行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第一二五三號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十六年十二月十五日台八六訴字第四九四一四號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告八十三年度綜合所得稅結算申報，關於扶養親屬免稅額及利息所得部分，不服被告之初查核定，申經復查結果，除准予追認扶養親屬免稅額新台幣（下同）六三、○○○元外，其餘部分未准變更。原告不服，就利息所得部分，提起訴願、再訴願，經遭駁回後，遂向本院提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、原告於八十三年一月八日借款三千萬元予蕭瓊枝、黃清山二人，由蕭瓊枝提供其所有嘉義市○○段○○段○○○○○○號及建物六九○等九筆建物設定最高限額三千萬元抵押權，權利存續期間自八十三年一月八日起至八十四年一月八日止，期限屆滿未獲債務人清償本金、利息，幾經催討後由債務人所開立支付本金、利息之銀行支票，又因存款不足，遭銀行退還，原告遂向債務人發出存證信函追討本金、利息，仍未獲清償，現債務人之不動產已由嘉義地方法院依八十四年執字第二八七二號票款執行強制執行事件所查封，原告已聲請參與分配，法院公告公開拍賣，已於八十五年七月十九日進行，故原告之本金、利息至今皆尚未獲償還。被告機關及再訴願決定機關均以原告未能提供未收取利息之證據為由，但原告已提供債務人黃清山親筆所寫敍明其未支付利息之證明書，及所開立已遭退票之本金加利息支票為證，如此明確之證物，即使辦理再重大案件亦僅如此，為何被告機關不去查明原告有無收取利息之證據而一味拒絕承認原告之直接證物，升斗小民如何與龐大之被告機關對抗，既然被告機關堅持原告已收取利息，為何不由被告來證明。二、原告於八十三年一月十八日及同年二月十七日借款三千萬元及一千萬予黃清山，由黃清山提供嘉義市○○段五小段二十三－三地號土地（權利範圍二分之一）及同段同小段九－一一七地號土地（權利範圍二分之一），分別設定最高限額三千萬元、一千萬元之抵押權。嗣後債務人言明將提供嘉義市○○路○○○巷五、七、十三號未完工之建物做為清償債務之用，原告遂於八十三年十月三日誤信債務人之言，在未獲清償任何本金、利息的情況下塗銷設定，惟債務人未即履行約定，乃復於八十三年十月十三日再次以相同抵押物（權利範圍二分之一）共同為權利標的設定最高限額四千萬元抵押權，八十三年十一月三十日債務人又以急需向銀行辦理房屋貸款需先塗銷土地設定為由，苦苦向原告請求，並聲稱貸款一經核發即刻清償對原告之債務，原告誤信其言，於八十三年十一月三十日於未獲清償下塗銷設定，至今債務人只提供嘉義市○○路○○○巷十一、二十三號二戶房屋抵償部分本金捌佰伍拾萬元及伍佰萬元，而債務人積欠之本金及所有利息均未獲清償，此期間原告曾向債務人發出存證信函，而依據財政部五十五年台財稅發第○○九一二號令之意旨，債務人黃清山所開立之證明書已敍明上述兩棟房屋係抵償部分本金捌佰伍拾萬元及伍佰萬元，應足以證明利息完全未收取，而非如被告機關所「推斷」之抵償八十三年之利息。三、原告於八十三年三月一日借款一百二十萬元予黃清山，由黃清山提供嘉義市○路○段○○○○○○號土地及地上建物嘉義市○○街○○○號二樓之五房屋設定最高限額一百二十萬元抵押權，權利存續期間至八十四年三月一日止，期限屆滿債務人因無力清償債務，遂與原告協商以抵押物清償債務，但因債務人無力繳納此筆土地之土地增值稅，迄今仍無法過戶，債權故仍未獲清償。四、上述三筆借款，於催討期間由於債務人為表示償還誠意經開立包含本金、利息之支票，作為償還，但因到期時以一時無法籌足款項而另簽發新支票（含本金及累計利息）換回到期支票，經多次以新票贖回舊票到最後原告不同意卻因存款不足而遭退票，此有債務人所開立之支票與退票記錄可查，借款人黃清山一延再延，原告於催討未果下，遂於八十五年一月再次向債務人黃清山發出存證信函催討所欠一、二項之本金、利息，此為延後發催款存證信函之因。又一項之抵押物業經嘉義地方法院查封，並已於八十五年七月十九日拍賣，以原告屬設定第二順位債權人，拍賣時無法取得價金清償本金，更遑論利息，三項之債權亦因土地增值稅尚未繳納無法辦理過戶，本金尚無法全額清償，更無支付利息之可能，被告機關未查明實情，遽以認定嘉義地方法院民事執行處通知係通知債權人到場對拍賣不動產鑑價陳述意見，存證信函係於八十五年一月發出等為由，認為原告無法提示確實未收取利息之證明文件，而予以課稅，實難以服人。個人綜合所得稅之課徵係以支付實現為原則，即便原告於八十三年度有應收利息，存證信函亦證明於八十三年度未收取任何利息收入，不可全憑推斷，逕以認定原告收到利息收入，而逕以課稅。五、綜上所陳，被告機關及訴願、再訴願決定機關，未予究明實際情形，而遽以認定原告已收到五筆抵押利息所得共計四、七九
九、七七八元，與實情顯有不合，懇請判決撤銷一再訴願決定及原處分等語。被告答辯意旨略謂︰按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類．．．第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得．．．」為所得稅法第十四條第一項第四類所明定。次按「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定。苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」大院七十年判字第一一七號著有判例。又「納稅義務人．．．經他人以土地設定抵押權後貸予款項，嗣後稱僅收回本金放棄利息請求權案，經查所附債務人．．．出具之申請書及證明書等，係屬本件債權債務利息所得之利害關係人出具之私文書，如別無其他足資證明．．．確未取得利息之客觀證據，應不得免課利息所得，．．．」亦為財政部七十一年十一月三十日台財稅第三八六六二號函所釋。本件系爭抵押利息所得分別為原告①八十三年一月八日借款三千萬元予蕭瓊枝及黃清山二人，由蕭君提供其所有嘉義市○○段○○段○○○○○○號土地及建號六九○號等九筆建物設定最高限額三千萬元抵押權，約定按中央銀行利率計算利息，權利存續期限自八十三年一月八日起至八十四年一月八日止，②八十三年一月十八日借款三千萬予黃清山，由黃君提供嘉義市○○段○○段○○○○○○號土地（權利範圍二分之一）設定最高限額三千萬元之抵押權約定依中央銀行當日放款利率計算利息。③八十三年二月十七日借款一千萬元予黃清山，由黃君提供同段同小段九－二十七地號土地（權利範圍二分之一），設定最高限額一千萬元抵押權，約定依中央銀行利率計算利息。④上兩筆（②、③）借款所設定之抵押權登記，於八十三年十月三日因清償而塗銷設定登記後，復於八十三年十月十四日以相同抵押物（權利範圍二分之一）共同為權利標的設定最高限額四千萬元抵押權，亦約定依中央銀行利率計算利息，八十三年十一月三十日又因清償而塗銷登記。⑤八十三年三月一日借款一百二十萬元予黃清山，黃君提供嘉義市○路○段○○○○○○號土地及地上建物嘉義市○○街○○○號二Ｆ之五房屋設定最高限額一百二十萬元抵押權，權利存續期限自八十三年三月一日起至八十四年三月一日止，利息按中央銀行利率計算。原核依上述地政機關抵押權設定資料核定原告八十三年度各筆抵押利息所得及所得資料存放位置分別為①二、二三七、三六三元（存放位置二Ｉ六六Ｉ00000000）②一、六一
六、九一七元（存放位置二Ｉ六六Ｉ00000000）③四七六、三○一元（存放位置0－00－00000000）④三九二、七三九元（存放位置二Ｉ六六Ｉ00000000）⑤七六、四五八元（存放位置二Ｉ六六Ｉ00000000），核與首揭法條及大院判例意旨，並無不合。綜上論述，本件訴訟顯無理由，請駁回其訴等語。
理 由按凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得，應併計個人之綜合所得總額課徵個人綜合所得稅，為行為時所得稅法第十三條及第十四條第一項第四類所明定。次按個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定。苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，依本院七十年判字第一一七號判例意旨，應負舉證責任，而所舉之證據必須有效，方能推翻已認定之事實。又債務人出具之申請書及證明書等，係屬債權債務利息所得之利害關係人出具之私文書，如別無其他足資證明確未取得利息之客觀證據，應不得免課利息所得，復為財政部七十一年十一月三十日台財稅字第三八六六二號函釋有案。本件原告八十三年度綜合所得稅結算申報，關於扶養親屬免稅額及利息所得部分，不服被告之初查核定，申經復查結果，被告以原告所提示嘉義地院民事執行處嘉院民執執實字第三三七六號通知，係他債權人陳金山強制執行黃清山所有土地，該院為核定黃君所有不動產之拍賣最低價額，通知其他債權人（原告為其中之一）於八十五年二月十二日到場對鑑價陳述意見之通知，而向蕭瓊枝及黃清山催討本金及利息之存證信函均於所得發生年度（八十三年度）後之八十五年一月發出，至所稱抵押權一、二及三係屬同一筆借款云云，以原核定係依地政機關登記資料，以上開三筆抵押權塗銷原因發生日期核算利息所得，並無重覆情事。原告既無法提示其確未收取利息之證明文件供核，原核定根據地政機關登記資料，認上開抵押權既有利息之約定，且登載於公文書，自得對原告作有按時收取利息之推定，乃未准變更。查本件關係人黃清山分別於八十三年一月十八日，同年二月十七日、同年十月十四日、同年三月一日以其所有坐落嘉義市○○段○○段○○○○○○號、同段九－一一七地號、上開二地號、同市○路○段○○○○○○號及其地上建物六七二五建號分別為二分之一、二分之一、各二分之一、二四八三分之一八五及全部暨於八十三年一月八日以其與案外人蕭瓊枝共有之坐落同市○○段○○段○○○○○○號土地持分一○○○○分之二四四八及其地上建物六九○、六九一、六九二建號持分各十四分之五、七四五建號持分一○○○○分之七八五七、七○七、七三一、
七三二、七三三、七四六建號持分各全部等九筆設定抵押權向原告借款，記載權利價值分別為本金最高限額三千萬元、一千萬元、四千萬元、一二○萬元暨三千萬元，存續期限分別自八十三年一月十八日起至八十四年一月十八日止、八十三年二月十七日起至八十四年二月十七日止、八十三年十月十四日起至八十四年十月十三日止、八十三年三月一日起至八十四年三月一日暨八十三年一月八日起至八十四年一月八日止，利息均為依中央銀行利率計算（以下分別稱抵押權一、二、三、四暨五），被告乃根據地政機關登記資料，核計原告八十三年度利息所得分別為一、六一六、九一七元、
四七六、三○一元、三九二、七三九元、七六、四五八元暨二、二三七、三六三元，併課原告當年度綜合所得稅，核與首開法規並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無違誤，均應予維持。原告訴稱抵押權一擔保之借款三千萬元，期限屆滿未獲債務人清償本金、利息，幾經催討後由債務人開立支付本金、利息之銀行支票，又因存款不足，遭銀行退票，原告遂向債務人發存證信函追討本金、利息，仍未獲清償，現債務人不動產已由嘉義地方法院查封，原告已聲請參與分配，法院已於八十五年七月十九日進行公告公開拍賣，原告之本金、利息至今皆尚未獲償還。．．．原告己提供債務人黃清山親筆所寫敍明其未支付利息之證明書及所開立已遭退票之本金加利息支票為證，如此明確證物，被告機關不去查明原告有無收取利息，而一昧拒絕原告之直接證物．．．等云云。查原告所附嘉義地方法院民事執行處通知，係因他債權人陳金山強制執行債務人黃清山所有土地，法院核定債務人所有不動產之拍賣最低價額，通知其他債權人（按原告為其中之一）到場對鑑價陳述意見；又所附向蕭君催討債權（本金、利息）之存證信函係所得發生年度（八十三年度）後之八十五年一月發出；又原告所提退票紀錄及八十四年度執字二八七二號票款執行強制執行事件聲請參與分配狀其請求額之聲請為「新台幣參仟萬元正及自民國八十四年一月八日起至清償日起按年利率百分之六計付利息。」仍無法證明八十三年一月八日至八十四年一月八日止之利息未收取。雖原告訴稱取有債務人黃清山所親筆所寫敍明確未支付利息之證明書及所開立已遭退票之本金加利息支票，惟因屬本件債權債務利息所得之利害關係人出具之私文書，如別無其他足資證明確未取得利息之客觀證據供核，原核定根據地政機關登記資料，認上開抵押權既有利息之約定，且登載於公文書，自得對原告作有按時收取利息之推定，並無不合。又第二、三、四筆之抵押權，原告以其向黃君催討債權（本金及利息）之存證信為證，主張未收取本金利息，查該存證信函係所得發生年度（八十三年度）後之八十五年一月份發出，又債務人嗣後提供嘉義市○○路○○○巷十一、二十三號二戶房屋抵償部分本金捌佰伍拾萬元及伍佰萬元（原告所述），基於債務人所提出之給付應先抵費用，次充利息，次充原本為民法第三百二十三條規定，原告既獲清償壹仟參佰伍拾萬元，已足以彌補該期間所發生之利息，且原告就本部分之債權有關抵押權三、四之期間利息所得亦已申報綜合所得稅在案，故應認該期間抵押權二、
三、四之利息所得均已實現。原告雖舉財政部五十五年台財稅發第○○九一二號令之意旨，認債務人黃清山所開立之證明書已敍明上述兩棟房屋係抵償部分本金捌佰伍拾萬元及伍佰萬元，應足以證明利息完全未收取云云。惟查原告之存證信函係被告開徵系爭利息所得（開徵日期八十五年元月六日－八十五年元月十五日）之期間，原告始行向各債務人發催討函，縱稱黃清山所開立之證明書載有該二戶房屋係償還本金，未含利息，然原告之存證信函及黃清山之證明書，均係事後補作，且原告就本部分之債權，有關抵押權三、四之期間利息所得，已申報綜合所得稅在案，與原告之存證信函、黃清山之證明書內容均不相符。原告提出之證據自不足以證明系爭利息完全未收取。至抵押權五所擔保之借款一百二十萬元，原告訴訟一再主張期限屆滿，債務人無力清償債務，遂協商以抵押物清償，唯債務人無力繳納此筆土地增值稅，至今無法過戶，故無法獲清償云云。惟以抵押物為清償之原因不一，僅以上述協商以抵押物清償之事實，仍無法證明八十三年間確實未收取利息。因依首揭判例意旨，系爭抵押借款既有利息之約定，並登載於公文書上，則原核作有按時收取利息之推定，核定原告系爭抵押利息所得，即無不合。原告所稱，並不足採。綜上所述，原告起訴意旨難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 六 月 二十五 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 徐 樹 海
評 事 鄭 淑 貞評 事 黃 璽 君評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 福 瀛中 華 民 國 八十七 年 六 月 二十六 日