行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第一八三一號
原 告 國鋒營造股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 新竹縣稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年一月九日台財訴字第八六○三一七三一一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告於民國八十年十二月至八十二年承作彰林紙器股份有限公司（以下簡稱彰林公司）基隆市大武崙工業區新建廠房工程，總工程款二五、四七○、○○○元，稅額一、二七三、五○○元，僅開立統一發票一六、一八九、○○○元，稅額八○九、四五○元，經法務部調查局新竹縣調查站通報查獲，於八十三年八月三日檢舉日後始補開立統一發票ＺＡ00000000等七紙計銷售額九、二八一、○○○元，稅額四六
四、○五○元，核有違反營業稅法第三十二條規定，被告遂依行為營業稅法第五十一條第三款規定，除追繳稅款外（已於八十三年九月十五日、八十三年十一月十五日、八十五年一月十五日、八十五年三月十五日報繳），按所漏稅額四六四、○五○元處五倍罰鍰二、三二○、二○○元（計至百元）。原告不服，申請復查，經被告復查決定「原處分應處罰鍰二、三二○、二○○元，更正核定為一、三九二、一○○元，其餘復查駁回。」原告仍有不服，提起訴願亦遭駁回，向財政部提起再訴願，經再訴願決定「訴願決定及原處分關於違反營業稅法科處罰鍰部分均撤銷，由原處分機關另為處分。其餘再訴願駁回。」原告對駁回部分仍有不服，遂循序提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰１被告機關認定原告漏關營業稅銷售額，包括相對人彰林紙器股份有限公司（下稱彰林公司）於八十三年十月二十六日（即檢舉日八十三年八月三日之後）應給付予原告之六十萬元，被告機關認定原告逃漏營業稅之事實及範圍均有不當。（一）按營業稅法第三十二條第一項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」，且依「營業人開立銷售憑證時限表」中有關包作業之開立憑據時限係依工程合約所載每期應收價款時為限。查原告與彰林公司所訂之承攬合約書，乃規定依工程施工進度，由原告向彰林公司請領工程款；又八十年十二月五日未生效之草約所訂之付款辦法：「．．．
二、每月底估驗一次，請領總價款九十五，保留款為五至完工時付款。．．．」，亦僅就估驗日期、及工程進行中彰林公司應付之價款總額數為規定，並無約定每期應收價款。依上開「營業人開立銷售憑證時限表」之規定，原告自應以彰林公司依工程施工進度給付「工程款」時，始有開立統一發票之義務，合先敍明。（二）次按原告自承攬本件營造工程後，彰林公司因建築師原設計圖上設計未置防止鄰屋發生危險之安全設施致遭工務局勒令停工、施工中多次追加工程變更設計，嗣後更因兩造契約中未能明確規定付款時間及確實金額，並藉口工程之瑕疵遲延甚至拒絕支付原告之工程款。後因彰林公司自知理虧，遂於八十三年三月二十二日與原告達成和解，依和解筆錄，本件工程之使用執照於八十三年十月二十六日核發（檢舉日後），彰林公司於該日始有付款之義務，原告始得開立發票向彰林公司請款。然原告為申報納稅，早已於八十三年十月二十六日前開立上開六十萬元發票交付彰林公司，故此六十萬元銷售額與漏開發票銷售額毫無關連，被告機關竟將此筆金額列入漏開發票銷售額金額九百二十八萬一千元內，且對於原告於再訴願理由書所陳之事實售字未提，亦未於理由說明何以不採信之原因，顯有違誤之處。２被告機關認定八十一年一月二日原告與彰林公司間之工程合約書非真實顯有不當。（一）台北地方法院檢察署八十五年偵字第九
七五九、一○四七二號不起訴處分書理由欄所稱，原告與彰林公司代表人皆互相推諉後立之合約為對方所為，其真意係指合約之製作人為何人而言，並非否認合約書之內容，及二份合約之合意過程。被告機關不察，以原告辯稱前訂合約為草約，後定合約始為雙方真意所簽訂，顯與事實未合為由，認定八十一年一月二日原告與彰林公司間之工程合約書非真實顯有不當。（二）系爭八十年十二月五日原告與彰林公司間之工程承攬合約書僅為兩造營造工程之草約，因雙方對於草約內容尚有爭議，故未達成合意。此觀該契約書並原告簽章，而彰林公司亦以未具法律效力之普通收件章草率蓋印，可知該草約顯非原告與彰林公司間之最終協議書。否則如此千萬工程，其承攬契約書之簽訂，雙方莫不以謹慎、縝密之方式為之，焉有以如此輕忽草率簽約之理！況衡諸一般書面契約之原理，苟契約當事人之一方未於契約上簽章，該書面契約自不成立，亦不得為請求履約之依據。被告機關以該未經原告簽章之文件為真正，並據以作為核定營業稅之依據。反置原告與彰林公司間八十一年一月二日真意訂立之工程承攬合約書於不顧，其認定事實顯有謬誤。（三）實則原告與彰林公司間八十一年一月二日訂立之工程承攬合約書始為兩造間真正之契約。蓋原告與彰林公司約定本件製作工程款為一○、四五九、六四○元，工程進行如有追加或變更情事，再按實際追加、變更工程部分，追加工程款。可由該契約約定之工程款為一○、四五九、六四○元，而原告未經檢舉前即已開立一六、一八九、○○○元統一發票予彰林公司為證。八十一年一月二日訂立之工程承攬合約確屬真正。否則如為逃漏營業稅而偽造八十一年一月二日之合約書，自應以契約上所載一○、四五九、六四○元為準開立發票，豈有多開近六百萬元統一發票予彰林公司之理！（四）本件系爭工程追加之工程款其鉅，已逾原契約約定工程項目範圍。被告機關未考量本件工程追加變更情形及完工遲延原因，遽以前開二金額相近，直指原告與彰林公司八十年十二月五日未生效之草約為真正，罔顧原告與彰林公司間八十一年一月二日真正契約書。實有不當。原告確因系爭承攬契約因追加工程額高達二五、四七○、○○○元。且二五、四七○、○○○元與八十年十二月五日草約內容所載二五、四五○、○○○元金額亦不相同。雖二者金額相近，然依據上開說明，二金額並無絕對必要關係。被告機關未查明事實真相，遽為與事實相反之認定，實難令人甘服。３原決定機關所為之決定顯有違公平原則、個案正義原則。原決定機關認定原告漏開發票銷售額金額九百二十八萬一千元。惟原告早已於八十三年八月三十一日依兩造合約約定已開立二百餘萬元統一發票予彰林公司（正確金額附卷可稽）。新竹調查站乃同年九月下旬始至原告公司搜查相關之帳冊資料，退萬步言，該二百餘萬係原告依法誠實開立，與逃漏銷售額並無關連；被告機關竟將此筆金額列入漏開發票銷售額金額九百二十八萬一千元內，並僵化稅法之適用，罔顧其立法目的。僅以法條形式為一切適用基礎，未探求本案契約文義及個案實際不同狀況，顯有違行政法之原理原則。綜上所陳理由，本案原處分及訴願決定、再訴願決定遽予維持，顯有違誤，請予判決撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」為營業稅法第三十二條第一項前段所明定。又「營業人開立銷售憑證時限表」中有關包作業之開立憑證時限，係依工程合約所載每期應收價款時為限。另營業稅法第四十三條第一項第三款規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、．．．四、短報、漏報銷售額者。．．．」二、核原告之負責人甲○○先生八十四年九月二十日於新竹縣調查站所作談話筆錄坦承原告於八十年十二月間承包彰林紙器股份有限公司基隆大武工業區新建廠房工程，該工程於八十年十二月五日訂約，總工程價金新台幣（以下同）二五、四五○、○○○元，且彰林公司迄八十二年八月三十日止總計支付約二六、○○○、○○○元，而原告迄八十三年九月三十日前僅開立一七、七七○、○○○元予彰林公司，尚餘七、五○○、○○○元未開立統一發票。八十年十二月五日原告與彰林公司之承攬合約書，工程價金二五、四五○、○○○元，確為原告承包彰林公司新建廠房工程之承攬合約書，至八十一年一月二日所製作工程款一○、四五九、六四○元之工程合約書則為彰林公司實際負責人林竹南所偽造，再交由原告蓋章，其目的乃因雙方約定營業稅由彰林公司負擔，林竹南為節省發票費用乃製作該不實發票等語。嗣後原告亦於八十三年八月三日檢舉日後補開立統一發票ＶＶ00000000、ＷＡ00000000、ＺＡ00000000、ＡＨ00000000、ＡＨ00000000、ＡＨ00000000、ＡＸ00000000等七紙，銷售額九、二八一、○○○元，稅額四六四、○五一元，合計共開立統一發票銷售額二五、四七○、○○○元予彰林公司，可見原告於八十年十二月間承作彰林公司之營造工程金額確已達二五、四七○、○○○元，已為不爭之事實。原告仍執詞其與彰林公司實際之工程合約為八十一年一月二日所訂立，工程總價為一○、
四五九、六四○元，實不足採。三、本案總工程款為二五、四七○、○○○元，依前開營業人開立銷售憑證時限表規定，原告應依工程合約所載每期應收價款時開立統一發票予彰林公司，依檢舉人所指證彰林公司自八十一年二月起至八十二年五月止已付款二仟六佰萬元給原告，與原告於新竹縣調查站所作談話筆錄承認之金額相符，惟截至本案經人於八十三年八月三日向新竹縣調查站檢舉日止，原告僅開立金額一六、一
八九、○○○元，稅額八○九、四五○元統一發票予彰林公司，核有短漏開統一發票
九、二八一、○○○元，稅額四六四、○五○元。再依原告與彰林公司八十三年三月廿二日所立和解書所載，原告應再補開立柒佰伍拾萬元之統一發票予彰林公司，顯見原告確有短漏開統一發票情事。四、再依台灣台北地方法院檢察署八十五年度偵字第九七五九號不起訴處分書理由可見，彰林公司已依約支付二千六百萬元工程款予原告，原告亦坦稱其除已開立之一千五百九十一萬八千四百五十元發票外，嗣後尚有約一千萬元發票未依規開立、交付予彰林公司，本處原處分並無違誤。五、綜上，原告確有未依「營業人開立銷售憑證時限表」所定，於工程合約所載每期應收價款時開立統一發票，經核即有短、漏報銷售額情事，本處依營業稅法第四十三條第一項第四款規定，核定補徵稅款四六四、○五○元，並無不當。請將原告之訴駁回等語。
理 由按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、．．．五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」分別為營業稅法第一條、第三十二條第一項前段及第四十三條第一項第五款所明定。本件原告於八十年十二月至八十二年承作彰林公司基隆市大武崙工業區新建廠房工程，總工程款二五、四七○、○○○元，稅額一、二七三、五○○元，僅開立統一發票一六、一八九、○○○元，稅額八○九、四五○元，經法務部調查局新竹縣調查站通報查獲，於八十三年八月三日檢舉日後始補開立統一發票ＺＡ00000000等七紙計銷售額九、二八一、○○○元，稅額四六四、○五○元，經取具其負責人甲○○之談話筆錄等為佐證，核有違反營業稅法第三十二條規定，被告遂依行為時營業稅法第五十一條第三款規定，除追繳稅款外（原告已於八十三年九月十五日、八十三年十一月十五日、八十五年一月十五日、八十五年三月十五日報繳），按所漏稅額四六四、○五○元處五倍罰鍰二、三二○、二○○元（計至百元）。原告不服，申請復查，經被告復查決定「原處分應處罰鍰二、三二○、二○○元，更正核定為一、三九二、一○○元，其餘復查駁回。」原告仍有不服，提起訴願亦遭駁回，向財政部提起再訴願，經再訴願決定「訴願決定及原處分關於違反營業稅法科處罰鍰部分均撤銷，由原處分機關另為處分。其餘再訴願駁回。」原告對駁回部分仍有不服，遂循序提起行政訴訟。查本件原告於八十年十二月至八十二年承包彰林公司工程，總工程款二五、四七○、○○○元，僅開立統一發票一六、一八九、○○○元，經人於八十三年八月三日向法務部調查局新竹縣調查站提出檢舉，並取具其負責人之談話筆錄佐證，計漏稅四六四、○五一元，被告乃據以核定補徵營業稅四六四、○五一元，原告不服，主張原核定所依據之工程合約書為彰林公司實際負責人林竹南偽造云云，申請復查，經被告復查決定，略以原告於八十三年八月三日檢舉日後已開立統一發票，可見原告八十年十二月五日與彰林公司所立工程合約書為真實，且林竹南為彰林公司實際負責人，原告之負責人甲○○於調查站所作談話筆錄即已坦承在案等由，遂駁回其復查之申請。茲據原告之負責人甲○○八十四年九月二十日於新竹縣調查站所作談話筆錄坦承原告於八十年十二月間承包彰林紙器股份有限公司基隆大武工業區新建廠房工程，該工程於八十年十二月五日訂約，總工程價金二五、四五○、○○○元，且彰林公司迄八十二年八月三十日止總計支付約二六、○○○、○○○元，而原告迄八十三年九月三十日前僅開立一七、七七○、○○○元予彰林公司，尚餘七、五○○、○○○元未開立統一發票。八十年十二月五日原告與彰林公司之承攬合約書，工程價金
二五、四五○、○○○元，確為原告承包彰林公司新建廠房工程之承攬合約書，至八十一年一月二日所製作工程款一○、四五九、六四○元之工程合約書則為彰林公司實際負責人林竹南所偽造，再交由原告蓋章，其目的乃因雙方約定營業稅由彰林公司負擔，林竹南為節省發票費用乃製作該不實發票等語，有該談話筆錄影本附原處分卷可稽。再依卷附台灣台北地方法院檢察署八十五年度偵字第九七五九號不起訴處分書影本記載：「．．．甲○○辯稱：伊等於八十年十二月五日訂立之工程合約書總價為二千五百四十五萬元，因與彰林公司就本件承攬契約發生糾紛，爭訟多時，惟於八十三年三月二十二日與彰林公司訂立和解書時，即明白指出除已簽發予彰林公司之發票金額一千五百九十一萬八千四百五十元外，國峰公司尚（應）開立七百五十萬元之發票予彰林公司。雖林竹南曾另行擬定一千多萬元之合約書請伊公司用印，惟均未將合約書向任何機關提示，亦未曾做為任何稅捐之申報之依據，至國峰公司嗣後未交付約一千萬元發票予彰林公司，係因主張同時履行抗辯，並非逃漏稅捐。林竹南辯稱：彰林公司將前揭廠房之新建工程發包予國峰公司，預定工程價款為二千五百四十五萬元，詎開工後即工程進度遲滯，迄今仍爭訟中。伊與甲○○素無交情，焉有幫助其逃漏稅之理﹖彰林公司所支付之工程款均要求國峰公司切實開立發票，至八十一年一月二日之合約書並不是伊公司做的，可能是國峰公司為減少營業稅才另訂的各語。．．．」由上談話筆錄及不起訴處分書理由可知，原告於八十年十二月間承作彰林公司之營造工程約定金額確為二五、四五○、○○○元，乃雙方不爭之事實。原告仍執詞其與彰林公司實際之工程合約為八十一年一月二日所訂立，工程總價為一○、四五九、六四○元，實不足採。又原告訴稱，原告與彰林公司於八十一年一月二日所訂之工程承攬合約書乃規定依工程施工進度，由原告向彰林公司請領工程款，又八十年十二月五日未生效草約所訂付款辦法：「．．．每月底估驗一次，請領總價款九十五，保留款為五至完工時付款．．．」並無約定每期應收價款，原告自應以彰林公司依工程進度給付「工程款」時，始有開立統一發票之義務，原告於八十三年八月三十一日依兩造合約已開立二百餘萬元統一發票（應為一、○○○、○○○元）予彰林公司係誠實開立，與逃漏銷售額無關，及彰林公司依和解筆錄應於使用執照取得時給付原告六十萬元，惟彰林公司迄今尚未支付，原告卻早已開立統一發票予彰林公司，此二筆金額與漏開發票銷售額無關，被告均將其列入漏開發票銷售額九、二八一、○○○元中顯有違誤云云。查依系案工程合約書所訂之付款辦法：「一、簽約訂金十萬元，第一期款時扣除訂金。二、每月底估驗一次，請領總價款九十五，保留款為五至完工時付款。三、每期付款現金與支票各佔五十，票期日為三十天。」本案總工程款為二
五、四七○、○○○元，依前開營業人開立銷售憑證時限表規定，原告應依工程合約所載每期應收價款時開立統一發票予彰林公司，依檢舉人所指證彰林公司自八十一年二月起至八十二年五月止已付款二仟六佰萬元給原告，與原告於新竹縣調查站所作談話筆錄承認之金額相符，惟截至本案經人於八十三年八月三日向新竹縣調查站檢舉日止，原告僅開立金額一六、一八九、○○○元，稅額八○九、四五○元統一發票予彰林公司，為原告所不否認。嗣後原告亦於八十三年八月三日檢舉日後補開立統一發票ＶＶ00000000、ＷＡ00000000、ＺＡ00000000、ＡＨ00000000、ＡＨ00000000、ＡＨ00000000、ＡＸ00000000等七紙，銷售額九、二八一、○○○元，稅額四六四、○五一元，合計共開立統一發票銷售額二五、四七○、○○○元予彰林公司，可見原告確有未依「營業人開立銷售憑證時限表」所定，於工程合約所載每期應收價款時開立統一發票，經核即有短、漏報銷售額情事，被告依營業稅法第四十三條第一項第四款規定，核定補徵稅款四
六四、○五○元，並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無違誤，均應予維持。原告於八十三年七月三十一日開立之ＶＮ00000000號發票，因屬八十三年八月三日檢舉日前所開立，故並未計入短、漏報銷售額之內；至原告於同年八月三十一日雖再補開立ＶＶ00000000號發票金額一、○○○、○○○元，惟既係於檢舉日後所開立，自應計入短、漏報銷售金額，原告主張其與漏開發票銷售額無關，尚無足採；又原告未能舉證證明其負責人於新竹縣調查站所作談話筆錄承認，彰林公司自八十一年二月起至八十二年五月止已付款二千六百萬元予原告，其中如何不包含彰林公司應給付而未給付原告之六十萬元，而原告經被告核定已依法開立之發票金額一六、
一八九、○○○元中，又如何包含預先開立統一發票與彰林公司之情形，空言主張原告於檢舉日後就已收取之付款補開之九、二八一、○○○元發票中有六十萬元與漏開發票銷售額無關，亦無足採。綜上所述，原告起訴意旨難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 九 月 九 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 陳 石 獅
評 事 徐 樹 海評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 福 瀛中 華 民 國 八十七 年 九 月 九 日