臺中高等行政法院判決地方行政訴訟庭114年度地訴字第68號原 告 吳憲治被 告 財政部中區國稅局代 表 人 倪麗心訴訟代理人 唐儷芬上列當事人間房屋土地交易所得稅事件，原告不服財政部民國114年5月20日台財法字第1141300000000號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
一、事實概要：原告於民國105年6月8日登記取得基隆市○○區○○路000號00樓房屋及其坐落基地（下稱基隆市房地）之所有權，復於111年5月19日登記取得臺中市○區○○路00號0樓之0房屋及其坐落基地（下稱臺中市房地）之所有權。嗣原告出售基隆市房地，並於111年8月2日完成所有權移轉登記予買受人，隨後於同年月17日辦理個人房屋土地交易所得稅（下稱房地合一稅）申報，列報課稅所得新臺幣（下同）3,781,549元，按適用稅率20%計算應納稅額為756,309元，減除重購自住房地扣抵稅額（下稱重購抵稅額）501,055元，自行繳稅額255,254元。經被告所屬大智稽徵所（下稱大智稽徵所）依申報及查得資料，核定應納稅額756,309元，並以原告於基隆市房地無居住事實，核定重購抵稅額0元，扣除申報已自行繳稅額255,254元後，應補徵稅額501,055元（下稱原處分）。原告不服，申請復查，經被告以114年1月22日中區國稅法務字第11400000000號復查決定書（下稱復查決定）駁回，原告仍不服而提起訴願，復經財政部以114年5月20日台財法字第114130000000號訴願決定書（下稱訴願決定）駁回，原告猶不服，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張及聲明：㈠基隆市房地並無出租他人，且被告調查程序違法：
⒈被告調查之基隆市房地專任委託銷售契約書、現場詢問調查
表及標的物現況說明書等資料，涉及原告個人資料及權利，被告向聯鳴不動產仲介經紀有限公司安樂分公司（下稱聯鳴公司）查證上開文件，應書面告知聯鳴公司提供合法個人資料之範圍，聯鳴公司未依據個人資料保護法正式書面通知原告個人資料之權利，被告取得資料不具合法性。又上開現場詢問調查表所列「建物是否有租賃情形」及標的物現況說明書，皆係聯鳴公司經紀人填寫；而標的物現況說明書中對建物有無租賃情形亦係勾選「無」，與現況詢問調查表記載不一致，被告應明確說明採證哪一份，並提出客觀證據證明，否則判定之事實基礎即有不足。被告與原告就基隆市房地是否有租賃等情出現爭執，按行政程序法第36條等規定，被告就此應提出說明並舉證，若被告消極不舉證，此不利益應由被告負擔。另關於房地現況，如每月租押金、保證金、租期等出租資料，是聯鳴公司經紀人填寫，此資料屬於個人資料保護法保護範圍，被告予以使用涉及違反個人資料保護法第
19、20條之規定。又依納稅者權利保護法（下稱納保法）第12條規定，稅捐稽徵機關在進行調查前，應以書面通知被調查者調查或備詢之事由及範圍，惟大智稽徵所未依前揭規定通知原告調查事由及範圍，被告非法取得相關資料，原處分難認適法。被告在未向原告說明、補正情況下，對原告作成不利之處分，對原告造成財產損失、精神壓力，違反公務員服務法第6條、行政程序法第8、9條規定，原告已依法另行請求國家賠償。
⒉原告與聯鳴公司簽署委託銷售房屋之文件時，經紀人未現場
詢問調查資料，且簽約後聯鳴公司提供予原告之資料包括專任委託銷售契約書、標的物現況說明書（成屋）、委託事項變更契約書、標的買入成本與出售費用、自用住宅重購退稅規定等資料，亦未包含現場詢問調查表。聯鳴公司既已提供標的物現況說明書，不應再有現場詢問調查表，本件現場詢問調查表之資料何時作成、其形式、現場作成時採用之方式均有疑義。另觀以該現場詢問調查表有關押金保證記載為15,000元，與標的物現況說明書中紀錄之14,000元有出入，且是否有租賃情形記載亦不相同。原告於訴願階段就對現場詢問調查表提出質疑，惟被告不斷引用現場詢問調查表此一不當資料，未再向聯鳴公司查證。又被告應舉證證明其所稱租賃契約存在，卻未能提出以資佐證。
㈡被告以薪資、醫療院所就醫紀錄等認定原告未居住於基隆市房地有所不當：
⒈原告原於桃園市工作、就醫，退休後自109年8月起即在臺北
市、基隆市往返生活，故自109年8月至111年3月期間生活重心未曾落於桃園市，被告稱原告108年度至111年度薪資來源於桃園市代表其生活中心位於桃園市，與事實不符。何況薪資所得來源地位於何處，與基隆市房屋是否有租賃之事實無涉，原告縱於桃園工作，亦得通勤往返。原告當時之居住地、通訊地、工作地、就醫地等，本就在基隆市、臺北市、桃園市，並於該三地處理相關事宜，此有水電使用情形、各地水電使用狀況紀錄、社區管委會會議參與紀錄、就醫地醫治等資料可查。又依稅捐稽徵法第30條第2項之規定，稅捐機關之調查不得逾課稅目的之必要範圍，不能無限制擴大或侵害人民個資保護隱私之目的。被告調查原告108至111年度綜合所得通知單、綜合所得稅各類所得資料清單、醫療院所收費資料及身心障礙輔具補助資料明細清單等資料，係違法取證，被告取得110年4月以前之查證資料，已逾越課稅必要範圍，侵害原告之權益，與比例原則相違。
⒉按憲法第10條規定人民有居住及遷徙之自由，原告於111年4
月間將戶籍遷入基隆市房地，與被告所指係為符合有戶籍遷入之形式要件無涉，原處分干預憲法第10條賦予人民之基本權利。又被告調查基隆市房地109年之包裹、郵件紀錄，收件人皆為黃〇儀、邱〇雍等人，認該二人非原告或其配偶，無法知悉此二人為何人、亦無法確知該二人與原告之關係，惟被告對此並無進一步實體作為，訴願決定亦未要求被告細查，無法確信確有黃〇儀、邱〇雍存在，被告沒有新事證仍逕行依原調查資料結果決定，據此為不適切且不具合法性結論。㈢原告於109年7月31日退休，經國防部核定為處於機密管制期
間之涉密退休人員，依據國家機密保護法第9條、第13條應保障個人身分不能調查；另依同法第26條及國家機密保護法施行細則，經核定涉及國家機密的退離職人員，被告調查該涉密人員其居住地、工作地或就醫地等個人資訊時，應遵循以下程序：⑴應先與國防部協調，確認該人員的管制狀態及可調查的資訊範圍；⑵應透過正式函文向國防部提出請求，說明調查目的及所需資料，以確保調查行為的合法性與正當性；⑶被告應遵守個人資料保護法相關規定，確保所調取的個人資料僅用於稅務調查目的，並妥善保管，防止資料外洩。是被告應依據國家機密保護法及個人資料保護法責成專案將相關承辦人員及查證人員(含主管)納入本專案，核定專案具有調查或接觸國家涉密人員身分之資料，並要求核定人員簽訂本專案保密切結書，對涉密人員應保護，身分保密、情報風險管控、出境管制、心理與經濟支持。亦即被告之相關調查人員所獲得本案相關資料，應依據國家涉密人員保護法核定調查人員及簽訂保密切結書，確保合法性查證。
㈣訴願決定對被告就上開個人資料保護法不當取得、違反納保
法規定、建物租賃勾選與事實不符及無租賃契約書等陳述，均沒有明確答復即以無理由駁回訴願，該訴願決定不具合法性。
㈤聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
三、被告答辯及聲明：㈠所得稅法第14條之8規定之重購退稅（重購扣抵）立法意旨，
係考量納稅義務人因住所遷移等實際需要，必須出售原有自住房地，而另於他處購買自住房地，且該等房地無出租、供營業或執行業務使用，為避免因課徵房地合一稅，降低其重購自住房地之能力，以保障自住需求，乃准按重購價額占出售價額之比率，自已繳納房地合一稅稅額計算退還或扣抵應繳納房地合一稅。至於自住房地要件係以房地客觀使用狀態為準，須個人或其配偶、未成年子女於出售及購買之房屋辦竣戶籍登記並實際居住，且無出租、供營業或執行業務使用之情形，始足當之。而實際居住之判斷，實務上個案情形千變萬化，難有通案標準，稽徵機關應就符合重購自住房地退（抵）稅規定與否，職權調查，逐案認定。然此屬稅捐優惠、減免事項，且相關事證，納稅義務人知之甚詳並能掌握，倘稽徵機關初步調查事證結果，個案情形不符上開規定，應由納稅義務人自行揭露具體、明確資料，協同稽徵機關解明事實，佐其確屬適用優惠對象。被告為調查本件是否符合重購自住房地退（抵）稅規定，依稅捐稽徵法第30條規定向受託銷售基隆市房地之聯鳴公司及該房地所在城上城社區管理委員會等進行調查，並要求提示相關文件，前開調查並未逾越課稅目的之必要範圍，無不法取得資料之情事，自可作為本件之證據，原告主張被告取得資料不具合法性，核無可採。
㈡被告查得原告111年4月12日簽約購買臺中市房地後，於同年
月27日始將戶籍自臺北市松山區房屋遷入基隆市房地，並於同日委託聯鳴公司銷售基隆市房地；同年6月27日與買受人簽約出售基隆市房地後，於111年8月16日再將戶籍遷入臺中市房地，顯見其將戶籍遷入基隆市房地，僅是為符合自住房地形式要件，難謂有自住之意。又原告於111年4月27日與聯鳴公司簽訂基隆市房地專任委託銷售契約書之標的物現況說明書第7項，載明現況月租金7,500元，租約至112年6月30日，該記載雖經原告復塗銷並簽名，惟參據聯鳴公司依據委任人提供之資料及調查相關事證填寫之現場詢問調查表，前揭塗銷劃記，應係該公司不動產經紀人填寫現場詢問調查單後，原告始於標的物現況說明書塗銷出租資料並簽名。再佐以城上城社區管理委員會提供之基隆市房地109至111年之包裹、郵件紀錄，收件人皆為黃〇儀、邱○雍，並非原告或其配偶陳美華。原告108年度至111年度綜合所得稅結算申報，通訊地址均填載臺北市松山區住處，且其戶籍自99年7月16日起亦登記於該址；原告工作地則位於桃園市，就醫地皆位於桃園市及臺北市，有108年度至111年度綜合所得稅核定通知書、綜合所得稅各類所得資料清單及醫療院所收費資料暨身心障礙輔具補助資料明細清單可證。
㈢原告主張被告取得現場詢問調查表不合法及查證人員越權無
限上綱違法取得不當資料，已逾課稅目的之必要範圍查證等節。因是否符合所得稅法第14條之8第2項重購自住房地退（抵）稅規定，按稅捐稽徵法第30條第1項規定，稽徵機關應職權調查逐案認定，並由納稅義務人負擔協力義務、提出相關證明資料佐證其屬適用之對象。原告於105年6月8日登記取得基隆市房地，有無客觀事證佐其於出售前居住於該處，進而於111年5月19日登記取得臺中市房地、同年8月2日登記移轉基隆市房地所有權、同年月17日報繳房屋土地交易所得稅時，得以適用所得稅法第14條之8第2項重購自住房地退（抵）稅規定，被告須職權調查後方得以認定。被告基此依稅捐稽徵法第30條第1項規定向受託銷售之聯鳴公司進行調查，查得基隆市房地之現場詢問調查表，並循跡掌握基隆市房地有出租等情；另調閱原告向被告申報之108年度至111年度綜合所得稅結算相關資料，查得原告薪資來源為桃園市、就醫地點位於桃園市、臺北市，該等調查程序正當並符合法律規定，未逾越課稅目的之必要範圍，具有證據能力，原告主張核無可採。
㈣從而，被告綜合衡酌上開調查結果，審認原告於基隆市房地
無居住事實，不符合所得稅法第14條之8規定自住房屋、土地要件，核定重購自住房地扣抵稅額0元，並無不合。
㈤聲明：原告之訴駁回。
四、爭點：基隆市房地是否符合所得稅法第14條之8第2項所定「自住房屋、土地」之要件？
五、本院之判斷：㈠如事實概要欄所述之事實，除前揭爭點外，皆為兩造所不爭
執，並有原處分、復查決定、訴願決定、標的物現況說明書（成屋）、專任委託銷售契約書、聯鳴公司回覆說明函（見本院卷第17-24、29-35、95、123-129、143頁）、基隆市房地不動產買賣契約書及異動索引查詢資料、臺中市房地不動產買賣契約書及異動索引查詢資料、基隆市房地個人房屋土地交易所得稅申報書與成本費用明細表、個人房屋土地交易所得稅國稅局審核專用申報書等件（見被告114年7月31日中區國稅法務字第11400060000號函檢附之卷宗〈下稱原處分卷〉第1-37頁）附卷可稽，首堪認為真實。
㈡本件應適用之法規：
⒈所得稅法-⑴第4條之4第1項：「個人……交易中華民國一百零五
年一月一日以後取得之房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之土地（以下合稱房屋、土地），其交易所得應依第十四條之四至第十四條之八……規定課徵所得稅。」⑵第4條之5第1項第1款：「前條交易之房屋、土地有下列情形之一者，免納所得稅。但符合第一款規定者，其免稅所得額，以按第十四條之四第三項規定計算之餘額不超過四百萬元為限：一、個人與其配偶及未成年子女符合下列各目規定之自住房屋、土地：（一）個人或其配偶、未成年子女辦竣戶籍登記、持有並居住於該房屋連續滿六年。（二）交易前六年內，無出租、供營業或執行業務使用。（三）個人與其配偶及未成年子女於交易前六年內未曾適用本款規定。」⑶第14條之4第1項、第3項第1款第3目：「第四條之四規定之個人房屋、土地交易所得或損失之計算，其為出價取得者，以交易時之成交價額減除原始取得成本，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額；……。」「個人依前二項規定計算之房屋、土地交易所得，減除當次交易依土地稅法第三十條第一項規定公告土地現值計算之土地漲價總數額後之餘額，不併計綜合所得總額，按下列規定稅率計算應納稅額：一、中華民國境內居住之個人：……（三）持有房屋、土地之期間超過五年，未逾十年者，稅率為百分之二十。」⑷第14條之8第1項、第2項：「個人出售自住房屋、土地依第十四條之五規定繳納之稅額，自完成移轉登記之日或房屋使用權交易之日起算二年內，重購自住房屋、土地者，得於重購自住房屋、土地完成移轉登記或房屋使用權交易之次日起算五年內，申請按重購價額占出售價額之比率，自前開繳納稅額計算退還。」「個人於先購買自住房屋、土地後，自完成移轉登記之日或房屋使用權交易之日起算二年內，出售其他自住房屋、土地者，於依第十四條之五規定申報時，得按前項規定之比率計算扣抵稅額，在不超過應納稅額之限額內減除之。」⒉房地合一課徵所得稅申報作業要點（下稱系爭申報要點）-⑴
第1點：「為利納稅義務人依所得稅法（以下簡稱本法）第四條之四、第四條之五、第十四條之四至第十四條之八及第二十四條之五規定計算及申報房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之土地（以下合稱房屋、土地）、以設定地上權方式之房屋使用權（以下簡稱房屋使用權）、預售屋及其坐落基地（以下合稱預售房地）、股份或出資額之交易所得，特訂定本要點。」⑵第20點第1項：「本法第十四條之八有關自住房屋、土地、房屋使用權交易所得稅額扣抵及退還之規定，個人或其配偶、未成年子女應於該出售及購買之房屋、房屋使用權辦竣戶籍登記並實際居住，且該等房屋、房屋使用權無出租、供營業或執行業務使用；……。」㈢按所得稅法第4條之5第1項第1款、第14條之8，均係就「自住
房屋、土地」之交易課徵房地合一稅之稅捐優惠規定。前者係針對「自住房屋、土地」之長期持有者（連續滿6年），給予享有定額（400萬元）免納房地合一稅之優惠。後者則係針對「自住房屋、土地」之重購換屋者，就房地合一稅給予退稅（扣抵稅額）之優惠，雖條文中並無「無出租、供營業或執行業務使用」、「辦竣戶籍登記、持有並居住」相關文字，然衡酌上開2條文係配合房地合一稅新制於104年6月24日修法新增，由同一屆立法委員於同一立法議程中通過，就「自住房屋、土地」之房地合一稅，給予2種可同時享有之稅捐優惠，則在該2條文中使用「自住房屋、土地」之相同用語，基於同一法規中相同用語應具有相同涵義之體系合理性，足認立法者有賦與相同涵義之意思。是以，所得稅法第14條之8所稱「自住房屋、土地」，依上述立法歷史、體系觀察，可認為立法者係採一致之認定標準，有援引所得稅法第4條之5第1項第1款須具備「無出租、供營業或執行業務使用」及「辦竣戶籍登記、持有並居住」等法定要件之立法意旨。此由所得稅法第4條之5第1項第1款就「自住房屋、土地」給予稅捐優惠之立法理由，載明「為保障自住需求，落實居住正義，第1款規定家庭自住房地交易得定額免納所得稅，但須符合辦竣戶籍登記、持有並居住……無出租、供營業或執行業務使用……以避免投機行為。」等語足知（最高行政法院113年度上字第69號判決參照）。依上述規定及說明，財政部基於稅捐稽徵主管機關之職權，就房地合一稅之課徵訂定系爭申報要點，其中第20點第1項有關「自住房屋、土地」交易所得稅額扣抵及退還之規定，以「個人或其配偶、未成年子女應於該出售及購買之房屋辦竣戶籍登記並實際居住，且該等房屋無出租、供營業或執行業務使用……」為要件，核與所得稅法規定之本旨無違，並未逾越法律解釋之範圍，亦未增加法律所無之租稅義務或縮減法律所給予之租稅優惠，得為稅捐稽徵機關辦理相關案件時所援用。
㈣本件經審理後，認為原告並無於基隆市房地實際居住，且有出租之事實：
⒈查原告與其配偶自99年7月16日起即登記戶籍在臺北市松山區
民權東路3段房屋（下稱臺北市房地），而其於108年度至111年度綜合所得稅結算申報時亦均記載通訊住址（可收受稅捐資料地址）為臺北市房地，此有全戶戶籍資料查詢清單、遷徙記錄資料查詢清單、綜合所得稅核定通知書與核定資料清單等附卷可佐（見原處分卷第38-40、55-69頁）；又參以原告106年至110年間至醫療院所之就診紀錄（見原處分卷第73-77頁），其於106年至109年間就醫之醫療院所均位在臺北市或其任職之桃園市；109年間退休後，110年就醫之醫療院所則位於臺北市，則其於該段期間是否確實有居住於基隆市房地，非無可疑。又稽以聯鳴公司於111年4月27日受原告委託銷售基隆市房地時所做現場詢問調查表，亦記載所有權持有期間並無居住（見原處分卷第117頁），益徵原告並無實際居住於基隆市房地。次查，原告於111年4月12日簽約購買臺中市房地後，於同年月27日委託聯鳴公司銷售基隆市房地，並於同日將其戶籍自臺北市房地遷徙至基隆市房地，嗣於同年8月2日售出基隆市房地且完成所有權移轉登記予買受人後，旋於同年月16日再將其戶籍轉遷入臺中市房地，上開事實有不動產買賣契約書、異動索引查詢資料、遷徙紀錄資料查詢清單及專任委託銷售契約書附卷可稽（見原處分卷第1-17、26-31、40、55、119頁、本院卷第123-125頁)。原告既已委託聯鳴公司出售基隆市房地，其於同日始將戶籍遷入該處，衡情顯係為能符合自住房地稅捐優惠之辦竣戶籍登記形式要件，自無從以上開戶籍登記作為原告實際居住基隆市房地之認定。
⒉稽以原告委託聯鳴公司出售基隆市房地時出具之標的物現況
說明書（成屋），在第7點建物是否有租賃情形欄位，固然勾選「否」，但於備註說明欄曾記載「現況每月租金7500元，租期至民國112年6月30日止」等語，惟經畫線以示刪除（見原處分卷第108頁），原告亦自承有在上開說明書簽名確認，是該文件真實性堪以認定。復稽以聯鳴公司填載之現場詢問調查表，於1.建物是否有租賃情形，係填寫「有，現況每月租金7500元、租期至112年6月30日、未騰空交屋、承租方可配合換約及租約無公證」等語（見原處分卷第118頁)，核與前揭標的物現況說明書第7點備註說明欄原載明之文字相符。依不動產交易經驗判斷，標的物現況說明書係出賣人（本件委託人即原告)親自填寫或口頭告知由仲介人員代為勾選，再交予仲介人員填載入現場詢問調查表，原告先於標的物現況說明書填載租金及租約到期日等出租資訊後又予以劃除，且刪除後資訊與現場詢問調查表所載相左，則原告主張無出租之情是否為真，即存有合理懷疑；何況房屋有租賃情形時通常不利成交，若非原告告知，仲介人員亦無須填寫對於出售基隆市房地不利之記載。原告雖主張上開兩文件記載內容相異，應由被告負舉證之責，否則不得為不利原告之認定云云，經本院函詢聯鳴公司上開兩文件差異之原因，該公司覆以：原告於111年4月27日委託聯鳴公司銷售基隆市房地當時，有將該處所出租他人使用，標的物現況說明書上原記載租金、租期等文字，均依照原告口述記載，惟原告之後稱欲將房屋銷售且業已與承租人協議近期內搬離，故不提供租賃契約影本，且要求將原記載文字劃掉始為之；但原告並未要求現場詢問調查表記載之租賃部分也要刪除，故仍保留該部分記載等語，有回覆說明函1紙在卷可參（見本院卷第143頁）。由上開聯鳴公司之回覆函可知，基隆市房地於委託出售當時，確實有出租他人，且兩份文件記載內容本為一致，係因原告要求才將標的物現況說明書原有關租金、租期等文字畫線刪除，該兩文件實質上並無不一致之情形。至上開兩文件就押金保證記載金額雖不一樣，惟其等就有關每月租金7,500元及租期至112年6月30日之記載一致，押金數額記載之差異，尚不足推翻其餘記載。再查，經被告函請基隆市房地社區管委會提供該處所住戶收取包裹、郵件紀錄，109年至111年間包裹、郵件收件人與領件人係黃姓、邱姓、周姓、劉姓等人，並非原告或其配偶，有城上城社區管理委員會檢附之包裹、郵件紀錄收領清單資料等附卷可稽（見原處分卷第43-46頁），原告復未能說明與上開收件人有何關係，佐以前開現場詢問調查表，益徵基隆市房地於原告所有期間應有出租之情事。又本件經審理後認為基隆市房地有出租之情事，業如前述，承租人於承租期間本有使用水、電之需求，是原告提出之水電使用紀錄，自無從認定其有實際居住於該處，併此敘明。
⒊據上，原告並無於基隆市房地實際居住，且有出租之事實，
則其出售基隆市房地之所得，自不符合所得稅法第14條之8規定「自住房屋、土地」之要件，核與重購抵稅額之租稅優惠要件不合。至原告主張被告違反行政程序法第8條「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」之規定，其並未能提出相關釋明，且被告係依職權調取資料、給予原告陳述意見或復查救濟機會，未見有何矛盾行為、提供錯誤資訊或使原告產生值得保護之信賴，故難認違反誠信原則，附此敘明。
㈤被告調查程序，並無違法之處：
⒈按稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之調查人員，為調查課
稅資料，得向有關機關、團體或個人進行調查，要求提示帳簿、文據或其他有關文件，或通知納稅義務人，到達其辦公處所備詢，被調查者不得拒絕；前項調查，不得逾課稅目的之必要範圍，稅捐稽徵法第30條第1、2項定有明文。本件原告先於111年5月19日登記取得臺中市房地之所有權，嗣出售基隆市房地並於111年8月2日完成所有權移轉登記予買受人，再於同年月17日辦理房地合一稅申報，倘基隆市房地符合所得稅法第14條之8所稱「自住房屋、土地」之要件，即得適用重購抵稅額，故對於基隆市房地是否符合上開要件，依稅捐稽徵法第30條第1項之授權，被告自得調取相關資料判斷。而觀以被告函調之文件資料，包含專任委託銷售契約書、標的物現況說明書（成屋）、現場詢問調查表、函請基隆市房地管理委員會提供住戶收受包裹與郵件資料、原告與家人醫療院所收費資料暨身心障礙輔具補助資料明細清單等文件，皆為判斷原告與其家人有無實際居住基隆市房地或將該處所出租他人之重要判斷資料，故所函調之文件皆與課稅與否之構成要件相關，其調查作為顯未逾課稅目的之必要範圍，原告主張違反稅捐稽徵法第30條第2項之規定云云，洵非可採。另納保法第12條第1項固規定：「稅捐稽徵機關或財政部賦稅署於進行調查前，除通知調查將無法達成稽徵或調查目的者外，應以書面通知被調查者調查或備詢之事由及範圍。……。」惟觀其立法理由第1點所載「為保障納稅者於受調查時之防禦權，避免受到調查人員恣意無限制或漫無目的之調查，爰於第一項明定稅捐稽徵機關或財政部賦稅署於進行調查前，應明確告知被調查者調查或備詢之範圍及調查之必要性。」等語，及同條第2、3項另規定「被調查者有選任代理人或偕同輔佐人到場之權利，並得於其到場前，拒絕陳述或接受調查。……」、「被調查者得於告知稅捐稽徵機關後，自行或要求稅捐稽徵機關就到場調查之過程進行錄影、錄音，稅捐稽徵機關不得拒絕。……」等語，顯見納保法第12條係規範稅捐稽徵機關進行調查時被調查者進行陳述期間相關之保護機制，原告並非被告向第三人調查之受通知對象，其以此爭執被告依稅捐稽徵法第30條第1項規定向第三人調取文件時應通知原告，應係對法律適用之誤解。
⒉國家機密保護法雖於第9條規定：「國家機密事項涉及其他機
關業務者，於核定前應會商該其他機關。」第13條規定：「國家機密經核定後，應即明確標示其等級及保密期限或解除機密之條件。」第26條第1項規定：「下列人員出境，應經其（原）服務機關或委託機關首長或其授權之人核准：……。
」然參以同法第2條之規定：「本法所稱國家機密，指為確保國家安全或利益而有保密之必要，對政府機關持有或保管之資訊，經依本法核定機密等級者。」顯見國家機密保護法第9、13、26條，僅限於經依法核定之國家機密資訊，及因接觸該等資訊而受特定管制之人員或事項為規範對象，原告即使具有涉密退休人員身分，並不當然使其一般居住、工作或就醫資料成為國家機密。本件被告係基於原告個人對私人不動產之處分產生之個人房地合一稅進行調查，其調查內容與國家機密無關，原告主張其為經核定涉及國家機密的退離職人員，被告調查其居住地、工作地或就醫地等個人資訊違反國家機密保護法云云，尚非可採。
⒊按個人資料保護法第19條第1項、第20條第1項分別規定：「
非公務機關對個人資料之蒐集或處理，……。」「非公務機關對個人資料之利用，……。」可知上開規定係針對非公務機關對個人資料之蒐集、處理及利用所為之限制。被告係行政機關，本於職權對原告個人資料所為之蒐集、處理及利用，並非上開規定之規制對象，原告主張被告調查程序違反上開規定，係對法令適用之誤解，自無理由。至於被告向聯鳴公司調閱文件資料，係基於稅捐稽徵法第30條第1項所為，聯鳴公司依法有提供該等資料之義務，其行為並未違反前開個人資料保護法之規範。⒋公務員服務法第6條規定：「公務員應公正無私、誠信清廉、
謹慎勤勉，不得有損害公務員名譽及政府信譽之行為。」行政程序法第9條則規定：「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」經核卷附資料，尚無證據足證被告所屬公務員於調查程序，有何違反法令之處，業如前述，則原告主張被告違反行政程序法第9條及所屬人員違反公務員服務法第6條規定云云，亦無足採。
㈥綜上所述，被告認原告並未實際居住基隆市房地，且有出租
該處所之情事，不符合所得稅法第14條之8第2項，乃以原處分核定重購抵稅額0元，扣除申報已自行繳稅額255,254元後，應補徵稅額501,055元，並無違誤；復查決定及訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷原處分、復查決定及訴願決定，為無理由，應予駁回。
六、又本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
七、結論：原告之訴為無理由。中 華 民 國 115 年 10 月 14 日
審判長法 官 李嘉益
法 官 王姿婷法 官 張佳燉以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。 上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人。 1.當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授。 2.稅務行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格。 3.專利行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人。 (二)非律師具有右列情形之一，經本案之行政法院認為適當者，亦得為訴訟代理人。 1.當事人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.當事人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，當事人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(一)、(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 115 年 10 月 14 日
書記官 周俐君