行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第二五三一號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年五月二日台八十七訴字第二○五八六號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告民國七十九年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得計新台幣（下同）一八九、四九八元，乃核定補徵稅額一一、三六九元。原告不服，就取自中科院薪資所得一八九、四九八元部分，申請復查結果，未獲變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：一、原告申報稅金主要依據即為服務機關所核發之薪資扣繳憑單，原告依貴院八十六年度判字第二四六八號判決，原告為依法令從事公務及依法令任用之公務人員，依此判決可知原告雇主為政府機關，政府機關所發交之任何文書都有其公信力，人民若對其文書不認可（信賴法則），實足以影響政府政令之推行。雖說本案只是稅金事件，但參見原告為申請勞工修繕貸款，行政院勞工委員會及中山科學院之間文書來往，即可得知兩個行政機關有互相承認其文書效力之作用。原告至今天止，只收到一份政府機關所發八十年薪資扣繳憑單，也於法定期限內完成申報，實不知被告所稱原告有逃稅、漏報之依據為何﹖所得稅法、工廠法及勞動基準法對薪資均有明確之定義，原告於退休時民事法院對原告所領取之研究補助費認非屬薪資所得，不得列入退休金請領範圍，所得稅法、工廠法、勞動基準法三者對薪資之定義大致相同，為何行政機關（財政部）與民事法院法官對薪資會有如此大認知差異呢﹖行政救濟不是也要遵守民事訴訟法嗎﹖各種補助費及按月或按年領取之退休金或養老金。其「按月」或「按年」領取之退休金或養老金包不包含其他給予，若只有退休金或養老金，則財政部八十五年十二月五日台財稅第000000000號函，將「按月」或「按年」非屬退休金或養老金之給予納入範圍，就有擴權解釋法令之嫌。因為所得稅法明訂只有退休金或養老金。二、六十八年十一月八日台六十八財第一一二○四號函、六十八年十一月三十日台財稅字第三八五○一號函、八十二年四月十五日北區國稅三第00000000號函、八十四年八月十四日台財稅字第000000000號函、八十四年十月十七日行政院秘書長台財三七○○七號函、八十五年十二月五日台財稅第000000000號函，以上這些相關行政命令的作用為何﹖前二項之精神是否授權行政機關（中科院）自行認定之作為，第三項為主管機關免於追繳之作為，後三項是認定原告所領之技術津貼應屬薪資所得之作為。行政命令可否溯及既往，若不得溯及既往，則原告之薪資所得自六十八年函釋起，被告即依法查稽、徵收、核定。為何六十八年到八十二年被告不作為，換一位部長認定違法，自八十四年從新函釋要追繳所得稅。行政作用下置原告權益為何﹖法規安定原則為何﹖中央法規標準法第
十二、十三、十四條解釋為何﹖被告依據前六條函釋行政命令，做成處分書，該六條是法令﹖行政處分﹖還是被告立場﹖依行政院台八十五訴字第二九六九號再訴願決定。行政法院八十六年度裁第一一○七號、八十六年度裁字第一七六一號裁定，行政機關之函釋不得為對人民處分之依據，既是如此，所得稅法有何條規定按月領取之研究費屬薪資所得，原告所領之技術津貼只要符合所得稅法之規定，即應免稅，豈能因屬按月領取就要應稅，應稅之依據法令只是一紙行政函釋。三、在實際徵收稅金作業中，以原告同事八十五年所得稅金申報為例，就因無法提出扣繳證明，而遭受稅捐機關不予採認。原告自八十年至今，只有一份薪資所得，也只取得一張薪資所得扣繳憑單，也依法於法定期限內完成申報，實不知稅捐機關指原告所領之技術津貼屬薪資所得之主張，為何不依法令要求雇主開薪資扣繳憑單，讓人民依法納稅，卻只要人民去繳納連稅捐機關都不認同（無扣繳憑單）的稅金。雇主自八十三年起所開的薪資所得扣繳憑單，將原告所領之技術津貼改稱專業加給，並列入薪資所得，原告已依法納稅完畢。四、綜上所述，稅捐機關這種溯及既往的追繳，對原告所造成之損失，從不去讓原告有補救之道。好像逃稅或漏報是原告的過失，既是如此監察機關又何需糾正中科院及稅捐機關呢﹖中科院所從事之研發工作，乃事關國家機密與安全，內政部警政署入出境管理局把中科院所聘雇的人員，以重點列管，保密等級均以〔密〕以上等級管制，非經國家主管機關核准不得入出境。外交部領事事務局將中科院員工以公、教人員列管，其員工一律以〔天〕字護照管制。行政院勞工委員會將受聘雇勞工歸類於國防事業。中科院受聘雇員工若非從事國家機密研究工作，入出境管理局何須嚴禁中科院員工未經核准不得入出國境！中科院員工若非公、教人員外交部領事事務局何需以〔天〕字護照管制。中科院員工若非國防事業何以不能適用勞工法律﹖原告所領之〔技術津貼〕其名稱定義是屬何種收入，乃名詞用語不同，若稱〔研究補助費〕、〔實物津貼〕、〔房租津貼〕等名稱是否就可免納所得稅呢﹖五、原告所領之〔技術津貼〕是否屬研究補助費應從不同角度來探討：１：是否屬研發新科技所獲得之預算﹖
２：所研發之物品是否屬國家發展所需要﹖３：各部會對中科院所從事之工作認知為何﹖４：社會大眾對中科院所從事工作滿意度為何﹖５：中科院員工權益為何﹖６：國家對中科院之期許為何﹖等以上事實來認定，而非財政部一紙函釋〔按月定額領取〕即屬薪資，所得稅法法條涵義應否考量主、客觀環境所造成之公平取向，應是執法人員心中的天秤。扣繳憑單是人民報繳稅金之主要依據，也為稅捐機關認同。雇主為逃避原告退休、加班等等金額給付，才會於原告受雇之初，違反政府單一薪俸之政策，而將所領之技術津貼列為研究補助費，行政機關（自行政院起）、稅捐機關（自財政部起），從頭到尾都知道這件事，所以才會有六十八年函釋。只不過以往國防獨大的政策下，其他行政機關行政權不達國防體系，現國家民主化，一切依法行政，但是不能因依法行政而使人民權益受損。六十八年到八十二年間原告經濟利益損失多少﹖原告可追溯十五年嗎﹖民法也規定自知悉日起十五年不行使請求權而消滅，六十八年到八十四年超過十六年，雖說所得稅法是特別法，但法的大原則是不變的。六、法律規範人民權利與義務，也付與仲裁者（法官）依事實裁判之法則，本案之爭議之原點應為稅捐機關為何自六十八年知悉原告薪資所得而不作為，而非原告是否應追溯稅金。中科院約兩萬員工，八萬人口，雖不能說是社會精英，但也一直默默為國效力，任何人對稅金的一貫認知是八十三年後繳納全部給予是合情、合理、合法。溯及既往則不能接受，也提供法官及行政機關參考，畢竟這些員工對國家、社會都一直在盡義務而無享權利，對國家信賴保護原則從不置疑，現受此事件影響，有時真不知為何「國家」二字如此陌生。為此請將一再訴願決定及原處分均撤銷等語。
被告答辯意旨略謂：經查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「科技品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取「科技品位加給」或「技術津貼」。該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，是以該院非軍職人員所領受之「科技品位加給」或「技術津貼」，核屬其因提供勞務所取得之報酬，另本局於八十二年間曾派員前往該院現場瞭解結果，該院支付非軍職人員之「科技品位加給」及「技術津貼」係採按月給付方式，是依所得稅法第四條第八款之規定及財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函、八十四年八月十四日台財稅第000000000號、行政院秘書長八十四年十月十七日台八十四財三七○○七號函釋意旨，原核定以系爭薪資所得（研究補助費或品位加給）一八九、四九八元，併課當年度綜合所得額，核定應補稅額一一、三六九元，要無不合，請予維持。
二、至原告主張於申報所得稅時，即依當年度扣繳憑單誠實申報，原處分機關怠於事實之認定，而在認定標準未明確前，追溯補徵系爭所得之綜合所得稅，實有悖依法課稅原則乙節；按財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函釋，中科院發給研究人員之研究加給依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，應於給付時應依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅，並自六十九年一月起適用。是「品位加給」屬薪資所得應合併申報課稅已臻明確，原告主張顯係對法令之誤解。三、又按現行所得稅法對此相關之規定條文，係於民國五十二年制訂迄今，對系爭「品位加給」及「技術津貼」應依法課徵所得稅之規定並未修正，被告依所得稅法規定補徵七十九年度綜合所得稅，依法並無不合，請予維持。其另主張自中科院退休時未取得該給與之分文退休金乙節，與本案系爭所得究竟是否屬免稅所得無。四、綜上論述，原處分及所為復查決定，並無違誤，請駁回原告之訴等語。
理 由按中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機構、團體，或其他公私組織，為獎勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之獎學金及研究、考察補助費等所得，免納所得稅。但受領之獎學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬，不適用之，為行為時所得稅法第四條第八款所規定。又凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，該項所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額；前項薪資包括薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依同法第四條規定免稅之項目，不在此限，復為同法第十四條第一項第三類所明定。本件原告七十九年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報取自中科院之薪資所得一八九、四九八元，未合併申報，乃核定補稅一一、三六九元。原告不服，以系爭所得係研究補助費，依行為時所得稅法第四條第八款規定，應屬免稅所得，且系爭所得係依研究計畫專案申請及依各員工參與程度分別計算發放，並非定額給付，於會計上採按月給付僅屬權衡變通辦法，其性質符合財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函釋，稽徵機關逐年至中科院查閱相關會計資料，亦對系爭所得未予扣繳一節未予置理，中科院據以認定系爭研究補助費係屬免稅所得，應屬合法、適當，稽徵機關於經過數年後始為應稅主張，有違信賴原則等語，申經復查結果，未獲變更，遂循序提起行政訴訟，而主張行政機關之函釋不得為對人民處分之依據。而所得稅法並未規定按月領取之研究費屬薪資所得，原告所領之技術津貼只要符合所得稅法之規定，即應免稅，豈能因屬按月領取就要應稅，應稅之依據只是一紙行政函釋，且溯及既往，顯有違誤。又被告為何自六十八年知悉原告有上開薪資所得而不作為，自不應追繳稅金。再原告於退休時民事法院為何對原告所領取之研究補助費，認非屬薪資所得，不得列入退休金請領範圍云云。惟查原告為中科院非軍職員工，七十九年領取自中科院薪資中之一八九、四九八元屬技術津貼，為其所不爭，而中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位參與不同計畫，均依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之科技品位加給或技術津貼，核屬因提供勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款免納所得稅規定之適用。況被告於八十二年間派員前往該中科院瞭解結果，其支付非軍職人員之科技品位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院八十一年十一月三日（八一）訓誠字第一六八七三號函致被告，說明該院各類薪資扣繳所得稅狀況：「以該院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般經費外，為獎勵科技人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員研究補助費及技術津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係採按月發放方式，再經由成本歸戶手續，回歸計畫預算內（研究補助費採個案給付，必將增加人力及作業之負擔，不符經濟效益）」等語。足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性研究補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依首揭規定，核非免稅之薪資所得，被告依法發單補徵稅款，並未逾稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，於法並無不合，且尚不違背法律不溯既往原則。而首揭所得稅法之規定一直未變更，僅補充解釋該稅法之行政院及財政部之函釋變更，未及於法規之制定或修正，則上開函釋之變更應追溯至首開稅法頒布時生效適用，且無行政法信賴保護原則之適用。另納稅義務人如有所得稅法第十四條第一項各類之所得，即應依同法第七十一條規定申報納稅，而所得稅法第九十五條之規定，僅係為加強課稅資料之正確性，授予稽徵機關調查及督促扣繳義務人對於扣繳報告之確實，是尚不因稽徵機關未為調查或督促扣繳義務人，即認納稅義務人就其取得之所得不負申報納稅之義務。再應否課稅，非以扣繳憑單之有無為據。至原告另主張其自中科院退休時，民事法院對原告所領取之研究補助費，為何認非屬薪資所得，不得列入退休金請領範圍一節，核屬該民事法院職權認定範圍，與系爭所得是否為免稅所得無，併予敍明。綜上所述，本件原處分補徵原告稅款，揆諸首揭規定，洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 十二 月 四 日
行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 評 事 廖 政 雄
評 事 高 秀 真評 事 沈 水 元評 事 林 清 祥評 事 劉 鑫 楨右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 佩 玲中 華 民 國 八十七 年 十二 月 四 日