行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第五六二號
原 告 青山建設事業股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十六年十月二十三日台八十六訴字第四○七三四號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告八十二年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入新台幣（下同）二六、一
七五、二三八元，營業成本二一、九二二、六二八元，營業費用二、四四二、六五八元，所得額一、九三六、七七三元，並列報同額之前五年核定虧損扣除額，課稅所得額為零。被告財政部台灣省南區國稅局初查，以其本年度取具出借牌照之營造廠商良基營造工程有限公司（以下簡稱良基公司）所開立之不實發票金額計二○、七七○、○八一元充作營建成本，未能提示實際承包廠商資料及相關證明文件供核，致營業成本無法勾稽，乃按房屋興建投資業同業利潤標準（行業標準代號八三一一－一四毛利率百分之四十五）核定其營業成本為一四、三九六、三八○元，又因其申報費用率為百分之九．三三，較同業利潤標準費用率百分之三十為低，乃依行為時營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第六條第一項但書規定，按同業利潤標準純利率百分之十五核定其營業淨利為三、九二六、二八六元，加計非營業收入一二六、八二一元後，核定所得額為四、○五三、一○七元。原告不服，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰㈠本案再訴願駁回理由係「並未提示建築師或技師就建築圖說計算之材料耗用明細表，無法查核其材料耗用究為若干，仍應依同業利潤標準核定其成本」。惟本案業已提示建築圖說及材料明細帳，為再訴願決定書所載明，但仍要求上開材料耗用明細表，不法理由如次：⑴本案係建築師設計及監造，故應由建築師出具上開材料耗用明細表。按建築師法第十六條規定：「建築師受委託人之委託，辦理建築物及其實質環境之調查、測量、設計、監造、估價、檢查、鑑定等各項業務，並得代委託人辦理申請建築許可、招商、招標、擬定施工契約及其他工程上之接洽事項。」至於施工數量之計算，並非上述條文規定之業務，要求建築師越權，不法在先。原告要求建築師出具上開材料耗用明細表，已遭拒絕。⑵已提示建築圖及材料耗用明細表，被告應自行計算耗料標準，舉證責任在徵方，卻推給納方，顛倒舉證責任之分配，亦為不法。⑶目前稽徵機關查核建設公司之營利事業所得稅，惟獨本案要求上開材料耗用明細表，顯然核課不公。⑷要求提示建築師或技師計算之材料耗用明細表，勢必增加付費給建築師或技師，無異增加人民之義務，按中央法規標準法第五條第二款：關於人民之權利義務者，應以法律定之。本係係以行政命令為之，明顯違法。㈡截至再訴願決定，爭議點僅剩上開材料耗用細細表，其餘之會計帳冊簿據均已完備且提示，已不影響所得之計算，本案係會計師簽證案件，自應適用所得稅法第三十九條規定，扣除以往年度虧損二、○四九、四九一元，惟未扣除，在此一併指陳。㈢為此提起本訴，請判決將原決定及原處分均予撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰㈠按「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」為所得稅法施行細則第八十一條所規定。又「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」為營利事業所得稅查核準則第六條第一項所明定。另「營造業支付之人工費用應提示施工日報表及有關帳簿文據，以憑核實認定，其未提示者，稽徵機關得依稅法有關規定辦理。說明：二、本函自查核八十二年度營利事業所得稅結算申報時起適用。」、「依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二條第三款、第四條第三款及本部八十一年五月十六日台財稅第000000000號函規定，營建業須設置施工日報表，憑供稅捐稽徵機關查核其耗用材料及人工費用之依據。惟實務上營建業之耗用材料可由其相關之工程合約（包括所附之工程項目、建築圖說）、建築師或技師所計算之材料耗用明細表及材料明細帳等資料查明認定，支付人工費用則可由工資單、印領清冊及扣（免）憑單等資料核認，故營建業者耗用材料及人工費用，如已提示上開有關帳簿文據憑供查核者，得免提示施工日報表。」分別為財政部八十一年五月十六日、八十三年二月十六日台財稅第000000000、000000000號函釋有案。㈡查本件依據原告復查提示帳證重行查核，其中營業成部分，以本（八十二）年度承建「站前新都」及「東京小品」兩工程案，其材料耗用部分帳證不全，無法勾稽查核，遂依前揭函釋規定函請原告提示相關之工程合約（包括所附之工程項目、建築圖說）及建築師或技師所計算之材料耗用明細表及材料明細帳等資料，惟原告迄未能提示，依前揭所得稅法規定應按財政部頒布同業毛利率標準（行業代號：八三一一－一四毛利率：四五）核定營業成本。惟依營利事業所得稅查核準則第六條第一項但書：「．．．核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」之規定，復查決定乃按財政部頒布同業利潤標準（淨利率：一五）核定營業淨利為三、九二六、二八六元，經查並無不合。㈢原告起訴理由略以，要求（原告）提供建築師或技師所計算之材料明細表認為違法．．．．等語。查依所得稅法第二十一條授權財政部訂定之「稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法」第二條第三款、第四條第三款規定，營建業須設置施工日報表，俾憑供稅捐稽徵機關查核其耗用材料及人工費用之依據。惟查實務上營建業之耗用材料可由其相關之工程合約，建築師或技師所計算之材料耗用明細表及材料明細帳等資料查明認定。故為減輕營建業者負擔，特許由營建業者，提示上開帳簿、文據供查核者，得免提示施工日報表。則本件復查時依據行為時財政部頒訂前揭函釋之規定從寬函請原告提示上開資料以供查核工程材料之耗用，以其迄未提示才逕依所得稅法施行細則第八十一條暨前揭查核準則第六條第一項但書規定同業利潤標準核定全年所得額，復查決定應無違誤，併予陳明。㈣至原告訴稱爭議點僅剩上開材料耗用明細表，其餘之會計帳冊簿據均已完備，已不影響所得之計算，本案係會計師簽證案件，自應適用所得稅法第三十九條規定，應准予扣除以年度虧損二、○四九、四九一元．．．等語。經查上項前五年核定虧損扣除額，原告於復查、訴願、再訴願均未提出，程序顯已未合，且原告未能提供材料耗用明細表，其會計帳冊、簿據即屬不完備，自無所得稅法第三十九條規定之適用，併予辯明。綜上，本件行政訴訟無理由，請依法駁回等語。
理 由按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」為行為時所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者，均有其適用，本院著有六十一年判字第一九八號判例可資參照。又「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入依同業利潤標準核定之所得額為限。」復為行為時查核準則第六條第一項所規定。次按凡實施商業會計法之營建業，應設置左列帳簿：日記簿：得視實際需要加設特種日記簿。總分類帳：得視實際需要加設明細分類帳。在建工程明細帳：得視實際需要加設材料、物料明細帳及待售房地明細帳。施工日報表：記載工程每日有關進料、領料、退料、工時及工作紀錄等資料。其他必要之補助帳簿，為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二條第三款所規定。又「營造業支付之人工費用應提示施工日報表及有關帳簿文據，以憑核實認定；其未提示者，稽徵機關得依稅法有關規定辦理。」「依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二條第三款、第四條第三款及本部八十一年五月十六日台財稅字第000000000號函規定，營建業須設置施工日報表，憑供稅捐稽徵機關查核其耗用材料及人工費用之依據。惟實務上營建業之耗用材料可由其相關之工程合約（包括所附之工程項目、建築圖說）、建築師或技師所計算之材料耗用明細表及材料明細帳等資料查明認定；支付人工費用則可由工資單、印領清冊及扣（免）繳憑單等資料核認，故營建業者耗用材料及人工費用，如已提示上開有關帳簿文據供查核者，得免提示施工日報表。」財政部八十一年五月十六台財稅字第八一一六六五四七九號及八十三年二月十六日台財稅字第八三一五八三五一七號函釋有案。本件原告八十二年度營利事業所得稅結算申報，列報所得額一、九三六、七七三元，並列報同額之前五年核定虧損扣除額，課稅所得額為零。經被告初查按同業利潤標準利率百分之十五核定營業淨利為三、九二六、二八六元，加計非營業收入一二六、八二一元，核定所得額為四、○五三、一○七元。原告不服，以良基公司涉及虛設行號一案，法院尚未作成終局判決，率認該公司為虛設行號，顯有違誤云云。申經復查決定，以原告取具出借牌照廠商之不實憑證金額高達二○、七七○、○八一元，並未能提示實際承包廠商之相關資料供核，且其本期興建站前新都及東京小品二工程之材料耗用部分，帳證不全，無法勾稽查核，被告經以八十五年五月二十二日南區國稅屏縣法字第八五○一五○一五號函請原告提示工程合約（包括所附之工程項目、建築圖說）、建築師或技師所計算之材料耗用明細表及材料明細帳等資料供核，亦未能提示，被告乃依同業利潤標準核定其營業成本，又因其申報營業費用偏低，乃依行為時查核準則第六條第一項但書規定，按同業利潤標準核定其營業淨利，並無不合，乃未准變更。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：其已提示合約、支付價款之支票、建築圖及材料明細帳供查，被告即可自行計算耗料標準，而法無規定建築師等專業人員有提供課稅資料之義務，被告要求其提供建築師或技師所計算之材料耗用明細表，於法不合云云。查良基公司經法務部調查局北部地區機動工作組查獲係專門出借牌照之營造廠商，有台灣台北地方法院檢察署檢察官八十一年度偵字第二二四七四號及八十二年度偵字第二六○九號、第五六九一號起訴書可稽，負責該公司實際業務之徐榮助於另案調查筆錄中，亦坦承該公司於七十八年初開始從事出租牌照給建商及個別承造人作為取得建築執照及使用執照之用途，雖徐榮助已逃亡通緝中，但共同經營良基公司之林明富、張偉德等人均經台灣高雄地方法院八十三年訴字第一八三二號刑事判決以違反稅捐稽徵法共同連續行使偽造私文書罪判處徒刑在案。則原告取得良基公司之統一發票充作營建成本，自不足以正確計算其營利事業所得額。雖訴稱其已檢附合約並提供支付價款之支票影本，惟仍屬提示不完全。又財政部依所得稅法第二十一條規定訂定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二條第三款、第四條第三款明定，營建業須設置施工日報表，俾憑供稅捐稽徵機關查核其耗用材料及人工費用之依據，惟因實務上營建業之耗用材料可由其相關之工程合約、建築師或技師所計算之材料耗用明細表及材料明細帳等資料查明認定，該部為減輕營建者負擔，以八十三年二月十六日台財稅字第八三一五八三五一七號函釋允許由營建業者提示上開帳簿、文據供查核者，得免提示施工日報表。被告據以從寬函請原告提示上開資料以供查核工程材料之耗用，並以其逾期未提示，逕依同業利潤標準核定其所得額，並無違誤。原告雖經提示建築圖說及材料明細帳，惟並未提示施工日報表，亦未提示建築師或技師就建築圖說所計算之材料耗用明細表，又原告所提示之工程合約，其中一份，立合約之雙方與原告無關，另二份承攬人為良基公司，而該良基公司係出借牌與建商之虛設行號，並無實際承攬營造，則所訂合約書內容之真實性即可疑，無法對照建築圖說核算其工程價。原告始終未提示實際承作人間有關工程費用帳證，被告因認無法查核其材料耗用究為若干，仍應依同業利潤標準核定其營業成本。原告以依其所提之帳簿文據，被告已可自行計算耗料標準，本件舉證責任應在被告云云，核不足採。至原告訴稱爭議點僅剩上開材料耗用明細表，其餘之會計帳冊簿據均已完備，已不影響所得之計算，本案係會計師簽證案件，自應適用所得稅法第三十九條規定，應准予扣除以年度虧損二、○
四九、四九一元．．．等語。經查上項前五年核定虧損扣除額，原告於復查、訴願、再訴願均未提出，程序顯已未合，且原告未能提供材料耗用明細表，其會計帳冊、簿據即屬不完備，自無所得稅法第三十九條規定之適用。又被告通知原告補提示建築師就建築圖說所計算之材料耗用明細表，係從寬處理，財政部上開函釋，並無違反所得稅法，自屬有效得予適用。併予敍明。綜上所述，被告按同業利潤標準核定其營業成本及營業淨利，於法並無違誤。一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段判決如主文。
中 華 民 國 八十七 年 四 月 二 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 黃 綠 星
評 事 廖 政 雄評 事 徐 樹 海評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 福 瀛中 華 民 國 八十七 年 四 月 三 日