行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第二四六○號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年五月十六日台八七訴字第二三八三八號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告民國八十四年度綜合所得稅結算申報，關於利息所得部分，不服被告財政部台灣省南區國稅局之初查核定，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：一、依民法第四百七十五條規定：「消費借貸，因金錢或其他代替物之交付，而生效力。」另按綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，亦為被告所主張。故借貸債權之存在，須以金錢或其代替物之交付為生效要件，其理甚明。本案原告實際上並未借款於訴外人洪川田；而有關計畫開發投資乙案亦未進行，故未投入資金（此可以前述土地目前仍為農業使用為證，詳後附照片）。基此，原告並提出其在金融機構之存款資料為證。而被告則以「私人間收受款項，並非悉數由金融機構收支，亦可經由其他方式實施」為由不予採信。惟因本案相關金額高達壹億元，金額龐大，以現金支付顯不可能；而若以其他代替物交付，亦可從土地利用現況查知，惟被告對於上述證據顯然未經查證，即以證據不夠客觀為由不予採納，顯有違失。二、次依民法第七百五十八條規定：「不動產物權，依法律行為而取得、設定喪失及變更者，非經登記，不生效力。」土地法第四十三條規定：「依本法所為之登記，有絕對效力。」其明定不動產物權一經登記具有絕對效力一事，固非無見。然此係就物權成立及其效力而言，與本案爭論之點－債權之存在與否係屬兩回事，豈能以物權存在而直接推論債權必然存在。因物權之登記有一定之程序，只要程序合法，登記機構即依法登記，並不做其他實質審查；而債權之存廢只須當事人間金錢之交付即完成，其間無須符合一定之法律程序或登記。故物權與債權或有關連，但二者絕不可為同一權利。三、抵押權之設定若純為確保債權，則擔保物之價值必然足以擔保所欲保證之債權。然就本案之擔保物價值而言，依地政機關所公布之八十七年度土地公告現值計算，前述土地八十七年度公告現值為九、六五三、二○○元（24133㎡×400），雖然市價通常比公告現值高，但其差距通常不會高達十倍。故若就確保債權而言，則此一抵押權根本無法達成目標。四、依大院八十四年度判字第三二七三號判例，有利息約定之抵押借款雖已登記於公文書而可推定債權人有按時收取利息；但應以債權人確有交付抵押借款與債務人之借貸事實存在為前提。此亦指明被告對原告所提證據須詳加查明，始可認定債權關係是否存在而核課利息收入；而非不經查證即以證據不足課以罰鍰。為此請求判決將原決定及原處分均予撤銷等語。
被告答辯意旨略謂：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類．．．第四類：利息所得稅：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得．．．。」為所得稅法第十四條第一項第四類所明定。次按「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證之責任。」大院七十年判字第一一七一號著有判例。㈡本件原告辦理八十四年度綜合所得稅結算申報時，未申報抵押利息所得，被告依地政機關抵押權設定資料，債務人洪川田提供其所○○○鄉○○○段四六六、四
六七、四六七之一、四六八、四六八之二、四六八之三及四六八之四地號等七筆土地，設定權利價值一億元之抵押權予原告、陳宗盼、陳德宗、吳阿珠、黃進展、鄭榮海、吳基福、林素麗、林志祥、吳基政等十人，擔保金額原告為五○○萬元，權利存續期間自八十三年十月十一日至九十八年十月十一日止，利息約定依據華南商業銀行活期存款利率計算，每壹年核算壹次，每次於十月十一日付清前一年全年之利息，核定原告利息所得為七五、○○○元（5,000,000×1.5%=75,000) ，核定原告八十四年度綜合所得總額為五一二、七三一元，淨額為三三九、二○九元，應補稅額為二○、九九七元。㈢原告訴稱略以：設定系爭抵押權之目的在於集資共同開發洪君所有土地，惟因土地產權不清遲未進行開發工作，實際上並無資金往來，其未收受系爭利息所得，而債權之存在，須以金錢或其代替物之交付為生效要件，豈能以物權之設定登記據以推論債權存在，另系爭土地八十七年度公告現值合計約為一、四二六萬元，與其擔保之債權顯不相當，且依大院八十四年度判字第三二七三號判決須有債權債務關係存在而後方有利息收支問題，被告應予查明云云。㈣按最高法院七三年台上字第三八○一號判例：「最高限額抵押與一般抵押不同，在一般抵押必先有被擔保之債權存在而後抵押權始能成立。惟最高限額抵押，抵押權成立時，未必先有債權存在。」，查本件係屬一般抵押，即必先有債權存在而抵押權始能成立。所謂抵押權之設定登記，依民法第七百五十八條及土地法第四十三條規定，具有絕對效力，且抵押權所擔保之範圍，可由當事人合意自行訂定，原告若僅為保全權利，自可約定無利息。然本件既於契約書上載明約定利息照華南銀行活期存款利率計算，在抵押權塗銷登記前，自得依法核計利息所得。揆諸首揭規定，原告既未能提出確未收取利息之積極證據以推翻地政機關之登記資料，被告依據土地登記契約書記載，予以設算原告八十四年度之抵押利息所得為七五、○○○元，尚非無據。原告雖提示債務人洪川田出具並無資金往來及利息支付之切結書，惟依財政部七十一年一月三十日台財稅第三八六六二號函釋：「．．．利息關係人出具之私文書，如別無其他足資證明王君未取利息之客觀證據，應不得免課利息所得稅．．．」及大院七十年判字第七十三號判決之意旨，私文書並無對抗稽徵機關之效力。至原告訴稱系爭抵押權係為共同開發土地而設定，惟其提示之洪川田切結書係事後於八十六年三月二十六日為行政救濟所補具，而私人間收支款項，並非悉數由金融機構收支，亦可經由其他方式實現，所提示之存摺影本核難作為無是項借款及系爭利息未收付實現之有效證據，其既無客觀有效證據佐證其詞，自難認定其主張為真實，是原告所訴，顯不足採。另大院八十四年判字第三二七三號判決案情與本案並不相同，且未著為判例，是尚難援引適用，併予陳明。綜上所述，原告之訴為無理由，請判決駁回原告之訴等語。
理 由按凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得，應課徵個人綜合所得稅，為行為時所得稅法第十三條及第十四條第一項第四類所明定。又個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人可作有按時收取利息之推定，即應逕行認定有收付實現之事實，納稅義務人如主張未收付實現之有利於己之事實，依行政法院三十六年判字第十六號及七十年判字第一一七一號判例，有舉證責任，而所舉之證據必須有效，方能推翻已認定之收付實現之事實。又債權債務利息所得之利害關係人出具之私文書，如別無其他足資證明債權人確未取得利息之客觀證據，應不得免課利息所得稅，財政部七十一年十一月三十日台財稅字第三八六六二號函釋有案。本件原告辦理八十四年度綜合所得稅結算申報時，未申報抵押利息所得，被告依地政機關抵押權設定資料，債務人洪川田提供其所○○○鄉○○○段四六六、四六七、四六七之一、四六八、四六八之二、四六八之三及四六八之四地號等七筆土地，設定權利價值一億元之抵押權予原告、陳宗盼、陳德宗、吳阿珠、黃進展、鄭榮海、吳基福、林素麗、林志祥、吳基政等十人，擔保金額原告為五○○萬元，權利存續期間自八十三年十月十一日至九十八年十月十一日止，利息約定依據華南商業銀行活期存款利率計算，每壹年核算壹次，每次於十月十一日付清前一年全年之利息，核定原告利息所得為七五、○○○元（5,000,000×1.5%=75,000），核定原告八十四年度綜合所得總額為五一二、七三一元，淨額為三三九、二○九元，應補稅額為二○、九九七元。原告申請復查，未獲變更，乃循序提起行政訴訟，主張：設定系爭抵押權之目的在於集資共同開發洪君所有土地，惟因土地產權不清遲未進行開發工作，實際上並無資金往來，其未收受系爭利息所得，而債權之存在，須以金錢或其代替物之交付為生效要件，豈能以物權之設定登記據以推論債權存在，另系爭土地八十七年度公告現值合計約為一、四二六萬元，與其擔保之債權顯不相當，且依本八十四年度判字第三二七三號判決須有債權債務關係存在而後方有利息收支問題，被告應予查明云云。按最高法院七三年台上字第三八○一號判例：「最高限額抵押與一般抵押不同，在一般抵押必先有被擔保之債權存在而後抵押權始能成立。惟最高限額抵押，抵押權成立時，未必先有債權存在。」，查本件係屬一般抵押，即必先有債權存在而抵押權始能成立。所謂抵押權之設定登記，依民法第七百五十八條及土地法第四十三條規定，具有絕對效力，且抵押權所擔保之範圍，可由當事人合意自行訂定，原告若僅為保全權利，自可約定無利息。然本件既於契約書上載明約定利息照華南銀行活期存款利率計算，在抵押權塗銷登記前，自得依法核計利息所得。揆諸首揭規定，原告既未能提出確未收取利息之積極證據以推翻地政機關之登記資料，被告依據土地登記契約書記載，予以設算原告八十四年度之抵押利息所得為七五、○○○元，尚非無據。原告雖提示債務人洪川田出具並無資金往來及利息支付之切結書，惟依財政部七十一年一月三十日台財稅第三八六六二號函釋：「．．．利息關係人出具之私文書，如別無其他足資證明王君未取利息之客觀證據，應不得免課利息所得稅．．．」及本七十年判字第七十三號判決之意旨，私文書並無對抗稽徵機關之效力。至原告訴稱系爭抵押權係為共同開發土地而設定，惟其提示之洪川田切結書係事後於八十六年三月二十六日為行政救濟時所補具，而私人間收支款項，並非悉數由金融機構收支，亦可經由其他方式實現，所提示之存摺影本核難作為無是項借款及系爭利息未收付實現之有效證據。其既無客觀有效證據佐證其詞，自難認定其主張為真實，是原告所訴，顯不足採。另本院八十四年判字第三二七三號判決案情與本案並不相同，且未著為判例，是尚難援引適用，併予陳明。綜上所述，本件原處分（復查決定）並無違誤，一再訴願決定遞予駁回，亦無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 十一 月 二十七 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 陳 石 獅
評 事 徐 樹 海評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 福 瀛中 華 民 國 八十七 年 十二 月 三 日