行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第二二○號
原 告 尚聯汽車商業股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部高雄關稅局右當事人間因有關關務事務事件，原告不服財政部中華民國八十六年十月十二日台財訴字第八六○二六五四五一號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告於民國（下同）八十三年三月十一日委由榮隆報關股份有限公司向被告所屬前鎮分局報運進口轎車乙輛（進口報單：第ＢＣ＼八三＼五一八七＼○○一一號），原申報單價FOB DEM 六三、○○○元，經被告依財政部關稅總局驗估處（以下簡稱總局驗估處）八十三年六月十七日簽復單價FOB DEM 七六、四二三元核估並辦理抵繳退押結案。嗣經總局驗估處八十四年三月七日總驗三㈣第○三○九號函稱據調查結果，原告原申報價格核與該處查得真正交易價格不符，原告有繳驗不實發票，逃漏進口稅捐之情事，請依查得真正交易價格（即FOB DEM 八四、八○○元）核估並依法核處，並檢附本案信用狀、結匯銀行存檔發票及結匯水單、提單等影本供核等語。被告遂依查得資料核計原告偷漏進口稅新台幣（下同）一○一、一七四元、商港建設費一、六八六元、貨物稅一五四、○三七元、營業稅二九、七○七元、推廣貿易服務費一六九元，合計二八六、七七三元，並依海關緝私條例第三十七條第一項規定科處所漏進口稅額二倍之罰鍰計二○二、三四八元；另依貨物稅條例第三十二條第十款規定，科處所漏貨物稅額五倍之罰鍰計七七○、一○○元；依行為時營業稅法第五十一條第七款之規定，科處所漏營業稅額十倍之罰鍰計二九七、○○○元；並依海關緝私條例第四十四條規定追徵所漏稅款一一○、一三三元（進口稅三八、八七八元、商港建設費六四八元、貨物稅五九、一九二元、營業稅一一、四一五元）。原告不服，聲明異議，未獲變更，循序提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，提起行政訴訟，經本院八十五年度判字第一八○二號判決略以：「．．．本件關於補徵稅款部分，事證已極明確，原告此部分之訴為無理由，應予駁回。至於科處罰鍰部分．．．處罰要件既然相同，係屬法條競合，應從一重處罰．．．」為由將再訴願決定、訴願決定及原處分關於科處罰鍰部分均撤銷，由被告另為適法之處分。案經被告重核結果，本案關於科處罰鍰部分，改從一重科處所漏貨物稅額五倍之罰鍰七七○、一○○元。原告仍不服，復聲明異議及提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：一、在本案中首須確定者為信用狀之結匯金額是否即為交易價格﹖按依關稅法第十二條第三項規定：「第一項交易價格，係指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格」，並未規定銀行結匯金額即為實際交易價格。是以實際交易價格為何，自應憑證據認定，實不能以信用狀上銀行結匯金額與發票金額不同即認定該發票係偽造或變更。就本件買賣而言，原告購車所簽發之信用狀金額是先以預估價格透過國外廠商在當地現貨市場找尋適合原告公司購車條件之車種及配備而暫行預估預付之價格，並非實際之購車價格。易言之，原告公司開立信用狀時所預估之車子價格，與國外廠商在現貨市場找到之車子價格，因其配備較信用狀之所列配備少，故原告公司進口報關時每部車子之實際交易價格較信用狀上所載價格低，自係當然之事，原告公司自不可能仍以信用狀上所載每部車之價格來報價核稅。原告公司據以報關之發票均為國外供應商所寄發者，絕無偽造、變造情事，不能以銀行結匯金額與發票金額不同即認定該發票為經變造者。至於信用狀上所載結匯金額若較實際交易價格多，國外廠商須將此溢價之款項退回原告公司，或抵作下筆交易金額之一部分，但國外廠商出貨時仍允許其依信用狀所載金額押匯，此乃進出口貿易常有之事，故信用狀或銀行結匯金額與報關時價格不同並不意謂原告報關時所用之發票不實。二、按依原關稅法第十二條第一項規定：「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格，以該進口貨物之交易價格作為計算根據。但於實施交易價格課稅之過渡期間，為簡化關稅課徵，海關得對部分貨物編製進口貨物完稅價格表，報經財政部核准，以表列價格為課稅根據」，依本條項之規定，從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格應以實際交易價格作為完稅價格之計算依據，但海關仍得對於部分貨物編製進口貨物完稅價格表，作為課稅依據，而排除以實際交易價格作為課稅依據之規定。準據此但書規定，海關對於進口之汽車乃依據藍皮書第三版之價格，作為完稅價格計算之依據，是就汽車進口所申報之完稅價格而言，不論進口商報多報少，海關均得依職權予以提高，不受進口商申報價格之限制。就現行制度上言之，海關對於申請報關進口貨物所應課之關稅，貨物稅等乃採實質審查主義，所謂實質審查主義意指海關對於汽車進口商申報之價，有查核之權責，不受進口商申報價格之拘束，而非進口商一經申報其交易價格，即以其申報之價格作為核定進口稅之依據。就結果而言，進口商所據以完稅之交易價格乃海關依職權核定價格，而非其原告自己申報之交易價格，爾後海關發現當時申報之完稅價格不實在，仍不得諭令補稅或課罰，此乃採實質審查主義必然之結果，但在本案及其他相關案例中，莫謂被告，即大院亦忽略實質審查主義之法律精神及原則所在，甚至不知實質審查主義為何，令原告惶惑不已。三、本案於報關後，被告先准予押款放行，於放行之後，被告審查結果認為原告所申報之價格太低，以行政命令諭令原告依其核定之價格辦理抵繳退稅，否則逕予強制執行。此行政命令即是對於原告申報交易價格之行政處分，既然當時被告以原告申報之交易價格偏低，而課以補稅之處分，自不得就同一事件重複加以課罰之理，是以本件行政處分顯然違反一事不再理之原則。
請判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂︰一、大院八十五年度判字第一八○二號判決理由已載明：「．．．惟查在一般進口貿易，進口商乃根據買賣合約書申請進口許可證，待取得許可證後再請求本地之開狀銀行開立信用狀給出賣人所在地之押匯銀行，允賣方提出一定之單據（如發票、提單、裝貨單等）後，就其按價款所開之匯票為承兌或付款，進口商即憑此發票、提單及裝貨單等文件辦理報關。是以進口商據以報關之發票應為出賣人（出口商）經過開狀銀行交付進口商者，此國際貿易實務為原告所明知。惟本案報關時原告所檢附之發票價格，核與開狀銀行提供之信用狀副本及存檔發票價格顯然不符，因開狀銀行存檔發票係出口商所提供，則原告據以報關之發票，並非透過開狀銀行所交付，核與一般貿易常規不合，未便採信。且自開狀日至進口日止，其間未見信用狀內容有任何變更或修改情事，準此，原告報關時檢附之發票顯係不實，至為明確。．．．至其於訴狀內陳稱『就本件買賣而言，原告購車所簽發之信用狀金額是先以預估價格透過國外廠商在當地現貨市場找尋適合原告公司購車條件之車種及配備而暫行預估預付之價格，並非實際之購車價格。．．．因其配備較信用狀上所列配備少，故原告公司進口報關時，每部車之實際交易價格較信用狀上所載價格低』、『．．．信用狀上金額與實際交易金額之差額已由國外廠商併同其他六部車子差額匯回原告指定之戶頭，此有國外廠商文件及銀行匯款單為憑』等節。按當事人主張有利於己之事實，須負舉證責任，倘所提出之證據不足為其主張事實之證明，自不能認其主張為真實。．．．則其上開主張顯係事後卸責之詞，不足採信。．．．」原告報關時繳驗之發票所載金額與供應商提供之銀行存檔發票所載金額不符，違法事證明確，又無法提出具體反證以實其說，所訴自不足採。二、本案原告報運轎車進口，提供不確實之價格資料如前所述，致海關無法為正確之核價，且海關於未發現本案不法情事前，依關稅法第十二條之六規定核定之價格低於實際交易價格又為原告所明知，當然不受信賴利益之保護。被告既因原告提供不實之價格資料致陷於錯誤而為之核價，自得予以變更，依據查得之正確交易價格資料，另為適當之處分，此與職權審查主義、實質審查主義之精神並無違背。三、查關稅法第五十六條規定：「進口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理」。而海關緝私條例第四十四條則規定：「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿五年者，不得再為追徵或處罰」。按海關緝私條例為行政罰法，與關稅法之為關稅稽徵法規不同，因此其就違規案件之追徵及追罰期間另為與稅法核課期間不同之規定。又「行政官署對其已為之行政行為發覺有違誤之處，而自動更正或撤銷者，並非法所不許」大院四十四年判字第四○號著有判例，本案被告因原告提供不實之價格資料致為錯誤之核價有如前述，惟事後發現據以處分之事實認定錯誤而影響法規之正確使用，參照上開大院判例旨意，自得依職權變更原處分，另為適法之處分。原告訴稱「就同一事件重複加以課罰」，殊與事實不符。四、末查本件關於補徵稅款部分，事證已極明確，原告此部分之訴為無理由，業經大院以八十五年度判字第一八○二號判決駁回。至於科處罰鍰部分，亦經大院該判決認定：「．．．按海關緝私條例第三十七條第一項第二款，係以報運貨物進口有虛報所運貨物之品質、價值或規格，以偷漏關稅為處罰前提，同條項第三款繳驗不實發票，其目的在虛報所運貨物之價值，亦發生偷漏進口關稅之相同結果；而貨物稅條例第三十二條第十款則以國外進口之應稅貨物未依規定申報，偷漏貨物稅為科罰要件。兩者偷漏稅款之處罰要件既然相同，係屬法條競合，應從一重處罰。被告就原告繳驗不實發票、偷漏進口稅款之行為，依海關緝私條例第三十七條第一項第三款及貨物稅條例第三十二條第十款予以併罰，自不無可議。「又關於營業稅法第五十一條第七款部分，被告係以原告有其他漏稅事實予以處罰，其處罰要件是否相同，亦有待斟酌．．．自應由本院予以撤銷，由被告重行審酌，另為適法之處分。」嗣經被告重核結果，乃變更罰鍰為僅按貨物稅條例第三十二條第十款規定科處所漏貨物稅額五倍之罰鍰七七○、一○○元，核與前開大院八十五年度判字第一八○二號判決及司法院釋字第三六八號解釋等意旨，並無不合。再者，「為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。」大院著有七十二年判字第三三六號判例。本件原告報運進口轎車，涉繳驗不實發票，逃漏稅款之事實，業經大院八十五年度判字第一八○二號判決確定在案，茲原告再行爭執，揆之上開判例，顯有未合。原告之訴為無理由，請判決駁回等語。
理 由按「報運貨物進口而左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：．．．繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。．．．」為海關緝私條例第三十七條第一項所明定。次按「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處五倍至十五倍罰鍰：．．．國外進口之應稅貨物，未依規定申報者。」復為貨物稅條例第三十二條第十款所明定。又「納稅義務人，有左列情形之一者。除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰．．．．．．其他有漏稅事實者。」亦為行為時營業稅法第五十一條第七款所規定。又海關緝私條例第三十七條第一項第二款，係以報運貨物進口有虛報所運貨物之品質、價值或規格為處罰前提，同條項第三款繳驗不實發票，其目的在虛報所運貨物之價值，亦發生偷漏進口關稅之相同結果；其構成要件實質上並無不合。又貨物稅條例第三十二條第十款則以國外進口之應稅貨物未依規定申報為科罰要件，核與海關緝私條例第三十七條第二款（或第三款）規定，兩者之處罰要件既然相同，係屬法條競合，應從一重處罰，合先敍明。查，本件原告於八十三年三月十一日委由榮隆報關股份有限公司向被告所屬前鎮分局報運進口轎車乙輛（進口報單：第ＢＣ＼八三＼五一八七＼○○一一號），原申報單價FOB DEM 六三、○○○元，經被告依財政部關稅總局驗估處八十三年六月十七日簽復單價FOB DEM 七六、四二三元核估並辦理抵繳退押結案。嗣經該總局驗估處八十四年三月七日總驗三㈣第○三○九號函稱據調查結果，原告原申報價格核與該處查得真正交易價格不符，原告有繳驗不實發票，逃漏進口稅捐之情事。被告按查得資料據以核定發單追徵所漏稅款二○二、三四八元等情，業據本院八十五年度判字第一八○二號判決確定在案，被告就罰鍰部分，另按貨物稅條例第三十二條第十款規定科處所漏貨物稅額五倍之罰鍰七七○、一○○元，揆諸首揭說明，尚無不合。原告主張：本件原告購車所簽發之信用狀金額是先以預估價格透過國外廠商在當地現貨市場找尋適合原告公司購車條件之車種及配備而暫行預估預付之價格，並非實際之購車價格。至於信用狀上所載結匯金額若較實際交易價格多，國外廠商須將此溢價之款項退回原告公司，或抵作下筆交易金額之一部分，但國外廠商出貨時仍允許其依信用狀所載金額押匯，此乃進口貿易常有之事，故信用狀或銀行結匯金額與報關時價格不同並不意謂原告報關時所用之發票不實云云。經查，在一般進口貿易，進口商乃根據買賣合約書申請進口許可證，待取得許可證後再請求本地之開狀銀行開立信用狀給出賣人所在地之押匯銀行，允賣方提出一定之單據（如發票、提單、裝貨單等）後，就其按價款所開之匯票為承兌或付款，進口商即憑此發票、提單及裝貨單等文件辦理報關。是以進口商據以報關之發票應為出賣人（出口商）經過開狀銀行交付進口商者，此國際貿易實務為原告所明知。惟本件報關時原告所檢附之發票價格，核與開狀銀行提供之信用狀副本及存檔發票價格顯然不符，因開狀銀行存檔發票係出口商所提供，則原告據以報關之發票，並非透過開狀銀行所交付，與一般貿易常規不合，且自開狀日至進口日止，其間未見信用狀內容有任何變更或修改情事，準此，原告報關時檢附之發票顯係不實，至為明確。原告就其主張本件購車所簽發之信用狀金額是先以預估價格透過國外廠商在當地現貨市場找尋適合原告公司購車條件之車種及配備而暫行預估預付之價格，並非實際之購車價格之事實，並未舉證以實其說，則其主張，自無足採。原告又主張：依行為時關稅法第十二條第一項規定，海關對於申請報關進口貨物所應課之關稅、貨物稅等係採實質審查主義，進口商所據以完稅之交易價格乃海關依職權核定價格，而非原告自己申報之交易價格，爾後海關發現當時申報之完稅價格不實在，仍不得諭令補稅或課罰，此乃採實質審查主義必然之結果，被告本件處理方式，忽略上開原則，逕對原告科處罰鍰，於法有違云云。然查，關稅法第十二條係規定海關核定完稅價格之規定，不論海關採行何種審查方式，均不免除納稅義務人依貨物稅條例第十八條規定據實申報完稅價格之義務。本件原告報運轎車進口，提供不確實之價格資料如前所述，致海關無法為正確之核價，且海關於未發現本案不法情事前，依關稅法第十二條之六規定核定之價格低於實際交易價格又為原告所明知，當然不受信賴利益之保護。被告既因原告提供不實之價格資料致陷於錯誤而為之核價，自得予以變更，依據查得之正確交易價格資料，另為適當之處分，此與職權審查主義、實質審查主義之精神並無違背。原告此部分主張，亦不足採信。至原告另主張：被告以原告申報之交易價格偏低，而課以補稅之處分之後，不得就同一事件重複加以課罰之理，本件行政處分顯然違反一事不再理之原則乙節。經查，本件既經查得有虛報貨物價值，繳驗不實發票之情事，致有違反海關緝私條例第三十七條第一項之行為，依同條例第四十四條之規定，除依該條例有關規定處罰外，仍應追徵所漏之稅款，但自其情事發生已滿五年者，不得再為追徵或處罰。本案尚在法定追徵或處罰時效期間之內，被告於補徵稅款後另據以科罰，並無違反一事不再理原則之可言。原告此部分主張，亦不足採。綜上所述，本件原處分關於科處原告罰鍰部分，核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，聲明撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 二 月 十九 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 黃 綠 星
評 事 廖 政 雄評 事 徐 樹 海評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全中 華 民 國 八十七 年 二 月 十九 日