行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第四二號
原 告 甲○○被 告 臺中縣稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年二月二十一日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告於民國（以下同）七十八、七十九年間未依規定申請營業登記，自借用新工營造有限公司（以下簡稱新工公司）牌照承攬高冠企業股份有限公司（以下簡稱高冠公司）廠房工程，工程款計新台幣（以下同）三一、一○八、○○○元（含稅），未依規定開立統一發票，未給與他人憑證，嫌逃漏營業稅一、四八一、三三三元，案經財政部臺灣省中區國稅局查獲，移由被告據以補徵營業稅一、四八一、三三三元，並按所漏稅額處五倍罰鍰七、四○六、六○○元，另未申請營業登記處罰鍰三、○○○元，合計共處罰鍰七、四○九、六○○元（未依規定給與他人憑證，應處行為罰部分，另案由財政部臺灣省中區國稅局審理），原告不服，申請復查結果，其未依規定申請營業登記裁處罰鍰三、○○○元部分，准予撤銷，其餘維持原處分。原告仍表不服，循序提起訴願，未獲變更，訴經財政部以八十六年二月二十一日台財訴第000000000號再訴願決定：「訴願決定及原處分關於違反營業稅科處罰鍰部分均撤銷，由原處分機關另為處分，其餘再訴願駁回。」原告對上開駁回部分猶未甘服，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、本案由於新工公司被調查時，台中縣稅捐處錯認新工公司承建高冠公司廠房，係屬虛設行號，出借牌照行為，予以追縱調查，因而誤認原告為借牌營造高冠公司廠房，產生錯判行為，對於新工公司業經台灣台北地方法院檢察署檢察官於八十一偵字第二二四七四號及八十二偵字第五六九二號偵訊結果，茲查據轉送單位所舉證物，並無能證明被告陳聖哲．．．諸人所營公司或對外借牌、或有其他不法事證，自難課以刑責，其等罪嫌均尚有未足，依刑事訴訟法第二百五十二條第十款處分不起訴。而一再訴願及復查單位，未遵從該不起訴處分書，又無法舉證該不起訴處分書之違失，核有違反採證論法的公平性。二、原告於七十八年至七十九年間任職於新工公司，並接受該公司授權書，全權處理高冠公司廠房工程、材料進出．．．暨資金往來調度運用等相關事宜。原告接受新工公司充分授權，理應貢獻出全部精神與力量為公司效勞，足見兩造之間有莫大淵源，才有今日授權與肯定。此乃不爭之事實，豈可以兩造之間非深知熟識．．．遽然否定原告全權處理承造高冠公司廠房等工程．．．。這種迷惑的解說與判斷，實非公務員大作為的風範，真令人百思不解，這種論論不合乎邏輯。至於原告既已接受新工公司授權書，已合於民法第一百零三條，代理人於代理權限制，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力之規定，該授權書應優於僱佣契約。三、原告在一再訴願時提示之新工公司授權書、台灣台北地方法院檢察署檢察官八十一偵字第二二四七四號及八十二偵字第五二九六號不起訴處分書、南投縣政府、台中縣政府核發高冠公司使用執照，該項執照承建廠商為新工公司，及八十四年八月到台中縣稅捐處談話筆錄明確說明，新工公司持有公司執照、營造業登記證、營利事業登記證，電腦亦無虛設行號列管記錄，且營業稅額經桃園縣稅捐稽徵處大溪分處八十四年三月三十日八四桃稅溪壹字第四一○九號函已依法報繳在案。又再檢附簡國雄建築師之證明書，證明高冠公司廠房工程係由新工公司得標承造，剩餘資金交回公司附盈餘簽收表敍明至為週詳，對於代領二張支票金額一、六一六、○○○元佔工程款百分之五。若再加上負責人陳聖哲交付八張支票一一、
一三八、九九八元合計總經手款僅為一二、七五四、九九八元，佔總工程款百分之四十一，尚有百分之五十九的工程款一八、三五三、○○二元，是由新工公司負責人親自領取運用支配，如此足以證明在統籌調配運用係由新工公司為主軸，原告僅依授權範圍，接受指示調度運用，雙方依民法第一百零三條之委任代理關係處理事務。訴願機關之決定，竟然置證據以不顧的認證法則，強行認定原告承包高冠公司工程，否定新工公司承包工程乙節，也否定不起訴處分書之效力以及否定南投縣政府及台中縣政府之發照效力，顯然一再訴願及復查決定已偏離軌道，裁罰認證均已失真，對於這種違背證據的認證法則強行課徵營業稅實有失租稅公平正義。況且南投縣政府及台中縣政府核發之使用執照係經當地縣（市）主管關嚴密審核核准，足以證明承造人係新工公司，一再訴願決定放棄證據的認證，竟否定原告之敍述，置使用執照證據於不顧。
四、新工公司興建高冠公司廠房每期申報營業額，業經八十四年三月三十日桃稅溪壹字第四一○九號函文由桃園縣稅捐處在營業稅申報稅款時，均已依法報繳在案，再訴願決定書所言無所交代與事實不符。五原告於八十三年十二月二日第一次調查時，因案件逾時甚久，無法逐一記憶，筆錄內容非但不完整，且甚為簡單，根本未曾承認借牌情事，在復查時，因時間較為充足，尋找舊有資料證據逐一提示，並一一敍明證據內容，因此八十四年八月十七日第二次筆錄內容較為完整，理應獲得平反，未料被告竟以案重初供，不予採信，顯有違誤。六、按支票係無因證券，只要公司將票面金額入帳，並向稅捐機關申報營業稅，得轉由第三人流通使用，經查新工公司均將支票入帳，並依法申報營業稅及營利所得稅（桃園縣稅捐稽徵處大溪分處八十四年三月三十日八四桃稅溪壹字第四一○九號函可稽），至於支票如何使用，皆為票據法所允許，因此凡合於票據法規定流通者，依法應予認定，故支票交由持有授權書者充分運用，符合票據法規定。七、簡國雄建築師事務所證明書，證明高冠企業公司興建南投縣南○○○區○○○路○號之廠房，雖由新工營造公司得標承造，但確係其事務所設計監造無訛，並領有七十九年十月二十四日南投縣政府使用執照柒玖投縣（使）字第一六三五號為證，由此充分可證明高冠公司廠房確係新工公司承建之有利證明。八、再訴願決定認定原告為實際承建人，係以藍美俐、藍麗春等二人之談話筆錄為認定基礎，惟經查藍美俐八十三年十月二十六日之談話筆錄及藍麗春八十三年十一月三十日談話筆錄，僅有該二人在筆錄上簽名、蓋章。無問話人、記錄人、筆錄人、在場人之簽名認證，該二份筆錄究竟由何人負責問話、何人負責筆錄、何人在場為證、均無法窺知亦無法查考。基於責任行政原理，筆錄上制作筆錄之人無任何簽名（亦即指公務員在談話筆錄上不敢簽章，顯然這二份筆錄，實不足以採證）。是否發生筆錄之效力，是否可作為事實認定之基礎，實有商榷之餘地。依據國稅查核技術手冊，漏稅查緝查核實務，第三篇第二章談話筆錄製作之要領第六點㈡製作訪談紀錄應注意事項２、問話人、答話人、紀錄人及在場人均應簽名。依上規定上開二張談話筆錄未具備公務員簽章要件，不具合法性。並已喪失證據力。九、本案被告課徵七十九年度營業額計新台幣三一、一○八、○○○元經核對查核清單發現七十九年度營業額一一、三八四、○○○元（含稅）、七十八年度營業額計一九、七二四、○○○元（含稅）。兩年度合計營業額為三一、一○八、○○○元，被告竟課徵七十九年度營業額三一、一○八、○○○元顯然錯誤，直接影響該年度營利事業所得稅及綜合所得稅的累進稅率，也影響課稅之公平、公正性，本案課稅基礎已動搖而失據。請將原處分、復查決定、及一再訴願決定均撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰一、查本案系爭工程係由原告向高冠公司接洽工程承包事宜，是項工程款之領取、薪工、材料及其他相關費用之支付均由原告親自辦理，此有高冠公司會計藍美俐、原告及其代理人藍麗春之談話筆錄及支付工程款之支票影本可稽，原告為系爭工程之實際承建人足堪認定。二、系爭廠房工程之工程款，均匯入原告帳戶內，原告雖稱係由新工公司委託代為領款、代購材料、代付材料費用、代付工人薪資，惟原告於八十三年十二月二日中區國稅局調查筆錄內指稱「系爭工程款三一、一○
八、○○○元均匯入我的帳戶，在扣除代付之材料費、工人薪資後之餘款匯回新工公司。」於八十四年八月十七日在被告所屬之大屯分處談話筆錄中又改稱「新工公司交由我代領及運用之款項僅為一二、七五四、九九八元，扣除代購材料及事務什費支出，餘款九八三、○○○元分三次於七十九年三月八、四月十日、十二月十五日親自交由新工公司負責人陳聖哲簽收（詳新工公司盈餘簽收表）．．．」前後說詞不一。以原告初任新工公司之工地主任，在新工公司對原告所知有限情形下，遽然賦予原告全權處理系爭工程之一切工程合約訂定及建材物料進出、員工支配暨資金往來調度運用等，揆諸社會一般經驗法則，顯無可能，況雙方並無訂定僱佣合約，原告亦未能提示新工公司支付其薪資之扣繳憑單供核，又原告七十八年度及七十九年度綜合所得稅申報資料亦無來自新工公司之薪資所得額，在原告無法提示其他具體事證，如材料供應商、薪工名冊、工程進度、及施工進度紀錄、工作報告等以實其說，僅憑隨時得補製之授權書及盈餘簽收表、薪工資表尚不足以證明其所稱僅為新工公司授權之工地主任乙節是為真實，況其承認經手人入帳之工程款三一、一○八、○○○元，除支付薪資及材料等費用後，僅有九八三、○○○元分三次交付新工公司陳聖哲簽收，其餘並無匯回新工公司紀錄，主張系爭工程實際承建人為新工公司並非原告，殊難採據。三、按「刑事判決與行政處分原可各自認定事實。」鈞院五十五年判字第二號著有判例，台灣台北地方法院檢察署八十一年偵字第二二七四號及八十二年偵字第五六九號檢察官不起訴處分書，僅指明林勝吉等人所營公司違反稅捐稽徵法，具體罪證不足，而予以不起訴而已，並未論定原告無借牌承建高冠企業有限公司廠房之事實，原告以該不起訴處分書指摘被告審定違章補稅顯不當乙節，核無可採。綜上所陳，本件原告之訴為無理由，請依法駁回等語。
理 由按「在中華民國境內銷售貨物或勞務，及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。」分別為行為時營業稅法第一條及第四十三條第一項第三款所明定。本件原告未依法辦理營業登記，自於七十八年、七十九年間借用新工公司牌照承攬高冠公司廠房工程，工程款計三一、一○八、○○○元（含稅），案經財政部臺灣省中區國稅局查獲，移由被告據以核定補徵營業稅一、四八一、三三三元。原告仍不服，循序提起行政訴訟，主張：其僅係新工公司所承造高冠公司南投廠及台中辦公大樓之工地主任，新工公司已依法繳納營業稅，非虛設行號；藍麗春及藍美俐之談話筆錄僅有彼等二人簽名、蓋章於上，但無問話人、記錄人、筆錄人、在場人之簽名於上，不足採為證據；上開南投廠由新工公司得標承造，且確係簡國雄建築師事務所設計監造，以及七十八年度及七十九年度未分別核課，而予合計營業額為三一、一○八、○○○元，顯然課稅主體錯誤云云。經查，高冠公司之受任人即員工張英裕於被告所屬大屯稅捐分處調查時雖稱：「本公司支付新工營造有限公司的工程款，均係以指名抬頭人為新工營造公司之支票付款．．．」等語，惟高冠公司支付其南投廠及台中辦公大樓之工程款之支票，並非均指名受款人為新工公司，其中票號0000000號七十九年三月九日面額壹佰壹萬元之支票，即指名受款人為原告，而非指名受款人為新工公司，有該支票影本附於原處分可稽，足見張英裕所為陳稱並非事實，且原告若非實際承造人，高冠公司豈有將支付工程款用之支票指名受款人為原告；再者，原告所提出附於原處分卷之高冠公司新建工程盈餘簽收表合計金額為九八三、○○○元，僅約占本件工程款三一、一○八、○○○元之百分之三而已，以及原告七十八年度、七十九年度綜合所得稅申報資料查無來自新工公司之薪資所得額，尚不得據授權書、建築師簡國雄之證明書及南投縣政府工務局核發之使用執照及前開不起訴處分書等，而謂原告非前開工程之實際承造人。次查，前開工程之實際承造人為原告，依前揭規定，應對之課徵營業稅，並不因非實際承造人新工公司是否已繳納營業稅而有所影響，並無課稅主體錯誤之情形；又藍美俐、藍麗春之談話筆錄、談話記錄，既經彼等認為無訛後或確實，簽名蓋章於上，縱問話人、記錄人、筆錄人漏未簽名於上，亦不得遽謂藍美俐、藍麗春之陳述不具效力。復查，前開工程期間係七十八年至七十九年間，工程款總計三一、一○八、○○○元，應歸屬於合約之成本無法辨認，被告依營利事業所得稅查核準則第二十四條規定採全部完工法計算損益，就七十九年度（尾款收款日為七十九年八月十六日）營利事業同業利潤標準，房屋建築營造業標準，純利率十二核定該年度營利所得，而本件營業稅部分，被告以總工程款三一、一○八、○○○元，經換算營業收入為二九、六二六、六七二元，營業稅額為一、四八一、三三四元，發單補徵原告營業稅於法洵無違誤，綜上所述，原告所訴各節，核無可採，一再訴願決定，遞予維持原處分關於補徵營業稅部分，均無不合，原告起訴論旨，難謂有理，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 一 月 十六 日
行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 評 事 葉 振 權
評 事 高 秀 真評 事 沈 水 元評 事 林 清 祥評 事 劉 鑫 楨右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 徐 忠 信中 華 民 國 八十七 年 一 月 十七 日