臺灣高等法院臺中分院刑事判決111年度上訴字第1412號上 訴 人 臺灣臺中地方檢察署檢察官被 告 唐明良選任辯護人 李明海 律師
梁鈺府 律師上列上訴人因被告違反公司法等案件，不服臺灣臺中地方法院110年度訴字第149號，中華民國111年3月2日第一審判決（起訴案號：臺灣臺中地方檢察署109年度偵字第17409號），提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
理 由
一、公訴意旨略以：被告唐明良係○○聯合會計師事務所之合夥會計師；同案共同被告許明雄（已經原審判決有罪確定）係○○塑膠工業有限公司（下稱○○公司、址設臺中市○○區○○路0段00巷00號2樓）、○○企業有限公司（下稱○○公司、址設臺中市○○區○○路0段00巷00號1樓）之登記及實際負責人，其等均明知公司辦理現金增資變更資本額登記時，股東應實際繳納股款，不得僅以申請文件表明收足，且不得於登記後將股東已繳納之股款發還股東，或任由股東收回，竟共同基於違反公司法、商業會計法及偽造文書之犯意聯絡，共同為下列犯行：
㈠許明雄指示其不知情之配偶蕭和美於民國108年7月29日，先
自○○公司所申設兆豐國際商業銀行潭子分行帳號00000000000號帳戶（下稱○○公司A帳戶），轉帳新臺幣（下同）900萬元，至許明雄所申設華南商業銀行帳號000000000000號帳戶（下稱許明雄A帳戶），再自前揭許明雄A帳戶轉出450萬元，至蕭和美所申設華南商業銀行帳號000000000000號帳戶（下稱蕭和美A帳戶），復於翌日（30日），自許明雄A帳戶、蕭和美A帳戶各轉出450萬元，至○○公司所申設華南商業銀行水湳分行帳號000000000000號帳戶（下稱○○公司B帳戶）後，影印○○公司B帳戶之當日存摺交易明細及餘額，用以表示○○公司股東即許明雄、蕭和美業已繳納該次現金增資股款，而交由受託辦理○○公司該次現金增資資本額查核之被告唐明良據以製作不實之資本額變動表、股東繳納現金股款明細表及資本額查核報告書，致使財務報表發生不實之結果，並持向臺中市政府經濟發展局（下稱臺中市政府經發局）申請資本額變更登記，使不知情之該管承辦公務員為形式審查後，於同年8月1日，核准○○公司該次現金增資變更登記，並將此不實事項登載在職務上所掌之有限公司變更登記表後，許明雄即指示不知情之蕭和美於同年8月5日，自○○公司B帳戶轉出900萬元，至許明雄A帳戶，再自許明雄A帳戶轉出450萬元，至蕭和美A帳戶，而退還股東已繳納之股款。
㈡許明雄指示不知情之蕭和美於108年9月2日，自許明雄A帳戶
、蕭和美A帳戶各轉出450萬元，至○○公司A帳戶後，即影印○○公司A帳戶之當日存摺交易明細及餘額，用以表示○○公司股東即被告許明雄、蕭和美業已繳納該次現金增資之股款，而交由受託辦理○○公司該次現金增資資本額查核之被告唐明良據以製作不實之資本額變動表、股東繳納現金股款明細表及資本額查核報告書，致使財務報表發生不實之結果，並持向臺中市政府經發局申請資本額變更登記，使不知情之該管承辦公務員為形式審查後，於同年9月6日，核准○○公司該次現金增資變更登記，並將此不實事項登載在職務上所掌之有限公司變更登記表後，許明雄即指示不知情之蕭和美於同年9月16日，自○○公司A帳戶轉出900萬元，至許明雄A帳戶，再自許明雄A帳戶轉出450萬元，至蕭和美A帳戶，而退還股東已繳納之股款。
㈢許明雄指示不知情之蕭和美於108年10月14日，自許明雄A帳
戶、蕭和美A帳戶各轉出300萬元，至○○公司B帳戶後，即影印○○公司B帳戶之當日存摺交易明細及餘額，用以表示○○公司股東即許明雄、蕭和美業已繳納該次現金增資之股款，而交由受託辦理○○公司該次現金增資資本額查核之被告唐明良據以製作不實之資本額變動表、股東繳納現金股款明細表及資本額查核報告書，致使財務報表發生不實之結果，並持向臺中市政府經發局申請資本額變更登記，使不知情之該管承辦公務員為形式審查後，於同年10月17日，核准○○公司該次現金增資變更登記，並將此不實事項登載在職務上所掌之有限公司變更登記表後，許明雄即指示不知情之蕭和美於同年10月21日，自○○公司B帳戶轉出600萬元（起訴書誤載為900萬元），至許明雄A帳戶，而退還股東已繳納之股款。
㈣許明雄指示不知情之蕭和美於108年7月29日，先自○○公司所
申設華南商業銀行水湳分行帳號000000000000號帳戶（下稱○○公司A帳戶）各轉出350萬元，分別至許明雄A帳戶、蕭和美A帳戶，復於翌日（30日），自許明雄A帳戶、蕭和美A帳戶各轉出350萬元，至○○公司所申設兆豐國際商業銀行潭子分行帳號00000000000號帳戶（下稱○○公司B帳戶）後，即影印○○公司B帳戶之當日存摺交易明細及餘額，用以表示○○公司股東即許明雄、蕭和美業已繳納該次現金增資股款，而交由受託辦理○○公司該次現金增資資本額查核之被告唐明良據以製作不實之資本額變動表、股東繳納現金股款明細表及資本額查核報告書，致使財務報表發生不實之結果，並持向臺中市政府經發局申請資本額變更登記，使不知情之該管承辦公務員為形式審查後，於同年8月2日，核准○○公司該次現金增資變更登記，並將此不實事項登載在職務上所掌之有限公司變更登記表後，許明雄即指示不知情之蕭和美於同年8月5日，自○○公司B帳戶各轉出350萬元，分別至許明雄A帳戶、蕭美和A帳戶，而退還股東已繳納之股款。
㈤許明雄指示不知情之蕭和美於108年9月2日，自許明雄A帳戶
、蕭和美A帳戶各轉出350萬元，至○○公司A帳戶後，即影印○○公司A帳戶之當日存摺交易明細及餘額，用以表示○○公司股東即許明雄、蕭和美業已繳納該次現金增資之股款，而交由受託辦理○○公司該次現金增資資本額查核之被告唐明良據以製作不實之資本額變動表、股東繳納現金股款明細表及資本額查核報告書，致使財務報表發生不實之結果，並持向臺中市政府經發局申請資本額變更登記，使不知情之該管承辦公務員為形式審查後，於同年9月5日，核准○○公司該次現金增資變更登記，並將此不實事項登載在職務上所掌之有限公司變更登記表後，許明雄即指示不知情之蕭和美於同年9月16日，自○○公司A帳戶各轉出350萬元，分別至許明雄A帳戶、蕭美和A帳戶，而退還股東已繳納之股款。
㈥許明雄指示不知情之蕭和美於108年10月14日，自許明雄A帳
戶、蕭和美A帳戶各轉出350萬元，至○○公司B帳戶後，即影印○○公司B帳戶之當日存摺交易明細及餘額，用以表示○○公司股東即許明雄、案外人蕭和美業已繳納該次現金增資之股款，而交由受託辦理○○公司該次現金增資資本額查核之被告唐明良據以製作不實之資本額變動表、股東繳納現金股款明細表及資本額查核報告書，致使財務報表發生不實之結果，並持向臺中市政府經發局申請資本額變更登記，使不知情之該管承辦公務員為形式審查後，於同年10月16日，核准○○公司該次現金增資變更登記，並將此不實事項登載在職務上所掌之有限公司變更登記表後，許明雄即指示不知情之蕭和美於同年10月21日，自○○公司B帳戶各轉出350萬元，分別至許明雄A帳戶、蕭美和A帳戶，而退還股東已繳納之股款。
因認被告唐明良所為，係犯公司法第9條第1項前段之未繳納股款罪嫌、商業會計法第71條第5款之利用不正方法致使財務報表發生不實結果罪嫌，及刑法第214條之使公務員登載不實罪嫌等語。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。再按認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然而無論直接證據或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，有合理之懷疑存在而無從使事實審法院得有罪之確信時，即應由法院為諭知被告無罪之判決（最高法院76年度台上字第4986號刑事判決意旨參照）。另刑事訴訟法第161條第1項規定：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法。
因此，檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知（最高法院92年台上字第128號判決參照）。
三、公訴意旨認被告唐明良涉犯公司法第9條第1項前段之未繳納股款罪嫌、商業會計法第71條第5款之利用不正方法致使財務報表發生不實結果罪嫌，及刑法第214條之使公務員登載不實罪嫌，無非係以被告唐明良及證人即原審同案被告許明雄（下稱證人許明雄）於法務部調查局臺中市調查處及檢察事務官詢問時之供述、證人蕭和美於法務部調查局臺中市調查處詢問時之證述、前揭○○公司A及B帳戶、○○公司A及B帳戶、許明雄A帳戶、蕭美和A帳戶之交易明細表、臺中市政府108年10月22日府授經商字第10807564960號函及所附○○公司、○○公司108年8月1日、108年9月5日、108年10月16日變更登記申請書、領件人資料、股東同意書、資本額查核報告書、有限公司變更登記表、資本額變動表、股東繳納現金股款明細表等，為主要論據。
四、訊據被告唐明良固坦承其受○○公司、○○公司之委任辦理上揭增資登記資本額查核簽證及資本額變更登記等情，惟堅詞否認有何檢察官起訴意旨所指之上開罪嫌，於原審及本院審理時辯稱：我是建議公司辦理現金增資來償還股東往來，並未建議公司資金流程；我當時發現○○公司、○○公司各有3,398萬、2,200萬元之銀行存款，公司帳面上有盈餘分配，但實際上並未分配給股東，我把他理解成是股東把錢借給公司，我跟證人許明雄提到公司可以把錢先還給他，如果公司還是需要用錢，再做增資，我是收到增資申請資料時，才知道證人許明雄要增資的次數和金額；我不知道○○公司、○○公司第
2、3次增資之金流過程，大方向知道是返還股東往來而已，因為公司帳面上確實有積欠股東這些錢，就我的專業認知是沒有問題等語（見交查卷第196頁、原審卷一第64-66頁、卷二第115、118頁）。我在執行現金增資等都是依照會計師登記資本額辦法執行相關資本額簽證的作業。○○公司、○○公司多年來都有賺錢，盈餘已經分配，因為公司只有兩夫妻，只是帳上做分配，股東沒有把錢抽走，繼續留在公司使用。公司帳上沒有銀行存款，但是實際上存款都有二千多萬、三千多萬元，我個人認為這樣記載不對，才要求先做更正再做增資，公司過去之前的記帳事務所就帳上都有股東往來，並不是我憑空捏造等語（見本院卷第126-127頁）。選任辯護人辯護意旨則以：被告唐明良於108年6月間，承辦○○公司、○○公司之會計業務，經檢視公司報稅資料後，發現○○公司、○○公司於107年12月31日之實際銀行存款餘額，分別為3,398萬餘元、2,204萬餘元，然歷年資產負債表「銀行存款」項下之金額均為0元，經證人許明雄告知上開公司歷年之盈餘分配、股東往來資金均暫存於前開公司銀行帳戶內，以供公司調度使用，被告唐明良認為先前其他記帳士承辦之資產負債表記載有誤，應予更正，並建議將前開存於公司之資金返還股東（沖銷列帳之貸方股東往來），再由股東另行增資，進而受託辦理增資資本額簽證，並非建議同案被告許明雄返還增資款，並無違反公司法資本充實原則之疑慮，而涉犯違反商業會計法、違反公司法或偽造文書等罪責。且依會計師查核簽證公司登記資本額辦法第7絛第2項第1款之規定，會計師應行查核事項係查核股款繳納情形，其有送存銀行者，應核對存款憑證。被告唐明良於前開查核之時點上，應繳納股款確實已經到位，並無任何實際證據證明會計師與公司負責人有何不實增資之犯意聯絡，產生公司增資應收股款未收齊之情形，難憑此即認會計師為不實增資之共同正犯。
五、經查：㈠被告唐明良受○○公司、○○公司之委任辦理上揭增資登記資本
額查核簽證，分別於108年7月30日、同年9月2日、同年10月14日出具○○公司、○○公司資本額查核報告書各1份後，於108年8月1日向臺中市政府經發局申請○○公司、○○公司現金增加資本額各900萬元、700萬元；同年9月5日向臺中市政府經發局申請○○公司、○○公司現金增加資本額各900萬元、700萬元；及於同年10月16日向臺中市政府經發局申請○○公司、○○公司現金增加資本額各600萬元、700萬元，該局分別於同年8月1日、同年9月6日、同年10月17日核准○○公司現金增資各900萬元、900萬元、600萬元，及分別於同年8月2日、同年9月5日、同年10月16日核准○○公司現金增資各700萬元、700萬元、700萬元，並辦理公司變更登記等情，業據被告唐明良於法務部調查局臺中市調查處及檢察事務官詢問時、原審及本院審理時均坦承不諱（見偵卷第107-116頁、交查卷第194-196頁、原審卷一第55-76頁、卷二第115、118頁，本院卷第126-127頁），核與證人許明雄於法務部調查局臺中市調查處及檢察事務官詢問時、原審準備程序時之證述（見偵卷第17-29頁、交查卷第195-196頁、原審卷一第55-76頁）、證人蕭和美於法務部調查局臺中市調查處詢問時之證述（見偵卷第223-229頁）大致相符，並有○○公司之資本額查核報告書、委任書、資本額變動表、股東繳納現金股款明細表、○○公司A、B帳戶存摺封面及內頁明細（見偵卷第31-65頁）、○○公司資本額查核報告書、委任書、資本額變動表、股東繳納現金股款明細表、○○公司A、B帳戶存摺封面及內頁明細影本（見偵卷第69-103頁）、○○公司之設立登記表、變更登記表、○○公司之設立登記事項卡、變更登記表、領件人資訊、公司章程（見偵卷第231-237、第239-245頁、第271-318頁、原審卷一第163-180頁）等件在卷可稽，足徵被告唐明良此部分供述與事實相符，堪以採信。
㈡證人許明雄指示證人蕭和美於108年7月29日，先自○○A帳戶，
轉帳900萬元，至許明雄A帳戶，再自前揭許明雄A帳戶轉出450萬元，至蕭和美A帳戶，復於翌日（30日），自許明雄A帳戶、蕭和美A帳戶各轉出450萬元，至○○公司B帳戶，並於108年8月1日即○○公司第1次辦理現金增資變更登記後，指示證人蕭和美於同年8月5日，自○○公司B帳戶轉出900萬元，至許明雄A帳戶，再自許明雄A帳戶轉出450萬元，至蕭和美A帳戶；於同年9月6日，即○○公司第2次辦理現金增資變更登記後，指示證人蕭和美於同年9月16日，自○○公司A帳戶轉出900萬元，至許明雄A帳戶，再自許明雄A帳戶轉出450萬元，至蕭和美A帳戶；及於同年10月17日即○○公司第3次辦理現金增資變更登記後，指示證人蕭和美於同年10月21日，自○○公司B帳戶轉出600萬元，至許明雄A帳戶。另證人許明雄指示證人蕭和美於108年7月29日，先自○○公司A帳戶，各轉出350萬元，分別至許明雄A帳戶、蕭和美A帳戶，復於翌日（30日），自許明雄A帳戶、蕭和美A帳戶各轉出450萬元，至○○公司B帳戶，並於108年8月2日即○○公司第1次辦理現金增資變更登記後，指示證人蕭和美於同年8月5日，自○○公司B帳戶各轉出350萬元，分別至許明雄A帳戶、蕭美和A帳戶；於同年9月5日，即○○公司第2次辦理現金增資變更登記後，指示證人蕭和美於同年9月16日，自○○公司A帳戶各轉出350萬元，分別至許明雄A帳戶、蕭美和A帳戶；及於同年10月16日即○○公司第3次辦理現金增資變更登記後，指示證人蕭和美於同年10月21日，自○○公司B帳戶各轉出350萬元，分別至許明雄A帳戶、蕭美和A帳戶等情，已經證人許明雄分別於法務部調查局臺中市調查處及檢察事務官詢問時、原審準備程序時證述明確（見偵卷第17-29頁、交查卷第195-196頁、原審卷一第55-76頁），並有前揭帳戶交易明細表在卷可查（見偵卷第327-329頁、第331-364頁、第365-371頁）。是此部分事實，亦堪認定。
㈢證人許明雄涉犯上開公司法第9條第1項前段之未繳納股款罪
、商業會計法第71條第5款之利用不正方法致使財務報表發生不實結果罪，及刑法第214條之使公務員登載不實罪等犯行，於原審經與檢察官達成認罪協商，同意就○○公司部分【即起訴書犯罪事實欄一、㈠至㈢】及○○公司部分【即起訴書犯罪事實欄一、㈣至㈥】，分別論以公司法第9條第1項前段之未繳納股款罪，共2罪，各判處有期徒刑3月，如易科罰金，均以1000元折算1日，應執行有期徒刑5月，如易科罰金以1000元折算1日，緩刑2年，並應於判決確定後3個月內向公庫支付20萬元等情，此有原審準備程序筆錄、臺灣臺中地方檢察署檢察官認罪協商聲請書在卷可考（見原審卷二第55-63頁）。公訴意旨雖認被告唐明良就證人許明雄所犯前揭違反公司法等罪嫌，有犯意聯絡及行為分擔。然查：
⒈按公司申請設立登記之資本額，應經會計師查核簽證；公
司應於申請設立登記時或設立登記後30日內，檢送經會計師查核簽證之文件。公司申請變更登記之資本額，應先經會計師查核簽證。前2項查核簽證之辦法，由中央主管機關定之，公司法第7條定有明文。經濟部依此授權訂定現行「會計師查核簽證公司登記資本額辦法」之規定（107年11月8日經濟部經商字第10702424140號令修正發布全文10條，並自107年11月1日施行），並無會計師應對個別股東所繳股款之來源，究係自有資金、借入款項、他人另有契約關係或挪用公司資金等原因事由，應為「實質審查」」之規定或用語，是會計師受託辦理公司申請增資登記，於查核簽證資本額時，關於該增資資金來源是否係來自該公司股東資金，應非會計師於查核資本額所應探究之事項。被告唐明良依會計師查核簽證公司登記資本額辦法第7條第2項第1款規定：「會計師受託查核簽證前項資本額登記，應行查核事項如下：現金股款者：應查核股款繳納情形，其有送存銀行者，應核對存款憑證……」，依據○○公司
A、B帳戶，及○○公司A、B帳戶存摺明細資料（見偵卷第39-41頁、第51-53頁、第63-65頁、第77-78頁、第89-91頁、第101-103頁），於108年7月30日、108年9月2日、108年10月14日辦理○○公司、○○公司資本查核簽證時，因上揭帳戶內確存有增資所需資本，分別於各資本額查核報告書上為「……此次全體股東同意以現金○○○元辦理增資……所繳納股款係以現金繳納，上述股款已送存銀行，股款尚未動用。依本會計師之查核結果，該公司本次增資之實收資本額，確已收足……」等語之簽證，自屬有據。至於股東繳納股款之資金來源為何，及查核簽證之後，○○公司、○○公司前開帳戶內存款之流動情形及目的為何，並非被告唐明良所應審查之範圍，未能以○○公司、○○公司前揭帳戶於增資變更登記後之變動情況，推認被告唐明良有何故意查證不實，而製作不實資本額查核報告書等情事。
⒉依證人許明雄於法務部調查局臺中市調查處詢問時供稱：
因為我之前有用私人存款借錢給○○公司及○○公司，108年年中，我委任○○聯合會計師事務所的被告唐明良，他檢視公司年度申報書後，表示○○公司的資本額應該有2900萬元、○○公司的資本額應該有2200萬才合理，我接受其建議辦理增資，其方式係先將我和蕭和美借給○○公司或○○公司的款項分次攤還，再把錢匯給公司進行增資，○○公司及○○公司總共做了各3次的還款及增資；我從○○公司或○○公司帳戶轉帳到我和蕭和美的帳戶，是作為還款給股東及解除股東往來，之後再將同額款項轉入○○公司或○○公司帳戶辦理增資；我與被告唐明良商談後，決定以分次先還款、再增資的模式來辦理，他有給我分次辦理增資時程及轉帳匯款所需使用帳戶的相關建議等語（見偵卷第17-29頁），可知被告唐明良固有向證人許明雄提出由○○公司及○○公司一次或分次償還股東欠款，即會計科目之「股東往來」，若有資金需求，再以該等款項一次或分次辦理現金增資之建議。然查：
⑴「股東往來」係公司與股東間債權債務關係之會計科目
，屬資產負債共同項目，若為公司將資金借予股東或他人，則對公司而言係屬債權，列於資產負債表之「流動資產」項下；反之，則為股東將資金借給公司，對公司而言係屬債務，列於資產負債表之「流動負債」項下。
⑵查○○公司於108年5月30日原申報107年度損益及稅額計算
表，課稅所得額為5萬2792元，及107年12月31日資產負債表，銀行存款為0元，業主（股東）往來為1615萬元；○○公司於108年5月30日原申報107年度損益及稅額計算表，課稅所得額為1093萬5360元，原申報107年12月31日資產負債表，銀行存款為0元，業主（股東）往來為4036萬6234元等情，此有○○公司、○○公司更正前之107年度損益及稅額計算表、營利事業所得基本稅額申報表、資產負債表在卷可參（見原審卷一第330-332頁、第344-346頁）。惟○○公司、○○公司於107年12月31日之實際銀行存款金額，包含外幣存款在內，相當於3398萬2040元、2204萬7829元等情，此有被告唐明良及證人許明雄所提出銀行存款餘額明細表、○○公司、○○公司所開立兆豐商業銀行帳號000-00000000號等帳戶存摺內頁明細等件（見交查卷第213-233頁）在卷可稽。亦即○○公司、○○公司各尚有相當於3398萬2040元、2204萬7829元之銀行存款並未顯示於更正前之107年12月31日資產負債表，而此等存款，依證人許明雄於法務部調查局臺中市調查處及檢察事務官詢問時證述係○○公司、○○公司多年來之盈餘及股東往來，因股東沒有把錢抽走，繼續留在公司使用。也就是說○○公司、○○公司實際之存款資料與申報之資產負債表所示並不相符。而○○公司、○○公司均為依法設立之有限公司，在會計方程式上其【資產＝負債＋股東權益】，所謂資產包括流動資產（現金及約當現金、應收帳款、存貨等等）、非流動資產（固定資產、長期投資及無形資產等），負債則包括流動負債（短期借款、應付帳款、票據等）、非流動負債（長期借款等），股東權益則是指股本、資本公積、保留盈餘等。
亦即資產負債表本質上即是平衡表，資產應恆等於負債（股東權益屬於負債端），○○公司、○○公司實際上既有如上所述之銀行存款（資產），即表示其應有相對應之負債（流動、非流負債或股東權益），而○○公司、○○公司既無其他負債，是證人許明雄證述上開存款是二公司多年來之盈餘及股東往來等情，應為可採。嗣○○公司、○○公司依被告唐明良之建議，於108年7月25日申請更正107年度之損益及稅額計算表、營利事業所得基本稅額申報表、資產負債表，更正後○○公司之課稅所得額為7萬2792元，銀行存款為3398萬2040元，業主（股東）往來為5313萬2040元；及更正後○○公司之課稅所得額為1091萬5360元，銀行存款為2204萬7829元，業主（股東）往來為6994萬2040元等情，此經被告唐明良、證人許明雄於原審準備程序時供述或證述在卷（見原審卷一第61頁、第64頁），並有○○公司營利事業所得稅額結算申報更正申請書、更正後之107年度損益及稅額計算表、營利事業所得基本稅額申報表、資產負債表（見原審卷一第329頁、第333-335頁）、○○公司營利事業所得稅額結算申報更正申請書、更正後之107年度損益及稅額計算表、營利事業所得基本稅額申報表、資產負債表等附卷可參（見原審卷一第343頁、第346-348頁）。
⑶被告唐明良供稱其係因○○公司、○○公司確有高額銀行存
款，建議證人許明雄更正○○公司、○○公司之資產負債表，並以上開公司長年未實際分配盈餘或股東往來，而留存於公司帳戶之銀行存款內，充為股東借予○○公司、○○公司之資金，於更正資產負債表時，於「借方」增加「銀行存款」金額，同時在「貸方」增加「業主（股東）往來」數額等情（見原審卷一第64-65頁），而被告唐明良於辦理資產負債表更正時，並未實際查核或檢視證人許明雄提出相關股東往來之憑證，只是依據證人許明雄說明上開二公司之經營情況稱公司都有賺錢，盈餘只是做帳上做分配，錢沒有拿走，繼續留在公司使用（見本院卷第126-127頁），即據以辨理資產負債表之更正，並是否與○○公司、○○公司實際財務狀況相符（股東往來為流動負債，保留盈餘則應屬股東權益事項），或有違反會計原理原則之虞，雖非無疑義。且公司現金增資後，以股款償還股東往來之債務，與直接「以債作股」，亦即以債權抵繳股款之作法，兩者應備之文件及程序要求寬嚴並不相同，此參「會計師查核簽證公司登記資本額辦法」第2條第1項第2款、第3條第1項第2款規定：
「公司申請設立登記或合併、分割、收購、股份交換、股份轉換、增減實收資本額等變更登記，應依本辦法編製資本額變動表及依案件性質備具之下列附表送交會計師查核：……二、債權抵繳股款明細表。 」、「前條第1項之附表，公司應依下列規定編製及檢附相關附件：債權抵繳股款明細表：應載明股東姓名、債權發生之原因、日期、金額及抵繳股款之金額，經債權人同意簽名或蓋章，並檢附債權發生之主要證明文件；股款如已動用，應檢附加蓋公司及代表公司之負責人印章或簽名之資金動用明細表，說明其用途；主管機關認為必要時，得要求加附主要動用憑證影本。」甚明。惟查，公司帳上股東往來若係真實存在，公司先現金增資後，因該現金即為公司資產，再以股款償還股東往來之債務，與直接「以債作股」之方式，兩者就最終結果而言，所形成之公司資產負債表結構並無不同，應未違反一般公認會計原則或商業會計原則，在客觀上即不能視同係公司法第9條第1項所規定「公司應收之股款，股東並未實際繳納，而以申請文件表明收足」，或於登記後「將股款發還股東」，或「任由股東收回」而應予處罰之行為。
⒊檢察官雖認本件被告唐明良及證人許明雄均未提出足以證
明○○公司、○○公司之股東即證人許明雄、證人蕭和美借款予上開2公司之證據；復按經濟部103年1月20日經商字第10202153500號函釋要旨，股東如以對公司之貨幣債權抵繳股款者，須依會計師查核簽證公司登記資本額辦法第3條第2款規定檢附相關文件憑辦。申言之，股東如欲以對公司之債權出資、抵繳股款而為「以債作股」行為，須出示債權抵繳股款明細表，並於明細表應載明股東姓名、債權發生之原因、日期、金額及抵繳股款之金額，經債權人同意簽名或蓋章，並檢附債權發生之主要證明文件等程序，本案增資程序並不符合前揭「會計師查核簽證公司登記資本額辦法」第3條，關於股東以貨幣債權抵繳股款之規定，難認屬合法之「以債作股」行為，被告唐明良等人所為「以債作股」之辯解，顯然不實；況○○公司、○○公司之資產，應為全體公司債權人之總擔保，縱證人許明雄等人對上開2公司確有債權債務關係，仍不得未經其他債權人同意，逕用以償還最大股東即證人許明雄之債務，此應為具有會計師專業之被告唐明良所明知。且依○○公司、○○公司之有限公司變更登記表觀之，僅記載上開公司共計有3次現金增加資本額之情事，然就股本減少部分，即用以償還股東即證人許明雄之債務，即「股本減少明細」部分卻均記載為0，亦無其他償還股東債務之股本支出、減少明細之記載，此將使交易相對人誤認○○公司、○○公司已有實際收入前揭現金增資而增加資產，然此資產並未實際進入公司，而有使○○公司、○○公司逐漸空殼化並影響交易安全，難認無違反資本充實原則之情事等語。然查，○○公司、○○公司既實際上有如上所述之銀行存款（資產），即表示其應有相對應之負債（流動、非流負債或股東權益），而○○公司、○○公司既無其他負債，是證人許明雄證述上開存款是二公司多年來之盈餘及股東往來等情，應為可採。○○公司、○○公司與其股東即證人許明雄、蕭和美間之債權債務關係，即股東往來若係真實存在，被告唐明良建議證人許明雄一次或分次將股東往來返還予以股東，再辦理現金增資一節，或有規避股東以貨幣債權抵繳股款時之相關查核規範之嫌，然不能逕認係違反公司法第9條第1項所規範處罰之行為，已如前述。再本件○○公司、○○公司形式上係辦理「現金增資」，上開2公司償還股東往來時，亦非減少資本，故變更登記後之歷次有限公司變更登記表，其「本次資本減少明細」欄均記載為0元，並無何記載不實之情形。且此種變動方式，對於公司資本充實原則而言，並無影響，甚至可說是往有利方向發展；進而言之，在資產負債表上，此種作法是將股東往來（流動負債項目），轉化為公司資本（股東權益，同屬負債端），而股東往來為股東借款予公司之消費借貸契約，可能有利息負擔、清償期等；公司資本雖同屬負債端，然是無負擔（沒有利息）且沒有清償期，對公司而言可說是沒有成本的負債（對股東而言，股本擴張是否稀釋股東權益，是另一問題）。是檢察官公訴意旨認有使○○公司、○○公司逐漸空殼化並影響交易安全，難認無違反資本充實原則之情事等語，尚非可採。且本案亦查無其他積極證據足以證明被告唐明良明知○○公司、○○公司之股東即證人許明雄、蕭和美與上開2公司間，並無真實之股東往來關係，依罪疑唯輕及有疑唯利被告之原則，尚難認為被告唐明良建議證人許明雄以前述方式辦理現金增資變更資本額登記，與證人許明雄之間，具有共同違反公司法等犯行之犯意聯絡及行為分擔。
⒋另經本院依檢察官之聲請就被告唐明良辦理○○公司、○○公
司前揭增資方式，是否違反會計師查核簽證公司登記資本額辦法之規定，與會計師之查核精神有違，並違反資本充實原則等事項函詢社團法人臺中市會計師公會，經該會函覆：「會計師資本簽證係依『會計師查核簽證公司登記資本額辦法』辦理，該辦法第7條規定『現金股款者：應查核股款繳縛情形，其有送存銀行者，應核對存款憑證』，若會計師於資本簽證時，有執行上開程序，即與規定相符。至於公司帳上的股東往來是否實在，累積虧損是否正確，於執行資本簽證時，依現行規定並不審核該科目，該科目是否正確，依商業會計法規定應由公司負責人自行負責。若公司帳上股東往來確實存在，以增資款償還股東往來，現行法律並無限制。」等情，有該會111年10月31日中市會字第1110629號函在卷可稽（見本院卷第97-99頁），亦即被告唐明良於辦理○○公司、○○公司上開增資資本簽證時，因○○公司、○○公司所提出之股款繳款情形是銀行存款，依會計師查核簽證公司登記資本額辦法第7條規定，僅須查核是否有相對應之存款憑證即足；各該存款之資金來源，或查核簽證後資金是否有返還股東或挪為他用，當非被告唐明良辦理○○公司、○○公司增資資本簽證時所應查核之義務，自難以○○公司、○○公司前揭辦理增資時之資金流向，即遽認被告唐明良與證人許明雄間就檢察官起訴違反公司法等犯行，有犯意聯絡或行為分擔。
⒌綜上，○○公司實際上既有如上所述之銀行存款（資產），
則亦應有相對應之負債（流動、非流負債或股東權益），且○○公司、○○公司既無其他負債，是證人許明雄證述上開存款是二公司多年來之盈餘分配及股東往來等情，應為可採，已如前述。而被告唐明良發現○○公司、○○公司上開存款未載入二公司之資產負債表，建議申請更正107年度之損益及稅額計算表、營利事業所得基本稅額申報表、資產負債表，將上開存款載入資產負債表資產端，並於負債端增加同額之股東往來，以平衡資產負債表；但其於辦理資產負債表更正時，未實際查核或檢視證人許明雄提出相關盈餘分配決議或股東往來之憑證，只是依據證人許明雄說明即據以全部當做股東往來辦理更正，其受託辦理更正資產負債表欠缺查核過程，縱有疏失之情，然與其後○○公司、○○公司辦理增資時所為資本查核簽證，為屬二事，尚難逕以之推論或證明被告唐明良明知○○公司、○○公司與證人許明雄間並無債權債務關係，主觀上有與證人許明雄共同違反公司法第9條第1項之未繳納股款罪嫌等犯行，有犯意聯絡。
六、本件檢察官所舉之證據，既不足以使本院形成被告有違反公司法第9條第1項前段之未繳納股款、商業會計法第71條第5款之利用不正方法致使財務報表發生不實結果及刑法第214條之使公務員登載不實等罪之心證，仍存有合理之懷疑，尚未達於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度。本院在得依或應依職權調查證據之範圍內，復查無其他積極明確之證據，足以認定被告有檢察官所指違反公司法等罪行，自屬不能證明被告犯罪。原審因而為被告無罪之諭知，並無不當，檢察官上訴意旨仍認被告有上開犯行，指摘原判決不當，為無理由，應予駁回。
七、據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。本案經檢察官何宗霖提起公訴，檢察官葉芳如提起上訴，檢察官王清杰到庭執行職務。
中 華 民 國 111 年 12 月 21 日
刑事第五庭 審判長法 官 張 智 雄
法 官 游 秀 雯法 官 林 源 森以上正本證明與原本無異。
檢察官如不服本判決應於收受送達後二十日內向本院提出上訴書狀，惟須受刑事妥速審判法第9條第1項限制，其未敘述上訴之理由者，並得於提起上訴後二十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。因疫情而遲誤不變期間，得向法院聲請回復原狀。
書記官 江 玉 萍中 華 民 國 111 年 12 月 21 日附錄：
刑事妥速審判法第9條除前條情形外，第二審法院維持第一審所為無罪判決，提起上訴之理由，以下列事項為限：
一、判決所適用之法令牴觸憲法。
二、判決違背司法院解釋。
三、判決違背判例。刑事訴訟法第377條至第379條、第393條第1款之規定，於前項案件之審理，不適用之