臺中高等行政法院判決
地方行政訴訟庭114年度稅簡字第6號114年6月3日辯論終結原 告 陳妙光被 告 苗栗縣政府稅務局代 表 人 蔡佳慧訴訟代理人 翁茂智
林雅馨上列當事人間地價稅事件，原告不服苗栗縣政府113年6月14日112年苗府訴字第184號訴願決定書（下稱訴願決定），提起行政訴訟，經本院高等行政訴訟庭113年度訴字第183號就關於地價稅部分裁定移送前來，本院地方行政訴訟庭判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
一、被告代表人原為黃國樑，於訴訟進行中變更為蔡佳慧，並具狀聲明承受訴訟（見本院113年度訴字第183號卷第99-100頁），核無不合，應予准許。
二、事實概要：原告所有坐落苗栗縣○○市○○○段0000地號土地（面積2773平方公尺，下稱系爭土地）為特定農業區農牧用地，原依土地稅法第10條第1項及第22條第1項規定課徵田賦。
因被告所屬竹南分局（下稱竹南分局）查得系爭土地自民國97年起，部分地面已搭建鋼鐵造房屋及鋪設水泥，地上原有苗栗縣○○市○○○段0000○號建物（門牌號碼：苗栗縣○○市○○里00鄰○○路000巷000弄0號、完建日期：92年10月15日、用途：農舍，下稱系爭建物）亦違法增建第3層樓，與課徵田賦要件不符，乃核定增建部分自原告於102年間因繼承取得系爭土地時起，改按一般用地稅率課徵地價稅。112年地價稅開徵後，被告核定系爭土地部分面積718.57平方公尺按一般用地稅率課徵，並計算112年地價稅為新臺幣（下同）5,288元，乃以管理代號K-00-00-00-0-0000-0000000000-00號112年地價稅繳款書（下稱原處分）通知原告繳納，原告不服申請復查，被告以112年12月18日苗稅法字第1122029358號復查決定書（下稱復查決定）駁回復查，原告仍不服，提起訴願，經苗栗縣政府以訴願決定駁回，原告遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張及聲明：
(一)紀念性之建築物分為2種，1種為文化觀光局文化資產科業務，依據文化資產保存法第3條、第18條第1項規定，紀念性建築物係指歷史、文化、藝術等具有重要貢獻之人物相關而應予保存之建造物及附屬設施，對於紀念性建築需由縣（市）主管機關審查登錄後辦理公告，並報中央主管機關備查；第2種為依建築法第99條第1項第1款規定逕洽建管單位洽辦。
苗栗縣政府105年11月24日府商建字第1050238868號函略以，紀念性建築物為古蹟者，應經古蹟主管機關苗栗縣政府文化觀光局召開有形審議委員會之法定程序審定，並敘明不適用建築法之條款及其理由後，向苗栗縣政府建築主管機關申請核定，此外，並無其他適用紀念性建築物之法源依據等語，然內政部76年12月24日台（76）內營字第557142號函（下稱內政部76年12月24日函）即為法源依據。原告係依據建築法第99條第1項第1款規定提出紀念性建築物申請，並非依文化資產保存法第3條規定提出，依內政部76年12月24日函意旨係行文給「全國建築管理組」，並非給「府商建管理組」。而關於建築法第99條第1款規定「紀念性建築物」之認定，為「以具有供人瞻仰、追思、留念、紀念等所興建非為廟寺之建築物或雜項工作物，並經中央或省市政府核定有案者」，原告之紀念性建築物非於廟寺上方，合於規定。
(二)經原告洽詢，內政部營建署以112年1月19日營署建管字第1110100510號函復告知內政部76年12月24日函目前仍得援用，並以副本知「建築管理組」。惟苗栗縣政府承辦人係商建管理組官員，並非建築管理組官員，違反行政程序法第10條、第161條規定，逾越法定裁量之範圍，依同法第17條規定，應即移送有管轄權之單位，並通知當事人。原告確實有在屋頂（下稱系爭屋頂）上再建屋頂作紀念物，苗栗縣政府承辦人逾越權限援用文化資產保存法判斷，顯有違誤。
(三)被告提出之函文未敘明農舍不得設置建築法第99條第1款規定之紀念性建築物，況在系爭屋頂上僅設有面積4平方公尺高70公分建物，僅作為紀念而已。另系爭土地上之農民曬場無申請年限，曬場亦無限制不得以混泥土材質舖設，應課徵田賦才合理，被告對曬場課徵地價稅，顯亦無理由。
(四)聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷；訴訟費用由被告負擔。
四、被告答辯與聲明：
(一)系爭土地原整宗均係課徵田賦，惟依97年空照圖所示，其中部分面積882平方公尺供農舍、鋼鐵造房屋及鋪設水泥地等使用，經查地上房屋合法農舍一樓面積僅171.8平方公尺，餘面積710.2平方公尺為鋼鐵造房屋及鋪設水泥地使用部分。又依苗栗縣政府以103年8月11日府商使字第1030167371號函（下稱103年8月11日通報函）副知竹南分局函所檢附之系爭土地地上房屋違法增建情形表所載，系爭土地自103年起，地上房屋違法增建1樓40平方公尺、2樓雨遮20平方公尺及3樓（頂樓）16平方公尺；另竹南分局於109年5月13日現場勘查查得系爭建物尚有增建1樓鋼鐵造面積39平方公尺及2樓鋼鐵造（屋頂棚架）面積66.97平方公尺，均不符合課徵田賦要件。竹南分局乃依財政部賦稅署80年11月28日台財稅第000000000號函釋（下稱財政部80年11月28日函釋），就系爭土地非作農業使用之面積718.57平方公尺，按一般用地稅率課徵地價稅（房屋總面積494.57平方公尺扣除1樓增建面積79平方公尺及免徵面積86.97平方公尺後之面積為328.6平方公尺，171.8平方公尺*16/328.6=8.37平方公尺，710.2+8.37=718.57平方公尺），餘2054.43平方公尺課徵田賦，據以核定112年地價稅稅額為5,288元，應屬適法。
(二)原告所稱紀念樓，即3樓鋼鐵造面積16平方公尺頂蓋下之部分，依103年8月11日通報函屬違建無虞。且參以苗栗縣政府於104年6月12日府商使字第1040121910號、同年月15日府農農字第1040122687號及苗栗縣頭份市公所105年5月18日頭市農字第1050009066號函，均說明系爭建物為違章建築，應補辦建造執照。至於原告申請容許使用部分，亦經農業主管機關函請原告將違章建築處理完妥後，再依規定申請後續容許使用事宜。
(三)紀念性建築並無課徵田賦之適用，惟如該紀念性建築經主管機關苗栗縣政府依文化資產保存法登錄為古蹟或紀念建物，始可減免地價稅。原告申請所稱紀念樓補辦紀念性建築物許可，案經苗栗縣政府否准，原告提起行政訴訟，為原審判決駁回，提起上訴，再經最高行政法院於107年9月27日以107年判字第561號判決上訴駁回確定在案，依其判決內容已明確載明，該紀念樓尚未經文化資產主管機關即苗栗縣政府召開有形文化資產審議委員會審定為紀念建築，而經其否准頂樓增建部分許可為紀念性建築物之申請，自無減免地價稅之適用。
(四)另原告所稱之曬場即鋪設水泥地部分，需符合農業用地作農業使用之要件始得課徵田賦，惟原告未依農業發展條例第8條之1第2項及申請農業用地作農業設施容許使用審查辦法規定提供農業設施容許使用之證明供核，被告依法課稅，並無不合。
(五)聲明：原告之訴駁回；訴訟費用由原告負擔。
五、以下事項為兩造所不爭執：㈠原告於102年7月24日因繼承取得系爭土地（面積2,773平方公尺，使用分區為特定農業區、使用地類別為農牧用地）；而原告亦於同日因繼承取得系爭建物及增建部分之所有權。㈡被告於103年5月26日發現系爭建物增建1樓資材室24、16平方公尺、2樓雨遮16、4平方公尺、3樓16平方公尺（103年8月11日通報函檢附增建資料）。經竹南分局於104年11月27日勘查後，認系爭土地其中882平方公尺業已鋪設水泥、農舍增建3樓、搭有車庫及他建物，扣除1樓房屋稅課稅面積171.8平方公尺（苗栗縣房屋稅籍紀錄表），非農業使用部分面積為710.2平方公尺（計算式：882㎡－171.8㎡＝710.2㎡）。其後經被告於109年5月13日勘查後，系爭建物除原增建1樓24、16平方公尺、2樓雨遮20平方公尺、3樓16平方公尺外，另增建1樓鋼鐵造建物面積39平方公尺、2樓屋頂棚架面積66.97平方公尺，故以系爭建物房屋稅登記總面積494.57平方公尺計算（苗栗縣房屋稅籍紀錄表），扣除免徵房屋稅之供存放農機具倉庫使用之1樓增建40平方公尺、2樓雨遮20平方公尺、2樓屋頂棚架66.97 平方公尺，及已納入上開1樓增建39平方公尺，房屋稅課稅面積為328.6平方公尺，再計算增建3樓16平方公尺 占用系爭建物1 樓房屋稅課稅面積171.8 平方公尺之面積比例為8.37平方公尺（計算式：16㎡÷328.6㎡×171.8㎡≒8.37 ㎡），亦應計入課徵地價稅範圍內，被告因而核定就系爭土地部分面積718.57平方公尺（計算式：710.2㎡＋8.37㎡＝718.57㎡）按一般用地稅率課徵地價稅5,288元。㈢上開不爭執事項，有如附表所示等件附卷可稽，堪信為真實。依原告主張及被告答辯意旨以觀，兩造之爭點為：㈠原告主張系爭建物為紀念性建築物，不應核課地價稅；另系爭土地上水泥部分則為曬場，僅課徵田賦即可，不應課徵地價稅等，是否可採？㈡系爭土地部分面積718.57平方公尺於112年度按一般用地稅率課徵地價稅，有無違法？
六、本院之判斷：
(一)本件應適用之法令：
1、土地稅法-⑴第10條第1項：「本法所稱農業用地，指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內土地，依法供下列使用者︰一、供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。二、供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。三、農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍（藏）庫、農機中心、蠶種製造（繁殖）場、集貨場、檢驗場等用地。」⑵第14條：「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」⑶第22條第1項前段：「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。……」
2、農業發展條例第8條之1第2項前段：「農業用地上興建有固定基礎之農業設施，應先申請農業設施之容許使用，並依法申請建築執照。……」
3、申請農業用地作農業設施容許使用審查辦法（下稱審查辦法）-⑴第5條：「申請農業用地作農業設施容許使用，經審查合於規定者，直轄市或縣（市）主管機關應核發農業用地作農業設施容許使用同意書。」⑵第13條第1項第2、6款、第2項：「（第1項）農作產銷設施分為下列各類：……二、農機具設施：指供存放農機具或農業機械設備使用之設施。……六、其他農作產銷設施：指供與農業經營使用有關之設施。（第2項）前項各類設施之許可使用細目，應符合附表一相關規定。」
4、財政部80年11月28日函釋：「原屬符合土地稅法第22條規定課徵田賦之土地，部分變更為非農業用地使用，依法應改課地價稅者，應按其實際使用面積，分別課徵田賦及地價稅。」上開函釋核屬財政部基於主管權責，就法令執行層面所為之解釋，與法律之本旨並無違誤，亦未抵觸母法，依法得予以援用。
(二)本件原告爭執事項，業經臺灣苗栗地方法院112年度稅簡字第1號行政訴訟確定判決（案經上訴後由本院以112年度簡上字第9號駁回上訴而確定，下稱另案訴訟）判斷，不得再行爭執：
1、按學說上所謂之爭點效，係指法院於確定判決理由中，就訴訟標的以外當事人所主張之重要爭點，本於當事人辯論之結果已為判斷時，除有顯然違背法令，或當事人已提出新訴訟資料足以推翻原判斷之情形外，於同一當事人就與該重要爭點有關所提起之他訴訟，不得再為相反之主張，法院亦不得作相反之判斷，以符訴訟法上之誠信原則而言。是爭點效之適用，於前後兩訴訟當事人同一，且前案就重要爭點之判斷非顯然違背法令，及當事人未提出新訴訟資料足以推翻原判斷等情，即足當之（最高行政法院104年度判字第235號判決、105年度判字第187號判決意旨參照）。
2、經查，原告前曾就被告對系爭土地部分面積718.57平方公尺，按一般用地稅率課徵111年地價稅5,288元乙節（按：本件係原告對被告課徵112年地價稅5,288元不服）提起訴訟，主張系爭建物為紀念建築、系爭建物增建部分及曬場（即水泥地）部分不應課以地價稅等，經另案訴訟就原告主張審理後，判斷系爭建物增建部分並未經主管機關認定為紀念性建築，自無上開減免地價稅規定之適用；內政部76年12月24日函仍強調紀念性建築物須經主管機關核定，原告憑此認為原處分違背行政程序法第161條規定，及適用法規顯有錯誤等語，均屬無據；又原告於系爭土地上興建水泥等地上物，應向主管機關申請農業設施容許使用，經許可方得認係供農業使用而得僅課徵田賦，但原告自承增建部分尚未申請農業設施容許使用並經主管機關許可，自難認係供農業使用而得僅課徵田賦等事實，有另案訴訟之判決書附卷可稽（見本院114年度稅簡字第6號卷〈下稱本院卷〉第47-53頁）。揆諸前揭說明，原告於本件爭執之系爭建物為紀念性建築物，不應核課地價稅；另系爭土地上水泥部分為曬場，僅課徵田賦即可，不應課徵地價稅等，有爭點效之適用，本院原則上不得作相反之判斷，原告於本件再執相同事由為主張，所稱均不足採。
(三)依97年空照圖、竹南分局104年11月27日勘查紀錄表、被告109年5月13日現場勘查紀錄所示，系爭土地非作農業使用之面積718.57平方公尺之客觀事實，既為原告所不爭執，而其主張均不足採信，業如前述。又參以審查辦法第13條第2項及其附表一之規定，無論農機具室、農業資材室、曬場等農作產銷設施，均需申請核發農業用地作農業設施容許使用同意書，然系爭建物增建之鋼鐵造房屋及鋪設水泥部分，均未申請農業設施之容許使用，不符土地稅法第10條第1項有關供農業或農業有關之使用規定，自應按其實際使用面積改課地價稅，是被告就此部分課徵地價稅，並無違誤。至原告所指府建管字文號、府建商字執掌之錯誤云云，僅涉及苗栗縣政府內部單位名稱內容，尚難以上開文號名稱逕認有何管轄錯誤之情事，附此敘明。
(四)綜上所述，原告前揭主張，均難採憑。被告依據系爭土地非作農業使用之面積718.57平方公尺，按一般用地稅率核定112年度地價稅稅額5,288元如原處分所示，復查決定、訴願決定遞予維持，其適用法律均核無違誤。從而，原告訴請撤銷原處分、復查決定及訴願決定，即屬無據，應予駁回。
七、本件判決基礎已經明確，兩造其餘的攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述的必要，併予敘明。
八、結論：本件原告之訴為無理由。中 華 民 國 114 年 6 月 18 日
法 官 張佳燉
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，以原判決違背法令為理由，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容，以及依訴訟資料合於該違背法令之具體事實），其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。
三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 114 年 6 月 18 日
書記官 周俐君附表：
證據清單--被告113年8月8日苗稅法字第1133017909號函檢附之卷宗項次 證據名稱 頁碼 1 竹南分局103年9月3日苗稅竹字第1036011202號函（稿） 1-2 2 被告102年地價稅課稅明細表 3 3 被告房屋稅主檔查詢資料 4-5 4 苗栗縣房屋稅籍紀錄表 6、18 5 苗栗縣頭份地政事務所建物測量成果圖查詢資料 9 6 財政資訊中心-維護土地卡備註欄查詢 10 7 竹南分局105年1月18日苗稅竹字第1057003519號函（稿） 11-13 8 竹南分局104年11月27日勘查紀錄表 14 9 系爭土地與系爭建物之土地建物查詢資料 16-17 10 地價稅系統-系爭土地所有權人、土地標示查詢 19 11 被告112年地價稅課稅明細表 20 12 原處分 25 13 苗栗縣政府文化觀光局106年4月13日苗文資字第1060003113號函 26 14 苗栗縣頭份市公所112年9月27日頭市農字第1120045120號函 27 15 苗栗縣頭份市公所111年11月7日頭市農字第1110028501號函 28 16 內政部營建署112年1月19日營署建管字第1110100510號函 37 17 苗栗縣政府105年11月24日府商建字第1050238868號函 38 18 內政部76年12月24日函 39 19 103年8月11日通報函暨檢附違章建築情形影本 62-63 20 苗栗縣政府104年6月15日府農農字第1040122687號函 64 21 苗栗縣頭份市公所105年5月18日頭市農字第1050009066號函 65-66 22 苗栗縣政府104年6月12日府商使字第1040121910號函 67-68 23 被告109年5月13日勘查紀錄表與系爭建物現場勘驗照片 71-78 24 系爭建物增建前後平面圖 79-80 25 內政部國土監測中心-國土測繪圖資服務雲查詢資料 82 26 Google Map 102年1月、112年5月街景圖截圖照片 83-90 27 苗栗縣政府工商發展處（使用管理科）會勘紀錄表 137 28 苗栗縣政府92栗建管頭外字第29號使用執照 142 29 訴願決定 177-188證據清單--本院高等行政訴訟庭113年度訴字第183號卷項次 證據名稱 頁碼 1 系爭建物增建示意圖 37 2 復查決定 103-109證據清單--本院卷項次 證據名稱 頁碼 1 另案訴訟之判決 47-53