行 政 法 院 判 決 八十八年度判字第二三九號
原 告 甲○○被 告 財政部高雄市國稅局右當事人間因遺產及贈與稅法事件，原告不服行政院中華民國八十六年十二月四日台八十六訴字第四七六五九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告於民國七十八年六月二日將其所有坐落高雄市○鎮區○○段○○○○○號土地出租與高統證券股份有限公司（下稱高統公司），約定由承租人自費出資建屋（門牌號碼：高雄市○鎮區○○○路○○○號），並以原告之子伍其福、伍其勇為房屋起造人及所有權人。被告初查，認該屋為承租人使用房屋之對價，原告無償讓與伍其福、伍其勇，應課徵贈與稅，乃核定贈與總額新臺幣（下同）二、五三九、○○○元，連同前次贈與金額三、五六八、三二○元，七十八年度贈與總額為六、一○七、三二○元，除發單課徵贈與稅五六五、九三九元外，並以原告未辦理贈與稅申報，依行為時遺產及贈與稅法第四十四條規定，按所漏稅額處一倍之罰鍰五六五、九○○元（計至百元）。原告不服，申請復查，未獲變更，乃就罰鍰部分提起訴願，財政部就本稅及罰鍰部分均為駁回訴願之決定，原告復就罰鍰部分，提起再訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰被告係引用八十二年度之解釋函，追溯核課七十八年度發生之「視為贈與」案件，違背法律不溯既往及從新從輕原則。況原處分認定為贈與，依八十二年度之解釋函追溯核課七十八年度之「視為贈與」案件之贈與稅，縱有法理可循，但按所漏稅額裁處一倍罰鍰則甚為不當。查七十八年視同贈與行為發生時，並無法律（解釋函）規定視為贈與行為，且原告並未出資興建房屋，如何申報贈與稅？既未實際贈與，又何來贈與稅可漏？是被課徵贈與稅已倍感委屈，又處罰鍰一倍，無異雪上加霜，實屬冤枉。為免訟爭費時，原告願繳贈與稅，然對罰鍰則難接受，請體察民困，依權責撤銷不當之罰鍰處分，以昭公允等語。
被告答辯意旨略謂︰查原告將承租人高統公司出資興建之房屋（門牌號碼：高雄市○鎮區○○○路○○○號），以其子伍其福、伍其勇二人名義起造，並登記為所有權人，核屬行為時遺產及贈與稅法第四條第二項規定之贈與行為。惟原告並未依同法第二十四條規定申報贈與稅，被告乃以該房屋取得使用執照（七十八年十月三十日）年度之評定標準價格減除其供高統公司使用五年之折舊額後，核定原告本次贈與總額為二、五三九、○○○元（即該屋八十三年六月十四日之評定標準價格），課徵贈與稅五
六五、九三九三元，並依行為時遺產及贈與稅法第四十四條規定，按所漏稅額處一倍罰鍰五六五、九○○元。原告稱被告引用財政部八十二年度解釋函，課徵七十八年度贈與稅，違反法律不溯既往及從新從輕原則云云。但原告前述贈與行為，縱無財政部八十二年六月二十二日台財稅第000000000號函釋規定，依前述遺產及贈與稅法第四條規定，亦應核課贈與稅，並無違反法律不溯既往情事。再者，該函釋可扣除房屋供承租人使用時之折舊，尚對原告有利，是被告處分並無違反從新從輕原則，原告一再執詞爭執，顯無理由，請予駁回等語。
理 由按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰．．．」為行為時遺產及贈與稅法第第四條第二項、第二十四條第一項、第四十四條所明定。本件原告於七十八年六月二日將其所有坐落高雄市○鎮區○○段○○○○○號土地出租與高統公司，約定由承租人自費出資建屋（門牌號碼：高雄市○鎮區○○○路○○○號），並以原告之子伍其福、伍其勇為房屋起造人及所有權人。被告初查，認該屋為承租人使用房屋之對價，原告無償讓與伍其福、伍其勇，應課徵贈與稅，乃核定贈與總額
二、五三九、○○○元，連同前次贈與金額三、五六八、三二○元，七十八年度贈與總額為六、一○七、三二○元，除發單課徵贈與稅五六五、九三九元外，並依行為時遺產及贈與稅法第四十四條規定，按所漏稅額處一倍之罰鍰五六五、九○○元（計至百元）。原告不服，申請復查，未獲變更，乃就罰鍰部分循序提起提起行政訴訟，主張七十八年行為時，並無法律（解釋函）規定本件情形應視為贈與行為，被告引用八十二年度之解釋函，追溯核課七十八年度發生之「視為贈與」案件，違背法律不溯既往及從新從輕原則。且原告並未出資興建房屋，未實際贈與，無從申報，亦無逃漏贈與稅等語。經查原告將系爭土地出租與高統公司興建房屋，約定以其子伍其福、伍其勇為起造人，並登記為所有權人，租賃期間五年，有原告與高統公司之協議書、使用執照、戶籍謄本等影本附原處分卷可稽。是高統公司將其出資興建之系爭房屋以土地出租人指定之人為起造人，並登記為其所有，顯係以該屋為承租土地之對價，原告將該對價無償給予其子伍其福、伍其勇，即屬遺產及贈與稅法第四條第二項所稱贈與行為。原告主張未實際贈與云云，洵非可採。本件原告贈與之標的物為系爭房屋，被告以原告之子取得系爭房屋使用執照之日七十八年十月三十日為原告系爭房屋之贈與日，並以該年度系爭房屋評定價格減除供高統公司使用五年之折舊額後之二、五三九、○○○元為本次贈與總額（見原處分卷附房屋土地價值查復表），連同前次贈與金額
三、五六八、三二○元，七十八年度贈與總額六、一○七、三二○元，應課徵贈與稅
五六五、九三九元，除發單補徵外，並按所漏稅額處一倍之罰鍰五六五、九○○元（計至百元），揆諸首揭規定，自無不合。次查，本件係遺產及贈與稅法第四條第二項之贈與，而非同法第五條之視同贈與，不得據以免罰。原處分（復查決定）所引財政部八十二年六月二十二日台財稅第000000000號函雖未編入該部八十六年版之遺產及贈與稅法令彙編內，依該部八十六年八月七日台財稅第000000000號函，自八十六年九月一日起不再援用，惟本件縱不援用該函釋，依首揭法條規定，原告之贈與行為仍應申報繳納贈與稅，其未申報繳納，自應科罰，上開法條規定，並未修正變更，被告之科罰處分，即無違背法律不溯既往或從新從輕原則可言，原處分所引財政部函釋縱已不再援用，然結論既無不同，仍應予維持，一再訴願決定遞決定駁回，均無違誤，原告訴請撤銷，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十八 年 二 月 四 日
行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 評 事 黃 綠 星
評 事 彭 鳳 至評 事 高 秀 真評 事 藍 獻 林評 事 黃 璽 君右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德中 華 民 國 八十八 年 二 月 五 日