臺灣高等法院臺中分院刑事判決 109年度上訴字第2105號上 訴 人 臺灣臺中地方檢察署檢察官上 訴 人即 被 告 卓仕文選任辯護人 朱坤茂律師被 告 施斐玟上列上訴人因被告等違反商業會計法等案件，不服臺灣臺中地方法院107年度訴字第1143號中華民國109年6月17日第一審判決（起訴案號：臺灣臺中地方檢察署105年度偵字第24736號），提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決關於卓仕文部分撤銷。
卓仕文共同犯商業會計法第71條第1款之不實填製會計憑證罪，處有期徒刑陸月，併科罰金新臺幣肆拾萬元，有期徒刑如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日，罰金如易服勞役，以新臺幣參仟元折算壹日。又共同犯商業會計法第71條第1款之不實填製會計憑證罪，處有期徒刑伍月，併科罰金新臺幣貳拾萬元，有期徒刑如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日，罰金如易服勞役，以新臺幣參仟元折算壹日。應執行有期徒刑拾月，併科罰金新臺幣伍拾萬元，有期徒刑如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日，罰金如易服勞役，以新臺幣參仟元折算壹日。
其他上訴駁回。
事 實
一、卓仕文係彰化縣前任縣長卓伯源之胞妹，於民國98年間時常前往卓伯源參選第16屆彰化縣縣長侯選人競選總部（下稱卓伯源競選總部）幫忙選務，並保管設在臺灣銀行彰化分行帳號000000000000號第16屆彰化縣縣長擬參選人卓伯源政治獻金帳戶（下稱卓伯源政治獻金帳戶）；李○○（另經臺灣臺中地方法院108年度簡上字第365號判決確定）係址設臺中市○○區○○路○段○○巷○○號1樓邑果營行銷顧問有限公司（下稱邑果營公司）之負責人；施斐玟係址設臺中市○區○○○路0段00號1樓齊悅開發有限公司（下稱齊悅公司）之負責人。詎卓仕文利用保管卓伯源政治獻金帳戶之便，自98年12月15日（起訴書誤載為98年12月11日）起至99年3月3日止，自卓伯源政治獻金帳戶內，轉帳共計5筆、金額總計為新臺幣（下同）30,909,317元（起訴書誤載為33,909,317元）之款項入其本人設在元大商業銀行彰化分行帳號000000000000號帳戶內（下稱卓仕文元大銀行乙存帳戶）內；續再自98年12月16日（起訴書誤載為98年12月11日）起迄99年3月19日止，自該元大銀行乙存帳戶轉帳共計30筆、金額總計為22,380,540元（起訴書誤載為22,190,540元）之款項入其本人設在元大商業銀行帳號000000000000號帳戶內（下稱卓仕文元大銀行甲存帳戶）內。卓仕文為使卓伯源政治獻金帳戶匯入其元大銀行乙存帳戶之款項合理化，乃分與李○○、施斐玟商議，由渠2人各自提供邑果營公司、齊悅公司之不實交易發票，向卓伯源競選總部請款，再由卓仕文開立卓仕文元大銀行甲存帳戶支票支付請款之方式以為之。而李○○、施斐玟2人均為商業會計法上之商業負責人，亦皆為從事業務之人，負有據實製作商業會計憑證之義務，均明知營業人應依銷售貨物或勞務之實際情況，據實開立統一發票，竟與卓仕文共同基於填製不實會計憑證之犯意，而分別為下列之犯行：
(一)李○○與卓仕文2人均明知邑果營公司並無銷售或提供如附表一所示發票金額之貨品或服務予卓伯源競選總部之事實，卻於99年1月2日某時，由李○○在其斯時位於臺中市○區○○○路○○○號邑果營公司承租處提供空白之邑果營公司99年1、2月份統一發票，任由卓仕文虛開如附表一所示不實二聯式（起訴書誤載為三聯式）之統一發票8紙，銷售額合計8,675,900元，再由卓仕文取據此等不實發票交由不知情之卓伯源競選總部會計人員黃美玲填入帳冊後製作「中華民國彰化縣第十六屆縣（市）長擬參選人卓伯源民國98年4月21日至民國99年1月4日政治獻金會計報告書」，復交與不知情之富鋒聯合會計師事務所會計師林○○查核後向監察院申報。李○○則另委由不知情之陳○○記帳士事務所人員，以上開不實發票向稅捐稽徵機關申報邑果營公司99年1、2月份之銷項稅額而行使之，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。嗣卓仕文自其元大銀行甲存帳戶開立同額之支票8紙，交由李○○存入邑果營公司之彰化商業銀行臺中分行帳號000000000000號帳戶（下稱邑果營公司彰銀臺中分行帳戶）內，均於99年3月19日提示兌現，再由李○○依卓仕文指示扣除8％稅款（即694,072元）後，自99年3月23日起至同年4月8日止轉帳共計7,452,000元入卓仕文持用之李○○元大商業銀行彰化分行帳號0000000000000000000號帳戶（下稱李○○元大銀行彰化分行帳戶）內，李○○另再交付529,828元現金餘款予卓仕文。
(二)施斐玟與卓仕文2人均明知齊悅公司並無提供如附表二所載發票金額之服務予卓伯源競選總部之事實，卻於99年3月9日前之某日，在不詳地點，由施斐玟交付如附表二所示齊悅公司99年1、2月份不實之三聯式統一發票3紙，銷售額合計450萬元，再由卓仕文取據此等不實發票交由不知情之卓伯源競選總部會計人員黃美玲填入帳冊後製作「中華民國彰化縣第十六屆縣（市）長擬參選人卓伯源民國98年4月21日至民國99年1月4日政治獻金會計報告書」，復交與不知情之富鋒聯合會計師事務所會計師林○○查核後向監察院申報，施斐玟則另委由不知情之曾○○記帳士事務所人員，以上開不實發票向稅捐稽徵機關申報齊悅公司99年1、2月份之銷項稅額而行使之，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。嗣卓仕文自其元大銀行甲存帳戶開立同額之支票3紙，交由施斐玟存入齊悅公司鹿港信用合作社帳號00000000000000號帳戶（下稱齊悅公司鹿信甲帳戶）內，均於99年3月9日提示兌現。施斐玟再於99年3月11日、12日以語音轉匯方式，各匯200萬元及100萬元、200萬元，合計500萬元至齊悅公司彰化鹿港信用合作社帳號00000000000000號帳戶（下稱齊悅公司鹿信乙帳戶）內，復於99年3月12日開立金額為500萬元之支票1張（票號為0000000），同日存入齊悅公司新光銀行帳號0000000000000號帳戶內兌現，其後於99年4月7日、99年4月27日（起訴書誤載為99年4月26日）、99年4月30日分別轉匯200萬元、100萬元、100萬元回齊悅公司鹿信甲帳戶內，再分別於99年4月7日、同年月27日各轉匯200萬元、100萬元入施斐玟鹿港信用合作社帳號00000000000000號帳戶（下稱施斐玟鹿信帳戶）內，並分別於99年4月30日、同年5月3日自齊悅公司鹿信甲帳戶提領45萬元現金共3次，另匯入施斐玟上開鹿信帳戶內之款項，則分次於99年4月7日、14日、20日提領各48萬元現金，於99年4月26日、29日提領3次各45萬元現金。後施斐玟另於100年5月23日以現金100萬元及400萬元分別存入僑馥建築經理股份有限公司（下稱僑馥建築公司）設在中國信託商業銀行敦南分行00000000000000號虛擬帳戶（下稱僑馥建築公司虛擬帳戶）內，用以償還卓仕文購買臺中市○○區○○○○路0段000號8樓之2房屋（下稱新業大觀8B房屋）之房屋款。
二、施斐玟基於齊悅公司負責人之身分，負有依照該公司實際給付與僱用員工之工資製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單之附隨業務，為從事業務之人。其明知自97年起至99年間止未曾僱用葉○○，而實際係僱用葉○○之配偶李○○任職在齊悅公司而支領薪水，負責協助何○○銷售不動產業務，竟與何○○、葉○○、李○○（上3人均另經臺灣臺中地方檢察署檢察官為緩起訴處分）共同基於明知為不實事項而虛偽填載於業務上所製作文書之犯意聯絡，由施斐玟分別於98年、99年、100年間某日，在不詳地點，虛偽填載齊悅公司於97年度、98年度、99年度分別有支給葉○○221,866元、720,479元、110,588元之薪資（按97年度之綜合所得稅申報應於98年間為之，以此類推），並將前開不實事項登載於業務上所製作之葉○○各類所得扣繳暨免扣繳憑單，再持前開不實登載文書，於上開各年度向財政部臺灣省中區國稅局辦理綜合所得稅申報，足以生損害稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵管理之正確性。
三、案經臺灣臺中地方檢察署檢察官簽分偵查起訴。理 由
壹、程序方面
一、審理範圍之說明：本件檢察官固然僅就上訴人即被告（下稱被告）卓仕文犯罪事實欄犯罪所得之認定及原判決未沒收被告卓仕文、被告施斐玟之犯罪所得部分提起上訴。惟按刑事訴訟法第455條之27第1項係置於「沒收特別程序」專編，並非規定於原有附隨於刑事本案沒收被告財產之一般沒收程序，且按諸該條立法理由說明，顯見該條第1項後段所謂「對於沒收之判決提起上訴者，其效力不及於本案判決」，係為避免因第三人參與沒收程序部分之程序延滯所生不利益，乃明定僅就參與人財產沒收事項之判決提起上訴者，其效力不及於本案判決部分，並非指對於本案被告財產沒收事項之判決提起上訴者，其效力亦不及於本案判決部分。又刑法沒收新制，本質上為干預人民財產之處分，屬於刑法規定之一環，而就其應適用裁判時法之規定觀之，毋寧認其性質與非拘束人身自由之保安處分較為相近，且除單獨宣告沒收之情形外，沒收與罪刑間即具有一定之依存關係，在訴訟上倘合一審判，而未割裂處理，自難謂為違法。故而，刑事訴訟法第455條之27第1項既僅規定在第三人參與沒收程序，而無法直接適用於原有附隨於刑事本案沒收被告財產之一般沒收程序，則上訴權人縱使僅就沒收部分提起上訴，依刑事訴訟法第348條第2項規定，相關連之本案判決仍屬有關係之部分，亦應視為已經上訴，此為最高法院最近一致之見解（最高法院107年度台非字第24號、106年度台上字第3601號判決意旨參照），依此，本件之審理範圍仍包括被告卓仕文、施斐玟本案判決在內，先予說明。
二、證據能力之說明：
(一)按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至第159條之4等規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5定有明文。該條文之立法意旨，在於確認當事人對於傳聞證據有處分權，得放棄反對詰問權，同意或擬制同意傳聞證據可作為證據，屬於證據傳聞性之解除行為，如法院認為適當，不論該傳聞證據是否具備刑事訴訟法第159條之1至第159條之4所定情形，均容許作為證據，不以未具備刑事訴訟法第159條之1至第159條之4所定情形為前提（最高法院104年度第3次刑事庭會議決議參照）。本判決以下所引用被告以外之人於審判外之言詞及書面陳述，均經檢察官、被告卓仕文及其辯護人、被告施斐玟同意具證據能力，且於言詞辯論終結前亦未聲明異議（見本院卷第249頁至第256頁），並經本院於審判期日依法踐行調查證據程序，依前揭說明，自均有證據能力。
(二)關於非供述證述，並無傳聞法則規定之適用，該非供述證據如非出於違法取得，並已依法踐行調查程序，即不能謂無證據能力（最高法院97年度台上字第1401號、6153號判決要旨參照）。查本判決下列所引用之非供述證據，並無證據證明係實施刑事訴訟程序之公務員違背法定程序所取得，且檢察官、被告卓仕文及其辯護人、被告施斐玟於本院準備程序時均同意有證據能力（本院卷第256頁至第271頁），且迄於言詞辯論終結前均未表示無證據能力，自應認均具有證據能力。
貳、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
一、訊據被告卓仕文對於上開犯罪事實及被告施斐玟就上開犯罪事實一、(二)部分均坦白承認。
二、被告卓仕文為卓伯源之胞妹，於98年間卓伯源參選第16屆彰化縣縣長時會前往競選總部幫忙；李○○係邑果營公司之負責人；施斐玟係齊悅公司之負責人；98年12月15日至99年3月3日期間，卓伯源政治獻金帳戶有陸續轉帳共30,909,317元至卓仕文元大銀行乙存帳戶；被告卓仕文有於99年1月3日開立以其為發票人，如臺灣臺中地方檢察署106年交查字第254號卷第210至217頁之支票共8紙，用以支付邑果營公司名義所開立並交付與其如起訴書附表一所示8紙發票之款項，而支票均於99年3月19日在邑果營公司彰銀台中分行帳戶內兌現；被告卓仕文另有於99年1月3日開立以其為發票人，票號各為0000000、0000000、0000000號；面額各為150萬元、200萬元、100萬元之支票共3紙，用以支付齊悅公司名義所開立並交付與其如起訴書附表二所示3紙發票之款項，而支票均於99年3月9日在齊悅公司鹿信甲帳戶內兌現；邑果營公司開立之8紙發票及齊悅公司名義開立之3紙發票均有登載於中華民國彰化縣第16屆縣（市）長擬參選人卓伯源民國98年4月21日至99年1月4日政治獻金會計報告書，並經由富鋒聯合會計師事務所會計師林○○查核後向監察院申報；被告施斐玟有於100年5月23日以現金100萬元、400萬元存入僑馥建築公司虛擬帳戶內，用以給付被告卓仕文購買新業大觀8B房屋之購屋款等情，被告卓仕文、施斐玟上開自白核與證人即同案被告李○○於偵查中經具結、原審審理結證後之證述、證人即會計師林○○於偵查中之證述（見交查232號卷二第96至98頁、交查232號卷三第227頁反面至232頁反面、交查232號卷四第84至87頁反面、交查254號卷一第22至23頁反面）大致相符，並有林○○105年6月24日陳報狀暨附件：卓伯源擬參選人收受政治獻金符合政治獻金法規定聲明書、富鋒聯合會計師事務所林○○99年3月4日會計師查核報告（卓伯源98年4月21日至99年1月4日政治獻金會計報告書）、邑果營公司99年1月2日統一發票影本8紙（買受人：第16屆彰化縣縣長擬參選人卓伯源競選總部）、富鋒聯合會計事務所林○○會計師工作底稿（客戶：卓伯源，98年度，含政治獻金帳戶收支明細、會計師查核報告等、確認書、人事費用支出明細表、租用競選辦事處支出明細表、宣傳費用支出明細表）、臺中市政府104年10月30日府授經商字第10407497890號函暨附件：邑果營公司登記資料、齊悅公司登記資料、臺灣銀行彰化分行104年3月20日彰化營字第10450006471號函暨附件：卓伯源政治獻金帳戶（000000000000）交易明細、卓仕文元大商銀彰化分行帳戶（000000000000）交易明細、元大商業銀行股份有限公司彰化分行102年5月28日元彰字第1020000488號函暨附件：卓仕文帳戶（000000000000）開戶資料及交易明細、卓仕文元大商銀彰化分行帳戶（000000000000）交易明細、卓仕文開立與邑果營公司之元大銀行彰化分行支票影本8紙（票號AF0000000至AF0000000、AF0000000至AF0000000）、邑果營公司彰化銀行台中分行帳戶（000000000000）交易明細、齊悅公司99年1月1日至3日開立統一發票影本3紙（買受人：第16屆彰化縣縣長擬參選人卓伯源競選總部，發票號碼：KU00000000、KU00000000、KU00000000）、卓仕文開立與齊悅公司之元大銀行彰化分行支票影本1紙（票號AF0000000）、齊悅公司鹿港信用合作社帳戶（00000000000000）交易明細、僑馥建築公司105年5月19日僑馥(104)字第121號函、中國信託商業銀行股份有限公司105年7月25日中信銀字第10522483940838號函、105年9月5日中信銀字第10522483949165號函暨附件：中國信託100年5月23日（100萬、400萬元）、6月2日（365萬元）代收業務繳款憑證（繳款人均為卓仕文）、洗錢防制法達一定金額以上通貨交易存戶明細表（100年5月23日100萬、400萬元部分記載交易人為施斐玟）、監察院104年9月8日院台申肆字第1041804114號函暨附件：第16屆彰化縣縣長擬參選人卓伯源政治獻金專戶（臺灣銀行彰化分行帳號000000000000000）收支明細等在卷可參（見偵24736號卷第149至154頁、交查107號卷一第69至79頁、交查254號卷一第25至125頁、第128至190頁反面、第210至219頁、交查254號卷二第51頁正反面、第72至83頁、第116頁、第119至123頁、第134至138頁、原審卷二第61至67頁），此部分事實應堪認定。
三、同案被告李○○有委由陳○○記帳士事務所人員持附表一所示8紙發票向稅捐稽徵機關申報邑果營公司99年1、2月份之銷項稅額而行使之情，據同案被告李○○供認在卷（見交查232號卷三第228頁反面、原審卷二第282頁），核與證人陳○○、郭○○於原審之證述相符（見原審卷三第181至206頁），復有卷附財政部中區國稅局臺中分局108年4月10日中區國稅臺中銷售字第1080152387號函暨檢附之邑果營公司99年2月份營業人銷售額與稅額申報書（401）可憑；而被告施斐玟有委由曾○○記帳士事務所人員持附表二所示3紙發票向稅捐稽徵機關申報齊悅公司99年1、2月份之銷項稅額而行使乙節，為被告施斐玟是認（見交查232號卷三第235頁反面、原審卷二第340至341頁），核與證人曾○○於偵查、原審審理時之證述相符（見交查232號卷四第64至66頁、原審卷二第327至332頁），復有財政部中區國稅局民權稽徵所108年2月21日中區國稅民權銷售字第1082602393號書函暨檢附之齊悅公司進銷項憑證、99年2月份營業人銷售額與稅額申報書
（401）附卷可佐（見原審卷一第153頁反面、第155頁），是此等部分事實，亦堪認定。
四、卓伯源政治獻金收支結算表製表人為黃美玲；被告卓仕文自98年12月16日起迄99年3月19日止，自其元大銀行乙存帳戶內轉帳共計30筆、金額總計為22,380,540元至其元大銀行甲存帳戶。又被告卓仕文自其元大銀行甲存帳戶開立之票號AF0000000至AF0000000、AF0000000至AF0000000號等支票於99年3月19日在邑果營公司彰銀臺中分行帳戶內提示兌現後，同案被告李○○另有於99年3月23日起至同年4月8日止，自邑果營公司彰銀台中分行帳戶有轉帳共計7,452,000元入李○○元大銀行彰化分行帳戶內；再被告卓仕文自其元大銀行甲存帳戶開立票號AF0000000至AF0000000號之支票3紙於99年3月9日在齊悅公司鹿信甲帳戶提示兌現後，被告施斐玟有於99年3月11日、12日以語音各匯轉200萬元及100萬元、200萬元，合計500萬元至齊悅公司鹿信乙帳戶內，復於99年3月12日自齊悅公司鹿信乙帳戶開立金額為500萬元之支票1張（票號為0000000），並於同日存入齊悅公司新光銀行帳號0000000000000號帳戶內兌現，其後於99年4月7日、27日、30日自上開齊悅公司新光銀行帳戶分別轉匯200萬元、100萬元、100萬元回齊悅公司鹿信甲帳戶內，再分別於99年4月7日、27日自齊悅公司鹿信甲帳戶內各轉匯200萬元、100萬元入施斐玟鹿信帳戶內，並分於99年4月30日、同年5月3日自齊悅公司鹿信甲帳戶以現金提款方式提領45萬元共3次，另匯入施斐玟鹿信帳戶內之款項，則分次於99年4月7日、14日、20日提領各48萬元現金，於99年4月26日、29日提領各45萬元現金共3次等情，有元大商業銀行股份有限公司彰化分行102年5月28日元彰字第1020000488號函暨附件：卓仕文帳戶（000000000000）開戶資料及交易明細、104年10月1日元彰字第1040000908號函暨附件：李○○帳戶（0000000000000000000）開戶資料及交易明細、104年11月13日元彰字第1040001047號函暨附件：李○○帳戶99年4月21日至101年3月5日間取款憑條、匯款申請書等、106年7月18日元彰字第1060000762號函暨附件：李○○帳戶99年8月17日至101年1月13日間取款憑條、匯款申請書、存入支票影本及交易明細、卓仕文元大商業銀行彰化分行帳戶（000000000000）交易明細、卓仕文元大商業銀行彰化分行帳戶（000000000000）交易明細、邑果營公司彰化銀行台中分行帳戶（000000000000）交易明細、齊悅公司鹿港信用合作社帳戶（00000000000000）交易明細、保證責任彰化鹿港信用合作社104年11月19日彰鹿信合社字第10400486號函暨附件：齊悅公司帳戶（00000000000000）開戶資料及交易明細、105年2月17日彰鹿信合社字第10500079號函暨附件：齊悅公司帳戶（00000000 000000）支票號碼0000000號支票影本、卓伯源政治獻金收支結算表、施斐玟鹿港信用合作社帳戶（0000000000000）開戶資料及交易明細、臺灣新光商業銀行股份有限公司業務服務部105年3月8日(105)新光銀業務字第10502743號函暨附件：齊悅公司帳戶（0000000000000）基本資料及交易明細、彰化商業銀行股份有限公司台中分行108年5月23日彰台中第000000000號函暨附件：邑果營公司帳戶（00000000000000）開戶資料及網路銀行申請資料（見交查107號卷二第34至38頁、第42至78頁、交查254號卷一第180至190頁反面、第218至219頁、交查254號卷二第72至114頁、原審卷二第59頁、第115至119頁、第123至130頁、第135至146頁）等在卷足憑，此等部分事實，亦堪以認定。
五、被告施斐玟實際係僱用李○○協助其配偶何○○銷售不動產業務，而無僱用葉○○，卻將應給付與李○○之薪資匯入葉○○之帳戶乙情，被告施斐玟上開自白亦核與證人李○○、葉○○、何○○等於偵查中之供述相符（見交查232號卷三第116至122頁、交查107號卷一第88至91頁）；而齊悅公司分於97年度、98年度、99年度支給證人葉○○221,866元、720,479元、110,588元之薪資，並將此等事項登載於業務上所製作之葉○○各類所得扣繳暨免扣繳憑單，且於各年度持向財政部臺灣省中區國稅局辦理綜合所得稅申報等情，亦有齊悅公司財政部中區國稅局97、98、99、100年度綜合所得稅BAN給付清單、葉○○財產所得線上查調結果、葉○○健保資訊連結作業查詢紀錄等（見交查254號卷二第147至155頁）在卷可稽，此部分亦可認為真實。
六、綜上所述，本件事證已經明確，被告卓仕文、施斐玟上開犯行，均堪認定，皆應依法論科。
參、論罪科刑：
一、被告施斐玟行為後，刑法第215條雖於108年12月25日修正公布，並自同年月27日生效，然修正後規定僅係將原罰金刑依刑法施行法第1條之1第2項前段規定，就其所定數額提高為30倍部分，予以明定在刑法，所定構成要件及得科處之法定刑種類與刑度均未變更，於被告施斐玟所犯之罪刑並無影響，尚無有利或不利之情形，自無庸為新舊法比較，而應依一般法律適用之原則，適用裁判時之法律。
二、按統一發票係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法第15條第1款所稱之原始憑證，屬商業會計憑證之一種，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實罪，且為刑法第215條之業務登載不實罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，不再論以刑法之業務登載不實罪。是核被告卓仕文就犯罪事實一、(一)、(二)所為及被告施斐玟就犯罪事實一、(二)所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪；被告施斐玟就犯罪事實二所為，則係犯3次刑法第216條、第215條行使業務上登載不實文書罪（按申報年度計算）。被告施斐玟所為業務登載不實之低度行為，應均為行使之高度行為所吸收，不另論罪。
三、被告卓仕文於犯罪事實一、(一)多次填製如附表一所示發票之不實會計憑證及被告卓仕文、施斐玟於犯罪事實一、(二)多次填製如附表二所示發票之不實會計憑證，各係於密切接近之時、地實施，分侵害同一法益，各行為獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動接續施行，合為包括一行為予以評價，較為合理，係接續犯，應論以包括一罪。
四、被告卓仕文雖非邑果營公司或齊悅公司之負責人，而非屬商業會計法所稱之負責人，惟因分與邑果營公司之負責人即同案被告李○○、齊悅公司之負責人即被告施斐玟共同實行本案犯罪，依刑法第31條第1項之規定，亦應論以共同正犯。
是被告卓仕文與同案被告李○○2人就犯罪事實一、(一)；被告卓仕文、施斐玟2人就犯罪事實一、(二)；被告施斐玟與何○○、葉○○、李○○4人就犯罪事實二之犯行，分別具有犯意聯絡及行為分擔，各應論予共同正犯。
五、被告卓仕文、施斐玟分別利用不知情之黃美玲、林○○、陳○○記帳士事務所人員、曾○○記帳士事務所人員完成上開犯行，均係間接正犯。
六、審酌被告卓仕文於本案立於主導地位，所為情節未低於同案被告李○○或被告施斐玟，就此部分爰皆不依刑法第31條第1項但書規定，減輕其刑。
七、被告卓仕文所犯上開2次商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，及被告施斐玟所犯前揭1次商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪與3次行使業務上登載不實文書罪，犯意各別、行為互殊，應各予分論併罰。
肆、本院之判斷
一、撤銷改判部分（即被告卓仕文部分）
(一)原審審理後，認被告卓仕文犯罪事證明確，適用商業會計法第71條第1款，刑法第11條前段、第28條、第31條第1項前段、第41條第1項前段、第8項、第42條第3項前段、第51條第5款、第7款，刑法施行法第1條之1第1項等規定據以論罪科刑，固非無見。然查，量刑之輕重，固屬事實審法院得依職權自由裁量之事項，惟仍應受比例原則及公平原則之限制，以符罪刑相當之原則，否則其判決即非適法。所稱之比例原則，指行使此項職權判斷時，須符合客觀上之適當性、相當性與必要性之價值要求，不得逾越此等特性之程度，用以維護其均衡；而所謂平等原則，非指一律齊頭之平等待遇，應從實質上加以客觀判斷，倘條件有別，應本乎正義理念，分別適度量處，禁止恣意為之（最高法院99年度台上字第4568號判決意旨參照）。而量刑是否正確或妥適，端視在科刑過程中對於各種刑罰目的之判斷權衡是否得當，以及對科刑相關情狀事證是否為適當審酌而定，尤以同一被告所犯不同數罪，法院科刑時，雖應就各個行為之不同情狀，視其具體情節，妥適衡量決定，具體犯罪情節既有不同，斟酌因素亦異，量得之刑度固無從一致，然各罪所量之刑若無合理之差別化因素，仍不得有顯然落差，以免流於恣意。
(二)被告卓仕文本案所為固值非難，然原審於本案從重諭知以3,000元折算1日之易科罰金折算標準，客觀上恐難謂合於適當性、相當性與必要性之價值要求。況原審亦未詳敘何以以此金額諭知易科罰金折算標準，理由亦有不備。是被告卓仕文以原審諭知易科罰金之折算標準過高為由提起上訴，為有理由，應由本院予以撤銷改判。
(三)爰以行為人之責任為基礎，審酌被告卓仕文前無因案遭科刑之素行，被告卓仕文為使卓伯源政治獻金帳戶匯入其所有帳戶之款項合理化，竟分與共同被告李○○、被告施斐玟商議開立如附表一、附表二所示之不實發票，並委由不知情之會計人員、會計師、記帳士事務所人員或填入帳冊、或查核後向監察院申報、或向稅捐稽徵機關申報銷項稅額而行使，以此等方式妨害稅務健全，所為殊值非難；並考量被告卓仕文犯後於偵查及原審均否認犯行，迄上訴後始坦承犯行之犯後態度，兼衡被告卓仕文之智識程度為博士畢業、擔任大學專任助理教授，單親扶養三名子女（見本院卷第358頁）等一切情狀，分別量處如主文第2項所示之刑，並衡酌被告卓仕文所犯各罪侵害法益之異同、對侵害法益之加重效應及時間、空間之密接程度，而為整體評價後，爰定其應執行刑如主文第2項所示，並均諭知易科罰金之折算標準及併科罰金部分諭知易服勞役之折算標準，暨定其應執行之刑，併諭知易科罰金及併科罰金部分諭知易服勞役之折算標準，以示懲儆。
(四)被告卓仕文提起上訴後坦白犯行，並請求給予緩刑宣告。然查，被告卓仕文雖無任何前案科刑紀錄，惟被告卓仕文於本案處於犯罪之主導地位，且其與被告施斐玟、共同被告李○○共同不實填製會計憑證之金額逾千萬元，犯罪情節難認輕微，本案被告卓仕文客觀上實無所宣告之刑以暫不執行為適當之情形，而無宣告緩刑之餘地。故被告卓仕文上訴請求宣告緩刑部分，核無理由，應予駁回。
二、上訴駁回部分（即檢察官上訴部分）：
(一)原審認被告施斐玟之犯行事證明確，適用商業會計法第71條第1款，刑法第11條前段、第215條、第216條、第28條、第41條第1項前段、第8項、第51條第5款，刑法施行法第1條之1第1項等規定，並以行為人之責任為基礎，審酌被告施斐玟前無因案遭科刑之素行，其為公司負責人，本應據實填載會計憑證，竟應允被告卓仕文而虛開齊悅公司之發票，且製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單不實文書，向稅捐機關申報，以此等方式妨害稅務健全，所為殊值非難；且考量被告施斐玟於偵查及原審否認犯行，未見悔意之態度，兼衡被告施斐玟之智識程度、職業、家庭生活及經濟狀況（見原審卷三卷第251頁）等一切情狀，量處被告施斐玟共同犯商業會計法第71條第1款之不實填製會計憑證罪，處有期徒刑4月、共同犯行使業務上登載不實文書罪，共3罪，各處有期徒刑2月，應執行有期徒刑9月，並就宣告刑及應執行刑諭知以新臺幣1000元折算1日之易科罰金之折算標準，以示懲儆。經核原審認事用法並無違誤，量刑亦屬妥適，應予維持。
(二)被告施斐玟於本院審理時坦白犯行，並請求給予緩刑宣告。然查，被告施斐玟雖無任何前案科刑紀錄，然本案被告施斐玟不實填製會計憑證之金額龐大，另行使業務上登載不實文書之次數為3次，犯罪情節難認輕微，本案被告客觀上實無所宣告之刑以暫不執行為適當之情形，而無宣告緩刑之餘地。又被告施斐玟於本院審理時另請求減少易科罰金之標準部分，因原審諭知以新臺幣1000元折算1日之折算標準，已屬法定最低之折算金額，自無從減輕之，併此說明。
(三)沒收部分：按被告卓仕文、施斐玟行為後，關於沒收之刑法規定業分於104年12月30日、105年6月22日修正公布，並於105年7月1日施行，且依修正後刑法第2條第2項之規定，沒收應逕適用修正後之現行規定，先予敘明。經查：
⒈被告卓仕文係陸續將卓伯源政治獻金帳戶之款項匯入自己元
大銀行乙存帳戶後再轉入自己元大銀行甲存帳戶，復從自己元大銀行甲存帳戶開立同額支票以支付附表一及附表二所示不實發票之票款等情，業如前述。而被告卓仕文以自卓伯源政治獻金帳戶取得之款項支付如附表一、附表二所示不實發票之款項，應僅係為合理化卓伯源政治獻金帳戶匯入其元大銀行乙存帳戶之款項而已，難認與其取得卓伯源政治獻金帳戶內之款項有關乙節，業經本院認定如上。是縱被告卓仕文就犯罪事實一、(一)部分有取得7,981,828元之款項（7,452,000元+529,828元），另就犯罪事實一、(二)部分有取得450萬元之款項，亦均難認係屬其因違犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪之犯罪所得，亦無證據證明係被告卓仕文其他犯罪所得，復查無其就本案有取得何犯罪所得，自無從認被告卓仕文因本案有獲取任何犯罪所得而可為沒收之宣告。
⒉被告施斐玟固因如附表二不實會計憑證，自被告卓仕文取得
共450萬元之支票3紙並兌現於齊悅公司鹿信甲帳戶內，然被告施斐玟另於100年5月23日以現金100萬元及400萬元分別存入僑馥建築公司虛擬帳戶內，用以償還被告卓仕文購買新業大觀8B房屋之房屋款，業已認定如上，故此部分亦難認被告施斐玟有何犯罪所得。
⒊被告施斐玟就犯罪事實二、所製作各該不實之葉○○各類所
得扣繳暨免扣繳憑單，業因行使而交付與財政部臺灣省中區國稅局，均已非被告施斐玟所有之物品，依法皆無從予以宣告沒收。
⒋被告施斐玟雖虛偽填載齊悅公司於97年度、98年度、99年度
分別有支給葉○○221,866元、720,479元、110,588元之薪資，但該薪資均係支付予實際任職於齊悅公司之李○○（即葉○○前夫）一事，業據證人葉○○、李○○、何○○證述明確，核與被告施斐玟所述相符，故齊悅公司確有支付薪資予受雇人李○○一事應可認定屬實。則齊悅公司向財政部臺灣省中區國稅局辦理綜合所得稅申報因而受有綜合所得稅款減免部分，要難認被告施斐玟就此獲有犯罪所得。
⒌被告施斐玟開立如附表二所示3張不實統一發票予第三人而
溢繳營業稅部分，因屬不法行為，違反誠實信用原則，稅徵機關得拒絕營業人退稅申請一節，有財政部中區國稅局109年10月13日中區國稅民權銷售字第1090608461號函文1份在卷可查（見本院卷第137頁），故此部分亦難認被告施斐玟有何犯罪所得。
⒍依據上開1至5之說明，本案並無積極證據可得認定被告卓仕
文、施斐玟因本案有獲取任何犯罪所得而可為沒收之宣告。檢察官上訴意旨認原判決就被告卓仕文犯罪事實欄犯罪所得之認定及未沒收被告卓仕文、施斐玟犯罪所得部分認事用法有所違誤部分，為無理由，應予駁回。
⒎至本案扣案如附表三所示之物品，皆非違禁物，且查無與本案犯罪有何關聯，爰皆不予宣告沒收。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368條、第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官陳宜君提起公訴，經檢察官白惠淑提起上訴，檢察官鍾宗耀到庭執行職務。
中 華 民 國 110 年 2 月 24 日
刑事第十一庭 審判長法 官 張 意 聰
法 官 田 德 煙法 官 李 明 鴻以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 陳 慈 傳中 華 民 國 110 年 2 月 24 日附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
中華民國刑法第215條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或15,000元以下罰金。
中華民國刑法第216條：
行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
附表一：邑果營公司開立不實發票明細表┌───┬────┬─────┬─────┬──────────┐│編號 │買受人 │發票日期 │發票字軌 │發票金額(新臺幣/元) │├───┼────┼─────┼─────┼──────────┤│1 │第十六屆│99年1月2日│LA00000000│1,000,000元 ││ │彰化縣縣│ │ │ ││ │長擬參選│ │ │ ││ │人卓伯源│ │ │ ││ │競選總部│ │ │ │├───┼────┼─────┼─────┼──────────┤│2 │第十六屆│99年1月2日│LA00000000│1,000,000元 ││ │彰化縣縣│ │ │ ││ │長擬參選│ │ │ ││ │人卓伯源│ │ │ ││ │競選總部│ │ │ │├───┼────┼─────┼─────┼──────────┤│3 │第十六屆│99年1月2日│LA00000000│1,425,900元 ││ │彰化縣縣│ │ │ ││ │長擬參選│ │ │ ││ │人卓伯源│ │ │ ││ │競選總部│ │ │ │├───┼────┼─────┼─────┼──────────┤│4 │第十六屆│99年1月2日│LA00000000│1,869,000元 ││ │彰化縣縣│ │ │ ││ │長擬參選│ │ │ ││ │人卓伯源│ │ │ ││ │競選總部│ │ │ │├───┼────┼─────┼─────┼──────────┤│5 │第十六屆│99年1月2日│LA00000000│94,500元 ││ │彰化縣縣│ │ │ ││ │長擬參選│ │ │ ││ │人卓伯源│ │ │ ││ │競選總部│ │ │ │├───┼────┼─────┼─────┼──────────┤│6 │第十六屆│99年1月2日│LA00000000│1,365,000元 ││ │彰化縣縣│ │ │ ││ │長擬參選│ │ │ ││ │人卓伯源│ │ │ ││ │競選總部│ │ │ │├───┼────┼─────┼─────┼──────────┤│7 │第十六屆│99年1月2日│LA00000000│1,470,000元 ││ │彰化縣縣│ │ │ ││ │長擬參選│ │ │ ││ │人卓伯源│ │ │ ││ │競選總部│ │ │ │├───┼────┼─────┼─────┼──────────┤│8 │第十六屆│99年1月2日│LA00000000│451,500元 ││ │彰化縣縣│ │ │ ││ │長擬參選│ │ │ ││ │人卓伯源│ │ │ ││ │競選總部│ │ │ │└───┴────┴─────┴─────┴──────────┘附表二：齊悅公司開立不實發票明細表┌───┬────┬─────┬─────┬──────────┐│編號 │買受人 │發票日期 │發票字軌 │發票金額(新臺幣/元) │├───┼────┼─────┼─────┼──────────┤│1 │第十六屆│99年1月1日│KU00000000│1,500,000元 ││ │彰化縣縣│ │ │ ││ │長擬參選│ │ │ ││ │人卓伯源│ │ │ ││ │競選總部│ │ │ │├───┼────┼─────┼─────┼──────────┤│2 │第十六屆│99年1月2日│KU00000000│2,000,000元 ││ │彰化縣縣│ │ │ ││ │長擬參選│ │ │ ││ │人卓伯源│ │ │ ││ │競選總部│ │ │ │├───┼────┼─────┼─────┼──────────┤│3 │第十六屆│99年1月3日│KU00000000│1,000,000元 ││ │彰化縣縣│ │ │ ││ │長擬參選│ │ │ ││ │人卓伯源│ │ │ ││ │競選總部│ │ │ │└───┴────┴─────┴─────┴──────────┘附表三、扣押物品部分┌──┬───────────────┬───┬───┬───────────┐│編號│物證名稱 │數量 │所有人│備註 │├──┼───────────────┼───┼───┼───────────┤│1 │不動產買賣意願書 │1件 │卓仕文│108院保744 │├──┼───────────────┼───┼───┤（104保管2768） ││2 │臺灣土地銀支票影本 │2張 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││3 │文藝復興房屋土地買賣契約書 │1本 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││4 │田中鎮農會匯款申請書回條 │1件 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││5 │手寫便條紙 │1張 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││6 │施斐玟印章 │1顆 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││7 │地價稅繳款書 │1件 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││8 │投資理財資料 │3張 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││9 │存摺交易往來明細表 │1件 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││10 │活期存款明細表 │1件 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┼───────────┤│11 │彰化稅務局公文 │1張 │卓仕文│108院保743 │├──┼───────────────┼───┼───┤（104保管2764） ││12 │中區國稅局財產資料 │3張 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││13 │地方稅務局繳款資料 │7張 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││14 │銀行往來明細 │2張 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││15 │匯款明細 │1張 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││16 │卓仕文富邦銀行彰化分行存摺 │1本 │卓仕文│ │├──┼───────────────┼───┼───┼───────────┤│17 │所有權狀 │2張 │郭美卿│108院保737 │├──┼───────────────┼───┼───┤（104保管2771） ││18 │賣匯水單 │2張 │郭美卿│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││19 │借據 │2張 │郭美卿│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││20 │證明書 │3張 │郭美卿│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││21 │匯款委託書 │7張 │郭美卿│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││22 │本票 │1張 │郭美卿│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││23 │存摺（含印章1顆） │1本 │郭美卿│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││24 │收兌外幣約定書等 │3張 │郭美卿│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││25 │公事包（上鎖） │1個 │郭美卿│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││26 │ASUS筆記型電腦 │1臺 │郭美卿│ │├──┼───────────────┼───┼───┤ ││27 │銀行交易往來明細影本等 │5張 │郭美卿│ │└──┴───────────────┴───┴───┴───────────┘