明書」中，僅係針對「以少報多」之情況，重新確定侵占金額為4.638.764元（嗣後修正為4.568.982元），然就「傳票以少報多之227.579元」「虛偽開立支票之 21.101.892元」二者，仍列入「可能侵占總額」即明。被告斤斤於上開鑑定機關所為之「確定侵占金額： 4.568.982元」，竟誤以為本件被告侵占所得，法院所得以確定侵占之金額即限於此數，甚至就該基於嚴格證據法則下所得之鑑定結果，仍予否認，而僅就鑑定結論之其中3筆金額（傳票號碼000000000、000000000、000000000部分，合計 363萬6776元）予以承認屬實，其餘則概予否認，並表示既只侵占右開金額，則被告顯已超額返還告訴人云云，顯然係對該鑑定結論之證明力有所誤解，併此敘明。
⒌按被告之自白固不得作為認定犯罪之唯一證據，而須以補強
證據證明其確與事實相符，然茲所謂之補強證據，並非以證明犯罪構成要件之全部事實為必要，倘其得以佐證自白之犯罪非屬虛構，能予保障所自白事實之真實性，即已充分。又得據以佐證者，雖非直接可以推斷該被告之實施犯罪，但以此項證據與被告之自白為綜合判斷，若足以認定犯罪事實者，仍不得謂其非屬補強證據。又按犯罪事實所憑之證據，不以直接證據為限，間接證據亦包括在內。被告於87年 3月12日在謝清傑律師陪同下，主動前往法務部調查局苗栗縣調查站接受調查詢問，並具體詳盡自白其侵占汎敏公司款項之 3種主要方式及其餘手法，所侵占挪用之金額合計為 3千零82萬 540元暨經汎敏公司發現後，雙方核對帳目過程，其挪用金額之流向與約定還款方式等各情。而上開侵占 3千零82萬
540 元之自白內容，與汎敏公司負責人乙○○、總經理甲○○、經理張維增分別於偵審中之指述及供證，並被告與甲○○簽立之協議書、台灣苗栗地方法院87年度重訴字第37號請求損害賠償事件之和解筆錄等似均無不合。被告侵占行為係連續以各種方法在前後數年之長時間內所為，所侵占數額既多達千百筆之多，被告或告訴人事後均難具體明確指出其中多筆之侵占時間與金額，尚非與常理有悖。茍被告未侵占其事後多次與甲○○、張維增等人對帳而經修正確認之共計 3千零82萬 540元之金額，其自無於汎敏公司提起訴訟前即先償還 1千286萬5千元，上開事證，自非不得為其前揭自白之補強。又本件被告確有侵占事實，除經其本人在偵查及審理中之自白外，並有其本人依自由意思所親筆書寫之協議書及上開王惠民會計師暨「財團法人臺灣經濟發展研究院」之鑑定報告可稽。況被告若非確將大陸工廠匯回暫存於其戶頭之美金予以挪用，何以會立即回補新台幣 8百萬元？若非確實除挪用該價約八百萬元之美金外，另尚侵占款項高達新台幣3千萬元以上，又何必於87年3月1日開具同意返還3千萬元之「協議書」？若該協議書有詐欺、脅迫之情事，則被告於 3月12日既已聘任謝清傑律師陪同前往調查站接受訊問，何以當時不即時提出，請求追究，反於該日自白侵占犯行？又若被告並無侵占高達 3千萬元以上金額，又何以自甘返還汎敏公司價值約1千286萬5千元之現金、股票？且於4個月後之民事訴訟中，就其餘之1千7百餘萬元與告訴人達成和解，表示該1千7百餘萬元仍同意返還？尤以被告若非自認確有侵占告訴人金額達1千3百萬元以上，則於原審迄至89年 7月14日止之歷次審理中，何以始終供承確有侵占告訴人1千3百餘萬元？綜此足證，被告於偵查及原審中，其供詞之所以就其侵占之金額日趨減少，無非係畏罪卸責之詞，並無足採。而被告於侵占行為被發現之初，既已與告訴人逐一核算帳目，且在律師陪同下前往法務部調查局為有罪之陳述，其陳述之內容所載之手法及金額，又與其他間接證據如協議書、民事訴訟之和解筆錄、已返還之現金、股票．．．等事實相符，則其侵占之金額，自以偵查中之自白內容，較之嗣後於審理中所為供述更為可信。因認該偵查中於法務部調查局87年3 月12日所為之自白，除有關「侵占公司款項而以少報多，將差額自帳戶中扣除或提領侵占入已」部分，得依據鑑定機關所為之鑑定結論修正為 456萬8千982元外，其餘之侵占金額均以渠於上開偵查中之自白為準。至於鑑定機關「財團法人臺灣經濟發展研究院」92年7月8日「損害賠償理算傳票查核補充說明書」中，雖將「傳票以少報多」「虛偽開立支票」部分之理算金額，僅列入「可能」侵占部分，惟如前述，該部分之鑑定結論，僅供本院審判上之參考，本件判決尚不受其拘束，併此敘明。
㈣綜上，被告自84年 2月20日起（依據財團法人台灣經濟發展
研究院92年 8月15日之「損害賠償理算侵占金額認定說明書」附表二所列日期）迄87年 2月上旬某日止（依被告自白侵占公司暫存於私人帳戶之美金日期），利用將汎敏公司支出以少報多之手法，侵占汎敏公司達 456萬8千982元部分，業經原審於審理中委任財團法人台灣經濟發展研究院為鑑定機關，歷經長達 1年時間之詳細鑑定，確認無訛，有該鑑定機關92年 8月15日出具之「損害賠償理算侵占金額認定說明書」（詳參該說明書附表二）1 份附卷可稽。而被告另以虛偽開立支票之方法侵占2千382萬3千548元、以侵占廠商貨款、虛列銷貨折讓等方式，侵占 484萬6千219元、侵占告訴人汎敏公司暫存在丁○○戶頭之美金款項（折合新台幣約 8百萬元）乙節，亦有被告偵審中之自白及協議書、民事訴訟之和解筆錄、已返還之現金、股票等事實堪資佐證，本件事證明確，被告所辯尚非可採，其侵占犯行洵堪認定。又上揭被告侵占金額計4千123萬8千749元，業如上述，檢察官起訴書雖論載為被告共侵占達 5千餘萬元乙詞，然並未敘明確實金額之計算，核屬檢察官之概略估算，尚非正確，且依卷證所示，亦無從得出5千餘萬元之數目，是起訴書所載金額數目應予修正，惟此僅係金額數目之增減，與被告上揭侵占犯行之認定尚屬無礙，附此敘明。
四、按被告行為後商業會計法第71條業於95年 5月24日修正公布，修正後該罪法定刑中罰金刑部分為新台幣60萬元以下，較修正前之新台幣15萬元以下為重，為不利於被告，依刑法第2條第1項規定，應適用修正前之商業會記法第71條規定；又刑法第336條第2項業務侵占罪之法定本刑中罰金刑最低額部分，依修正後刑法第33條第5款規定為「新台幣1千元以上，以百元計算之」，較舊法所定罰金最低額為銀元 1元以上為重，又法定罰金刑之加重，依修正後之刑法第67條規定其最高度及最低度同加重之，較修正前刑法第68條規定僅加重其最高度，為不利於被告，依刑法第2條第1項規定，均以舊法有利於被告，而應適用修正前刑法之上開規定。被告為汎敏公司之會計，為從事業務之人，核其所為，係犯刑法第 336條第2項之業務上侵占罪及修正前之商業會計法第71條第1款之罪。又被告行為後，刑法第56條連續犯之規定，業於94年2月2日修正公布刪除，並於95年7月1日施行，則被告之犯行，因行為後新法業已刪除連續犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依新法第2條第1項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告之行為時法律即舊法論以連續犯（最高法院95年第 8次刑事庭會議決議參照）。又行為後法律有變更者，依修正前刑法第2條第1項之規定，以適用裁判時法為原則，如行為時法有利於行為人，則例外適用行為時法；依修正後刑法第2條第1項規定，以適用行為時法為原則，惟如裁判時法有利於行為人，則例外的適用裁判時法。被告之連續侵占、違反商業會計法行為，均時間緊接，所犯罪名相同，顯均係基於概括之犯意為之，均為連續犯，爰依修正前之刑法第56條之規定均以 1罪論，並加重其刑。右開業務上侵占罪及違反商業會計法第71條第1款之2罪間，屬想像競合，應從 1重之業務上侵占罪處斷。起訴書論引法條雖未論及被告同時違反商業會計法第71條第 1款之罪，惟既經公訴檢察官於原審審理中予以追加法條，且有裁判上 1罪關係，法院自得併予審究。再刑法第 342條之背信罪，為一般之違背任務行為，同法第336條第2項之業務侵占罪為特殊之違背任務行為，是業務侵占罪本含有背信之性質，如行為人於背信同時犯有業務侵占罪，則僅應論以業務侵占罪，無再論以背信之餘地，最高法院85年度上訴字第4864號著有判決可資參照。從而右開 2罪者間顯為法規競合，尚非吸收關係，起訴書認為背信犯行應為業務侵占行為所吸收，不另論罪，尚有未洽，亦併為敘明。
五、原審予以論罪科刑，固非無見，惟：⒈被告行為後之刑法及商業會計法均已修正，原審未及就新舊法為比較適用，容有未洽；2、檢察官起訴書認被告侵占金額為5千餘萬元，原審僅認4千123萬8千749元，然就起訴書所載之其餘金額部分何以不採則未敘論，理由亦屬欠備。被告否認部分犯行及原審量刑過重為由執詞上訴雖非可採，另公訴人據告訴人請求以原審量刑過輕為由提起上訴，亦屬無據，均非足採，固未指摘及此，然原判決既有上揭可議，仍屬無可維持，應由本院將原判決關於被告丁○○部分撤銷改判。爰審酌被告素行尚佳、並無前科，惟擔任會計期間利用職務上機會，於 3年期間，侵占公司金額高達4千1百餘萬元，逾其月薪2萬5千元（年薪約30萬元）達 137倍，得利甚鉅，且對被害人公司造成之損害亦極嚴重；案發後雖有返還部分犯罪所得，然其返還部分均係原在被害人公司可掌控部分（如被告原在公司持有保管範圍之財產或對公司財務經理張維增之債權），至於被告本人雖於其後之民事訴訟中就剩餘之1千7百萬元達成和解，惟迄今仍未支付分文（亦經告訴代理人於審理中陳明）；尤以被告雖於偵查及原審初期審理中自白犯罪，惟於鑑定機關之鑑定過程中復又全盤否認，且就告訴人所提之帳冊、憑證資料逐一指摘，堪證欠缺自我檢討之念，且無悔過之心及其犯罪之動機、目的、手段等一切情狀，量處如主文第 2項所示之刑，以示懲儆。
據上論結，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，95年5月24日修正公布前商業會計法第71條第 1款，刑法第2條第1項、第11條前段、第336條第2項、第55條、修正刪除前刑法第56條、刑法施行法第1條之1第2項，判決如主文。
本案經檢察官丙○○到庭執行職務。
中 華 民 國 95 年 8 月 24 日
刑事第十一庭 審判長法 官 黃 梅 月
法 官 林 宜 民法 官 林 欽 章上列正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。
書記官 巫 彥 佳中 華 民 國 95 年 8 月 24 日附錄論罪科刑法條：
中華民國刑法第336條第2項：
對於業務上所持有之物，犯前條第一項之罪者，處六月以上五年以下有期徒刑，得併科三千元以下罰金。
95年5月24修正前之商業會計法第71條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
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