臺灣高等法院臺中分院刑事判決 98年度上訴字第540號上 訴 人 臺灣彰化地方法院檢察署檢察官上 訴 人即 被 告 乙○○
弄7之3號上列上訴人等因被告違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣彰化地方法院96年度訴字第2614號中華民國97年12月31日第一審判決（起訴案號：臺灣彰化地方法院檢察署96年度偵字第6179號），提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
犯罪事實
一、乙○○係設於彰化縣○○鎮○○路○○○號3樓之康霖企業股份有限公司（下稱康霖公司；業於民國【下同】95年7月31日解散）之董事，康霖公司係屬稅捐稽徵法第47條第1款所規範之納稅義務人，而乙○○則屬公司法第8條第2項所規定之公司負責人及商業會計法所規定之商業負責人，除主管康霖公司財務事務外，製作康霖公司之員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）為其附隨業務，為從事業務之人。緣乙○○明知康霖公司於91年至94年間未曾僱用其妹婿甲○○在該公司工作，甲○○亦未在該公司領取薪資或任何報酬，詎其竟以下列方法登載不實屬於原始憑證之員工薪資請領單而製作不實之扣繳憑單，以使康霖公司達不實報稅之目的：㈠基於製作不實憑證、行使業務登載不實文書之概括犯意，自92年1月間某日起至95年1月間某日止，指示不知情之該公司會計己○○（起訴書誤載為吳芳玫），在該公司位於上址之營業處所內，持甲○○所授權留存康霖公司使用之印章，在屬乙○○附屬業務上應製作，性質上屬於會計憑證之91年度至94年度員工薪資表上之「蓋章」欄處，虛列登載甲○○曾向康霖公司領取91年度至94年度之薪資分別為新臺幣（下同）52,200元、105,500元、82,300元、72,300元之不實事項，乙○○於各該年度分別填載完成前開不實會計憑證後，將上開不實之91年度至94年度薪資單，均委由不知情之會計己○○交予不知情之立群經商服務社職員壬○依據上揭康霖公司91年度至94年度員工薪資表，連續虛偽登載在乙○○附隨業務上作成之文書即康霖公司91年度至94年度員工甲○○之扣繳憑單上；另連續製作康霖公司91年度至94年度營利事業所得稅結算申報書，而將上開金額列為康霖公司91年度至94年度之薪資類別，並於各該申報年度持以向財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所申報康霖公司各該年度之營利事業所得稅及提供充作甲○○個人綜合所得稅資料之存查，而據以行使主張，足以生損害於財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所對於稅賦核課稽徵之正確性。㈡乙○○為康霖公司之負責人，並另行起意，委託不知情之立群經商服務社職員壬○，以甲○○領取康霖公司91年度之薪資數額虛增為康霖公司91年度之營業成本費用，而達到營利所得減少之目的，再於92年5月23日持向財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所申報康霖公司91年度之營利事業所得稅，而以此不正當之方法逃漏康霖公司91年度之營利事業所得稅10,506元，足以生損害於甲○○及臺灣省中區國稅局員林稽徵所對於稅捐稽徵核課之正確性。嗣經康霖公司負責人辛○○於96年1月16日向臺灣彰化地方法院檢察署具狀陳明後，經該署檢察官循線查悉上情。
二、案經臺灣彰化地方法院檢察署檢察官自動檢舉後偵查起訴。理 由
一、訊據上訴人即被告（下稱被告）乙○○坦承其係康霖公司之董事，及知悉證人甲○○於91年至94年間未曾在康霖公司工作任職及領取薪資等事實不諱，惟矢口否認有違反商業會計法、業務登載不實文書、及以不正當方法逃漏稅捐等犯行，辯稱：康霖公司之財物、扣繳憑單等事物都是由案外人康煥坤、己○○負責處理的，伊僅係有時候幫忙去銀行或購買東西而已。另伊係於95年3月間經己○○之告知，始知康霖公司於91年至94年間未曾僱用甲○○在公司工作，甲○○亦未在公司領取薪資或任何報酬之事云云。經查：
㈠被告於91年間至94年間擔任康霖公司之董事且負責公司之財
務事務等事實，業據①證人即康霖公司之會計己○○於原審審理時具結後證稱：「我從86年間起至95年7月間康霖公司解散為止，都是擔任康霖公司之會計。康霖公司之對外負責人是辛○○，他大部分時間都在大陸，負責向大陸的工廠下單出貨。康煥坤則為康霖公司之業務主要負責人，負責與國外客人接洽、工廠採購等業務。被告乙○○在康霖公司係負責財務方面之事務及與銀行接洽，並繕寫康霖公司之員工薪資名冊，及計算向銀行提領薪資之數額，她會計算一個應提領之薪資總額，交給我寫在提款條上，然後再由她去銀行轉帳。我之前曾說是被告叫我把甲○○之薪資填載申報營所稅，是實在的」等語（見原審卷第113反面至第114頁）；②證人即康霖公司之名義負責人辛○○於原審審理時亦具結證稱：「被告乙○○係負責康霖公司之財務、發放員工薪資，並與銀行接洽金錢事務，康霖公司於93年、94年前之金融帳戶存摺、印鑑章均係由被告保管，之後才交由康煥坤保管」等語（見原審卷第121頁反面至第125頁）；③證人康煥坤於偵查時證稱：「我負責康霖公司之業務及採購，辛○○為康霖公司對外負責人及負責大陸地區之事務，被告則負責康霖公司之財務、總務」等語（見臺灣彰化地方法院檢察署96年度交查字第21號偵查卷宗第86頁）。此外並有經濟部中部辦公室97年5月19日經中三字第09736068770號函檢附之康霖公司設立及歷次變更登記事項卡附卷可參（見原審卷第54頁至第70頁）。況被告於原審審理時亦自承稱：「因證人康煥坤向我表示，不能讓康霖公司員工知悉何人領多少錢，故公司員工薪資係由我計算總額，再由我告訴己○○，由己○○去銀行提領」等語以觀（見原審卷第117頁反面），足徵被告在康霖公司應係負責財務之工作無疑。至證人即被告之胞妹庚○○○於原審審理時雖到庭結證稱：「辛○○雖係康霖公司之登記負責人，但長期在大陸地區負責工廠事務，實際上係由康煥坤及巫雅玲夫妻在臺灣地區負責康霖公司之業務、財務，被告僅於70、80年間有負責康霖公司向銀行借錢等財務，後來勞工保險、國民健康保險開辦後，被告則無繼續管理該公司財務」等語，但查證人庚○○○前於偵查時已到庭證稱：「我僅為康霖公司之股東，不知道康霖公司之財務、業務係由何人負責」等語（見臺灣彰化地方法院檢察署96年度交查字第21號偵查卷宗第92頁），是其前後所陳不一，非無瑕疵可指，況其於原審審理中所述內容，亦與證人己○○、辛○○、康煥坤之前揭證述內容均不符；再參酌證人庚○○○係被告之胞妹，於作證時不免有迴護之詞，故其上開證詞，並不足取。又證人辛○○於原審審理中證述其曾於偵訊中自首上情，係因康霖公司進行清算時，經會計師核對才發現康霖公司有虛報證人甲○○領取薪資之事，需要處理才能清算完畢，其既為康霖公司登記名義負責人，為完成清算程序，故於偵訊中自首上情（見原審卷第122頁），與常情並無不合，是尚難據此即資為有利於被告之認定。綜上，被告辯稱其非康霖公司之財務主管云云，顯與事實不符，核無可採。是被告於91年間至94年間擔任康霖公司之董事且負責公司之財務事務之事實，應堪認定。
㈡犯罪事實欄一之㈠所示部分：
⒈上開犯罪事實欄一之㈠所示之犯罪事實，業據①證人甲○○
於偵查時證稱：「我於91年至94年間並未在康霖公司工作，亦未領取薪資、分紅」等語（見臺灣彰化地方法院檢察署96年度交查字第21號偵查卷宗第11、12、85頁）；②證人己○○於偵查及原審審理中分別具結後證稱：「我在康霖公司91年度至94年度員工薪資表上登載證人甲○○曾向康霖公司領取91年度至94年度薪資各為52,200元、105,500元、82,300元、72,300元，是依被告指示而作的，我再交給記帳業者處理，經記帳業者製作員工扣繳憑單後，復由我將員工扣繳憑單寄給公司員工」等語（見臺灣彰化地方法院檢察署96年度交查字第21號偵查卷宗第94頁、第111頁及原審卷第114頁反面至第115頁）；③證人即立群經商服務社職員壬○於原審審理中具結證稱：「我負責製作康霖公司91年度至94年度之帳冊，康霖公司會將原始會計憑證交予我製作財務報表、日記帳、總分類帳，並由該公司會計小姐己○○於92年至94年即每年1月間，先傳真未蓋有員工領取薪資蓋章或簽名之員工薪資報表表頭及薪資總金額，包括人名、地址、身分證號碼，以利我依序製作員工薪資扣繳憑單及帳冊，但我每年1次要登帳時，康霖公司仍會將已蓋或補蓋有員工領取薪資之印文或簽名之員工薪資表正本交予我記帳，做完之後再連同薪資表、憑證、帳冊、扣繳憑單、薪資表及營業稅申報書一起交還予康霖公司，至扣繳憑單係列印一式三聯，立群經商服務社留一聯預備國稅局查帳時使用，並於國稅局查帳時效經過後，會連同帳冊一起還給康霖公司，另外二聯交給康霖公司，由康霖公司交給薪資受領人申報該年度個人所得稅使用。又如果公司員工薪資資料錯誤，會影響到該公司資產負債表、損益表，因為康霖公司為買賣業，故沒有製作現金流量表，亦無製作股東權益表」等語（見原審卷第181頁反面至第184頁反面），並有財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所96年3月7日中區國稅員林一字第0960004527號函檢附之康霖公司91年度至94年度綜合所得稅各類所得資料清單、更正前後營利事業所得稅結算申報書【含損益表及稅額計算表】、更正前後資產負債表及營利事業所得稅核定通知書影本、證人甲○○91年度至94年度綜合所得稅各類所得資料清單各1份；及證人甲○○91年度至94年度各類所得扣繳憑單影本各1張（見臺灣彰化地方法院檢察署96年度交查字第21號偵查卷宗第30頁至第56頁、第96頁至第97頁）、康霖公司91年度至94年度之薪資表傳真資料各1份（見原審卷第190頁至第198頁）等附卷可參。
⒉又被告於91年間至94年間擔任康霖公司之董事且負責公司之
財務事務之事實，業如前述，是證人庚○○○於原審審理中具結證稱：其夫即證人甲○○之扣繳憑單係案外人康煥坤或巫雅玲表示要開立等語，核與前揭事證不符，應屬迴護被告之詞，自不足採信。至證人丁○○於原審審理中具結證稱：有關94年度部分之薪資清冊上面完全未記載證人甲○○之姓名等語，核與上開康霖公司91年度至94年度之薪資表不符，且與證人壬○於原審審理中具結證述內容有異，應係其記憶錯誤所致，尚不足資為有利於被告事實之認定。
⒊另證人壬○於原審審理中具結後證稱：康霖公司之員工扣繳
憑單電子檔資料其會於申報年度之隔年1月底，直接交給中區國稅局員林稽徵所個人綜合所得稅資料股承辦人員等語（見原審卷第184頁反面，足見康霖公司向財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所申報91年度至94年度營利事業所得之際，被告確有行使業務上登載不實之文書即證人甲○○之91年度至94年度薪資扣繳憑單或康霖公司91年度至94年度之員工薪資印領清冊之事實，應堪認定。被告於原審辯稱其並無行使業務上登載不實之文書之犯行（即向稅捐稽徵機關行使證人甲○○之91年度至94年度薪資扣繳憑薪資扣繳憑單）云云，不足憑採。
⒋至證人丁○○雖於原審審理中具結證稱：康霖公司91年度至
94年度申報營利事業所得稅時，均未檢附甲○○之薪資扣繳憑單或員工薪資印領清冊，其係事後經員林稽徵所第二股通知稽核，才向康霖公司調取相關帳冊查核，而看見證人甲○○之扣繳憑單及康霖公司91年度至94年度之員工薪資印領清冊等語，經核與證人壬○上揭所陳：「康霖公司之員工扣繳憑單電子檔資料，我會於申報年度之隔年1月底，直接交給中區國稅局員林稽徵所個人綜合所得稅資料股承辦人員」等語之內容不符，本院審酌證人丁○○僅屬稽查人員，且證人壬○所行使交付之物係屬電磁紀錄物，提供予稅捐稽徵單位事後查帳時所用，是證人丁○○上揭所述：「康霖公司91年度至94年度申報營利事業所得稅時，均未檢附甲○○之薪資扣繳憑單或員工薪資印領清冊」等語，應係證人丁○○個人記憶有誤所致，並非康霖公司向財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所申報91年度至94年度之營利事業所得稅時不需檢附之物，是證人丁○○上揭所言，核與前揭事證不符，亦不足採，附此敘明。
⒌又證人己○○係屬康霖公司之會計人員，並依照康霖公司主
管財務之被告指示，於康霖公司91年度至94年度員工薪資單記載證人甲○○領取薪資之事項，而由被告負責至銀行辦理轉帳手續等情，業經證人己○○於偵訊及原審審理中分別具結證述明確，本院審酌證人己○○僅係受僱於康霖公司擔任一般會計人員，衡之常情，實無從知悉證人甲○○是否確有受僱於康霖公司，並實際領取薪資請領單上所載之薪資金額，是證人己○○於原審審理中具結證稱：「我不知道證人甲○○有無在康霖公司任職工作」等語，核與常情無違，應堪採信。是尚難認證人己○○就被告所犯前開違反商業會計法填製不實會計憑證罪及業務登載不實部分，有何犯意聯絡及行為分擔，附此說明。
⒌又被告於原審審理時已自承稱：「甲○○於91年至94年未曾
在公司工作，亦未曾在公司取得薪資或任何報酬，這點我知道」等語（見原審卷第27頁、第188頁），且證人甲○○係被告之妹婿，被告又係康霖公司之董事且負責公司之財務，衡情豈有不知甲○○自91年間起即未在康霖公司上班及領取薪資之理？益見被告於本院審理時辯稱其係於95年3月間經己○○之告知，始知康霖公司於91年至94年間未曾僱用甲○○在公司工作，甲○○亦未在公司領取薪資或任何報酬之事云云，顯係事後圖卸之詞，並不足取。
⒍綜上，本案被告前揭違反商業會計法、業務登載不實文書之犯行，應堪認定。
㈢犯罪事實欄一之㈡所示部分：
⒈上開犯罪事實欄一之㈡所示之犯罪事實（即證人甲○○於91
年間未曾在上揭公司工作，亦未在前開公司取得薪資或任何報酬，經該公司虛列證人甲○○支領91年度薪資52,200元為康霖公司91年度之營業成本費用，且於92年5月23日向財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所申報康霖公司91年度之營利事業所得稅，以此不正當之方法逃漏康霖公司91年度之營利事業所得稅10,506元等事實），業據①證人甲○○於偵查時證稱：「我於91年度並未在康霖公司工作、亦未領取薪資、分紅」等語（見臺灣彰化地方法院檢察署96年度交查字第21號偵查卷宗第11、12、85頁）；②證人己○○於偵查及原審審理中分別具結證稱：「因被告為財務主管，經被告指示我填報甲○○之91年度之薪資總額所得資料，再由我交給記帳業者」等語（見臺灣彰化地方法院檢察署96年度交查字第21號偵查卷宗第94頁、第111頁；及原審卷第114頁反面）；③證人即財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所職員戊○○於原審審理中具結證稱：「當時稽徵所內承辦第2股通報表示，在扣繳憑單上甲○○之薪資52,200元是誤報，申請更正，通知其進行康霖公司營利事業所得稅之重核，有關於減列甲○○91年度薪資52,200元部分，就當初康霖公司申報薪資支出1,814,569元扣除52,200元後，經核定為1,762,369元，增加課稅所得為52,200此為所得額部分，再就所得額進行稅率之計算後，針對薪資減列部分所增加之稅額為10,506元，亦即為康霖公司於91年度就虛報甲○○之薪資52,200元所逃漏稅捐金額」等語（見原審卷第108頁反面至第109頁）。又康霖公司於91年度確逃漏營利事業所得稅10,506元，亦有財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所96年3月27日中區國稅員林一字第0960006779號函檢附康霖公司漏報營利事業所得稅說明清單1份在卷足憑（見臺灣彰化地方法院檢察署96年度交查字第21號偵查卷宗第82頁至第83頁）。此外復有財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所97年4月16日中區國稅員林一字第0970007682號函、97年5月21日中區國稅員林一字第0970010630號函各1份（見原審卷第42頁、第72頁）附卷可參，是被告此部分犯行，亦堪認定。
⒉按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同
一人格主體，公司負責人為公司之代表人，其為公司所為行為，除法律有明文規定應由其自負其責者外，應由公司負責。依刑法之一般原理，犯罪主體應與刑罰主體一致，即僅犯罪行為人始負刑事責任，刑罰係因犯罪行為人之犯罪行為而生之法律上效果，基於刑罰個別化之理論，因其行為而生之法律上效果，應歸屬於實行行為之人，此即為刑事責任個別化、刑止一身之原則；惟行政刑法，為適應社會經濟之需要，擴大企業組織活動之範圍，而制定各種行政法規，且為達成其行政目的，對於違反其命令或禁止之企業組織者設有處罰規定，其處罰之型態略分為三種：①兩罰責任：行為人與法人同負其責。②自己責任：由實際行為人自負其責。③轉嫁責任：轉嫁其責任於他人。稅捐稽徵法第47條之規定，即為轉嫁責任之型態；此類轉嫁責任之規定，雖符合行政上之目的性，但尚難認係國家發動刑罰權之常態。是公司負責人因法人責任轉嫁而「代罰」，其性質與因法人犯罪而與法人同時被獨立處罰之兩罰情形並不相同。公司負責人因公司責任轉嫁而代罰，其犯罪主體仍為公司，而非其負責人，乃因法人之公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策之考慮，將應對公司處以徒刑之規定，轉嫁於自然人之公司負責人，但並不因而改變其犯罪主體，亦即縱公司之負責人因轉嫁而代公司負其刑責，其犯罪主體仍為該公司本身。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪主體及刑罰主體，仍為公司，而非自然人之公司負責人（最高法院96年度臺上字第5520號判決參照）。又按稅捐稽徵法第47條第1款之規定，係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司之負責人，故於此情形而受罰之公司負責人，乃屬於「代罰」，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於逃漏稅捐之犯意，而法人（公司）既不具有犯罪能力，自亦無犯意可言，其於稅捐稽徵法充其量僅係受罰主體（最高法院81年度第3次刑事庭會議㈣決議要旨參照），亦即，稅捐稽徵法第47條第1款之規定，係將納稅義務人之公司責任，於其應處徒刑範圍，轉嫁於負責人，其犯罪或受罰主體原屬為納稅義務人之公司，僅因公司於事實上無從負擔自由刑，基於刑事政策之考量，乃設該規定，於應處徒刑之範圍內，轉嫁於公司之負責人，受罰之公司負責人，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負責任，先予說明。
⒊按公司法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業
務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人，公司法第8條定有明文。被告於前揭康霖公司申報91年度營利事業所得稅之時間擔任康霖公司之董事乙情，此有財團法人金融聯合徵信中心公司登記資訊、公司董監事及經理人名單各1份（見臺灣彰化地方法院檢察署96年度偵字第6179號偵查卷宗第3頁至第5頁）、公司登記資料查詢結果1份、經濟部中部辦公室97年5月19日經中三字第09736068770號書函檢附之「康霖公司」設立及歷次變更登記事項卡各1份附卷可稽（均附於原審卷），是康霖公司為股份有限公司，且被告為該公司之董事，依前揭說明，被告為公司法所稱公司負責人即符合稅捐稽徵法第47條第1款之規定，亦附此敘明。
㈣綜上所述，足證被告上開所辯顯係飾卸之詞，不足採信，是罪證明確，被告之犯行堪以認定。
二、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至第159條之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5第1項、第2項定有明文。立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除，惟若當事人已放棄詰問或未聲明異議，基於證據資料愈豐富，愈有助於真實發現之理念，且強化言詞辯論主義，法院自可承認該傳聞證據例外擁有證據能力。查本件被告對於上開證人於審判外陳述及其他非供述證據之證據能力，並未於言詞辯論終結前聲明異議，依刑事訴訟法第159條之5第2項之規定，視為同意作為證據，且本院審酌上開證人均係於案發後不久所為之陳述，記憶猶新，又非在非自由意志之情況下所為之陳述，所陳自較符事實；至其他非供述證據則係公務員職務上製作之紀錄文書、證明文書或係從事業務之人於業務上製作之紀錄文書、證明文書，與其責任、信譽攸關，若有錯誤、虛偽，該公務員或從事業務之人可能因此擔負刑事及行政責任，且該等文書經常處於可能受公開檢查之狀態，其正確性及真實之保障極高，核無顯有不可信之情況，是本院認該言詞及書面陳述適當，依刑事訴訟法第159條之5第1項之規定，自得為證據。
三、按被告行為後，94年2月2日修正公布之刑法，業於95年7月1日施行，新刑法第2條第1項之規定，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，於新刑法施行後，應適用新刑法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。另於比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減比例等一切情形，本於統一性及整體性原則，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日刑事庭第8次會議決議參照）。惟新刑法條文雖經修正，但若僅屬單純之文字修飾，或將實務見解或法理明文化，而不涉及刑罰之輕重、構成要件之變更，或其他有利、不利於行為人之情形者，即無庸依刑法第2條第1項之規定比較新、舊法，而應依一般法律適用原則，適用「裁判時法」處斷（最高法院95年11月7日第21次刑事庭會議決議意旨參照）。是：
㈠刑法第55條牽連犯及第56條連續犯之規定於上開時間均經公
布刪除，刪除牽連犯及連續犯後須依數罪併罰之規定處罰，經比較後並非較有利於被告，依刑法第2條第1項前段之規定，此部分自應適用行為時即修正前刑法第55條及第56條之規定論以牽連犯及連續犯。
㈡刑法第33條第5款業經修正公布，修正後刑法第33條第5款規
定「罰金：新臺幣1千元以上，以百元計算之」，與修正前刑法第33條第5款規定「罰金：（銀元）1元以上」不同。比較新舊法結果，以修正前即行為時法較有利於被告，故依刑法第2條第1項前段規定，本案被告所犯刑法第214條之使公務員登載不實罪之法定刑罰金部分，自應適用行為時之法律即修正前刑法第33條第5款規定決定其罰金部分之法定刑。
㈢刑法第41條關於易科罰金之規定於上開時間亦經修正，修正
前之刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金。
」，依修正前之罰金罰鍰提高標準條例第2條前段〈現已刪除〉規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300元折算1日，經折算為新臺幣後，應係以新臺幣900元折算為1日；惟00年0月0日生效施行之現行刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1000元、2000元或3000千元折算1日，易科罰金。」，比較修正前、後之易科罰金折算標準，係以95年7月1日修正施行前之規定，較有利於被告，依刑法第2條第1項前段之規定，自應適用被告行為時即修正前刑法第41條第1項前段之規定，定其易科罰金之折算標準。
㈣刑法第51條第5款定執行刑之規定，修正前規定：「宣告多
數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」，修正後規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年。」，經比較後，修正後之規定並非較有利於被告，是應適用行為時即修正前刑法第51條第5款之規定，定被告應執行之刑。
四、次按商業會計法於95年5月24日修正公布，並自同年月26日起施行，被告行為時商業會計法第71條規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。」；修正後商業會計法第71條則規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。」，經比較修正前、後之規定，修正後之規定並非較有利於被告，依刑法第2條第1項前段之規定，自應適用修正前商業會計法第71條之規定論處。又被告行為後，稅捐稽徵法部分條文雖分別於96年1月10日、3月21日、12月12日修正公布，然稅捐稽徵法第41條之納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐應受刑事處罰之規定及法定刑均未修正，另同法第47條轉嫁處罰之規定亦未修正，此部分自無法律變更之問題，併此敘明。
五、又按商業會計法之商業會計憑證，分原始憑證及記帳憑證，而所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，此觀之商業會計法第15條規定自明。就營利事業所得稅核課而言，依營利事業所得稅查核準則第71條第11款規定，薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定。至員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，而為徵繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，但既非為造具記帳憑證所根據之憑證，尚難認係屬商業會計法第15條第1款所規定之原始憑證（最高法院92年度臺上字第1624號判決參照）；亦即，所得稅扣繳義務人依所得稅法第89條第3項或同法第92條規定，填發免扣繳憑單或扣繳憑單，旨在使稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐稽徵。員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，僅係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證（即原始憑證），亦非證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證（即記帳憑證），自非商業會計法第15條所規定之商業會計憑證（最高法院92年度臺上字第1136號、第2956號、第6170號判決參照）；另按刑法第215條所謂業務上登載不實之文書，乃指基於業務關係，明知為不實之事項，而登載於其業務作成之文書而言，查營利事業填報扣繳憑單，乃附隨其業務而製作，為業務上所掌文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足以生損害於公眾或他人，即係犯業務上登載不實文書罪（最高法院70年度第9次刑事庭會議決議㈠要旨、同院96年度臺上字第6670號刑事判決參照）。是依上揭說明，員工薪資扣繳暨免扣繳憑單非屬商業會計法第15條所規定之商業會計憑證，而係附隨業務而製作，應為業務上所掌之文書，先予說明。又按薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，營利事業所得稅查核準則第71條第11款亦有規定。觀諸證人壬○於原審審理中具結證稱：康霖公司91年度至94年度員工薪資單，其上除記載薪資內容外，復經領款人蓋章簽收等語，係屬薪資印領清冊性質，是應認前揭薪資印領清冊，均係商業會計法所規定之商業會計憑證，應可認定。
六、查被告為康霖公司之董事，符合稅捐稽徵法第47條第1款之規定，為公司法規定之公司負責人，亦為商業會計法所稱之商業負責人，均已如前述。核被告所為，就犯罪事實欄一之㈠部分，即製作證人甲○○91年度至94年度之扣繳憑單並行使部分，係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪，就康霖公司91年度至94年度薪資單製作康霖公司91年度至94年度營利事業所得稅結算申報書憑以向稅捐機關申報部分，係犯修正前商業會計法第71條第1款之商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證罪；就犯罪事實欄一之㈡部分，係犯稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之公司法規定之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。至其利用不知情之證人壬○製作不實之扣繳暨免扣繳憑單後復持之行使，其業務上登載不實文書之低度行為，已為行使之高度行為所吸收，不另論罪。又其利用不知情之證人己○○、壬○分別為上開業務上登載不實文書並行使、商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證之犯行，均為間接正犯。另被告先後於91年度至94年度康霖公司員工薪資印領清冊上填載證人甲○○領取薪資之不實事項，而先後填製不實會計憑證之犯行；其先後於91年度至94年度製作不實之員工即證人甲○○薪資所得扣繳暨免扣繳憑單並行使，其先後行使業務登載不實文書之犯行，均係犯罪構成要件相同，顯係基於概括犯意反覆為之，均為連續犯，均應依修正前刑法第56條之規定論以一罪，並加重其刑。再按修正前刑法上之牽連犯，係指行為者意念中祇欲犯某罪，而其實施犯罪之方法，或其實施犯罪之結果，觸犯行為人目的行為以外之其他罪名而言。牽連犯的數行為間，有無方法或結果行為與目的行為之牽連關係存在，並應參酌行為時客觀的事實以為決定，亦即在客觀上認其方法或結果行為，與犯罪之目的行為，有不可分離之直接密切關係，始克成立（最高法院79年臺上字第547號判例參照）。依上揭說明，被告連續將不實事項登載於屬會計憑證之薪資印領清冊之目的，即係欲製作登載不實之扣繳暨免扣繳憑單並行使，已如前述，是被告所犯上開連續填製不實會計憑證罪及連續行使業務登載不實文書罪等罪間，具有方法、結果關係，為牽連犯，應依修正前刑法第55條之規定從一重之連續填製不實會計憑證罪處斷。至稅捐稽徵法第47條第1款之規定，係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍內，轉嫁於公司之負責人，故此情形而受罰之公司法規定之公司負責人，乃屬於「代罰」之性質，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，亦無所謂與他人有逃漏稅捐之犯意聯絡及行為分擔之可言。又修正前刑法第55條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之2個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係（最高法院89 年度臺非字第50號判決參照）；又按會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，本罪乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，自應優先適用。良以商業會計法第33條明定：「非根據真實事項，不得造具任何會計憑證，並不得在帳簿表冊作任何記錄。」倘明知尚未發生之事項，不實填製會計憑證或記入帳冊，即符合本法第71條第1款之犯罪構成要件，立法認上開行為當然足生損害於他人或公眾，不待就具體個案審認其損害之有無，故毋庸明文規定，否則不足達成促使商業會計制度步入正軌，商業財務公開，以取信於大眾，促進企業資本形成之立法目的，反足以阻滯商業及社會經濟之發展。從而商業會計人員等主體，就明知尚未發生之事項，一有填製會計憑證或記入帳冊之行為，犯罪即已成立，不因事後該事項之發生或成就，而得解免罪責（最高法院92年臺上字第3677號判例參照）。又公訴人對被告所為之連續業務登載不實之犯行部分，起訴書雖漏載起訴法條，然業於犯罪事實欄載明該犯罪事實，並經公訴人於原審審理中補充起訴法條，顯在起訴範圍之內，本院自應予以審判；至公訴意旨雖未敘及被告所犯上開連續填製不實會計憑證罪部分，然此部分與已起訴之連續業務登載不實之犯罪事實間，既具有牽連犯之裁判上一罪關係，應為起訴效力所及，本院亦應併予審理。又被告所犯上開逃漏稅捐罪及連續填製不實會計憑證罪等罪間，犯意各別，行為互異，應分論併罰。另被告之犯罪時間係在96年4月24日之前，符合中華民國96年罪犯減刑條例所規定之減刑要件，應依該條例之規定各減其宣告刑2分之1。原審調查後，適用修正前商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第47條第1款、第41條、刑法第11條前段、第2條第1項前段、第215條、第216條、第74條第1項第1款、修正前刑法第55條、第56條、第41條第1項前段、第51條第5款、罰金罰鍰提高標準條例第1條、修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條、中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，並審酌被告平日素行尚非不良，前開填製不實會計憑證、行使業務登載不實文書行為，造成國家稅捐機關對於稅收及對公司管理正確性之影響程度亦非嚴重，另稅捐稽徵法第47條第1款之規定，係將納稅義務人之公司責任，於其應處徒刑範圍，轉嫁於負責人即被告，其犯罪或受罰主體原屬為納稅義務人之公司，僅因公司於事實上無從負擔自由刑，基於刑事政策之考量，乃設該規定，於應處徒刑之範圍內，轉嫁於公司之負責人，受罰之公司負責人即被告，乃屬代罰之性質，並非因被告本身之犯罪而負責任，且康霖公司虛報不實之薪資以逃漏稅捐，影響稅捐稽徵機關管理稅籍資料、核課稅款之正確性，應予非難，然因康霖公司虛報證人甲○○91年度之薪資致使逃漏康霖公司91年度之營利事業所得稅稅額並非鉅額，暨其素行、智識程度、生活狀況等一切情狀，分別量處被告連續填製不實會計憑證罪部分有期徒刑4月，減為有期徒刑2月；以不正當方法逃漏稅捐部分有期徒刑3月，減為有期徒刑1月又15日，並定其應執行刑為有期徒刑3月，及諭知有期徒刑如易科罰金，以銀元300元即新臺幣900元折算1日。又以被告前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告前案紀錄表1份附卷可稽，其雖否認犯行，然審酌其經營家族公司事業，僅因一時失慮致觸法網，其經此偵查及審判程序之教訓後，應知戒慎而無再犯之虞，認上開所宣告之刑以暫不執行為適當，故併予宣告緩刑2年，以啟自新。另說明稅捐稽徵法第47條第1款曾就公司負責人犯同法第41條以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪者，設有特別規定，並以應處徒刑為限，始有其適用，因而同法第41條所定之拘役及罰金刑，對公司負責人，即無適用之餘地（最高法院73年臺上字第5038號判例參照）云云，認事用法核無違誤，量刑亦妥適。至檢察官上訴意旨雖指稱被告除虛列證人甲○○之薪資支出外，尚虛列案外人王淑芳、許沛淳之薪資支出，此部分雖未經起訴，但因與起訴部分係屬具有連續犯及牽連犯關係之裁判上一罪，為起訴效力所及，原判決未及斟酌審判此部分事實，難認原判決允當云云。經查被告於調查站時固曾陳稱：「康霖公司94年申報之員工清冊，共有甲○○、王淑芳、許沛淳等人未在公司上班」等語，惟嗣於本院審理時陳稱：「我並未虛列上開工資」等語（見本院卷第42頁）；且經本院向財政部台灣省中區國稅局員林稽徵所函查結果，該稽徵所函覆本院稱：「①經查該公司（康霖公司）93年至94年度營利事業所得稅結算申報業經本所調帳方式核定在案，其中薪資印領清冊許沛淳君並未簽名蓋章，因此遭本所分別剔除37800元及42200元；惟經剔除後仍未達課稅標準，故無補徵稅額。
另95年營利事業所得稅結算申報係採書面審核，按其申報數核定虧損在案。②另查93年至95年度扣免徵資料及93年至94年薪資印領清冊，該公司並無列報王淑芳之薪資」等情，亦有該所98年4月17日中區國稅員林一字第0980008966號函1份在卷可稽（見本院卷第40頁）。準此，可知康霖公司並無列報王淑芳之薪資甚明；至該公司93年至94年度之薪資印領清冊雖載有許沛淳之名義，但並無許沛淳之簽名蓋章，此部分既無許沛淳之簽名蓋章，則亦難認有虛報許沛淳之薪資，是檢察官之上訴並無理由；另被告上訴意旨仍執前詞否認犯罪，亦無理由，均應予駁回。又91年度至94年度之康霖公司員工薪資印領清冊及以被告名義所開立之前開登載不實之91年度至94年度甲○○薪資所得扣繳暨免扣繳憑單，係屬證人甲○○或康霖公司所有，均非被告所有，又非違禁物，故均不予宣告沒收，亦附此說明。
七、公訴意旨另以：被告係康霖公司董事，係稅捐稽徵法第47條第1款所列公司法規定之公司負責人，為從事業務之人，明知證人甲○○於92年至94年間未曾在該公司工作，亦未在該公司取得薪資或任何報酬，竟以職權指示其下屬即該公司會計人員己○○虛列證人甲○○薪資所得，並委託不知情之會計事務所製作證人甲○○之92年度至94年度薪資所得扣繳暨免扣繳憑單，向稽徵機關申報康霖公司92年度至94年度公司薪資成本費用，因虛列甲○○薪資成本費用合計260,100元，使康霖公司各該年度之營業成本增加，營利所得減少，以此方法逃漏營利事業所得稅，足以生損害於證人甲○○及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性，因認被告此部分所為，亦涉有違反稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之公司法規定之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐之罪嫌云云。惟按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第15 4條第2項、第301條第1項前段分別定有明文。次按事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法以為裁判基礎；又認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據（最高法院30年上字第816號、40年臺上字第86號判例參照）。另刑事訴訟法第161條已於91年2月8日修正公布，其第1項規定：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法。因此，檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知（最高法院92年臺上字第128號判例參照）。次按稅捐稽徵法第41條關於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪係結果犯，須納稅義務人有發生逃漏稅捐之結果，始克成立（最高法院96年度臺上字第5520號判決參照）。查公訴人認被告涉有此部分犯行，無非係以證人甲○○之91年度至94年度薪資所得扣繳暨免扣繳憑單各1紙（見臺灣彰化地方法院檢察署96年度交查字第21號偵查卷宗第96頁至第97頁）為其論據。然訊據被告固不否認其曾於前揭時間擔任康霖公司之董事且知悉證人甲○○於91年至94年間並未在康霖公司工作任職及領取薪資，惟堅詞否認有此部分以不正當方法逃漏稅捐之犯行，辯稱：因康霖公司為家族公司，伊係負責各項雜物，未曾以職權指示康霖公司會計人員己○○虛列證人甲○○之92年度至94年度薪資所得，亦無委託不知情之會計事務所人員製作證人甲○○之92年度至94年度薪資所得扣繳暨免扣繳憑單，憑以向稽徵機關申報92年度至94年度公司薪資成本費用，藉以逃漏稅捐云云。
經查①證人即臺灣省中區國稅局員林稽徵所職員戊○○於原審審理中已到庭具結證稱：所得稅法第110條係規定逃漏稅之計算方法，就康霖公司91年度漏報營利事業所得稅部分是適用所得稅法第110條第1項，已依規定辦理結算申報，就應申報課稅之所得額，有漏報或短報情形，處以漏稅額兩倍以下之罰鍰；另康霖公司92年度至94年度部分係適用所得稅法第110條第3項之規定，亦即康霖公司申報時是虧損，縱使增列漏報甲○○薪資部分之費用進來，在課稅所得仍為負數情形下，才適用所得稅法第110條第3項之規定。至於康霖公司92年度至94年度有關所得稅法第110條第3項記載金額是指移送裁罰短漏之所得額依當年度適用之營利事業所得稅稅率計算之金額，事後雖然更正，所得額仍然是負數，才會適用所得稅法第110條第3項，例如本來漏報前是負10，經過漏報更正後變成負5，依舊不需要繳付稅額，惟若達違章標準，仍須行政裁罰；亦即財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所97年5月21日中區國稅員林一字第0970010630號函檢附之康霖公司之92年度至94年度營利事業所得稅結算申報說明單上所記載所得稅法第110條第3項規定欄所記載之金額並非康霖公司在92年度至94年度如有虛報甲○○薪資所逃漏之稅額，只要記載在所得稅法第110條第3項這一欄之金額，即表示康霖公司申報時即屬虧損狀態，即使更正後仍是虧損狀態，故無需繳納營利事業所得稅」等語（見原審97年年7月29日審判筆錄第6頁至第7頁）等語；②證人即臺灣省中區國稅局員林稽徵所職員丁○○於原審審理中具結後證稱：「財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所97年5月21日中區國稅員林一字第0970010630號函檢附之康霖公司92年度至94年度營利事業所得稅結算申報說明單上所記載所得稅法第110條第3項規定欄所記載之金額，以康霖公司92年度所得稅法第110條第3項欄所記載金額16,375元是代表康霖公司於92年度虛報甲○○薪資所得105,500元，乘以稅率25％，減掉累進差額10,000元，所得之漏稅金額，該公司在92年度開始申報時即為負數，亦即代表虧損，不需繳納營利事業所得稅，經其剔除康霖公司虛報甲○○薪資所得後，仍為負數，康霖公司依舊不需要繳納營利事業所得稅，故該欄記載16,375元僅係從比較大之負數變成比較小之負數之差額；另康霖公司於93年度、94年度之情形，亦如同前揭所述92年度所示之情形，其就康霖公司93年度更正查核部分，有261,500元之薪資未經員工簽名蓋章，應予以剔除，利息收入部分是在書面審查時，即已經有漏報1,010元；就康霖公司94年度部分，亦有186,500元之薪資未經員工簽名蓋章，亦予以剔除，另有運費部分，有6筆運費8,000元，經其以當月無營業額認為與營業無關而予以剔除」等語（見原審97年7月29日審判筆錄第10頁至第12頁），且有上開財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所97年5月21日中區國稅員林一字第0970010630號函1份附卷可參，是康霖公司雖分別將證人甲○○92年度至94年度之薪資所得額列入向稅捐稽徵機關申報康霖公司92年度至94年度公司薪資成本費用合計260,100元，然因剔除上揭薪資所得後，康霖公司之營利事業所得仍為負數，並未有發生逃漏稅捐結果之事實，應可認定。③準此，康霖公司既未發生逃漏稅捐之結果，揆諸上開說明，即難以稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪相繩。此外復查無其他確切證據足以證明被告確有此部分公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐之犯行，是其此部分犯罪並不能證明。原審調查後，認被告之此部分犯罪並不能證明，而為無罪之諭知，核無違誤。檢察官上訴意旨雖指稱原判決未扣除康霖公司虛列之王淑芳、許沛淳之薪資支出，而僅扣除證人甲○○之薪資支出後，即認康霖公司仍屬虧損狀態，顯屬不當云云，惟查康霖公司並未虛列王淑芳、許沛淳之薪資支出，業如前述，是檢察官之上訴並無理由，應予駁回。
八、據上論結，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。本案經檢察官丙○○到庭執行職務。
中 華 民 國 98 年 5 月 22 日
刑事第八庭 審判長法 官 羅 得 村
法 官 張 靜 琪法 官 劉 榮 服以上正本證明與原本無異。
除被告對無罪部分不得上訴外，餘均得上訴。
如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 江 玉 萍中 華 民 國 98 年 5 月 22 日【附錄本案論罪科刑法條全文】中華民國刑法第215條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或
5 百元以下罰金。修正前商業會計法第71條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
稅捐稽徵法第41條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6 萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條：
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
公司法規定之公司負責人。
民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
商業登記法規定之商業負責人。
其他非法人團體之代表人或管理人。