臺中高等行政法院判決地方行政訴訟庭113年度簡字第119號
114年5月6日辯論終結原 告 張正學訴訟代理人 邢建緯律師複代理人 劉富雄律師被 告 財政部中區國稅局代 表 人 樓美鐘訴訟代理人 陳曉伶上列當事人間檢舉獎金事件，原告不服財政部民國113年4月25日台財法字第00000000號訴願決定書（案號：第00000000號，下稱訴願決定），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
一、事實概要：原告自民國107年10月17日起多次向被告所屬大屯稽徵所（下稱大屯稽徵所）具文檢舉淨業精舍附設寶塔（管理人邱OO，下稱訴外人）未合法經營，涉嫌逃漏稅捐。大屯稽徵所認原告歷次檢舉所提供之內容為一般公眾皆可取得之公開資訊，並無可供調查之具體事證，原告復未能依大屯稽徵所之函文提出相關佐證，乃各依各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點（下稱檢舉作業要點）第13點第1項第2款、第16點第2款等規定予以免議結案。嗣原告於112年10月11日向被告請領訴外人逃漏稅捐之檢舉獎金新臺幣（下同）308,564元，經被告以112年11月6日中區國稅大屯銷售字第000000000號函（下稱原處分）否准其申請，原告不服提起訴願，經財政部以訴願決定駁回，原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張及聲明：
(一)原告於000年00月間透過網路得知訴外人以50,000元資本額申請經營殯葬設施業，而向財政部賦稅署檢舉訴外人涉逃漏稅，嗣後案移被告，經大屯稽徵所回函稱因原告未提供具體證據而予以結案。嗣被告所屬政風室復去函告知原告，經其他單位通報，被告已向訴外人補徵並加以裁罰。
(二)依殯葬管理條例第5條、第42條第5項規定，訴外人為非營利組織，欲經營殯葬設施業應申請登記為法人，並依前揭規定取得臺中市政府之經營許可，依法辦理公司或商業登記，並加入殯葬服務業工會後，方得營業。惟訴外人並無許可證書、核准文號，原告認訴外人或有提供虛假文件等情，遂向臺灣臺中地方檢察署舉發偽造文書等罪，偵查結果雖為不起訴處分，但該不起訴處分書中記載「大屯稽徵所於107年辦理補徵者為邱道温之營利事業所得稅（下稱營所稅），但未向訴外人課徵營業稅」，是被告擅自輔導訴外人獨資經營、設籍課稅，將設籍課稅之稅籍資料通報於其所在地商業登記主管機關，被告行為逾越權限、濫用職權，其協助訴外人非法經營殯葬設施業務，違反稅籍登記規則第6條第1項第5款之規定。且按被告頒布之行政規則，縱使先辦理設籍課稅，仍須檢具經營許可證書辦理營業，若未經許可販售並開具發票事實經緝獲，將依殯葬管理條例裁處罰鍰，並得連續處罰。
(三)營業稅與營所稅有間，納稅義務人一為消費者，一為公司行號。大屯稽徵所非目的事業主管機關，私自受理並准予訴外人設立，逾越權限，故原告於110年11月2日再次向財政部舉發訴外人逃漏營業稅。嗣後經財政部及被告認定案移大屯稽徵所查辦，但大屯稽徵所礙於其於107年5月僅辦理補徵營所稅之事實，有危害國家稅務債權之違失，故函復原告查無具體事由推諉查辦。原告對此已向總統府與監察院陳情，監察院函復原告「……淨業寶塔已於112年7月25日繳清107年7月至112年4月短漏營業稅，至涉嫌違章部分刻審理裁罰中」，顯見被告逕對訴外人逃漏營業稅行為不予追查，係經原告以「淨業精舍寶塔違反稅捐稽徵法」檢舉5年後，終於辦理補徵營業稅並加以裁罰，原告此舉合於110年12月17日總統府公布增訂稅捐稽徵法第49條之1第1項之要件。參以中央法規標準法第11條，被告錯用檢舉作業要點之行政規則，牴觸稅捐稽徵法第41條之1規定，是原告申請核發檢舉獎金有理由，被告應履行原告給付之請求。
(四)聲明：訴願決定及原處分均撤銷；被告應依原告112年10月11日之申請，作成准予核發訴外人從107年7月至112年4月期間逃漏稅違章裁罰確定之罰鍰提成百分之20之檢舉獎金308,564元。訴訟費用由被告負擔。
三、被告答辯及聲明：
(一)按檢舉作業要點第13點第1項第3款及第16點第2款之規定，稅捐稽徵機關於受理檢舉案件時，應詳予查核檢舉書是否具備可供偵查之具體事證，倘無，即應通知檢舉人限期補正或提供新事證，如仍未獲提示，得簽報不予受理。原告於107年起多次具文向大屯稽徵所檢舉訴外人逃漏稅捐，然其僅提供載有郵政劃撥帳戶之秋季報恩祭祖通知及淨業寶塔使用費用表等資料。大屯稽徵所審視後認該等資料僅係一般文宣或價目表，屬檢舉作業要點第16點第2款所列一般民眾皆可取得之各項公開資訊。嗣後經大屯稽徵所以歷次書函請原告提供其所檢舉違章漏稅案件之事實及可供偵查之具體事證，惟原告逾期均未提供，大屯稽徵所遂依檢舉作業要點第13點第1項及第16點規定，辦理免議結案。綜上，被告提供之資料非具體可供偵查之證據，不足使大屯稽徵所發動漏稅查核，自無財務罰鍰處理暫行條例第3條第2項規定提撥檢舉獎金之適用，被告基此否准原告申請請領檢舉獎金，核屬有據。
(二)稅捐稽徵法第49條之1之立法意旨係為解決現行各税法對於核發檢舉獎金及資格限制規定不一或未有規定，而使稽徵實務迭有爭議等問題，為統一給與舉發人檢舉獎金之制度，以利各稅目一體適用，爰參考所得稅法第103條等規定，於該條第1項明定稅捐稽徵機關提成核發獎金與舉發人之要件。而檢舉作業要點乃財政部為辦理檢舉案件之查核，使各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件一致起見，所頒訂之行政規則，係本於檢舉獎金之本質及規範目的，以之作為協助下級機關解釋法令及認定事實之處理準則，依其性質應屬行政程序法第159條規定之「行政規則」，並未逾越稅捐稽徵法第49條之1規定之意旨，被告機關自得作為辦理違章漏稅及檢舉案件之準據。原告稱檢舉作業要點為行政規則，被告依此拒絕核發檢舉獎金，牴觸稅捐稽徵法第49條之1之法令云云，容有誤解，核無足採。
(三)聲明：原告之訴駁回；訴訟費用由原告負擔。
四、爭點：原告主張被告係因自己提供之檢舉事證而查獲訴外人逃漏營業稅，被告應給予檢舉獎金，有無理由？
五、本院之判斷：
(一)如事實概要欄所述之事實，除前揭爭點外，其餘皆為兩造所不爭執，並有訴願決定、被告所屬政風室108年9月2日中區國稅政室字第00000000號函、110年10月27日中區國稅政室字第00000000號函、大屯稽徵所111年8月4日中區國稅大屯銷售字第00000000號書函、111年12月29日中區國稅大屯銷售字第00000000號書函、112年4月28日中區國稅大屯銷售字第00000000000號書函、監察院112年9月6日院台業參字第1100000000號函、經濟部113年5月2日經授商字第000000000000號函、113年5月2日經授商字第0000000號函、財政部113年4月2日台財政字第00000000號函、原處分、臺中市政府108年6月11日中市生墓字第00000000號函、大屯稽徵所108年7月26日中區國稅大屯營所字第00000000000號書函（見本院113年度訴字第166號卷〈下稱166號卷〉第21-31、41-58、81-8
2、149-152頁）、大屯稽徵所107年11月21日中區國稅大屯營所字第00000000號書函、108年5月28日中區國稅大屯營所字第00000000號書函、111年6月1日中區國稅大屯銷售字第00000000號書函、112年3月24日中區國稅大屯銷售字第1100000000書函、112年9月28日中區國稅大屯銷售字第0000000000000000號書函、原告111年8月31 日檢舉（補充理由及新事證）函、請領檢舉逃漏稅獎金申請書、原告110年8月10日地方機關行政違失（逃漏稅）舉發陳情函暨檢附之文件、原告107年10月17日檢舉逃漏稅陳情書暨檢附之文件（見被告113年7月26日中區國稅法務字第00000000號函檢附之行政救濟案卷二〈下稱被告卷二〉第2-14、17-20、24-43、46-51、56-63頁）等件附卷可稽，堪認為真實。
(二)本件應適用之法令：
1、稅捐稽徵法第49條之1第1、3項：「（第1項）檢舉逃漏稅捐或其他違反稅法規定之情事，經查明屬實，且裁罰確定並收到罰鍰者，稅捐稽徵機關應以收到之罰鍰提成核發獎金與舉發人，並為舉發人保守秘密。（第3項）第一項檢舉獎金，應以每案罰鍰百分之二十，最高額新臺幣四百八十萬元為限。」
2、財務罰鍰處理暫行條例第3條：「（第1項）罰鍰或罰金及沒收、沒入之財物變價，除前條之規定扣繳稅款，並依第二項規定先行提獎外，應悉數解庫，其收支全部應編列預算。（第2項）經人舉發而緝獲之案件，就其淨額提撥舉發人不超過百分之二十獎金。但執行稅賦查核人員之三等親以內之舉發人不得領取獎金。」
3、檢舉作業要點-⑴第1點：「財政部為使各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件一致起見，特訂定本要點。」⑵第13點第1項：「檢舉人向稽徵機關檢舉案件時，稽徵機關應注意查明下列事項，如有欠缺者，應通知檢舉人於文到十日內限期補正或提供新事證，逾期未提供者，即行簽報不予受理：（一）檢舉人姓名及住址。（二）被檢舉者之姓名及地址，如係公司或商號，其名稱、負責人姓名及營業地址。（三）所檢舉違章漏稅之事實及可供偵查之具體事證。」⑶第16點：「檢舉書應詳予查核其是否具備第十三點所規定之事實，如有下列情形之一，應通知檢舉人限期補正或提供新事證，逾期不提供者，或認無調查必要者，得免議存查，並將決定及理由告知檢舉人：（一）經調查不實者。（二）依據網路、報章雜誌、政府公報、廣播電視或其他一般民眾皆可取得之各項公開資訊提出檢舉者。（三）檢舉事由經稽徵機關或其他機關調查審理中或經他人檢舉在先者。」上開檢舉作業要點係財政部基於主管權責，為使各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件一致，統一認定事實而訂頒之解釋性規定，與法律之本旨並無違誤，依法得予以援用。
(三)本件查無證據可資證明被告係因原告提供之檢舉事證而查獲訴外人逃漏稅捐：
1、按稅捐係以滿足國家財政需求為目標之法定之債，其稽徵必須兼顧正確與效率、效益。檢舉獎金制度之設置，目的就在於維護國家稅收及防止逃漏稅捐，協助稽徵達成上開公共利益目標。是以，應發給獎金之檢舉，必須是具有效能，足令稽徵機關減少成本，正確而有效查核漏稅，始足當之。又所得稅法第103條第1項規定：「告發或檢舉納稅義務人或扣繳義務人有匿報、短報或以詐欺及其他不正當行為之逃稅情事，經查明屬實者，稽徵機關應以罰鍰百分之二十，獎給舉發人，並為舉發人絕對保守秘密。」此係關於所得稅檢舉獎金核發之規定；而關於營業稅之檢舉獎金，加值型及非加值型營業稅法雖無規定，但參以財務罰鍰處理暫行條例第3條第2項前段規定，係對於各項稅捐之檢舉，其罰鍰或罰金及沒收、沒入之財物變價後，規定提撥一定比例之舉發人獎金。故基於營業稅與所得稅為維護國家稅收及防止逃漏稅捐等公共利益目的，給予檢舉人獎金之獎勵措施，二者並無不同。又參以110年12月17日公布施行之稅捐稽徵法第49條之1第1項立法理由，亦係鑑於各稅法對於核發檢舉獎金及資格限制規定不一或未有規定，基於給與舉發人獎金係為維護國家稅收及防止逃漏稅捐等公共目的，特於稅捐稽徵法予以新增明定。故無論是所得稅或營業稅之檢舉違章漏稅核發獎金，均係藉由經濟上之誘因，鼓勵檢舉人提出可供稽徵機關稽查稅務案件之具體事證，資為核發獎金之規範基礎。檢舉人自須提供被檢舉人有逃漏稅捐行為之具體事證，因此而緝獲被檢舉人之違章行為時，方符合檢舉獎金制度之設置目的。是故，依檢舉作業要點第13點第1項、第14點、第16點規定：稽徵機關遇有檢舉案件時，應注意查明檢舉人所提供之資料是否完足，即應包含：①檢舉人姓名及住址；②被檢舉者之姓名及地址，如係公司或商號，其名稱、負責人姓名及營業地址；③所檢舉違章漏稅之事實及可供偵查之具體事證，以上若有欠缺，應通知檢舉人於文到10日內限期補正或提供新事證；逾期未提供者，稽徵機關應即行簽報不予受理。而檢舉事由如係依據網路、報章雜誌、政府公報、廣播電視或其他一般民眾皆可取得之各項公開資訊提出檢舉，或已經稽徵機關調查審理中，應經通知檢舉人限期補正或提供新事證，逾期不提供者，或認無調查必要者，稽徵機關得免議存查，並將決定及理由告知檢舉人。次按判斷應發給獎金之檢舉，必須是足令稽徵機關減省稽查成本，發揮正確而有效查核違章事實之效能。檢舉人所提供之相關資訊，雖不要求須至得確認違章行為與漏稅結果之程度，但至少應係稽徵機關不易掌握之課稅資料，並可達合理證明程度之具體事證，始足當之。
2、經查，被告於106年11月8日即受法務部調查局以調錢壹字第0000000000000號通報訴外人涉嫌逃漏稅捐，並於同年11月17日將此函轉大屯稽徵所調查後，已於107年9月21日就訴外人漏報銷售額部分查核完竣並為補徵營業稅及裁罰之處分，嗣於107年11月14日將查處結果函知法務部調查局等事實，有被告之政風室108年9月2日中區國稅政室字第0000號函、大屯稽徵所111年8月4日中區國稅大屯銷售字第00000000號函、法務部調查局114年3月7日調錢壹字第00000000000號函等件附卷可稽（見166號卷第83、95-97頁、本院113年度簡字第119號卷第57頁）。足認大屯稽徵所於000年00月間已知悉訴外人有漏報銷售額之違章情節，並已於107年9月21日對訴外人予以補徵營業稅及裁罰之處分。是原告於107年10月17日第一次提出檢舉時，大屯稽徵所早已就訴外人涉嫌逃漏營業稅之違章事實處理，難認上開裁罰係因原告提出之檢舉所致，其間並無因果關係甚明。
3、又稽以原告歷次檢舉時提供之書證，包含臺中市政府101年5月2日府授民宗字第00000000000000號函（主旨係有關淨業精舍非殯儀館場所供人殮、殯、奠、祭使用乙案，違反殯葬管理條例第7條第1項之規定，請淨業精舍依說明項辦理)、網路擷取他案遭調查移送之新聞報導、網路查詢訴外人營業稅籍登記公示資料、淨業寶塔建築物使用執照、淨業精舍寶塔使用費用表、太平淨業寶塔數量明細表、淨業精舍寶塔建築物外觀照片、塔位使用號證、淨業寶塔使用費用表、淨業寶塔數量明細、淨業精舍所有太平區七星段107地號土地登記謄本、108年秋季報恩祭祖通知、淨業精舍108年例行法會行事活動表、太平淨業寶塔3樓、6樓、7樓平面配置圖、社群軟體對話截圖（見被告卷二第3-11、25-34、38-40頁），核均為可公示於眾之資料，或一般人皆可取得之文件，均非檢舉逃漏營業稅抑或其他稅捐之事實及可供偵查之具體事證。又原告提出檢舉後，大屯稽徵所皆通知原告限期補正或提供逃漏稅之具體文件資料（如合約書、收據、收付款證明等)，原告均未能提出。揆諸前揭說明，被告認原告檢舉事由僅係依網路、報章雜誌、政府公報、廣播電視或其他一般民眾皆可取得之各項公開資訊提出檢舉，且經通知檢舉人限期補正或提供新事證也逾期未能提供，故認為原告申請核發檢舉獎金並無依據，以原處分否准原告之申請，並無違誤之處。
(四)另訴外人遭大屯稽徵所調查漏報銷售額後，於107年5月17日依加值型及非加值型營業稅法第28條規定申請設籍課稅，業經核定為使用統一發票營業人乙節，有財政部113年4月2日台財政字第00000000000000號函、大屯稽徵所112年4月28日中區國稅大屯銷售字第00000000號函在卷可憑（見166號卷第109-112頁）。稅捐稽徵機關此部分作為，本係基於輔導納稅義務人為遵法行為之程序，難認有何違法之處，亦與訴外人有無逃漏稅捐之行為無涉，原告指摘被告此部分行為逾越權限、濫用職權等，亦無理由。至訴外人有無取得營業許可證，及有無違反殯葬管理條例等事實，非原告得申請核發檢舉獎金之依據，與本件無關，附此敘明。
(五)綜上所述，被告對於原告申請作成准予核發訴外人自107年7月至112年4月期間逃漏稅違章裁罰確定之罰鍰提成20%之檢舉獎金308,564元，經被告以原處分否准其申請，其判斷並無不當，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷訴願決定及原處分，並給付上開金額於己，為無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述的必要，併予敘明。
七、結論：原告之訴無理由，應予駁回。中 華 民 國 114 年 5 月 20 日
法 官 張佳燉
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，以原判決違背法令為理由，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容，以及依訴訟資料合於該違背法令之具體事實），其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。
三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 114 年 5 月 20 日
書記官 周俐君