行 政 法 院 判 決 八十八年度判字第二○五七號
原 告 柏拉圖企業有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部高雄市國稅局右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年四月三十日台八七訴字第二○○八○號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
事 實緣原告於辦理民國八十三年度營利事業所得稅結算申報時，其他收入列報為零，被告初查以其漏報違約賠償收入新台幣（下同）二百四十七萬元，乃予核定其他收入二百四十七萬元。復因漏報前項違約賠償收入，致漏報課稅所得二百四十七萬元，逃漏所得稅六十一萬七千五百元，被告依所得稅法第一百十條第一項規定，處以所漏稅額一倍之罰鍰六十一萬七千五百元。原告不服，申經復查結果，未准變更，原告仍不服，循序提起訴願、再訴願，遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、本件第三人林明榮於訴訟上和解，同意於八十三年八月三十一日前一次給付原告賠償金二百四十七萬元，惟此賠償金係由張崑地領取，為原告、被告雙方所共識，並無爭議。另林明榮並未依和約內容給付賠償金予張崑地，截至目前為止，張崑地陸續自林明榮處收取之違約金，並未超過三十萬元。二、被告核課本件之依據係行政法院五十年判字第一一○判例。惟查該判例係「法人為法律上之獨立人格者，其為法人代表之自然人係各別之權利義務主體，不容混為一談」，旨在陳明法人有獨立之人格，其自然人之代表人亦有獨立人格，其二人同為受罰對象時，二人應同時受罰，如僅法人受罰時，不得處罰自然人之代表人。與本件內容無，被告認事用法有誤，核課依據不當。三、按所得稅法第三條規定，營利事業所得稅課稅範圍，係應就中華民國境內外全部營利事業所得合併課徵營利事業所得稅，換言之即「有所得應課稅，無所得免課稅」，本件賠償收入由張崑地收取，且並未如約收取，原告無分文之收取，亦即無任何所得，自無負擔營利事業所得稅之義務，被告顯然違法。而「實質課稅原則」一直為稅捐稽徵機關所遵循，並為徵納雙方所共識。「租稅之課徵，就課稅主體言，如其真實課稅主體可以辨明，則無論名義上之納稅義務人為何，均應以該真實課稅主體為納稅義務人。就課稅客體言，如課稅客體已具體存在，則不論該課稅客體之存在是否適法，均應對之課稅，此即所謂之實質課稅原則。」本件原告既非真正的所得人，金額亦非二百四十七萬元，而是未超過三十萬元，被告對課稅主體（即納稅義務人），課稅客體（即賠償金金額亦即所得額）均以形式上認定，與上開「實質課稅原則」不合，顯然不法。四、原告代表人於八十三年七月四日由張崑地變更為甲○○，為高雄地方法院八十六年度訴字第一○六四號民事判決所述，而據以作為本案核課及罰鍰依據之證據係八十三年七月二十八日法院和解書，變更負責人在先，和解在後，惟在庭上和解，並簽名蓋章，係原負責人張崑地，當時已非公司代表人，亦未取得原告之委任，故和解書無效，被告以此無效之證據作為核課及罰鍰之依據，明顯不法。被告既以八十三年七月二十八日高雄地方法院之和解書作為課稅及罰鍰之依據，惟八十六年八月十一日同樣的高雄地方法院八十六年度訴字第一○六四號民事判決，已作不同之判決，被告亦應本於職權予以更正，改變納稅義務人為張崑地，卻怠於行使，使原告權益受損，亦為不法。請判決撤銷一再訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂︰一、原告於八十一年十月二十三日與新鴻旺企業有限公司就鍍鋅鋼網、大磚、隔牆之施工方法及其結構等之專利權簽訂經銷合約書，嗣新鴻旺企業有限公司未依約履行，原告遂向台灣高雄地方法院提起民事訴訟，請求新鴻旺企業有限公司及簽訂前揭經銷合約書時之該公司負責人林明榮應連帶賠償原告三百萬元，嗣經訴訟上和解成立，林明榮應於八十三年八月三十一日前一次給付原告賠償金二百四十七萬元。被告乃據之核認原告本期其他收入二百四十七萬元。原告雖提示其於八十三年七月二十一日與其前負責人張崑地簽訂之協議書，主張系爭款項，原告從未經手，且依協議書第四條規範，系爭收入應歸屬張崑地所有，惟按法人為法律上之獨立人格者，其與為法人代表人之自然人，係各別之權利義務主體，不容混為一談，此有行政法院五十年判字第一一○判例可資參照，依卷附之經銷合約書、民事起訴狀、和解筆錄等，張崑地雖確經手前揭簽約、和解事宜，惟皆因斯時擔任原告之負責人，而代表原告所為，即為原告之行為，原告依是項訴上和解自有權向林明榮請求支付是項賠償款，自難以從未經手為由否認其為系爭款項之所得人，又依民事起訴狀所載原告係因該項違約致人力、物力及商譽損失起訴請求賠償，是所述其非所得人理應沒有申報義，即無足採；且所稱系爭賠償金由張崑地領走，卻未能提示相關之費用帳簿憑證供核，被告就二百四十七萬元全數認列其他收入並無不合。二、至原告主張系爭賠償收入原告分文未得自無負擔營利事業所得稅義務，被告之課稅違反實質課稅原則云云，查台灣高雄地方法院和解筆錄和解內容載明：「被告林明榮願給付原告（即本案原告）新台幣二百四十七萬元，於民國八十三年八月三十一日前一次給付完畢」是本件原告應於上開法院和解成立日即八十三年七月二十八日依所得稅法第二十二條規定按權責發生制列為應收賠償收入，於林明榮未依和解筆錄履行時再依同法第四十九條第五項規定列為呆帳損失，然原告均未依法處理，自難謂被告課稅有何違誤。三、按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第一百十條第一項所明定。而原告漏報賠償金收入二百四十七萬元，致漏報課稅所得二百四十七萬元，逃漏所得稅六十一萬七千五百元，經前項述明，其違章事實至為明確，依前揭規定，被告處以所漏稅額一倍之罰鍰六十一萬七千五百元，並無不合，請判決駁回原告之訴等語。
理 由按營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額；又納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰，固為行為時所得稅法第二十一條第一項及第一百十條第一項所規定。惟查營利事業所得稅之課徵，係以所得實現為原則。稽徵機關查獲營利事業有漏報應收賠償收入，固得依法核定補稅並科處罰鍰，然營利事業若舉證證明該應收賠償收入並未實現而無所得時，如稽徵機關仍認營利事業有該所得，即應負舉證責任。本件原告不服被告核定其漏報應收賠償收入及科處罰鍰，申經復查結果，以原告於八十一年十月二十三日與新鴻旺企業有限公司簽訂經銷合約書，嗣新鴻旺企業有限公司未依約履行，原告遂向法院提起民事訴訟，經訴訟上和解成立，林明榮應於八十三年八月三十一日前一次給付違約賠償金二百四十七萬元，原核定據以核認其他收入二百四十七萬元，並無不合。又法人為法律上之獨立人格者，與法人代表人之自然人係各別之權利義務主體，不容混為一談，有本院五十年判字第一一○判例可資參照，依附經銷合約書、民事起訴狀、和解筆錄等，雖均由張崑地經手簽約、和解事宜，惟斯時張崑地為原告之負責人，其行為即為原告之行為，原告自有權向林明榮請求求付違約賠償金，況民事起訴狀所載原告因該項違約致人力、物力及商譽損失，所訴其非所得人無申報義務云云，即無足採，原核定以其未提示相關憑證供核，乃就二百四十七萬元全數認列其他收入，並無不合。至所提示協議書記載之讓與約定，縱屬實在，亦係另一交易，當實際履行情況列帳申報，俾憑查核，尚難據以主張與系爭違約賠償收入無關。原告漏報系爭違約賠償收入二百四十七萬元，致漏報課稅所得額二百四十七萬元，逃漏所得稅六十一萬七千五百元，違章事實明確，乃未准變更，一再訴願決定亦遞予維持，固非無見。然查稅捐稽徵機關就其核稅之基礎事實存在，應負舉證責任；縱然依法律規定或其他事實，可推定核稅之基礎事實存在，如納稅義務人能提出反證，則依舉證責任轉換之法理，仍應由稅捐稽徵機關負舉證責任。本件被告係以原告於八十一年十月二十三日與新鴻旺企業有限公司簽訂經銷合約書，嗣新鴻旺企業有限公司未依約履行，原告遂向法院提起民事訴訟，於八十三年七月二十八日經訴訟上和解成立，林明榮應於八十三年八月三十一日前一次給付違約賠償金二百四十七萬元，為唯一依據，逕核原告有其他收入二百四十七萬元。惟原告主張未收入該二百四十七萬元違約賠償金，並提出八十三年七月二十一日與張崑地所訂立協議書及台灣高雄地方法院八十六年度訴字第一○六四號民事判決為證，依該判決所載「甲○○（即本件原告之代表人）曾於八十三年七月二十一日代理原告公司與被告（即張崑地）成立協議，答應將上開林明榮及新鴻旺企業有限公司之違約金債權讓與被告之情節，有被告提出之協議書一份為證。甲○○於為是項協議時既已為原告公司之法定代理人，代理效果應歸屬於原告公司，即該對林明榮及新鴻旺企業有限公司之違約金債權自八十三年七月二十一日起，已歸由被告取得，原告無得主張權利。」則是否不足以推翻被告認定原告有二百四十七萬元違約賠償金之收入，已非無商榷餘地。況查縱認張崑地經手簽約和解時為原告之負責人，其效果歸於原告，惟據張崑地於上開訴訟中陳稱：伊自林明榮處收取之違約金不超過三十萬元，此亦有該判決在可參，則該筆應收違約賠償金，確經實現之金額究竟若干﹖被告自應予詳查，以昭折服，竟謂原告未提示相關憑證供核，逕就二百四十七萬元全數認列其他收入，亦不無可議。至於原告所稱原告代表人於八十三年七月四日由張崑地變更為甲○○，而本件據以核課及罰鍰之八十三年七月二十八日法院和解書，係由張崑地所簽署，為無效乙節，乃屬得否請求繼續審判之範疇，尚非當然無效，併此敍明。惟原處分既有疏漏，訴願、再訴願決定遞予維持，亦有未洽，應悉予撤銷，由被告詳查後，另為適當之處分，以昭折服。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二十六條前段，判決如主文。中 華 民 國 八十八 年 五 月 三十一 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 陳 石 獅
評 事 徐 樹 海評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全中 華 民 國 八十八 年 五 月 三十一 日