臺灣高等法院臺中分院刑事判決 104年度上訴字第1042號上 訴 人即 被 告 廖國淵上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣臺中地方法院103年度訴字第1909號中華民國104年 6月11日判決（起訴案號：臺灣臺中地方法院檢察署103 年度偵字第9462號），提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決撤銷。
廖國淵犯如附表所示之罪，均累犯，各處如附表所示之刑。應執行有期徒刑拾月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
犯罪事實
一、廖國淵自民國97年11月28日起，為址設臺中市○○區○○路○○○號1樓「國閔包裝企業有限公司」（已於100年8月30日變更公司名稱為「國閔國際企業有限公司」，下稱國閔公司）之負責人，為商業會計法上之商業負責人，亦係從事業務之人，負有據實製作商業會計憑證之義務。詎廖國淵明知國閔公司並無銷貨或提供勞務予附表所示之怡潤國際有限公司（下稱怡潤公司）、起飛國際有限公司（下稱起飛公司）、沛榮企業有限公司（下稱沛榮公司）、昊王企業有限公司（下稱昊王公司）、大日光電科技有限公司（下稱大日光電公司）、橋真企業有限公司（下稱橋真公司）、欣鴻翔有限公司（下稱欣鴻翔公司）、弘鼎盛企業有限公司（下稱弘鼎盛公司）等八家營業人，竟與林源洋（所涉違反商業會計法等罪嫌，另案通緝中）、林彰彪（所涉違反商業會計法等罪嫌，由臺灣臺中地方法院審理中）共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，由廖國淵於100年6月底前之某日，指示不知情之國閔公司會計廖若葳將國閔公司100年5、6 月空白統一發票交付林彰彪後，由林彰彪依林源洋指示，於100年7月間13、14日左右，利用不知情之尚億會計記帳士事務所（下稱尚億事務所）人員，不實填載以國閔公司為銷售名義人，如附表編號1至8所示之營業人名稱及銷售金額均為虛偽之統一發票各4張、4張、2張、4張、8張、4 張、4張、4張(計34張，合計銷售金額新臺幣〈下同〉893萬3,100元），並交付如附表所示八家營業人。其中，附表編號2、6、8 所示之起飛公司、橋真公司、弘鼎盛公司等營業人，並依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定，以每2個月為1 期申報營業稅時（即上開不實統一發票所屬月份之次期15日前），各持上開不實統一發票充作進項憑證，用以向稅捐稽徵機關申報抵扣100年5、6 月之營業稅銷項稅額。廖國淵與林源洋、林彰彪即共同以此詐術各別幫助附表編號 2、、6、8所示營業人，分別逃漏如附表編號2、6、8所示之100年5、6 月營業稅，合計154,997元，足生損害於稅捐稽徵機關核課營業稅等稅捐之公平及正確性。
二、案經財政部中區國稅局（下稱中區國稅局）告發臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、程序部分㈠被告經合法傳喚，無正當之理由不到庭者，得不待其陳述，
逕行判決，刑事訴訟法第371 條定有明文。上訴人即被告廖國淵（下稱被告）經本院合法傳喚，有送達證書、臺灣高等法院在監在押全國紀錄表、個人戶籍資料查詢結果（本院卷第174、184-185頁）在卷可稽，其無正當理由，於本院 105年8月11日審判期日不到庭，自得不待其陳述，逕行判決。
㈡證據能力部分：
被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159條第1項定有明文，此即學理上所稱「傳聞證據排除法則」。又被告以外之人於審判外之陳述，雖不符同法第159條之1至第159條之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，此則據同法第159條之5規定甚明。鑒於採用傳聞證據排除法則重要理由之一，係因傳聞證據未經當事人之反詰問予以覈實，若當事人願放棄對原供述人之反對詰問時，原則上即可承認該傳聞證據之證據能力。本案以下採為判決基礎之證據，其性質屬被告以外之人於審判外之陳述而屬傳聞證據者，檢察官、被告及被告辯護人（已於105年6月23日解除委任）於本院準備程序均表明同意作為證據（本院卷第45-48頁)，且經本院於審判時當庭提示而為合法之調查，審酌上開傳聞證據作成時之情況，核無違法取證及證明力明顯過低之瑕疵，為證明犯罪事實所必要，亦認為以之作為證據為適當，得逕依同法第159條之5規定作為證據。
二、認定犯罪事實所憑之證據及理由：被告經合法傳喚，並未到庭應訊，惟其於原審及本院準備程序，均矢口否認有何上開與林源洋、林彰彪共同填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之犯行，辯稱：100年6月以後，我就沒有參與國閔公司之經營，而是將公司交給林源洋經營，代價是林源洋必須幫我把稅款繳清等語，其原審辯護人並為之辯護略以：①被告經營國閔公司至100年5、6月間，因客戶倒債而積欠債務，致未再經營國閔公司，並透過林彰彪將國閔公司讓與林源洋，由林源洋取得經營權及繳納國閔公司積欠之稅款，此後，國閔公司如何辦理負責人變更、出資額轉讓登記，林源洋如何取得如附表所示統一發票及填製何內容，均係林彰彪與林源洋接洽，並不知情，並無與林源洋有共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡或行為分擔；②被告將國閔公司轉讓林源洋後，雖仍有跑單經營業務，但於100年11月3日成立莆詰實業有限公司（下稱莆詰公司）前，均告知客戶無從開立發票，從未有以國閔公司名義經營業務及開立任何國閔公司發票，超群包裝行100年9月之統一發票，係本案起訴後閱卷方才得知由會計廖若葳開立，被告實不知情等語。經查：
㈠怡潤公司、起飛公司、沛榮公司、昊王公司、大日光電公司
、橋真公司、欣鴻翔公司、弘鼎盛公司等八家營業人與國閔公司間並無銷貨或提供勞務之往來關係，於100年7月13、14日左右，取得以國閔公司為銷售人名義，如附表編號1至8所示之營業人名稱及銷售金額均虛偽之統一發票各4張、4張、2張、4張、8張、4張、4張、4張（計34張），銷售金額合計893萬3,100元，其中，如附表編號 2、6、8所示之起飛公司、橋真公司、弘鼎盛公司等營業人，並各依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定，以每 2個月為1期申報營業稅時，各持上開不實統一發票充作進項憑證，用以向稅捐稽徵機關申報抵扣100年5、6 月之營業稅銷項稅額，分別逃漏附表編號2、6、8所示之 100年5、6月營業稅合計154,997元等事實，業經被告供承如附表所示八家營業人均非國閔公司之交易對象等語（國稅局卷第78-79頁、他字卷第175-177頁），並有國閔公司涉嫌取得及開立不實統一發票案案情報告、國閔公司涉嫌取得及開立不實統一發票明細表、國閔公司專案申請調檔查核清單、國閔公司99年1月至100年12月營業稅年度資料查詢（含銷項去路、進項來源明細）、國閔公司進銷項憑證明細、國閔公司99、100年度綜合所得稅BAN給付清單、國閔公司營業稅年度資料查詢（銷項去路、進項來源明細）（99年1月至100年12月）（國稅局卷第1 -19、81、113、115、121 -128頁)、怡潤公司營業稅稅籍資料查詢作業列印、財政部中區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路、進項來源）、報表書查詢（國稅局卷第193、196-199頁）、起飛公司營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書查詢、財政部中區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路、進項來源）（國稅局卷第200、203-207頁）、沛榮公司營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書查詢（國稅局卷第208至209頁反面）、昊王公司營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書查詢、財政部中區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）（國稅局卷第211頁、214頁反面、215頁反面)、大日光公司營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書查詢、財政部中區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源、銷項去路）（國稅局卷第218、223、224-226頁)、橋真公司營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書查詢、財政部北區國稅局進銷項憑證明細資料表（國稅局卷第227頁、231頁反面）、欣鴻翔公司營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書查詢、財政部中區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源、銷項去路）(國稅局卷第232-234頁）、弘鼎盛公司營業稅稅籍資料查詢作業列印、申報書查詢、財政部中區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路）(國稅局卷第235-243頁）附卷可稽。且經比對上開八家營業人之稅籍資料與國閔公司設立登記表（國稅局卷第20、22-40頁)，國閔公司之營業項目包括紙容器製造業、塑膠膜、袋製造業、其他批發業、塑膠膜、袋批發、產品設計等，與附表所示八家營業人之營業項目均無關聯，足認上開營業人與國閔公司間確無交易之事實，如附表所示之統一發票均屬不實。
㈡被告原審辯護人及被告上訴意旨雖均以附表編號 2、6、8所
示起飛公司、橋真公司、弘鼎盛公司等營業人於 102年之稅籍狀況或為「擅自歇業他遷不明」，或為「已通報主管機關撤銷登記」，而認上開公司於100年 5、6月間並無營業之事實等語。惟查：橋真公司於100年4月22日仍向國稅局申請變更營業地，於100年 8月10日經財政部北區國稅局板橋分局(下稱板橋分局 )前往查訪，尚營業中，嗣於102年12月2日申請停業後，於104 年11月24日屆滿，因未依規定賡續辦理相關事項，乃經板橋分局於104年12月9日將其營業稅籍更改為擅自歇業他遷不明，惟尚無認定其為開立不實統一發票營業人（即虛設行號）情形等事實，有橋真公司 100年起之營業稅稅籍資料、板橋分局105年6月29日北區國稅板橋銷字第1052061126號函（原審卷第229-238頁；本院卷第156-157頁）可參；另起飛公司係於100年10月17日、弘鼎盛公司係至102年3 月13日始經國稅局註記擅自歇業他遷不明，且該二家公司均未接獲通報為開立不實統一發票營業人等情，亦有起飛公司、弘鼎盛公司自 100年起之營業稅稅籍資料、財政部臺北國稅局松山分局105年4月21日財北國稅松山營業字第1050354455號函、財政部北區國稅局105年6月23日北區國稅審四字第1052010065號函暨所附營業人稅籍資料、財政部臺北國稅局105年6月22日財北國稅審四字第0000000000A號函(原審卷第185-193、252-256頁；本院卷第117、146、149-150頁)可資參酌，自無從僅以上開公司於102 年之稅籍狀況為「擅自歇業他遷不明」、「已通報主管機關撤銷登記」，即認各該公司於100 年5、6月間為虛設之行號而無營業事實，被告及其原審辯護人上開所辯，並無可採，是起飛公司、橋真公司、弘鼎盛公司等營業人持如附表編號 2、6、8所示不實統一發票，向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，而逃漏100年5、6月營業稅合計154,997元之事實，亦堪認定。
㈢附表所示不實統一發票係由林彰彪於100年6月底前某日，向
國閔公司會計廖若葳拿取國閔公司100年5、6 月之空白統一發票1本後，依林源洋提供之上開8家營業人不實銷售對象及不實銷售金額清單填載後，由林彰彪交付給廖若葳，廖若葳再郵寄給尚億事務所申報營業稅，嗣尚億事務所發現林彰彪填載之統一發票金額有誤，通知廖若葳後，廖若葳再通知林彰彪，林彰彪乃委請尚億事務所更正錯誤金額重新開立，尚億事務所遂於同年7 月13、14日左右，重開如附表所示之不實統一發票等情，業據：①證人即國閔公司會計廖若葳於原審證稱：「（有一本發票開立錯誤妳是否清楚？）那個發票不是我開的。（妳為何會知道？）會計師有打電話跟我說整本都是錯的，我有跟林彰彪講，請他自己跟會計師聯絡。（會計是妳在負責的，為何是林彰彪開立的，不是妳開立的？)6月份的時候，廖國淵有跟我說公司經營有些問題，他會請他朋友下來幫他處理債務，就說如果他有說什麼，要我配合他。（他所謂的朋友係指何人？）就林彰彪。之後林彰彪說要5、6月的發票，所以我把那本發票拿給林彰彪。（5、6月的空白發票是5、6月要開，5、6月都沒有開，到 6月底才交給林彰彪？）我那時候有買2本或3本，我還有一本還沒開。
（100年 5、6月這本空白發票產生有銷售金額跟稅額書寫計算錯誤的問題後，是妳們或是尚億事務所那邊發現告訴妳的？）會計事務所發現的。(〈提示103年1月6日檢察事務官對證人廖若葳偵訊筆錄，102 年度他字第6787號卷第87至93頁〉妳回答100年5、6 月的發票也是妳交給尚億事務所，我寄給他們的，問100年 5、6月的發票何人交給妳的，妳回答林先生拿給我的，問哪個林先生，妳回答林彰彪拿給我的，叫我拿去寄？）因為通常會計事務所來跟我收，但是忘記是寄的還是會計事務所來收的。（當時檢察事務官有問妳說後來發現發票開錯了如何處理，妳說是會計師發現的，他們那邊重新開過，把報稅聯影印連同存根聯、收執聯正本寄給我們，這是何意？）有把他後來開過的副聯，他自己開過的會影印一份給我，就是他重新開過的發票，就是發票影印。（二聯跟三聯就是扣抵聯跟收執聯、副聯的正本寄給妳？）對。（收到以後重新開過發票的扣抵聯跟收執聯、副聯，扣抵聯的正本妳如何處理？）我直接拿給林彰彪」等語（原審卷第101-108頁)；②證人即尚億事務所記帳士蔡婉茹於原審證述：「（國閔公司曾經有發票開錯妳是否知道？）我知道。（開錯的這本發票妳都跟何人聯繫？）開錯的這本發票整本都錯誤，我們是打到公司找廖若葳，廖若葳說發票的問題要問林彰彪，後來15日以前就要報稅，林彰彪請我們把整本開錯的發票依照正確的銷售稅跟稅額計算重開過之後，把副聯、扣抵聯、收執聯的正本寄給公司，他再請公司把開錯的作廢發票寄到我們事務所。（所以這本開錯的發票後來有再重開？）有重開，是我們的小姐開的。（重開的期間是否可以確定在100年7月1日至7月15日之間？）是，應該是很將近，100年7月13或14日。（之前錯誤的發票已經交給廠商，整本作廢的發票有無收回來？）沒有，開錯的發票本來就在事務所，扣抵聯跟收執聯有陸續寄來我們事務所。（是何人寄到尚億會計事務所？）是由廠商直接寄到我們事務所。（不是經由特定人交來妳們事務所的？）沒有，都用寄的，有可能是發票已經交到對方原來開錯發票的買受人的會計事務所申報，也有可能由事務所寄到我們事務所，有的是廠商，有的是事務所，因為那個時間點發票應該都要在事務所要做申報。（開錯的事務所寄過來，是由妳們主動通知或是妳們透過國閔公司的人去通知？）這位小姐已經離職，審查四科打電話來的時候，我有針對這件事情再打電話問她，她的意思是說那時候有給了幾通電話，有可能是這些廠商的電話或是這些廠商事務所的電話，由我們直接去跟他們聯繫。（何人給妳們的電話？）國閔公司那邊給我們這些要回來錯誤的發票，請我們跟這些電話聯絡，有可能是廠商，有可能是買受人的事務所。」等語(原審卷第114-121頁）；③證人林彰彪於檢察事務官詢問時陳述：「（那你是否知道100 年5、6月國閔包裝有一整本發票作廢再從新開立？）好像有。（廖若葳在本署筆錄供稱這本作廢發票是你交給她的？﹚那就是有。（這本發票是你開的還是其他人開的？）應該是我寫的。（那你是根據什麼寫的？）……當時那本後來作廢的發票是林源洋叫我開的，他有給我一張明細表，按那張明細表開的。那張明細表現在不見了。（【提示國閔公司99年10月至100年6月涉嫌取得及開立不實發票明細表】你當時開立的廠商是否如明細表編號3-13？）從編號6-13。（該明細表編號6-13部分，是否跟國閔包裝有實際交易？）這我就不知道。我是照林源洋他講的開。（你在任職當時如明細表編號6-13有跟國閔公司交易？）沒有。（為何公司轉讓給林源洋你還可以幫林源洋開發票？你還有受僱於林源洋？）沒有。他叫我幫他寫，我就幫他寫。（100 年5、6月份該本發票作廢之後，後來又從新開立，是何人開的？）好像是會計師通知才做，誰開的我不曉得，但是我知道是根據作廢那本發票的公司名稱、金額再重新開立。」等語（他字卷第150-154頁)，於原審證述：「（100年5、6月間你有無接觸過公司發票的事？)有，因為那時候我有幫被告介紹一個人，我不知道那個人的真實姓名，我都稱呼他老林、林先生，我就介紹給廖先生說可以幫他抵稅，繳稅金，因為當時廖先生剛好要結業，我問廖先生是否同意。（你說被告要結束營業？）對，因為債務上的問題。（被告為何還要再僱用你？）因為他有現成的客戶在，他不希望浪費他之前打下來的業務基礎。（你剛才說被告要停業，你跟他說有一個老林的先生要怎樣？）要接公司，叫我問他看可不可以。（你剛才說還有稅的問題是怎樣？）因為那時候他的公司有欠稅，可以幫他繳稅金。（你跟被告說的時候，條件是什麼？）條件是要幫廖國淵繳稅金，公司讓與給林源洋。（你有跟被告廖國淵講，他如何回應？）他說這樣可以。（這是在何時的事情？）大約100年4月底、
5 月初的時候。（你如何跟被告溝通？你們是面對面或是電話溝通？）我當面跟廖國淵講的。（被告答應後你怎麼做？）我就跟會計小姐廖若葳說公司已經轉讓給林源洋先生，現在發票的部分都要交給林源洋他們處理。（你們的會計廖若葳如何說？）她有問過廖國淵。（你這樣跟會計廖若葳說，廖若葳有無答應？）有。（會計廖若葳答應以後，發票如何處理？）林源洋有委託我開發票，我就照他傳給我的單子這樣開。（發票開立以後？）我記得我第一次有開錯，他送到會計事務所，會計事務所回覆說發票有開錯，我就詢問林源洋，發票我有開錯要怎麼辦，他說就重開嘛。」、「（你把發票交給林源洋或是林源洋叫你寫發票？）林源洋叫我寫發票。（你有無去把廖若葳那邊的空白發票拿出來交給林源洋？）沒有，他只有叫我寫。」、「（林源洋叫你開發票的時候，上面發票的這些交易對象是你以前跑業務的客戶？）不是，都不認識。（既然跟國閔包裝公司沒有任何交易往來，你為何受林源洋的指示就開發票？）那是他的客戶，他的客戶跟他有無交易我怎麼知道，他不一定要用國閔公司去經營包材。（那些東西你全都沒有看過，林源洋叫你開 A多少錢，你就開，叫你開B 多少錢，你就開？）對。（你自己當時還是國閔包裝公司的業務，這些客戶與你以前跑的客戶完全不同，你也完全不認識？）不認識。（國閔包裝公司與這些客戶有無交易往來你不知道，你只知道這是林源洋叫你開發票你就開？）對，他的客戶。」等語（原審卷第82頁反面至第83頁、第90頁反面、第98頁），所述大致均相符。至證人林彰彪雖證稱其按林源洋指示填載發票時，認為清單上的銷售對象都是林源洋客戶，並不知道清單內容不實云云。惟證人林彰彪自稱係其介紹林源洋受讓國閔公司，且林彰彪於100年6月間已進入國閔公司處理債務，林源洋則從未到過國閔公司，此由廖若葳只知道林彰彪、不知道林源洋之存在即明（原審卷第103 頁反面），是林源洋實際上根本不可能使用國閔公司之包裝設備對外營業，證人林彰彪並自承根本不認識林源洋清單上所列之銷售對象，上開對象均非國閔公司之客戶等語，顯然林源洋及林彰彪均明知國閔公司與附表所示八家營業人均無營業之事實，林源洋卻仍指示證人林彰彪依清單填製不實統一發票，林彰彪並依林源洋之指示填製統一發票後交付上開營業人，則林源洋、林彰彪二人自均有填製不實統一發票交付上開營業人以供渠等申報營業稅以逃漏稅捐之之主觀犯意及客觀犯行，此部分事實亦堪認定。
㈣被告雖辯稱100年6月間即將國閔公司轉讓林源洋，已非國閔
公司實際負責人，對系爭不實發票之開立均不知情云云。惟查：
⒈被告於100年6月間仍為國閔公司實際負責人，事實上並未將國閔公司轉讓予林源洋或其他人：
①證人林彰彪於原審雖證稱：被告因國閔公司欠稅想結束營業
，我於100年4、5 月介紹綽號「老林」林源洋給被告認識，由林源洋幫被告繳納稅金，被告將公司讓與林源洋，我有協助辦理公司名稱及負責任變更登記等語；被告於103年2月10日檢察事務官詢問時亦辯稱：公司要收起來時，還有一些餘額稅金未繳，後來林源洋說要幫我繳，我就跟他約定將國閔公司轉讓給他，代價是林源洋幫忙繳清國閔公司稅金，國閔公司轉讓給林源洋之時間約在99年10月前後等語（他字卷第175-177頁)，姑不論證人林彰彪與被告供證述轉讓國閔公司予林源洋之時間已不相符，且依國閔公司登記資料、營業稅查詢資料(國稅局卷第49-56頁），國閔公司原名為「國閔包裝企業有限公司」，自97年11月28日設立登記日起至100年8月12日之負責人均登記為被告，於100年8月12日始變更負責人為劉曉武，並於100年8月30日再變更負責人為江俊賢，同時變更公司名稱為「國閔國際企業有限公司」，時間點與證人林彰彪所述被告於 100年4、5月間將國閔公司轉讓與林源洋，以及被告所述99年10月前後轉讓予林源洋之時間點，均不吻合，渠二人之說詞已難憑採。
②參諸被告前於102年8月30日國稅局談話時供稱：「（國閔公
司100年8月29日何以變更負責人為江俊賢君？目前是否仍有與江君聯絡？）我於100年6月10日遭退票接近2,000 萬元，公司財產及應收貨款遭黃種寬及紅又香〈按企業行〉假扣押，所以公司改名為國閔國際有限公司及負責人變更為江俊賢規避，他僅是形式負責人，其實都是我負責。」等語（國稅局卷第78至79頁）；於102 年12月25日檢察事務官詢問時供承：「（你有將公司轉讓給林源洋嗎？）沒有，當初因為怕法院假扣押，林源洋建議我去辦變更公司名稱，之後就辦停業了。（國閔包裝企業公司變更為劉曉武是你本人辦的嗎？你實際有無將公司轉讓給劉曉武？）不是，我沒有，我實際上沒有把公司轉讓給劉曉武」等語（他字卷第41至44頁）；於103年 1月6日檢察事務官詢問時供述：「（現在莆詰公司的機器員工都是沿用以前國閔的機器員工？）國閔沒有機器，只有滾筒，莆詰與國閔是同間公司。（不論是在國閔包裝或是國閔國際，或是莆詰公司期間，你都是實際負責人？）是。」等語（他字卷第87至93頁）；於101年4月23日另案檢察事務官詢問時供稱：「（為何這張莆詰實業的名片上面有國閔包裝企業有限公司字樣？）因為我以國閔包裝公司在市場上與客人合作八年了，遇到舊客人還是用國閔的名義與對方做生意，如果是新客人，全部都是莆詰名義。（當時為何要更名？）因為我有債務，外面的人都會來討債，公司的商譽已經沒了，所以我就把他更名為國閔國際企業有限公司，後來於100 年11月再把他更名為莆詰實業公司。（你於何時、以什麼代價將「國閔包裝企業有限公司」的經營權移轉給江俊賢？）經營權沒有移轉，因為那陣子我公司支票拒往，跳票，我無法去面對上下游的廠商，就把負責人改成江俊賢，我沒有給他任何代價，國閔包裝企業有限公司的實際負責人還是我」等語（交查卷第17-18頁）；再於 101年7月24日另案偵訊時供述：「（國閔國際企業有限公司的登記負責人是江俊賢，實際負責是你嗎？）是，江俊賢只是掛名，他之前是國閔公司的員工，在公司當業務，在去年11月離職。（你為何要一再變更負責人？）因為國閔包裝企業有限公司在100年6月跳票三千多萬成為拒絕往來戶，我怕被假扣押才變更負責人並更改公司名稱」等語（101偵480卷第42至43頁反面），一再供承不論國閔公司更名或變更登記負責人前後，其始終為國閔公司之實際負責人。再被告因積欠案外人黃種寬4,323,371 元未清償，黃種寬因而對被告提出返還借款之民事訴訟，經臺灣板橋地方法院及臺灣高等法院分別以98年度訴字第2262號及99年度上字第66號判決廖國淵應給付前揭欠款予黃種寬確定，黃種寬於99年10月21日以上開確定民事判決為執行名義，聲請原審法院民事執行處就被告對國閔公司之出資額3,000,000元強制執行，經該處於99年11月4日以中院彥民執99司執二字第 89515號執行命令禁止被告移轉國閔公司之出資額或其他處分，並禁止其他人就被告上開出資額為移轉、變更章程或其他處分，該執行命令於99年11月12日送達臺中縣○○市○○街○○號，由被告收受，惟被告為免其在國閔公司出資額遭執行，意圖損害債權人黃種寬之債權，於黃種寬取得強制執行名義後，將受強制執行之際之 100年8 月10日，與劉曉武簽訂「國閔包裝企業股東同意書」，將被告名下3,000,000元出資額轉讓予劉曉武，後於100年8月29日，承續前揭毀損債權之故意，將劉曉武名下出資額移轉至國閔公司業務江俊賢名下，並變更國閔公司名稱，由江俊賢擔任名義上負責人，被告則繼續擔任國閔公司之實際負責人，以上開方式處分其財產等犯罪事實，亦經被告於原審法院 101年度易字第2929號刑事案件審理時均供認在卷，被告此部分犯行並經判處被告有期徒刑 3月確定，有該案判決書及臺灣高等法院被告前案紀錄表可參，足徵被告確係為規避債權人之強制執行，始虛偽將國閔公司出資額移轉，並為上開負責人登記之變更，益徵被告根本無將國閔公司轉讓他人或林源洋之事實，其上開於國稅局、檢察事務官詢問時所為其一直為國閔公司實際負責人之說詞，應屬可信。
③原審法院 102年度智字第11號民事事件即紅又香企業行即邱
碧瑩對國閔公司、莆詰公司、奇異彩藝公司、林彰彪請求智慧財產權損害賠償事件審判時，承審法官曾試行整理並簡化爭點，被告代表之國閔公司曾於100年6月16日與紅又香企業行簽署「印刷版（銅版）和版權及圖面使用權及著作權轉讓讓渡同意書」乙情，亦經同為該案當事人之被告同意列為不爭執之事項，有該民事判決存卷足參（原審卷第136頁反面)，可知被告於100年6月16日時，仍為國閔公司實際負責人，始會代表國閔公司簽署「印刷版（銅版）和版權及圖面使用權及著作權轉讓讓渡同意書」。再紅又香企業行因對國閔公司有借款債權，曾向原審法院聲請假扣押，經原審法院執行處以100年司裁全字第1426號裁定准許，並以100年度司執全字第771號裁定准予強制執行，於100年 7月25日，由該院民事執行處人員前往臺中市○○區○○街○○號國閔公司營業地，對國閔公司之財產（含電腦主機、螢幕、鍵盤、列表機、冷氣、辦公桌椅、辦公桌、鐵櫃、燙金機、打包機、置物櫃、銅鑼燒包裝紙32箱、糖果袋94箱等物品）實施查封，並交給在場之國閔公司會計廖若葳保管，惟被告、林彰彪涉嫌共同基於損壞、除去公務員所施之封印及隱匿公務員職務上委託第三人掌管物品之犯意，推由林彰彪將臺灣臺中地方法院民事執行處人員張貼在上開動產上之封條撕下而予以除去，復將部分查封物品隱匿之妨害公務案件，經臺灣臺中地方法院檢察署檢察官以103年度偵字第4591號提起公訴(被告及林彰彪均經原審法院、本院判處罪刑，現上訴第三審中），被告曾於101年7月12日上開查封財產公開拍賣之時，在場陳稱：「上班時間因標的封條不好看，所以把它撕下來，封條還在」等語，有上開起訴書在卷可佐（原審卷第141-144頁)，而設若被告於100年6月確已將國閔公司轉讓林源洋，何以其於101年7月12日法院公開拍賣國閔公司財產時仍到場表示意見，並因國閔公司財產遭查封之事而涉嫌上開妨害公務案件？此亦堪認被告上開供稱其為國閔公司實際負責人之說詞確為事實。
④衡之證人廖若葳於原審證稱：「（100年5、6 月份發票進銷
項的明細妳有無處理？）我有匯款給會計師」、「那是我後面才知道的，100年6月以後才知道的。會計師跟我說國稅局那邊說我們有變更負責人。100年6月還是有實際的客戶在營業。事後知道國閔公司有變更負責人，那個時期還是跟廖國淵領薪水，莆詰公司100 年11月成立後，就去莆詰公司當會計，從國閔公司到莆詰公司這段期間一直有領薪水」等語（原審卷第102頁反面、第106頁反面），再佐以證人蔡婉茹於原審證述：「（是否知道國閔公司負責人的變更事宜？）我忘記確切的時間，我們不知道國閔公司變更負責人，是中區國稅局大屯稽徵所打電話來事務所，請我們聯絡新的負責人去簽名，我們才知道國閔公司去變更負責人。（國閔公司新的負責人是何人？）新的負責人是江俊賢，但是我從來沒有看過。（在江俊賢之前還有曾經從廖國淵變更為劉曉武的事情妳也不知道？）我不知道。」等語(原審卷第114頁反面）以及莆詰公司係於100年11月3日設立登記，有莆詰公司營業稅稅籍資料查詢作業列印資料（國稅局卷第77頁）可參，可知國閔公司會計廖若葳直到100年11月3日莆詰公司成立前，一直向被告領取薪水，國閔公司 100年5、6月間之統一發票係由廖若葳處理，廖若葳直到100年8月30日國閔公司登記負責人換成江俊賢以後，才從尚億事務所記帳士之通知得知國閔公司更換負責人，100年6月間仍認為國閔公司之負責人為被告，若被告確實已於100年6月間將國閔公司轉讓予林源洋，何以會計廖若葳竟對公司轉讓之事完全不清楚，被告又何需持續支付國閔公司會計廖若葳薪水？⑤況國閔公司之設備、應收帳款、客戶、員工自始至終均由被
告掌控，被告後來成立莆詰公司，國閔公司之設備、客戶、員工也一併移轉，被告並未將國閔公司之設備轉讓予林源洋，其應收帳款等亦未進行結算乙節，業據證人林彰彪於偵查及原審證稱：「（你說當時還有一些公司的客戶，你們有銷售，不見得每個客戶都把帳已經清給你們，有些有收，有些沒收，已經出貨的這些貨款，當時不在賣公司的範圍內？）都不在。」、「（公司轉讓給林源洋後廖國淵還有無再經營國閔包裝公司？）有，因老客戶都認國閔包裝廖國淵，他還是有做他的本業。但是有去申請新的公司行號名稱叫做莆詰實業有限公司。（公司名稱更改為國閔國際時廖國淵沒有在經營公司？）沒有。公司資料沒有在廖國淵，但廖國淵還是以國閔包裝公司的名義在對外營業。（廖國淵將國閔包裝轉讓給林源洋有將公司的機器設備轉讓出去嗎？有取得任何代價？）當初協定林源洋要幫廖國淵繳欠稅。公司沒有機器，公司是買原料給加工廠加工，加工後再售出。（不然廖國淵有將國閔包裝公司的財產設備轉讓給林源洋？）沒有。」等語（他字卷第150-154頁)，另證人廖若葳於偵查及原審亦證述：「（公司轉給別人為何妳還能在原來的公司地點上班？）因為廖國淵說他會去找倉庫，會慢慢的把貨搬離開。（莆詰公司是在11月才成立，妳剛才說5、6月份國閔公司轉讓給別人，7月至11月這之間為何廖國淵還要付妳薪水？這段期間妳還幫廖國淵處理何事？）我就是公司電話，因為那時候廖國淵沒進公司，還是會有客人打電話叫貨，幫廖國淵處理送貨，把貨送給客人」、「繼續在同樣的地點臺中市○○區○○街○○號工作到100年10月份搬家，搬到臺中市○○區○○街○○○巷○○號之1，公司名稱改為莆詰實業有限公司，莆詰公司由吳松軒擔任負責人，實際處理事情的人是廖國淵，廖國淵說他找到倉庫，把貨搬過去」等語，以及被告於偵查中供稱：「（現在莆詰公司的機器員工都是沿用以前國閔的機器員工？）國閔沒有機器，只有滾筒，莆詰與國閔是同間公司。」等語（他字卷第87- 93頁），並有被告自承出面與超群包裝行交易，由國閔公司出具100年9月之統一發票等語可證（國稅局卷第13頁專案申請調檔查核清單、他字卷第177頁)。若被告確有將國閔公司轉讓與林源洋，林源洋豈可能毫不在意有無取得國閔公司之機器、設備、應收帳款等實質資產，可否指揮國閔公司員工處理公司業務，並與國閔公司既有客戶進行交易，而只取得國閔公司之空殼？此情均明顯與常情不合。
⑥綜上所述，國閔公司雖曾於100年8月間辦理變更公司名稱及
登記負責人，但從未真正轉讓予林源洋或其他人，國閔公司於100年6月間之實際負責人確仍為被告本人，被告辯稱其當時已非負責人，為卸責之詞。
⒉本案應係被告與林源洋、林彰彪達成由林源洋清理國閔公司
債務及協助規避債權人對被告、國閔公司財產之強制執行，被告則提供國閔公司空白發票供林源洋等人使用以為對價之合意，而由被告指示廖若葳將系爭空白發票交付林源洋、林彰彪：
①被告於100年7月 1日經臺灣票據交換所臺票通字第73號列為
拒絕往來戶；國閔公司自100年6月17日起因存款不足陸續有退票紀錄，經臺灣票據交換所於100年7月 1日公告列為拒絕往來戶，有第一商業銀行埔里分行104年1月29日一埔里字第20號函、臺灣銀行德芳分行104年2月9日德芳營密字第10450000551號函（原審卷第71- 77頁）可查，另被告之債權人黃種寬於99年10月21日聲請原審法院民事執行處就被告對國閔公司之出資額3,000,000 元強制執行，亦如前述，可知被告於國閔公司之出資額於99年10月21日有遭債權人黃種寬強制執行之危險，被告及其經營之國閔公司均於 100年6、7月間陷入財務困難，復參之被告始終供述其因國閔公司財務陷於困難後，透過林彰彪之介紹認識林源洋，渠二人同意為之處理稅務等語，並酌以被告為避免其在國閔公司出資額遭黃種寬強制執行，而有上開轉讓出資額、更換登記負責人及變更公司名稱之舉措，上開登記事宜且均由林彰彪辦理，以及林彰彪於上開紅又香企業行對國閔公司財產強制執行時，將臺灣臺中地方法院民事執行處人員張貼在動產上之封條撕下除去，復將部分查封物品隱匿等情，足認被告應有委託林彰彪、林源洋為其處理國閔公司債務，並協助其規避債權人對被告公司出資額、國閔公司財產強制執行，此部分事實應堪認定。
②參諸證人廖若葳於原審證稱：「（在主詰問的時候，妳有說
被告廖國淵在6月底跟妳說會請朋友出來處理公司的事情，所謂的6月底是否指100年6月底？）對，大約6月底……。（廖國淵當時在何處跟妳說這些事情？）他都是跟我約在外面講，那時候他已經沒進公司。（廖國淵當時跟妳說有請朋友要出來處理公司的一些事，是指什麼事？）就是一些財務上債務。（國閔公司的債務還是廖國淵個人的債務？）他跟我說公司的一些事情還有債務。（妳在主詰問也有說到，廖國淵跟妳說請妳跟那個朋友配合？）他說如果那個朋友跟我要什麼資料，我就給他，他有跟我說因為他的財務出現狀況，他會請他的朋友下來幫他處理財務狀況，如果他有需要什麼資料的話，就是我拿給他。（他是指廖國淵本人或是那個朋友？）那個朋友，幫他處理債務的那個朋友如果有需要什麼資料，就是我拿給他。（需要的資料是否有包含空白發票？）有，我有拿一本發票給他。（所以這本發票是妳拿給廖國淵所指的那個朋友？）我就是拿給林彰彪，他那個朋友就是林彰彪。（林彰彪在廖國淵100年6月跟妳講的時候，妳是否認識林彰彪？）不認識，我也是第一次看過林彰彪，他進來公司我才看過，之前我都不知道。（所以時間是100年6月底？）對。」、「（妳以前沒有看過林彰彪，就把這本空白發票交給林彰彪，這個事情妳不用跟廖國淵報告？）廖國淵 6月份跑路的時候，他就有跟我說他會請一個朋友來公司處理，那個人就是林彰彪，廖國淵都沒有進公司，我要跟誰講。（所以這是被告廖國淵事前給妳的指示？）對，廖國淵他要跑路之前就有跟我說公司財務上有問題，他會請一個朋友下來幫忙他處理公司的債，那段時間公司的人事都會比較亂，他有事先告知我。（妳在100年6月把一本空白發票交給林彰彪，是否按照廖國淵之前給妳的指示下去辦理的？）就是說他如果有需要什麼資料，我再拿給他。」、「（妳會拿給林彰彪是否因為廖國淵跟妳說妳剛才講的那段話？）是。」等語（原審卷第103頁反面至第106頁反面)，可知被告於100年
6 月間將國閔公司債務問題交由林彰彪、林源洋等人處理後，因對外積欠債務不敢進入公司，遂指示會計廖若葳協助林彰彪，並告知廖若葳配合林彰彪之需求交付相關資料，其後證人廖若葳即基於被告之上開指示，依林彰彪之要求交付系爭空白發票1本予林彰彪。
③證人廖若葳於原審雖證述：100年6月底把國閔公司請領的10
0 年5、6月空白發票交給林彰彪的事，事前、事後都沒有跟廖國淵講，這種事基本上他不會去管，開發票是客人要請款，有什麼好講的等語（原審卷第106 頁正反面）。然則，證人林彰彪於原審雖曾證稱其係自100年3月間起，至國閔公司擔任業務經理，惟證人廖若葳於原審明確證稱：100年 3、4月沒有看過林彰彪；100年6月以前從未見過林彰彪，第一次見到林彰彪，就是100年6月來幫廖國淵處理公司債務等語，復參之被告於101年4月23日檢察事務官訊問時陳稱：100年8月30日國閔公司之登記負責人江俊賢為國閔公司之業務等語（101年度交查字第83號卷第17-18頁），但證人林彰彪於原審卻表示其並不認識江俊賢，顯然林彰彪上述曾擔任國閔公司業務經理云云，並非事實。衡情，證人廖若葳身為國閔公司會計，負責保管、簽發公司之統一發票，其既知國閔公司當時處於負債狀況，負責人已然不敢進入公司，公司經營明顯陷於困境，而前來索要發票之林彰彪復非參與國閔公司營業之人，其縱曾受被告指示提供資料協助林彰彪處理債務，然空白發票之提供，明顯與債務之處理有別，以其於公司之職等位階，且自承均與被告相約在外拿薪水，顯然尚與被告維持一定之聯繫，豈有不先行向被告確認能否交付，即自作主張將整本之空白發票均交付林彰彪使用之理，此觀證人林彰彪初於原審作證時結證：被告答應後我就跟會計小姐廖若葳說公司已經轉讓給林源洋先生，現在發票的部分都要交給林源洋他們處理，會計廖若葳有問過廖國淵，廖若葳有答應等語（原審卷第83頁）自明，是證人廖若葳上開附和被告之證詞，顯與事理常情不符，無非迴護被告之詞，並無可採。至證人林彰彪於原審作證時雖證稱：我把發票交給林源洋，沒有跟廖國淵說，因為已經同意轉讓給林源洋，所以發票交給林源洋不需要再經過廖國淵的同意；後來林源洋指示我開一些發票，廖國淵不知道，發票開錯又重開廖國淵也不知道等語（原審卷第83頁反面），另於檢察官反詰問時證稱：「（你跟廖若葳拿空白發票替林源洋開發票的事情，因為廖若葳去問廖國淵，所以廖國淵因此知情，是否如此？）他不曉得。（你跟廖若葳拿空白發票替林源洋寫發票，你說廖若葳應該有去問過廖國淵，這樣廖國淵就知情，你為何會說廖國淵不曉得？）要問廖若葳是否有跟廖國淵講。（廖若葳是否確實有問過廖國淵？）有問過他。」，然於辯護人複主詰問時，又改稱：「（你剛才有回答說廖若葳應該會跟廖國淵講？）這個情況我確實也不曉得，廖若葳有些事情會跟廖國淵報告，不管我要執行什麼事情，要執行一個案子，我跟廖若葳要電腦的資料，她都會跟廖國淵詢問。（你剛才回答檢察官的問題說，廖若葳應該會跟廖國淵講，是基於你之前你們公司經營的互動而來的猜測？）是。」等語（原審卷第91頁、第94頁），然被告與林源洋間事實上並無轉讓國閔公司之事實，業如前述，證人林彰彪此部分之證述已明顯不實，則其基於此公司轉讓之不實基礎，進而證稱因被告已同意轉讓國閔公司予林源洋，發票交付林源洋即不需再經被告同意云云，顯乏其據，亦屬迴護被告之詞，此由其一方面證稱交付空白發票之事，證人廖若葳已問過被告，卻又表示被告就此並不知情，甚而於被告原審辯護人複主詰問時，再改稱其係猜測證人廖若葳應會跟被告講，證詞反覆不一，益顯其可信度之低，自無足為有利被告之認定，是則被告執證人廖若葳、林彰彪上開有利被告之證詞為抗辯，均無可採。
④基上所述，被告於100年5至6 月間，為國閔公司登記、實際
負責人，負有據實製作商業會計憑證之義務，理應負責掌控國閔公司統一發票之正確開立，其於100年6月底委託林源洋、林彰彪清理國閔公司債務，其後為規避債權人對其國閔公司出資額強制執行，由林彰彪等人辦理國閔公司負責人及名稱變更登記，而林彰彪根本未參與國閔公司業務經營，林源洋從未在國閔公司出現，遑論參與國閔公司之業務經營，顯均不可能以經營國閔公司之獲利解決國閔公司債務，被告亦未提供任何公司機器、設備供林源洋、林彰彪變賣籌措財源，亦未提供任何報酬予林彰彪、林源洋，且林源洋、林彰彪清理公司債務並不需要使用空白發票，被告竟同意廖若葳交付林彰彪系爭之空白發票使用，凡此，足以推認被告係以提供空白發票作為代價，而委託林源洋、林彰彪為其清理公司債務及規避債權人之強制執行，否則渠二人何以在無任何對價之狀況下，同意為被告處理上開事務？被告對於林源洋、林彰彪以國閔公司名義虛開統一發票交付其他營業人逃漏稅捐乙節，應係知情且同意。
㈤綜上所述，被告上開所辯無非卸責之詞，不足採信，本案事
證己臻明確，被告共同開立如附表所示之不實統一發票，並幫助如附表編號2、6、8 所示營業人逃漏營業稅之犯行堪以認定，應依法論科。
三、論罪之理由㈠被告行為後，稅捐稽徵法第43條於103年6月 4日為部分文字
變動，該條第1 項原規定：「教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。」第 2項原規定：「稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰」；條文變動後則將原第1項後段規定移至第2項，及將原第2 項規定移至第3 項，並刪除「除觸犯刑法者移送法辦外」等字，此項修正不屬刑法第 2條之法律變更，尚無比較新舊法之問題，應逕行適用現行法，核先敘明。
㈡按商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，
所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第15條之規定自明。統一發票，係為證明事項之經過造具記帳所根據之憑證，屬原始憑證，自屬商業會計法第15條第 1款之會計憑證無訛。又按商業會計法第71條第 1款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，惟前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1 款論處（最高法院91年台上字第5397號判決參照）；再稅捐稽徵法第41條之罪，係以詐術或其他不正當之方法逃漏稅捐為成立要件，而所謂詐術固同於刑法上詐術之意，乃指「以偽作真」或「欺罔隱瞞」等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益（參照最高法院92年度台上字第1624號判決意旨）。被告與林源洋、林彰彪各依附表所示營業人之需求，虛構不實之銷售貨物情節，據以虛偽填製國閔公司之統一發票，應依國閔公司所出具不實會計憑證上買受人名義之不同，區分其有各別萌生之犯罪故意，予以分論併罰。是核被告就附表編號2、6、8所為，均係犯商業會計法第71條第1款商業負責人填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第 1項幫助他人逃漏稅捐罪；就附表編號1、3、4、5、7 所為，均係犯商業會計法第71條第1 款商業負責人填製不實會計憑證罪。公訴意旨認為被告上開行為，應論以包括一罪之接續犯，自非允當。
㈢被告就附表同一編號內之多次虛開統一發票之舉動，係時間
緊接，罪名相同，數舉動於密切接近之時地實施，侵害同一社會法益，各舉動之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，故就同一編號內之數次虛開統一發票舉動應認屬接續犯，而為包括之一罪。
㈣被告交付空白發票後，由林彰彪依林源洋指示依如附表所示
營業人需求，分別虛構不實之銷售貨物情節，據以虛偽填製國閔公司之統一發票，並幫助其中附表編號 2、6、8營業人持以申報而逃漏營業稅，係以一行為觸犯商業會計法第71條第1 款商業負責人填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項幫助他人逃漏稅捐罪，此部分均應依刑法第55 條想像競合犯之規定，從一重之商業會計法第71條第 1款之填載不實會計憑證罪處斷。
㈤稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆幫助行為特設之專
條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。故如二人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（臺灣高等法院暨所屬法院87年11月法律座談會討論意見參照）。
被告與林源洋、林彰彪間，就上開犯行，有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。另被告與林源洋、林彰彪利用不知情之尚億事務所人員填載完成如附表所示之不實發票，為間接正犯。
㈥被告前於92年間因偽造文書案件，經臺灣士林地方法院以92
年度訴字第341號判處有期徒刑3年確定，於94年10月27日假釋並交付保護管束，95年10月15日假釋期滿未經撤銷假釋，視為執行完畢等情，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可按，其於受徒刑之執行完畢後，5 年以內故意再犯本件有期徒刑以上之罪，均為累犯，應依刑法第47條第 1項加重其刑。
㈦附表編號3所示沛榮公司，因未將如附表編號3 所示之4紙發
票據以申報，自無以詐術逃漏稅捐之問題。另公訴意旨雖以附表編號1、4、5、7之營業人亦將取得之如附表編號1、4、
5、7不實發票持以申報扣抵營業稅，而認被告亦幫助附表編號1、4、5、7營業人逃漏稅捐。惟按稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪，係屬結果犯，須發生逃漏應繳納稅捐之結果，始足構成。而行為人虛設公司、行號，為製造該虛設公司、行號確有營業之假象，乃與其他虛設公司、行號彼此間對開發票，或自有實際營業而無實際銷售貨物或勞務之公司、行號取得發票，因該虛設公司、行號並無實際營業行為，即無逃漏營業稅捐之可言（最高法院99年度台上字第7817號判決可資參照）。查附表編號1所示怡潤公司負責人吳健中自99年3月至100年6 月間因涉虛進虛銷，附表編號4所示昊王公司負責人吳瑞珍、顏朝旺於96年3 月至12月間，因涉虛設行號幫助逃漏稅捐，附表編號 7所示欣鴻翔公司負責人洪醒芝、周汝藝亦因於101年3月至8 月間，涉開立不實統一發票幫助逃漏稅捐(即虛設行號)，另附表編號 5所示大日光公司負責人於97年6月至100年6 月間，因涉虛進虛銷幫助逃漏稅捐，而分別遭各稅捐主管機關移送偵辦等情，有財政部北區國稅局105年4月14日北區國稅審四字第1052005767號函暨所附刑事案件移送書、財政部南區國稅局105年4月12日南區國稅審四字第1052002765號函暨所附大日光公司涉嫌開立不實統一發票相關資料、財政部北區國稅局105年6月23日北區國稅審四字第1052010065號函暨所附營業人稅籍資料、財政部南區國稅局105年6月22日南區國稅審四字第1051005599號函（本院卷第90-110、112-115、149-151)可參，且昊王公司自100年1月1日起未經申請，即擅自歇業或他遷不明，經財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所於100年 2月9日前往其營業處所查訪，現場無營業跡象，甚而該營業處所屋主未張並未出租，且於100年4月20日、5月16日、8月15日、9月8日、11月21日、101年7月18日、102年1月4日1、103 年12月24日經登錄為開立不實統一發票營業人、部分虛進虛銷，另欣鴻翔公司自99年11月1 日起，未經申請變更、註銷或暫停營業，即擅自歇業或他遷不明，至100年7月8 日仍註記為擅自歇業他遷不明等情，亦分別有財政部北區國稅局中壢稽徵所105年4月19日北區國稅中壢銷審字第1052392321號函暨所附營業人昊王公司經註記「擅自歇業他遷不明」之案資料 5紙、財政部北區國稅局桃園分局105年4月19日北區國稅桃園銷字第1052115586 號函暨所附欣鴻翔公司100年登錄為擅自歇業他遷不明之相關資料3紙及昊王公司自100年起之營業稅稅籍資料（原審卷第207-214頁；本院卷第118-121、124-128頁)可參，顯見上開4 家公司均有虛進虛銷之開立、收取不實發票之情形，且非正常營業之公司，則各該公司是否於 100年5、6月系爭不實發票使用期間有實際之營業，確屬有疑，尚乏積極證據可證明上開公司於該月份有實際營業而須繳納營業稅，則上開營業人有無以詐術逃漏營業稅捐即屬有疑，依罪疑惟輕之原則，不能認被告此部分亦構成稅捐稽徵法第43條第 1項幫助他人逃漏稅捐罪，被告此部分所辯尚非無據，惟起訴書認此部分與上開經認定有罪之填載不實會計憑證罪部分，為裁判上之一罪，爰均不另為無罪之諭知，併此敘明。
五、撤銷原判決及自為判決之理由㈠原審以被告犯商業會計法第71條第 1款之商業負責人填製不
實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第 1項之幫助逃漏稅捐罪犯行明確，予以論罪科刑，固非無見。惟⒈本案應依國閔公司所出具不實會計憑證上買受人名義之不同，予以分論併罰，業如前述，原審判決認被告於同一申報期間內，與林源洋、林彰彪就附表所示之數次虛開統一發票舉動應屬接續犯而論以包括之一罪，適用法則即有不當；⒉附表編號 1、4、5、7 之營業人均有虛進虛銷之開立、收取不實發票情形，無法認定於100 年5、6月間有實際營業，是被告雖有共同填製不實統一發票予各該公司，並未構成幫助逃漏稅捐罪，亦如前述，原審認被告此部分除構成填製不實會計憑證罪，尚成立幫助逃漏稅捐罪，亦有違誤。被告上訴猶以前詞否認犯罪並無理由已如前述，惟原審判決既有上開未合之處，仍應由本院將原判決均撤銷改判。
㈡爰審酌被告為國閔公司負責人，本當遵守國家稅制，健全國
家財政福利國民，詎其為解決國閔公司財務問題之私慾，竟交付空白發票予林源洋、林彰彪以國閔公司名義開立之不實發票，幫助他營業人逃漏營業稅，造成稅捐機關核課稅捐之錯誤，危害經濟秩序甚鉅，復參酌各次開立不實發票之金額、幫助逃漏稅捐稅額之數額，及考量被告於本案係擔任提供空白發票之分工角色、犯罪後否認犯行之犯後態度，以及被告為高職畢業之智識程度（參戶籍資料查詢結果）等一切情狀，量處如附表所示之刑及定其應執行之刑，且均諭知易科罰金折算標準，以示懲儆。
據上論斷，應依刑事訴訟法第371條、第369條第1項前段、第364條、第299條第1 項前段，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第28條、第55條、第47條第1項、第41條第1項前段、第8項、第51條第5款，刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，判決如主文所示。
本案經檢察官徐松奎到庭執行職務。
中 華 民 國 105 年 8 月 30 日
刑事第四庭 審判長法 官 黃 仁 松
法 官 林 榮 龍法 官 林 美 玲以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 陳 慈 傳中 華 民 國 105 年 8 月 30 日附錄論罪科刑法條商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
附 表┌─┬────┬───┬──┬──────┬─────┬────────┐│編│ 營業人 │ 發票 │張數│ 統一發票 │ 營業稅額 │宣告之罪名及主刑││號│ │ 年月 │ ├──────┤（新臺幣）│ ││ │ │ │ │ 銷售金額 │ │ ││ │ │ │ │ (新臺幣） │ │ │├─┼────┼───┼──┼──────┼─────┼────────┤│1 │怡潤公司│100年5│4 │UC00000000 │為開立不實│廖國淵商業負責人││ │ │、6月 │ │UC00000000 │統一發票營│共同明知為不實之││ │ │ │ │UC00000000 │業人（即虛│事項，而填製會計││ │ │ │ │UC00000000 │設行號），│憑證，累犯，處有││ │ │ │ │ │不生逃漏稅│期徒刑叁月，如易││ │ │ │ │ │問題。 │科罰金，以新臺幣││ │ │ │ │ │ │壹仟元折算壹日。││ │ │ │ ├──────┤ │ ││ │ │ │ │1,050,553元 │ │ │├─┼────┼───┼──┼──────┼─────┼────────┤│2 │起飛公司│100年5│4 │UC00000000 │ 50,727元│廖國淵商業負責人││ │ │、6月 │ │UC00000000 │ │共同明知為不實之││ │ │ │ │UC00000000 │ │事項，而填製會計││ │ │ │ │UC00000000 │ │憑證，累犯，處有││ │ │ │ │ │ │期徒刑叁月，如易││ │ │ │ │ │ │科罰金，以新臺幣││ │ │ │ │ │ │壹仟元折算壹日。││ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ ├──────┤ │ ││ │ │ │ │1,014,523元 │ │ │├─┼────┼───┼──┼──────┼─────┼────────┤│3 │沛榮公司│100年5│2 │UC00000000 │未提出申報│廖國淵商業負責人││ │ │、6月 │ │UC00000000 │ │共同明知為不實之││ │ │ │ │ │ │事項，而填製會計││ │ │ │ │ │ │憑證，累犯，處有││ │ │ │ │ │ │期徒刑叁月，如易││ │ │ │ │ │ │科罰金，以新臺幣││ │ │ │ │ │ │壹仟元折算壹日。││ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ ├──────┤ │ ││ │ │ │ │ 497,810元 │ │ │├─┼────┼───┼──┼──────┼─────┼────────┤│4 │昊王公司│100年5│4 │UC00000000 │為開立不實│廖國淵商業負責人││ │ │、6月 │ │UC00000000 │統一發票營│共同明知為不實之││ │ │ │ │UC00000000 │業人（即虛│事項，而填製會計││ │ │ │ │UC00000000 │設行號），│憑證，累犯，處有││ │ │ │ │ │不生逃漏稅│期徒刑叁月，如易││ │ │ │ │ │問題。 │科罰金，以新臺幣││ │ │ │ │ │ │壹仟元折算壹日。││ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ ├──────┤ │ ││ │ │ │ │ 950,696元 │ │ │├─┼────┼───┼──┼──────┼─────┼────────┤│5 │大日光公│100年5│8 │UC00000000 │為開立不實│廖國淵商業負責人││ │司 │、6月 │ │UC00000000 │統一發票營│共同明知為不實之││ │ │ │ │UC00000000 │業人（即虛│事項，而填製會計││ │ │ │ │UC00000000 │設行號），│憑證，累犯，處有││ │ │ │ │UC00000000 │不生逃漏稅│期徒刑肆月，如易││ │ │ │ │UC00000000 │問題。 │科罰金，以新臺幣││ │ │ │ │UC00000000 │ │壹仟元折算壹日。││ │ │ │ │UC00000000 │ │ ││ │ │ │ ├──────┤ │ ││ │ │ │ │2,282,096元 │ │ │├─┼────┼───┼──┼──────┼─────┼────────┤│6 │橋真公司│100年5│4 │UC00000000 │ 51,356元│廖國淵商業負責人││ │ │、6月 │ │UC00000000 │ │共同明知為不實之││ │ │ │ │UC00000000 │ │事項，而填製會計││ │ │ │ │UC00000000 │ │憑證，累犯，處有││ │ │ │ │ │ │期徒刑叁月，如易││ │ │ │ │ │ │科罰金，以新臺幣││ │ │ │ │ │ │壹仟元折算壹日。││ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ ├──────┤ │ ││ │ │ │ │1,027,144元 │ │ │├─┼────┼───┼──┼──────┼─────┼────────┤│7 │欣鴻翔公│100年5│4 │UC00000000 │為開立不實│廖國淵商業負責人││ │司 │、6月 │ │UC00000000 │統一發票營│共同明知為不實之││ │ │ │ │UC00000000 │業人（即虛│事項，而填製會計││ │ │ │ │UC00000000 │設行號），│憑證，累犯，處有││ │ │ │ │ │不生逃漏稅│期徒刑叁月，如易││ │ │ │ │ │問題。 │科罰金，以新臺幣││ │ │ │ │ │ │壹仟元折算壹日。││ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ ├──────┤ │ ││ │ │ │ │1,051,982元 │ │ │├─┼────┼───┼──┼──────┼─────┼────────┤│8 │弘鼎盛公│100年5│4 │UC00000000 │ 52,914元│廖國淵商業負責人││ │司 │、6月 │ │UC00000000 │ │共同明知為不實之││ │ │ │ │UC00000000 │ │事項，而填製會計││ │ │ │ │UC00000000 │ │憑證，累犯，處有││ │ │ │ │ │ │期徒刑叁月，如易││ │ │ │ │ │ │科罰金，以新臺幣││ │ │ │ │ │ │壹仟元折算壹日。││ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ ├──────┤ │ ││ │ │ │ │1,058,296元 │ │ │├─┴────┼───┼──┼──────┼─────┼────────┤│ 合計 │ │34 │8,933,100元 │ 154,997元│ │└──────┴───┴──┴──────┴─────┴────────┘