行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第二七七二號
原 告 中國瀝青工業股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部臺北市國稅局右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十六年七月三十一日台八十六訴字第三○八九四號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告八十二年度營利事業所得稅結算申報，列報利息支出新臺幣（下同）一一、五
六七、七二四元。被告初查時，將原告於民國八十二年十二月十日解約收回預付洪炳燿土地買賣款七四、一一一、三六二元及同月十六日為購買不動產預付訂金一二、○○○、○○○元之相當貸出款項所支付之利息五、八七三、四三七元，依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第九十七條第二款、第七款及第十一款規定，不予認定。原告不服，循序提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰原告於原查時提出合約書影本供查，被告以未貼有印花為唯一理由，認定無法查核。原告復查時，提出財政部八十四年七月五日台財稅第000000000號函規定：買賣不動產所立契據，依印花稅法第五條第五款規定，應以持向主管機關申請物權登記之契據為憑證，並應於辦理上開手續時貼足印花稅票。亦即以「公契」貼花，「私契」無須貼花。故無論原告所提示之契約為正本或影本，均屬私契，無須貼花，被告應無調整之法令根據及理由，其處分應予撤銷。財政部及行政院對於被告之違法處分，均避而不談，卻以交易對象為關係人，付款金額達契約價格百分之九十五尚未過戶，解約時未請求賠償等由，認定原告將資金貸與關係人。然本案起因於貼花與否，作為交易事實認定依據，原告既已針對調整原因，提出法令反駁，一再訴願決定未置一語，顯然承認被告之處分違法，竟不思補救，反以其他理由，繼續維持，失卻行政救濟之立法意旨。再者，訴願決定理由，皆係臆測之詞，無具體事證，違反租稅法律主義。以我國企業型態，連事關大眾權益之上市公司，也難避免關係人交易，況關係人交易並非全然不利於公司，譬如股東往來即係關係人交易，當公司欠缺週轉金時，由股東墊借與公司，是關係人交易並非法所不許，且係常態。原告另於八十二年十二月十六日預付訂金一二、○○○、○○○元，亦係關係人交易，已提供合約影本。被告認定有交易事實，其相對利息予以承認，並將其「資本化」，作為取得該資產成本之一部分。同一事證，同一關係人交易，有予認定，有不予認定，足見以本件係關係人交易，否定交易事實，毫無理由。關於再訴願決定以付款超過百分之九十五而未辦理過戶，違反常規為由認定無交易事實一節，試問課稅係依「法」抑依「常規」？常規所指為何？不符常規與無交易事實，不能劃上等號。例如借錢加給利息係常規，股東借錢供公司週轉不計息，為非常規，但不可否認有交易事實。當股東死亡時，稅捐機關亦將股東往來列入該股東債權，作為遺產之一部分，此時稅捐機關何以不以係非常規之關係人交易，而免將該債權列入課稅？顯然，不能以是否交易常規，而否定交易存在之事實。原告為求公司生存，擬以開發不動產出租為主要業務，遂向關係人購入土地，嗣因營業項目未變更，恐難申請建築執照，經洪炳燿同意解約。若論及責任，應在原告，此於復查申請書中業已提及，訴願決定未詳閱文件，仔細斟酌。洪炳燿依約本得將預付款予以沒收，造成公司之損失。惟經濟日報八十六年九月八日刊登，與關係人間之解約賠償金不予認定。是稅捐機關以不賠償認係未履約而不認定交易事實；依契約賠償，又不認賠償損失。賠償與否，均不予認定，納稅義務人如何依從？再者，契約既可以雙方意思合致而產生，亦可於雙方意思合致時解約，未求償不代表沒有契約存在之事實。況本件賠償請求權仍在有效期間內，若洪炳燿提出賠償，是否就予認定？如以事後未履行求償，否定契約存在之事實，非但不合邏輯，亦係違法，為此訴請撤銷原處分，並請定期行言詞辯論等語。
被告答辯意旨略謂︰原告八十二年度營利事業所得稅結算申報，列報利息支出一一、
五六七、七二四元，被告原查以原告於十二月十日預付洪炳燿土地買賣解約返還七四、一一一、三六二元及十二月十六日增設辦公室設備預付洪炳燿一二、○○○、○○○元，無法提示合約正本及相關文件，僅提供買賣合約影本，無法認定有交易事實，對該相當貸出款項所支付之利息五、八七三、四三七元，不予認定，核定利息支出為
五、六九四、二八七元，揆諸查核準則第九十條第二款、第七款及第十一款規定，並無不合。次查，原告所訂定之合約書二份，其中十二月十六日預付洪炳燿一二、○○○、○○○元，作為購買辦公室設備使用，該合約並未解約，原查以該相當貸出款利息支出四一、一七八元，應列入該項資產成本，而不予認定，與前開規定並無不符。而土地買賣不動產合約因事後解約，預付款七四、一一一、三六二元，雖於十二月十日收回，有原告帳載及銀行存款佐證。惟查不動產買賣契約係於八十一年三月三十一日訂定，依該契約第三條規定，於契約成立時，原告先支付定金一○、○○○、○○○元；第一期於八十一年三月三十一日支付二三、六二二、一二四元；第二期於八十一年十二月五日支付四○、四八九、二三八元，截至八十一年十二月五日止，原告已支付七四、一一一、三六二元，已達該不動產買賣總價款七七、四九○、○○○元之百分之九十五，原告仍未取得該產權，事隔一年，遲至八十二年十二月十日始收回已支付房地價款，顯與一般交易習慣有違。該契約第十條及第十一條更明定「甲（即原告）如不履行本契約交付殘餘價金時，或因可歸責於甲之事由，致不能如期交付殘餘價金時聽由乙（即甲○○）解除契約，所交定金及價金，悉被乙沒收作為違約金，甲不得異議。」「乙不履行本契約時，聽由甲方解除契約，乙方應即加倍返還其所受領之定金及價金作為違約賠償金，不得異議。」該契約事後解約係出自何方，原告並未說明，如可歸責於原告，依契約所交付之定金及價金應被甲○○沒收，原告為何尚可如數收回？如可歸責於甲○○，其應加倍返還，該金額甚鉅，原告為何未向對方要求賠償？其不顧交易安全，與常理有違，足證訂約付款之初，即無意購買該房地。再查，原告七十九年度至八十一年度營利事業所得稅結算申報簽證報告預付購地款相關部分，八十年度即預付購地款三三、六二二、一二三元，八十一年度新增購地款四○、
四八九、二三九元，而依原告所提示之不動產買賣契約書所載，係於八十一年三月三十一日訂定，該契約書顯係補訂契約。又該房地出賣人為原告之負責人，顯係關係人虛構房地買賣合約，掩飾借款事實，原查認定原告將資金貸與負責人個人，並無違誤。至訴稱原查以未提供貼印花之正本不予查核及一再訴願決定未就原查重點查核，而另擇一理由搪塞，顯係推詞，原告復執前詞爭執，難認有理由，請駁回其訴等語。
理 由按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第二十四條第一項所規定。關於利息費用之認定，行為時查核準則第九十七條第二款、第七款、第十二款復規定：「非營業所必需之借款利息，不予認定。」「因購置固定資產而借款之利息，自付款至取得資產期間應付之利息費用，應列入該項資產之成本。」「營業人一方面借入款項支付利息，一方面貸出款項支付之利息或其差額或收取利息低於所支付之利息者，對於相當於該貸出款項支付之利息或其差額，不予認定。」。本件原告八十二年度營利事業所得稅結算申報，列報利息支出一一、五六七、七二四元，被告初查，以其帳載：本期預付費用帳，期初餘額為七四、一四八、九三一元，於十二月十日沖轉預付甲○○土地款解約收回七四、一一一、三六二元，及十二月十六日預付增購辦公室設備一二、○○○、○○○元，乃以八十四年四五月十四日財北國稅審查壹字第八四○一五一六七號函請原告提示買賣合約、付款收據、發票、銀行存款沖轉紀錄或支票存根等有關證明文件備核。原告僅提示買賣合約書影本，其餘均未提示，致無法查證其交易事實，解約原因不明；且其交易對象為原告負責人，顯係關係人交易，乃依查核準則第十一條規定以貸出款項不收取利息，就土地款部分設算相當利息五、八三二、二五九元，自利息支出項下減除。十二月十六日預付購置不動產訂金一二、○○○、○○○元部分，設算利息四一、一七八元，轉列資本支出，核定利息支出為五、六九四、二八七元。原告以其已提示買賣合約書正本及解約還款紀錄，應予追認利息支出云云，申經復查結果，以原告八十二年十二月十六日預付甲○○一二、○○○、○○○元，作為購買辦公室設備使用，該合約並未解約，原查以該相當貸出款利息支出四一、一七八元，應列入該項資產成本，而不予認定，與查核準則規定，並無不合。土地買賣不動產合約因事後解約，預付款七四、一一一、三六二元，雖於十二月十日收回，惟查不動產買賣契約書係於八十一年三月三十一日訂定，依該契約第三條規定，於契約成立時，原告先支付定金一○、○○○、○○○元；第一期於八十一年三月三十一日支付二三、六二二、一二四元；第二期於八十一年十二月五日支付四○、四八九、二三八元，截至八十一年十二月五日止，原告已支付七四、一一一、三六二元，已達該不動產買賣總價款七七、四九○、○○○元之百分之九十五，原告仍未取得該產權，事隔一年，遲至八十二年十二月十日始收回已支付房地價款，顯與一般交易習慣有違。又該土地出賣人為原告負責人，顯係關係人虛構房地買賣合約，掩飾借款事實，原查認定原告將資金貸與負責人個人，並無違誤，乃未准變更。原告循序提起行政訴訟，主張如事實欄所載。經查關於原告帳載十二月十六日預付一二、○○○、○○○元增設辦公室設備部分，依原告所提不動產買賣契約書影本記載，係向甲○○購買其所有座落臺中市○○○街○○號建物及基地，該合約並未解約，原處分以該相當貸出款利息支出
四一、一七八元，應轉列該項資產成本，而不予認定，與查核準則第七條第七款規定，並無不合。關於收回購買土地預付款部分，依原處分卷附原告七十九至八十一年度營利事業所得稅結算申報簽證報告記載，原告於八十年度即預付購地款三三、六二二、一二三元，八十一年度新增購地款四○、四八九、二三九元，而依原告所提示之不動產買賣契約書所載，係於八十一年三月三十一日訂約，契約書記載訂約時，原告支付定金一○、○○○、○○○元，第一期八十一年三月三十一日支付二三、六二二、一二四元，第二期八十一年十二月五日支付四○、四八九、二三八元，與帳載付款情形不符，該契約書應係事後補作，無足採信。且依該契約第三條記載，截至八十一年十二月五日止，原告須支付七四、一一一、三六二元，達該不動產買賣總價款七七、四九○、○○○元之百分之九十五，甲○○始交付移轉登記證件，已與常情有悖，而第四條則記載：「本件買賣契約登記手續期日約定於民國八十一年三月三十一日，雙方須同往潘玉洪代書事務所履行登記手續，屆時乙（即甲○○）應將本件不動產產權移轉登記需要文件提交甲（即原告）以便聲請登記。」與第三條所載於八十一年十二月五日給付第二期款時交付移轉登記文件，相互矛盾，益證該契約之不實。參以該土地出賣人為原告之負責人，顯係原告與其負責人虛構土地買賣合約，掩飾借款事實，原處分認定原告將資金貸與負責人個人，依查核準則第七條第十二款規定，不予認列該相當該貸出款之利息支出，並無違誤。原告雖稱該公司為求生存，擬以開發不動產出租為主要業務，遂向關係人購入土地，嗣因營業項目未變更，恐難申請建築執照，經甲○○同意解約云云。惟本件土地買賣金額頗鉅，原告既決定開發不動產出租業務而購買系爭土地，本應於辦妥營業變更登記後再進行土地買賣，方屬正辦，縱為爭取時效，先行購買土地，亦應立即辦理變更登記，如未獲准變更，可即行停止購地。然原告於八十年即支付購地款，非但未進行變更登記，更繼續交付土地達全部價款之百分之九十五後，遲至八十二年底仍不辦理而解約，顯違常情，所稱洵非可採。又公司與公司負責人或股東等有利害關係之人進行交易，法固未明文禁止，但仍須其間交易真實，方得採認。本件土地買賣，依上述資料，足證交易不實，故不予認列，並非僅以其係關係人交易而否定之。原告與甲○○之另筆房地交易（八十一年十二月十六日部分），並未解約，尚查無不實資料，是以僅將該相當貸出款利息支出改列該項資產成本，與上開土地交易業經解約，且已有相當證據足證其為不實不同，自不得以兩筆交易當事人相同，要求為相同處理。另原告所提經濟日報報導，財政部高雄市國稅局認所經辦案件之兩關係企業間交易不實而不予認列其解約違約金，並非解約違約金一概不予認列，無原告所稱：稅捐機關以不賠償認係未履約而不認定交易事實，依契約賠償，又不認定賠償損失，納稅義務人將無所是從情形。綜上所述，原查以原告於十二月十日預付甲○○土地買賣解約返還七四、一一一、三六二元及十二月十六日增設辦公室設備預付甲○○一二、○○○、○○○元之相當貸出款項所支付之利息五、八
七三、四三七元，不予認定，核定利息支出為五、六九四、二八七元，原處分（復查決定）未予變更，一再訴願決定遞予維持，揆諸首揭規定，俱無違誤，原查縱係以原告未提供貼印花之正本等由而不予採認，理由部分不當，惟結論相同，仍應予維持。原告仍執前詞，訴請撤銷，非有理由，應予駁回。其請行言詞辯論，並無必要，併予敍明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 十二 月 二十四 日
行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 評 事 黃 綠 星
評 事 林 茂 權評 事 高 秀 真評 事 藍 獻 林評 事 黃 璽 君右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德中 華 民 國 八十七 年 十二 月 二十四 日