行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第二○八號
原 告 甲○○被 告 臺北縣稅捐稽徵處右當事人間因土地增值稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年九月四日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告先出售坐落台北縣○○鎮○○段社后下小段三○八－三八地號土地，後購買坐落台北市○○區○○段三小段三四四地號自用段一三一－一七號八樓），於民國八十三年二月十六日申請，獲准退還已繳土地增值稅新台幣（下同）四四五、九一○元。嗣原告於八十四年七月一日在重購地上建物立邦迪電子有限公司，經台北市稅捐稽徵處信義分處實地勘查，其營業用（課稅）面積十五平方公尺，定追繳原退還稅款。原告不服，申請復查，未准變更，循序提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、按自用地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之查土地稅法對於土地增值稅之課徵，土地稅法既明定按土地之使用目的不同而依不同稅率核課，實係就土地使用所生之經濟效能不同而予不同之課稅負擔。是所謂「供營業用」應以實際有無獲得供營業之經濟效能為論斷，要難以登記與否加以認定。方符實質課稅原則。本件系爭建物於八十四年七月一日有八十四年七月、八月之統一發票，惟自領取後，並未使用，且自八十四年九月起即未再領取發票，此事實為訴願決定、再訴願決定書所審認，則該迪邦電子有限公司於原告所有之重購土地其地上建物並無營業行為之事實應可認定。事實上自重購以來，原告對於重購土地與其地上建物均作自用之土地增值稅，至為明顯。二、本案再訴願決定採認台北市稅捐稽徵處信義分處實地勘查之結果，認定原告重購之系爭房屋其營業用課稅面積為十五．五平方公尺（占全部面積六分之一），實，亦僅係載明該公司對於有營業行為之事實。而本件「迪邦電子有限公司」實際上並無營業行為，已如前述，是訴願、再訴願決定之事實認定，顯有違誤。三、退萬步言，本案縱認定系爭房屋有部分供營業之情形。但土地稅法對於土地增值稅之課徵，既明定按土地之使用目的不同而依不同稅率課稅，實係就土地使用所生之經濟效能不同而予不同之課稅負擔。是土地上之房屋如部分供出租或營業使用，部分供自用，則該土地之使用與該房屋全部供同一目的使用所生之經濟效能自有所不同，稅率始有依實際使用情形比例定之，其理甚明。此觀財政部六十七年六月三十日台財稅第三四二四八號函就樓房情形，准按各層房屋使用情形分別適用不同稅率核課地價稅之解釋，可得證明。而自用，係指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之情形，土地稅法第九條亦定有明文。本案縱如被告所主張，原告仍有部分供自己使用（追繳土地增值（六分之一），方符法理。四、綜上所陳，原告雖於系爭房屋，唯毫無營業，形同虛之事實，追繳土地增值稅，顯然違法。再者，在同級政府，引用同一法律受理訴訟機關之台北市政府與台灣省政府審議同一案例之訴願案件，竟有不同決定之結果。究以，市或省之訴願機關之決定，何者為是﹖實難令人折服。是則本案原處分訴願決定及再訴願決定均未查明事實，顯有違誤、違法。敬請鈞院詳予審酌，賜將再訴願決定、訴願決定及原處分均予撤銷，以維權益，並符法紀等語。
被告答辯意旨略謂︰一、本件原告先售後購台北市○○區○○段○○○○號自用用地（建物門牌：台北市○○路○段○○○○○○號八樓），並於八十三年二月十六日申請退還已納之土地增值稅四四五、九一○元，經核符合規定，准予退還。嗣經台北市稅捐稽徵處信義分處查得其重購地上建物四年八月二十四日北市稽信乙字第二六九三七號函附卷可稽，至原告訴稱系爭土地於八十四年七月一日曾開立，九月份起未再領用發票，並於同年十一月二十二日申請註銷營業登記，未曾有營業事實，應免予追繳等語，惟查該公司未開立發票，並不表示系爭重購地上房屋未作營業使用，況且台北市稅捐稽徵處信義分處人員已現場勘查，該屋有部分作營業用，從而被告依土地稅法第九條、第三十五條第一項第一款及第三十七條規定，追繳原退還之土地增值稅四四五、九一○元，並無違誤。二、次按「查本部六七台財稅第三四二四八號函釋有關地上房屋為樓房時准按各層房屋實際使用情形所佔土地面積比例，分別按特別稅率及一般稅率計課乙節，乃因樓房地確係分層計算，故規定地上房屋如為樓房時准以每一層樓所佔之土地面積比例計算課徵，至同一層樓中一戶房屋部分供營業使用，部分供依此原則，同一平房內如有部分供營業使用，雖有部分仍供部按一般稅率計課，以防取巧。」為財政部六十八年十一月二十二日台財稅第三八二六七號函所釋示，則原告雖主張僅部分供營業用，惟依上開財政部函釋意旨，仍應追繳原退還之全部土地增值稅。另查土地所有權人重購整棟樓房，其中部分樓層變更作營業使用部分，曾經財政部八十四年一月十一日台財稅第000000000號函釋「倘未變更仍作自用土地增值稅後之餘額，且其超過之金額大於原退稅款者，准免依土地稅法第三十七條規定追繳其原退還之稅款。」原告係重購一棟建物中之一層樓，經查獲本案部分變更作營業使用，部分仍作原告之訴應認為無理由，請依法駁回原告之訴等語。
理 由按「本法所稱自用記，且無出租或供營業用之後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，二年內重購土地合於左列規定之一．．．，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額」及「土地所有權人因重購土地退還土地增值稅者，其重購之土地自完成移轉登記之日起，五年內再行移轉時，除就該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅外，並應追繳原退還稅款；重購之土地改作其他用途者亦同。」分別為土地稅法第九條、第三十五條第一項第一款及第三十七條所明定。查本件原告先出售坐落台北縣○○鎮○○段社后下小段三○八－三八地號土地，後購買坐落台北市○○區○○段三小段三四四地號自用十三年二月十六日申請依土地稅法第三十五條規定重購退稅，經被告核退已繳土地增值稅四四五、九一○元。嗣原告於八十四年七月一日在重購地上建物限公司，經台北市稅捐稽徵處信義分處實地勘查，其營業用（課稅）面積十五平方公尺，稅款，一再訴願決定，遞予維持，揆諸首揭規定，並無不合。雖然原告不服，循序提起行政訴訟，而為如前揭之主張。惟查原告於八十四年七月一日既在重購地上物邦迪電子有限公司，領有公司執照、營利事業登記證，並領用同年度七、八月份之統一發票，雖未開立發票，仍難謂該公司在重購地上房屋供營業用部分未作營業使用，又原告雖主張僅部分供營業用，惟依上揭財政部六十八年十一月二十二日台財稅第三八二六七號函釋意旨，仍應追繳原退還之全部土地增值稅。再原告係重購一棟建物中之一層樓，部分變更作營業使用，部分仍作月十一日台財稅第000000000號函釋所謂：「倘未變更仍作自用層之持分土地地價，仍超過原出售土地地價扣除繳納土地增值稅後之餘額，且其超過之金額大於原退稅款者，准免依土地稅法第三十七條規定追繳其原退還之稅款。」者有別，應無該函釋之適用。綜上所述，本件原處分（包括復查決定）及一再訴願決定，均無違誤。原告起訴意旨之上開主張，顯不足採，難謂有理由，應予駁回。至原告所引台北市政府訴字第八六○一二九一四○一、0000000000、00000
000、0000000000號訴願決定書，其案情不同，自難比附援引，併予敍明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 二 月 十三 日
行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 評 事 葉 振 權
評 事 藍 獻 林評 事 沈 水 元評 事 林 清 祥評 事 劉 鑫 楨右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 佩 玲中 華 民 國 八十七 年 二 月 十六 日