行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第二三六五號
原 告 乙 ○ ○
甲○○○被 告 苗栗縣稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年十一月二十五日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告及謝湯霞子等三人於民國七十六年間合夥出資購地建屋出售，計出售苗栗縣竹南鎮龍鳳新村房屋十戶，未辦營業登記，逃漏銷售額新台幣（下同）五、三七一、九六三元（不含稅）。被告核定補徵其營業稅二六八、五九八元，經本院八十五年度判字第一五二七號判決確定在案，嗣被告根據上開事實，按所漏稅額科處原告三倍罰鍰八○五、七○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查及提起訴願、再訴願，均遭駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三定有明文。又財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋：「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三，對於公布生效時尚未裁罰確定之案件，均有其適用。」另八十四年九月一日施行之修正營業稅法第五十一條第一款規定，未依規定申請營業登記而營業，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰；而修正前同條款罰則，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰。本件依財政部訂頒「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，係按最低倍數「五倍」處罰，依此比例及公平原則，理應改按最低倍數「一倍」裁處罰鍰，始符合公平原則。二、財政部另對於案情（未辦營業登記）完全相同之案件，於再訴願決定撤銷原處分（八十六台財訴第000000000號），該撤銷理由謂：「惟查原處分機關初查處再訴願人所漏稅額五倍罰鍰，係依行為時營業稅法第五十一條規定之最低倍數處罰，惟對同一違章行為，於重核復查決定時改處漏稅額三倍之罰鍰，該三倍罰鍰與修正營業稅法第五十一條規定之最低倍數，是否相當，非無研酌之餘地，訴願決定未予審究，遞予維持，亦欠妥適，爰將本件訴願決定及原處分均撤銷，由原處分機關另為處分。」其對案情相同案件所處罰鍰倍數理應作相當之處理，而不應有雙重標準，一則撤銷原處分，一則駁回，顯失公平及公正原則。原告對被告核定補徵營業稅已全數繳清，依上開增訂稅捐稽徵法第四十八條之三立法意旨，自應對納稅義務人處以最有利之倍數，即「一倍」裁處。三、綜上所述，請為判決撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分，以符公允而臻適法等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按「納稅義務人，未依規定申請營業登記而營業者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業。」營業稅法第五十一條第一款定有明文。原告等於七十六年間合夥出資購地建屋出售，計出售苗栗縣竹南鎮龍鳳里龍鳳新村房屋十戶，未辦營業登記，逃漏銷售額五、三七一、九六三元。原告對核定補徵營業稅二六八、五九八元，提起行政訴訟，經鈞院八十五年度判字第一五二七號判決確定，被告據以依照上開規定，按所漏稅額處三倍罰鍰計八○五、七○○元，應屬適法。又「營業人違反營業稅法第五十一條第一款規定，未依規定申請營業登記而營業，經第一次查獲者，按所漏稅額處三倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補辦營業登記，並已繳補繳稅款及以書面承認違章事實者，處二倍罰鍰。」為財政部八十六年八月十六日台財稅第000000000號函頒「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」所規定。查本案並無前揭參考表但書之減輕處罰規定之適用。從而被告依該參考表所為三倍罰鍰之行政裁量，並無不當。至有關所述財政部八十六台財訴第000000000號所為再訴願決定，僅係對個案有拘束力。二、綜上論述，原告之訴應認為無理由，請予駁回，俾維稅政等語。
理 由按「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．未辦妥營業登記，即行開始營業．．．者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：未依規定申請營業登記而營業者。」分別為營業稅法第四十三條第一項第三款及八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第一款所明定。本件原告及謝湯霞子等三人於七十六年間合夥出資購地建屋出售，計出售苗栗縣竹南鎮龍鳳新村房屋十戶，未辦營業登記，逃漏銷售額五、三七一、九六三元（不含稅）。被告核定補徵其營業稅二六八、五九八元，經本院八十五年度判字第一五二七號判決確定在案，嗣被告根據上開事實，按所漏稅額科處原告三倍罰鍰八○五、七○○元（計至百元止）。原告循序起訴謂：八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第一款規定，未依規定申請營業登記而營業，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，而修正前同條款罰則，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰。本件依財政部訂頒「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，係按最低倍數五倍處罰，依比例及公平原則，理應改按最低倍數即一倍裁處罰鍰，始為合法云云。惟查被告原處分即按修正後之營業稅法第五十一條第一款所定處罰倍數裁罰並不違背稅捐稽徵法第四十八條之三規定。原告未依規定申請營業登記而營業致逃漏稅款，其違規情節尚難謂輕微，被告審酌其情節而按所漏稅額三倍處罰，經核殊屬相當，被告並無濫用裁量權之情形。至財政部所訂頒上開參考表，因未具法律性質，被告承辦人員於處理漏稅違章案件時，作為參考依據之一，並非當然為法律所不許。財政部八十六年八月十六日訂頒之參考表，即參照修正後之營業稅法第五十一條規定，其將未依規定申請營業登記而營業，而第一次被查獲者，按所漏稅額處三倍，已參量各種因素從輕定標準，較諸修正前營業稅法第五十一條規定，亦難謂違背比例及公平原則。被告於本案既斟酌具體案情，按所漏稅額三倍裁處罰鍰，洵屬正當。是原告指本案應按所漏稅額科處一倍罰鍰，殊非有據。至原告所舉財政部另案所為再訴願決定，縱係屬實，亦僅指示該原處分機關就處罰倍數是否相當再為研酌，尚不能執為本件原處分為違法之論據。從而，原告各該主張，委無可採。被告對原告所為科罰處分及一再訴願決定遞予維持，俱無違誤之可言。原告起訴意旨，難謂有理，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 十一 月 二十六 日
行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 評 事 黃 綠 星
評 事 黃 合 文評 事 高 秀 真評 事 藍 獻 林評 事 黃 璽 君右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德中 華 民 國 八十七 年 十一 月 二十七 日