行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第一八九三號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年四月二日台八十七訴字第一三八五九號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告八十三年度綜合所得稅結算申報，被告財政部台灣省南區國稅局以潘偉強將其所有坐落台南市○區○○○段○○○○○號土地為擔保，設定抵押權予原告之配偶謝邱月鳳，抵押權登記資料載明權利價值為八千萬元，約定按中央銀行核定放款利率計息，存續期間為八十三年六月九日起至八十四年六月九日止，乃依據抵押權登記資料核計原告之配偶謝邱月鳳抵押利息所得新台幣（下同）三、四二六、○二七元，併課其當年度綜合所得稅。原告不服，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，亦遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、原告配偶謝邱月鳳於七十七年十二月十二日向林清良等五人購買台南市○○○段○○○○○號土地所有權全部，總價二五二、六四三、○○○元，以其自有資金先後開立謝邱月鳳第一銀行東台南分行支票分期給付，在七十五年五月十日付清價款，七十八年七月間辦理所有權移轉登記時，將其中土地持分十分之一暫以其表弟潘偉強名義信託登記，有不動產買賣契約書、分期付款支票三十三張影印本及潘偉強七十八年七月一日出具之同意信託登記，並於必要時辦理反擔保同意書為證。該土地確係謝邱月鳳以自有資金購買，而以潘偉強名義信託登記者，自始為謝邱月鳳所有。至八十三年間因潘偉強自組公司經營不善，其所開支票接連跳票，恐其債權人查封其名下財產，原告之配偶為保障其權益，在上列自購而借用潘偉強名義信託登記之土地上，按時價八、○○○萬元設定抵押權為擔保，雙方確無借貸款項情事，自無收取利息之事實。惟在八十三年六月九日土地代書人代辦抵押權設定登記時，其利息條件擅按一般填寫抵押權文書慣例，誤列為「按中央銀行放款利率計息」。事後發覺登記利息條件等錯誤，經雙方會同在法院公證本案抵押權設定八、○○○萬元自始無息後，於八十五年九月十七日向地政事務所辦理本案抵押權設定登記之權利內容，變更利息條件為：自八十三年六月九日起變更為「利息：無」，並在聲請登記以外之約定事項聲明：「本件係八十三年六月十日收件二九九四二號抵押權設定之抵押權內容變更登記，作為原契約書之附件，其效力同於原契約書。」經更正登記完畢。另取得由設定義務人潘偉強出具切結書證明無任何借貸款項，亦無支付利息有案，被告未查，自始並無借貸款項及收取利息之事實而以債務人潘偉強提供土地擔保設定抵押權八、○○○萬元，原約定按中央銀行放款利率計息，業已登記於公文書為由，推定按時收取利息，逕行核定八十三年度利息所得二、五二四、九三一元併課原告綜合所得稅，有違所得稅法第二條：有所得始課稅之規定。二、（１）所得稅法第二條規定：「凡有中華民國來源之所得之個人，應就中華民國來源之所得依本法規定課徵綜合所得稅．．．．」依此規定所得稅之徵收應以有所得為先決條件，如無所得而強令課徵所得稅，不僅於法無據，且亦為法所不許。本案設定抵押權之標的土地，係原告配偶謝邱月鳳於民國七十八年五月間以自有資金購買後，即以潘偉強名義信託登記者，至八十三年六月十六日為保障信託登記財產權益，在自己所有之信託財產上設定抵押權八、○○○萬元，係擔保權益之用，雙方實無借貸情事，因非金錢借貸，自無利息可言。在八十三年六月十六日辦理抵押權設定登記時，代書誤填利息條件亦經事後發覺，雙方即會同在台南地方法院公證後，向台南市東南地政事務所依實更正本案設定抵押權自八十三年六月九日起「利息：無」，在土地登記簿（附件四：土地登記簿謄本）載明自始註銷原登記利息條件，而更正為「利息：無」在案。被告只以已註銷之原誤填之利息條件推定八十三年利息所得二、五二四、九三一元併課原告綜合所得稅與法不合。（２）原告配偶謝邱月鳳在台南市○○○段○○○○○號土地上設定抵押權八、○○○萬元，係為保障信託財產權益之擔保登記，確無金錢借貸及收取利息之事實，抵押設定金額八、○○○萬元如有借貸及付息，應有銀行往來資料可資追查。惟本案設定抵押權只為擔保之用，確無借貸款項，可追查該期中潘偉強銀行往來帳即可明無借貸之事實。被告所指抵押權登記資料因錯誤而更正，並登記於地政事務所公文書上，其原登記利息條件已不存在，本案設定抵押權確無收取利息，請准撤銷以符實際。綜上，原告配偶謝邱月鳳在登記潘偉強名義所有之土地上設定抵押權八、○○○萬元，確係為保障信託登記財產權益擔保而設，並無金錢借貸及其利息收支。原登記誤填列利息條件已更正為「八十三年六月九日起無息」，登載於地政事務所土地登記簿公文書上，確無是項利息之收入，被告未查明雙方無借貸款項及收支利息事實而以原登記經更正已不存在之利息條件，逕為核定八十三年利息所得併課綜合所得稅，與所得稅法第二條有所得始課稅之規定不合，為此謹請准予撤銷原處分及訴願、再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂︰㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：．．．第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得．．．」為所得稅法第十四條第一項第四類所明定。又「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款，業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」復為大院七十年判字第一一七號著有判例。㈡本件案外人潘偉強八十三年間以其所有落台南市○區○○○段○○○○○號土地設定權利價值八、○○○萬元之抵押權予原告之配偶謝邱月鳳，存續期間自八十三年六月九日起至八十四年六月九日止，約定按中央銀行核定之放款利率計算利息，本局乃依地政機關抵押權設定登記資料核定其八十三年度利息所得為三、四二六、○二七元（計算式：8,000萬元×7.625%×205／365＝3,426,027元），合併核課原告當年度綜合所得總額為五、五七○、八二七元，並發單補徵綜合所得稅額一、○七六、○三一元。原告主張上述抵押權之設定乃為保全原告之配偶於七十八年五月間向林金波等人承買之上開土地（該筆不動產移轉總價格二五二、六四三、○○○元），其配偶總持分價值十分之五中有十分之一暫以其表弟潘偉強名義登記，後因潘君自組公司，經營不善，所開支票接連退票，惟恐其債權人查封其名下財產，乃以市價價值八、○○○萬元設定該筆抵押以保障其配偶權益，雙方實無借貸之情事，自無利息可言，土地登記簿登載按中央銀行核定放款利率計算，係代辦土地代書誤填所致，並提示債務人潘偉強出具之同意書及切結書佐證。查該切結書僅係利害關係人事後出具之私文書，其雖於八十五年九月十日至台灣台南地方法院公證，惟法院認證事由，係就所附之私文書上之簽名為真實認證，並未就具體事實內容查證，依首揭大院七十年判字第一一七號判例意旨，債權人應負舉證責任，而所舉之證據必須足資採信，方能推翻已認定之事實。又債務人出具之同意書及切結書等證明文件係屬債權債務利息所得之利害關係人出具之私文書，如別無其他足資證明確未取得利息之客觀證據，應不得免課利息所得稅，復為財政部七十一年十一月三十日台財稅字第三八六六二號函釋有案。況雙方若無借貸情事，僅為確保名下財產而設定抵押權，當可約定無利息，本件既有約定利息按中央銀行核定放款利率計算，雖已於八十五年九月十七日變更抵押權內容為利息：無，惟八十三年度仍應依法設算利息收入。是本局依首揭規定核定其八十三年度利息所得三、四二六、○二七元，並無違誤。茲原告復執前詞，提起行政訴訟，洵難認有理由。㈢綜上論結，本件訴訟顯無理由，謹請駁回原告之訴等語。
理 由按凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得，應課徵個人綜合所得稅，為行為時所得稅法第十三條及第十四條第一項第四類所明定。次按個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款，稅務機關對債權人應作有按時收取利息之認定，即應逕行認定有收付實現之事實，不必舉證，納稅義務人如主張未收付實現之有利於己之事實，有舉證責任，而所舉之證據必須有效，方能推翻已認定之收付實現之事實。（參照本院三十六年判字第十六號及七十年判字第一一七號等判例）。本件案外人潘偉強八十三年間以其所有坐落台南市○區○○○段○○○○○號土地設定權利價值八、○○○萬元之抵押權予原告之配偶謝邱月鳳，存續期間自八十三年六月九日起至八十四年六月九日止，約定按中央銀行核定之放款利率計算利息，被告乃依地政機關抵押權設定登記資料核定其八十三年度利息所得為三、四二六、○二七元（計算式：8,000萬元× 7.625%×205／365＝3,426,027元 ），合併核課原告當年度綜合所得總額為五、五七○、八二七元，並發單補徵綜合所得稅額一、○七六、○三一元。原告主張上述抵押權之設定乃為保全原告之配偶於七十八年五月間向林金波等人承買之上開土地（該筆不動產移轉總價格二五二、六
四三、○○○元），其配偶總持分價值十分之五中有十分之一暫以其表弟潘偉強名義登記，後因潘君自組公司，經營不善，所開支票接連退票，惟恐其債權人查封其名下財產，乃以市價價值八、○○○萬元設定該筆抵押以保障其配偶權益，雙方實無借貸之情事，自無利息可言，土地登記簿登載按中央銀行核定放款利率計算，係代辦土地代書誤填所致，並提示債務人潘偉強出具之同意書及切結書佐證，復於八十五年九月十七日向地政事務所辦理本案抵押權設定登記之權利內容變更利息條件為：自八十三年六月九日起變更為「利息：無」云云。查該切結書僅係利害關係人事後出具之私文書，其雖於八十五年九月十日至台灣台南地方法院公證，惟法院認證事由，係就所附之私文書上之簽名為真實認證，並未就具體事實內容查證，依首揭本院七十年判字第一一七號判例意旨，債權人應負舉證責任，而所舉之證據必須足資採信，方能推翻已認定之事實。又債務人出具之同意書及切結書等證明文件係屬債權債務利息所得之利害關係人出具之私文書，如別無其他足資證明確未取得利息之客觀證據，應不得免課利息所得稅，復為財政部七十一年十一月三十日台財稅字第三八六六二號函釋有案。況雙方若無借貸情事，僅為確保名下財產而設定抵押權，當可約定無利息，本件既有約定利息按中央銀行核定放款利率計算，雖已於八十五年九月十七日變更抵押權內容為利息：無，但既在抵押權存續期間屆滿（八十四年六月九日）之後，則其八十三年度仍應依法設算利息收入。是被告依首揭規定核定其八十三年度利息所得三、四二六、○二七元，並無違誤。一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段判決如主文。
中 華 民 國 八十七 年 九 月 十八 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 徐 樹 海
評 事 吳 明 鴻評 事 沈 水 元評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 福 瀛中 華 民 國 八十七 年 九 月 十八 日