臺中高等行政法院判決
地方行政訴訟庭114年度簡字第68號原 告 張○○ （真實姓名及地址詳卷）被 告 臺中市政府地方稅務局代 表 人 沈政安訴訟代理人 許欣婷
江惠容張文秀上列當事人間檢舉獎金事件，原告不服臺中市政府中華民國113年6月28日府授法訴字第OOOOOOOOOO號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序部分：
一、本件為舉發人即原告申請檢舉獎金事件，依捐稽徵法第49條之1，應為舉發人保守密，是本件判決就原告之年籍資料予以適當遮蔽，以維護檢舉人之安全。
二、按行政訴訟法第111條第1項、第3項規定：「（第1項）訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。……（第3項）有下列情形之一者，訴之變更或追加，應予准許：一、訴訟標的對於數人必須合一確定，追加其原非當事人之人為當事人。二、訴訟標的之請求雖有變更，但其請求之基礎不變。三、因情事變更而以他項聲明代最初之聲明。四、應提起確認訴訟，誤為提起撤銷訴訟。五、依第197條或其他法律之規定，應許為訴之變更或追加。」查原告起訴聲明原為：「請求撤銷臺中市政府113年6月28日府授法訴字第OOOOOOOOOO號訴願決定書（下稱訴願決定）及臺中市政府地方稅務局民權分局112年12月5日中市稅法字第OOOOOOOOOO號行政處分（下稱原處分），並請求行政機關為特定之行政處分之公法上請求權。」嗣於民國114年4月17日準備程序時，變更聲明為：「1.訴願決定及原處分不利於原告部分均撤銷。2.被告應再作成給付原告檢舉獎金新臺幣（下同）33萬9,100元之行政處分」，核屬適法之聲明方式，且請求之基礎不變，經本院認為適當，應予准許。
貳、實體部分：
一、事實概要：原告於民國(下同)107年12月25日向臺中市政府政風處(下稱政風處)陳情，舉發淨業精舍利用臺中市○○區○○路000號違章建築（下稱系爭建物）非法營利，政風處遂以108年1月31日中市政三字0000000000號函(下稱108年1月31日函)，檢附陳情書、系爭建物使用執照（由改制前臺中縣政府工務局核發）、臺中市生命禮儀管理處（下稱生管處）107年11月8日臺中市違反殯葬行為查報表及查報照片等資料，通報被告系爭建物第7層至第10層樓違規使用部分涉有未依規定繳納房屋稅情事，案經被告依法對受檢舉對象命補稅及裁處罰鍰在案。嗣原告於112年11月23日申請請領該檢舉獎金，經被告以原處分同意核發檢舉獎金19萬5,402元（含20%所得稅）。原告不服，提起訴願，經訴願決定後，提起本件行政訴訟。
二、原告主張及聲明：㈠原告向財政部舉發本案逃漏稅，經該部賦稅署於107年10月19
日以臺稅稽核字第OOOOOOOOOO號函(下稱107年10月19日函)移文交辦；其後並向內政部及臺中市政府提出舉發，內政部於107年10月26日以臺內密勇民字第OOOOOOOOOO號函復，臺中市政府並於107年10月29日將原告之「違章違規檢舉函」轉交生管處辦理，該處僅回覆「關於建物違法增建部分，請逕洽權責機關查處」。繼而原告向政風處陳情，並向臺中市政府都市發展局(下稱都發局)舉發系爭建物；都發局於108年1月28日核發「違章建築認定通知書」，載明違章建築面積及違建人資料；政風處並於108年1月31日將原告檢舉函及「建築物使用執照」影本通報被告，指示稽查並辦理補課房屋稅及裁罰，原告並於108年2月12日補送「整棟違章建築與合法面積計算對照表」。復經財政部政風處於108年2月26日以財政處字第OOOOOOOOOOO號(下稱108年2月26日函)移文交辦逃漏稅事項，包含所有涉案稅目。至臺中市政府未能將108年2月12日之檢舉函即時通報被告，純屬市府內部行政運作效率問題，與原告無涉，且未附該函並不影響調查進行。原告已提供完整之違章建築與逃漏房屋稅資料，足供被告迅速核算漏稅面積，辦理補課與裁罰。政風處嗣亦回覆已將2月12日檢舉函之反映事項回報財政部，縱函文敘述與事實有部分出入，獎金仍應以實際查辦結果作為核發依據。另依「財務罰鍰給獎分配辦法」第2、3、4條規定協助查緝之在職人員亦可分配獎金，且每案獎金最高額不超過720萬元；若非因檢舉人檢舉而破獲之案件，辦案人員得分得裁罰金額30%之獎金。於此制度設計下，辦案人員自難免有排除檢舉人、以增加自身分配額度之誘因。被告未依所得稅法第103條規定於裁罰並取得罰金後3日內通知領獎，反拖延5年，經追究始發給約19.6萬元之獎金，行政程序上自具重大瑕疵。㈡依各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點（下稱檢
舉作業要點）第13點，檢舉資料如有欠缺，稽徵機關應通知檢舉人於文到10日內補正。原告於107年12月25日具名舉發並檢附「使用執照」影本，臺中市政府於同年12月29日交辦，生管處同年11月8日到場勘查，被告亦於108年1月31日接獲通報資料，同屬市府體系，跨機關資料調閱並不困難，被告稱「未曾接獲原告檢舉或其他機關通報涉逃漏房屋稅」與事實不符。被告既已核發19.6萬元獎金，即已承認原告為原案舉發人，獎金應就系爭建物「整棟」裁處淨額，且核實追繳房屋稅並裁罰至違建完成之日，全額計算檢舉獎金。
㈢並聲明：1.訴願決定及原處分不利部分於原告部分均撤銷。2.被告應再作成給付原告檢舉獎金33萬9,100元之行政處分。
三、被告答辯及聲明：㈠政風處以108年1月31日函，檢附原告107年12月25日陳情書、
改制前臺中縣政府工務局OO工建使字第OOOO號使用執照及生管處107年11月8日臺中市違反殯葬行為查報表及是日查報照片等相關資料，通報被告「查前臺中縣政府以OO工建使字第OOOO號使用執照准予系爭精舍使用範圍係地下1層至地上6層，惟該精舍嗣增建至地上10層，第6、7、9及10層並設有納骨設施供民眾存放骨灰(骸)，其第7層樓至第10層違規使用部分涉有未依規定繳納房屋稅情事。」對照原告於陳情書僅載明「……違章建築超過2層樓有公共危險之虞仍在營利販售塔櫃實禍及無辜塔戶意圖賺取暴利」，未有提供系爭建物建造完成明確時間、房屋構造、各層次面積、違章照片、工程合約或其他具體相關事證，足證原告僅於107年12月25日陳情書泛稱系爭建物超過2層樓，其他1樓至6樓增建部分並未提供足令被告辨明違建舉發或減少成本進行有效查核漏稅之具體事證，依臺北高等行政法院109年度訴字第400號判決意旨，難認符合檢舉獎金制度設置目的，故被告僅能依政風處通報事證發動漏稅查核，並依檢舉作業要點第13點規定，僅就原告所稱增建樓層(即增建7層至10層)部分進行查核，確認該違規增建使用未申報，而有逃漏房屋稅情事，並就該增建7層至10層部分所裁處罰鍰97萬7,010元之20%計算即19萬5,402元，核發檢舉獎金，依法並無不合。原告陳稱被告所補徵漏稅款及裁罰淨額或超過千萬，卻僅核發19.6萬獎金等語，容有誤解。
㈡至原告陳稱其依據檢舉作業要點第13點規定，於108年2月12
日另提供檢舉函，更說明系爭建物整棟1至10樓均有大面積違建，並附現況面積測量圖供參乙節，惟查該陳情內容縱有提及系爭建物1樓至6樓之違建，然係向生管處函復內容質疑，並無明確指出系爭建物有逃漏房屋稅，且正副本受文者皆無被告，故該108年2月12日之陳情並非被告作成系爭建物逃漏房屋稅之依據。此外，該陳情函中亦提及被檢舉人販售塔位之稅務問題，此部分涉及營業稅，前經政風處108年2月19日中市政三字第00000000000號函移請財政部政風處，嗣經該處108年2月26日函移請財政部中區國稅局卓處，而非被告，原告陳稱該108年2月12日檢舉函經財政部賦稅署及財政部政風處移文交辦逃漏稅，當然包含所有涉案稅目之主張，難以採憑。準此，被告僅就增建7層至10層部分核發檢舉獎金，依法並無違誤。
㈢並聲明：原告之訴駁回。
四、兩造之爭點：原告主張被告係因自己提供之檢舉事證，而查獲訴外人逃漏系爭建物房屋稅，被告僅就系爭建物增建7層至10層部分核發檢舉獎金，核有違誤，應再給予檢舉獎金33萬9,100元，有無理由？
五、本院之判斷：㈠如事實概要欄所述之事實，除前揭爭點外，其餘皆為兩造所
不爭執，並有訴願決定、原處分、系爭建物使用執照影本、原告108年2月12日檢舉函、面積計算表、被告108年3月6日中市稅授屯分字第OOOOOOOOOO號函、被告112年11月16日中市税法字第OOOOOOOOOO號、臺中市政府政風處108年2月19日中市政三字第OOOOOOOOOO及OOOOOOOOOOO號函、被告113年2月6日中市稅法字第OOOOOOOOOO號函、財政部政風處108年2月26日函、1999話務中心交辦單、土地登記謄本、平面圖、監察院112年9月6日院台業參字第OOOOOOOOOO號函、臺中縣太平市公所97年1月17日太市民字第OOOOOOOOOO號函暨存放設施概況、政風處108年1月31日函暨107年12月25日陳情書、臺中市違反殯葬行為查報表、查報照片、112年10月19日、11月9日、11月23日請領獎金申請書(見原處分卷第11至35、37至44、55、59至60、113至122、167至169、225至231、238至239、242至244頁)；原告107年10月29日違章違規檢舉函（見訴願卷第230頁）；生管處108年1月16日中市生墓字0000000000號函及108年12月26日中市生墓字第OOOOOOOOOO號函、原告113年11月1日檢舉函、經濟部113年5月2日經授商字第OOOOOOOOOOO號函、原告113年11月8日檢舉函、臺中市政府113年11月6日府授生墓字第OOOOOOOOOO號函、921地震前系爭建物照片(見高行113訴211號卷第95至98、105至113、161、167頁)；臺中市政府114年7月24日府授稅法字第OOOOOOOOOO號函(見本院卷第47頁)等件附卷可稽，是此部分事實，堪認為真實。
㈡本件應適用之法令：
⒈稅捐稽徵法第49條之1第1、3項：「（第1項）檢舉逃漏稅捐
或其他違反稅法規定之情事，經查明屬實，且裁罰確定並收到罰鍰者，稅捐稽徵機關應以收到之罰鍰提成核發獎金與舉發人，並為舉發人保守秘密。（第3項）第一項檢舉獎金，應以每案罰鍰百分之二十，最高額新臺幣四百八十萬元為限。」⒉財務罰鍰處理暫行條例第3條：「（第1項）罰鍰或罰金及沒
收、沒入之財物變價，除前條之規定扣繳稅款，並依第二項規定先行提獎外，應悉數解庫，其收支全部應編列預算。（第2項）經人舉發而緝獲之案件，就其淨額提撥舉發人不超過百分之二十獎金。但執行稅賦查核人員之三等親以內之舉發人不得領取獎金。」、第4條規定：「前條之舉發人獎金每案最高額度以新臺幣四百八十萬元為限。」。
⒊檢舉作業要點-⑴第1點：「財政部為使各級稽徵機關處理違章
漏稅及檢舉案件一致起見，特訂定本要點。」⑵第13點第1項：「檢舉人向稽徵機關檢舉案件時，稽徵機關應注意查明下列事項，如有欠缺者，應通知檢舉人於文到十日內限期補正或提供新事證，逾期未提供者，即行簽報不予受理：（一）檢舉人姓名及住址。（二）被檢舉者之姓名及地址，如係公司或商號，其名稱、負責人姓名及營業地址。（三）所檢舉違章漏稅之事實及可供偵查之具體事證。」⑶第16點：「檢舉書應詳予查核其是否具備第十三點所規定之事實，如有下列情形之一，應通知檢舉人限期補正或提供新事證，逾期不提供者，或認無調查必要者，得免議存查，並將決定及理由告知檢舉人：（一）經調查不實者。（二）依據網路、報章雜誌、政府公報、廣播電視或其他一般民眾皆可取得之各項公開資訊提出檢舉者。（三）檢舉事由經稽徵機關或其他機關調查審理中或經他人檢舉在先者。」上開檢舉檢舉作業要點係財政部基於主管權責，為使各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件一致，統一認定事實而訂頒之解釋性規定，與法律之本旨並無違誤，依法得予以援用。
㈢原告就系爭建物之檢舉、各機關函覆及處理情形分述如下：
⒈原告於107年10月29日向臺中市政府提出違章違規檢舉函（下
稱原告107年10月29日檢舉函），略以：主旨：取締淨業精舍寶塔違法販售靈骨塔位...是否確實執行一事。說明：...現況發現系爭建物未曾停止販售塔位，甚至於106年間又增設違章建物八至十層塔櫃設施，有國光路消防隊要求該寶塔高樓層設置紀錄...為保障眾多塔戶及家屬生命安全及社會公平，請市政府有關單位...確實執行並請回函說明目前進度等語，有原告107年10月29日檢舉函在卷可參（見訴願卷第230頁）。
⒉生管處於107年11月8日至系爭建物進行查報並拍攝照片，認
系爭建物7樓至10樓無使用執照，且僅8樓無設置納骨櫃位...違反殯葬管理條例第6條第1項、第20條第1項及第102條第1項；並於108年1月16日函覆原告略以：本處調查101年之櫃位數查核紀錄，尚無增設疑義；另有關建物違法增建部分，請逕洽權責機關查處等情，有臺中市違反殯葬行為查報表及違規墳墓或殯葬設施照片、生管處108年1月6日中市生墓字第0000000000號函及生管處政風室108年1月21日中市生政字第OOOOOOOOOO號函附卷可憑（見原處分卷第228至230頁、訴願卷第33、34頁）。
⒊原告再於107年12月25日向臺中市政府政風室提出陳情書，略
以：主旨：有關系爭建物利用違章建築非法營利案...說明：違章建築超過二層樓有公共危險之虞，仍在營利販售塔櫃，實禍及無辜塔戶，意圖非法賺取暴利...等語。嗣臺中市政府政風處於108年1月31日，檢送原告107年12月25日陳情書、改制前臺中縣政府工務局82工建使字第1346號使用執照及生管處107年11月8日臺中市違反殯葬行為查報表及是日查報照片等相關資料，通報被告「查前臺中縣政府以OO工建使字第OOOO號使用執照准予系爭精舍使用範圍係地下1層至地上6層，惟該精舍嗣增建至地上10層，第6、7、9及10層並設有納骨設施供民眾存放骨灰(骸)，其第7層樓至第10層違規使用部分涉有未依規定繳納房屋稅情事。」等語，有該陳情書、臺中市政府政風處108年1月31日中市政三字第OOOOOOOOOOO號函在卷可參（見訴願卷第225至230頁）
4.嗣原告復於108年2月12日向生管處提出違規檢舉函(二)，檢附系爭建物委外製作之二次工程面積計算表，並說明系爭建物全棟為違章建築，原始核准為六樓建築地下室，一至六樓各樓層使照面積占各層現況使用面積不足二分之一，其餘樓板皆為二次加蓋之違章建物等語，有該檢舉函附卷可憑（見本院高行卷第43至47頁）。
(四)原告主張被告係因自己提供之檢舉事證，而查獲訴外人逃漏系爭建物房屋稅，被告僅就系爭建物增建7層至10層部分核發檢舉獎金，核有違誤，應再給予檢舉獎金33萬9,100元，為無理由：
⒈按稅捐係以滿足國家財政需求為目標之法定之債，其稽徵必
須兼顧正確與效率、效益。檢舉獎金制度之設置，目的就在於維護國家稅收及防止逃漏稅捐，協助稽徵達成上開公共利益目標。是以，應發給獎金之檢舉，必須是具有效能，足令稽徵機關減少成本，正確而有效查核漏稅，始足當之。又參以110年12月17日公布施行之稅捐稽徵法第49條之1第1項立法理由，亦係鑑於各稅法對於核發檢舉獎金及資格限制規定不一或未有規定，基於給與舉發人獎金係為維護國家稅收及防止逃漏稅捐等公共目的，特於稅捐稽徵法予以新增明定。故檢舉違章漏稅核發獎金，均係藉由經濟上之誘因，鼓勵檢舉人提出可供稽徵機關稽查稅務案件之具體事證，資為核發獎金之規範基礎。檢舉人自須提供被檢舉人有逃漏稅捐行為之具體事證，因此而緝獲被檢舉人之違章行為時，方符合檢舉獎金制度之設置目的。是故，依檢舉作業要點第13點第1項、第14點、第16點規定：稽徵機關遇有檢舉案件時，應注意查明檢舉人所提供之資料是否完足，即應包含：①檢舉人姓名及住址；②被檢舉者之姓名及地址，如係公司或商號，其名稱、負責人姓名及營業地址；③所檢舉違章漏稅之事實及可供偵查之具體事證，以上若有欠缺，應通知檢舉人於文到10日內限期補正或提供新事證；逾期未提供者，稽徵機關應即行簽報不予受理。而檢舉事由如係依據網路、報章雜誌、政府公報、廣播電視或其他一般民眾皆可取得之各項公開資訊提出檢舉，或已經稽徵機關調查審理中，應經通知檢舉人限期補正或提供新事證，逾期不提供者，或認無調查必要者，稽徵機關得免議存查，並將決定及理由告知檢舉人。次按判斷應發給獎金之檢舉，必須是足令稽徵機關減省稽查成本，發揮正確而有效查核違章事實之效能。檢舉人所提供之相關資訊，雖不要求須至得確認違章行為與漏稅結果之程度，但至少應係稽徵機關不易掌握之課稅資料，並可達合理證明程度之具體事證，始足當之。⒉經查，依上開原告就系爭建物之檢舉、各機關函覆及處理情
形，原告107年10月29日檢舉函及107年12月25日陳情函，僅陳明系爭建物之八樓至十樓為違建，違建超過二層樓，並未提及其他一樓至六樓增建部分，或有未依規定繳納房屋稅，亦無提供提供系爭建物建造完成明確時間、房屋構造、各層次面積、違章照片、工程合約或其他具體相關事證，足令被告辨明系爭建物一至六樓之違建舉發或減少成本進行有效查核漏稅之具體事證，難認符合檢舉獎金制度之設置目的。又被告依政風處通報事證即臺中市違反殯葬行為查報表、違規墳墓或殯葬設施照片及前臺中縣政府以OO工建使字第OOOO號使用執照，關於檢舉違章漏稅之事實及可供偵查之事證已具體明確，被告據此發動漏稅查核，程序上已無需依檢舉作業要點命原告限期補正新事證，被告續依檢舉作業要點第13點規定，就原告所稱增建樓層(原告僅稱八樓至十樓，後生管處查報為七樓至十樓)部分進行查核，確認該違規增建使用未申報，而有逃漏房屋稅情事，並就系爭建物增建七樓至十樓部分所裁處罰鍰97萬7,010元之20%計算即19萬5,402元，核發檢舉獎金，依法並無不合。
⒊至原告雖主張其於108年2月12日，有向生管處提出違規檢舉
函(二)，並檢附系爭建物委外製作之二次工程面積計算表，說明系爭建物全棟為違章建築，原始核准為六樓建築地下室，一至六樓各樓層使照面積占各層現況使用面積不足二分之一，其餘樓板皆為二次加蓋之違章建物；臺中市政府未即時將資料給被告，純屬市府內部行政運作效率問題，跨機關資料調閱並不困難，與原告無涉，且未附該函並不影響調查進行；財政部賦稅署及政風處移文包含所有涉案稅目云云。然生管處及所屬政風室，已先後於108年1月6日、同年月21日函覆原告「違法增建部分，請逕洽權責機關查處」一情，業如前述，原告就系爭建物之違建情形或逃漏房屋稅，本應可直接檢附相關具體事證，逕向被告為舉發。然原告上開108年2月12違規檢舉函(二)，係向生管處質疑系爭建物之櫃位是否均屬合法、有無依法納稅，依前後文，此部分應係指櫃位販售營利部分之稅則，及系爭建物之違建情形結構承載力是否無疑，而未提及逃漏房屋稅，正副本之受文者亦無被告，被告亦未收受，是該函顯非被告作成系爭建物逃漏房屋稅之依據，難認被告就系爭建物七至十樓以外之違建、增建之裁罰係因原告提出之檢舉所致，其間應無因果關係甚明。且檢舉獎金制度之核心既在於檢舉人所提供之具體且非公開事證，必須能直接促成稽徵機關查獲違章事實，並確實減省查核成本，要無於稽徵機關收到行政機關函轉檢舉資訊後，尚須與行政機關垂直或橫向聯繫、確認檢舉人有無再提供事證，或收到檢舉資料之行政機關需即時將檢舉資料再函轉稽徵機關，甚或跨機關資料調閱。另財政部政風處108年2月26日函（見原處分卷第43頁）係請財政部中區國稅局就系爭建物之違規使用至未繳納相關稅賦案卓處，而非被告，此部分係營業稅屬國稅，而非被告主管之房屋稅，無從據認原告之檢舉包函所有稅目。準此，原告上開主張，難認有據，尚非可採。
⒋末者，檢舉人雖依稅捐稽徵法第49條之1就檢舉獎金之發給，
係具有向地方主管機關提出申請之公法上請求權，然此規定並未賦予檢舉人向行政機關請求對被檢舉人作成一定處置或裁罰行政處分等公法上請求權，檢舉人因主管機關對其系爭檢舉事件之處理結果，得否依上開規定分配一定比例之獎勵金，並非立法所要保護之範圍。是以，原告自不得執上開規定，就系爭建物逃漏房屋稅之範圍、面積、數額及罰鍰金額，主張被告未合適處置或開立行政處分（最高行政法院101年度裁字第1004號裁定意旨參照）。又稅捐之核課期間，依下列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。稅捐稽徵法第21條第1項第1款定有明文。被告以系爭建物之納稅義務人未依規定申報增建房屋稅籍有關事項，致有漏稅情事，依稅捐稽徵法第21條第1項第1款規定，命其補徵103年至107年期房屋稅，合法有據。從而，原告主張被告應就系爭建物「整棟」裁處淨額，且核實追繳房屋稅並裁罰至違建完成之日，全額計算檢舉獎金，於法未合，要無可採。
六、綜上所述，被告以原處分僅同意核發檢舉獎金19萬5,402元（含20%所得稅），否准其其餘檢舉獎金33萬9,100元之申請，其判斷並無不當，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷訴願決定及原處分不利部分於原告部分，並給付上開金額於己，為無理由，應予駁回。
七、本件判決基礎已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述的必要，併予敘明。
八、結論：原告之訴無理由。中 華 民 國 115 年 7 月 26 日
法 官 李婉玉上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，並繳納上訴費新臺幣3,000元；未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本）。如逾期未提出上訴理由書者，本院毋庸再命補正而逕以裁定駁回上訴。
中 華 民 國 115 年 7 月 26 日
書記官 張宇軒