行 政 法 院 判 決 八十八年度判字第二六號
原 告 峰雲建設股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 陳惠伶律師被 告 臺中市稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年二月二十七日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文再訴願決定、訴願決定及原處分關於補徵營業稅部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
事 實緣原告於民國（以下同）八十二年四月與地主顧洪馨等人以合建分屋方式，在台中市○○區○○巷○○段○○○○○○○號土地興建「溫馨小家庭」，惟與地主換屋時未依規定向地主取得憑證金額計新台幣（下同）二五、七四六、五六○元，又於出售其所分得之房屋時，銷售額四、七九○、八○六元（含稅），未依法開立統一發票，致漏報銷售額，案經被告於八十四年十月十一日查獲，有合建分屋契約書、談話筆錄等違章證據可稽，乃核定補徵營業稅二二八、一三四元外，並按未依規定向地主取得憑證部分科處百分之五罰鍰計一、二八七、三二八元（再訴願決定筆誤為一、二八七、三三八元）。按銷貨額未依規定開立統一發票給予他人憑證金額科處百分之五罰鍰計
二二八、一三四元；及按漏報銷售額，逃漏營業稅款金額科處七倍罰鍰計一、五九六、九○○元（計至百元止）。原告不服，主張及漏開統一發票部分，係前總經理利用職務自行中途變更名義，實際並無銷售事實，另與地主交換土地部分，財政部函釋僅規定地主可開立收據，惟並未規定建主一定要向地主取具收據，原告已取得在統一發票影本上由地主簽收之憑證，應可算是已取有合法憑證云云，申請復查結果，未獲變更，提起訴願後，被告因本案係屬同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依財政部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函釋，向台灣省政府自請撤銷重核。嗣經重核復查結果，將原核定關於銷貨未依法給予他人憑證，按經認定金額科處百分之五罰鍰計二二八、一三四元部分撤銷。另原按漏報銷售額，逃漏營業稅科處所漏稅額七倍罰鍰部分，改科處五倍罰鍰計一、一四○、六○○元。其餘復查之申請駁回。原告仍不服，提起訴願，旋遭駁回，遂向財政部提起再訴願，經財政部再訴願決定：「訴願決定及原處分關於違反營業稅法科處罰鍰部分均撤銷，由原處分機關另為處分。其餘再訴願駁回。」原告仍不服，遂提起本件行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、有關核定補徵營業稅部分：（一）查江劍麟本是原告公司之總經理，黃錦霞是江劍麟之妻，亦本是原告公司之業務經理，其等二人負責銷售原告公司在台中市○○區○○段六一一、六一二等地號土地上所興建之「雅園」房屋。詎其等二人於八十三年十一月間，竟擅自將前開房屋中之兩戶即門牌台中市北屯區三光巷五十弄一之一號及同上址一之一號四樓之起造人，依序變更為江劍麟、黃錦霞之名義。有關江劍麟、黃錦霞之前開不法行為，業經法務部調查局台中市調查站報告台灣台中地方法院檢察署偵辦，並經前開檢察署以八十六年度偵字第一三五八九號、第二一○七三號對其等二人起訴在案。（二）有關前開兩戶房屋之起造人由原告之名義變更為江劍麟、黃錦霞之名義，係其等二人利用職務之便，不法予以變更，而非原告銷售與其等二人乙事，原告業已對被告機關詳為陳明，並提出其等二人所簽寫之協議書佐證。蓋若原告係將前開兩戶房屋銷售或無償移轉與江劍麟、黃錦霞，則其等二人如何會願意將其中乙戶房屋之起造人回復為原告之名義，另乙戶房屋再以金額四百五十萬元之價格予以價購﹖茲觀諸江劍麟、黃錦霞所簽寫之協議書內容，即可證明原告之陳述屬實。被告機關未經詳究原告所提出之證據資料，遽以房屋起造人名義變更乙事，即謂原告有銷售房屋與江劍麟、黃錦霞二人，進而對原告補徵營業稅，實屬率斷。而前揭檢察官之起訴書，益證原告之陳述屬實，被告之處分確有違誤，應無疑義。
二、有關未向地主取得憑證科處罰鍰部分：（一）按稅捐稽徵法係針對稅捐之稽徵所作之規定（該法第一條），故該法第四十四條所規定之營利事業「依法規定」應自他人取得「憑證」而未取得，應就其為取得憑證經查明認定之總額，處百分之五罰鍰，其中之「憑證」自是指與稅捐之稽徵有關係之憑證，而營利事業是否應向他人取得憑證，自是根據有關稅法之規定，蓋如此方符合前開「依法規定」之記載。（二）原告與地主顧洪馨等人合建分屋，該等契約之內容是地主移轉約定面積之土地之所有權與原告，原告移轉約定戶數之房屋之所有權與地主。原告就移轉房屋所有權與地主部分，係屬銷售貨物，故應依營業稅法第三十二條開立統一發票交付地主，而原告確有依法開立統一發票交付與地主等人。就地主移轉土地所有權與原告部分，因營業稅法第八條第一項第一款規定，出售之土地免徵營業稅。在免徵營業稅，即無因為了稅捐之確實稽徵，而規定須開立或向他人收取憑證之必要。故相關之稅法中，並無任何乙條條款規定自他人取得土地之所有權，應自他人取得憑證。被告並未具體指出原告依何項「法律條款」之規定，應自地主取得憑證，遽以財政部七十五年三月一日台財稅第0000000號函所為之解釋，而謂原告應自地主取得憑證，被告該處分顯然違反「依法行政」之原則，應可確定。（三）復營業稅法第三十二條第一項規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人但營業性質特殊之營業人及小規模營業人，得製發普通收據，免用統一發票。」基上規定可知依法應開立銷售憑證者，係指「營業人」而言，至於所開立之憑證究竟是「統一發票」或「收據」，則視營業規模之大小或營業性質而定。而與原告合建分屋之地主並非營業人，依法無開立「憑證」（統一發票或收據）之必要，毫無疑義。地主依法既無庸開立憑證，原告自亦無依法應自地主取得憑證之法律義務。被告機關未經詳查法律所為之規定，遽以財政部前開函示中「土地所有人如為個人者，可開立收據」之解釋，而謂原告應自地主取得收據，自有違誤。（四）另外，法令並未規定「收據」之格式，被告就地主在統一發票存根聯（即原告依法開立交付與地主之統一發票，原告自行留存為據之該聯）影印本上簽寫字樣，而將之交付與原告收執之字據，遽否定其為收據，容屬率斷。尤其，原告在所開立統一發票上備註欄記載「合建分屋、對開發票」，地主在統一發票存根聯影印本上書寫字據，並以之交付原告收執為憑，即可證明地主係開立合建分屋之收據與原告。又原告開立交付與地主之統一發票，原告已有存根聯為據，自無庸再由地主簽具收到原告交付之統一發票之收據，故地主所簽寫之前開書面，確是開立交付與原告合建分屋之收據無誤。
三、綜上所陳，被告本件罰款及處分確有違法，為此狀請鈞院將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰一、關於補徵營業稅部分：⒈按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．短報、漏報銷售額者。」分別為營業稅法第一條、第三十二條第一項及第四十三條第一項第四款所明定。⒉本件原告於八十三年十一月間銷售台中市北屯區三光巷五十弄一之一號及同址四樓之房屋計二棟，銷售金額四、七九○、八○六元（含稅），未開立統一發票，漏報銷售額，案經本處查獲，乃核定補徵營業稅二二八、一三四元。原告不服，主張系爭房屋乃原告之前總經理江劍麟及其妻黃錦霞利用職務之便，將該二戶房屋之起造人變為其二人之名義，並於八十三年十一月二十八日繳納契稅，原告獲知後，隨即解除其職務，後於八十四年九月二十八日與江劍麟等訂立協議書，其中江劍麟應將房屋權利過回原告，黃錦霞則以四、五○○、○○○元，向原告價購，而原告也已於八十四年十二月二十一日依規定開立定額統一發票，實際並無漏開統一發票情事云云。申請復查結果，本處復查決定以原告雖訴稱係前總經理利用職務自行中途變更起造人名義，實際並無銷售事實，惟查其移轉事實已存在，原告亦未循法律途徑舉發不法，以實其說，其屬將財產無償移轉他人所有，符合營業稅法第三條第三項第一款規定視同銷售，原告未依規定開立發票報繳營業稅，本處爰依首揭規定補徵營業稅，並無不合。又復查時補具之協議書，因無查核前返還、價購之證明，不足為其主張之佐證為由，乃駁回其復查之申請。原告仍不服，除執前詞外，並以民間有糾紛，不一定要上法庭，原告房屋遭前總經理擅自變更起造人名義，經過屢次催討不成，只好忍痛在八十四年六月二十二日在報紙刊登解除其職務，此種刊登資料並無作假云云，提起訴願。案經台灣省政府訴願決定，除執與本處相同論見外，並以其登報內容亦僅謂江劍麟自八十三年十一月起停止上班，故原告董事會決議解除其經理人職務，並未直接竊取公司房屋，原告所指委不足取等由，遂駁回其訴願。原告再執前詞外，並訴稱其與江劍麟所訂立協議書中，黃錦霞應以四、五○○、○○○元，向原告價購系爭之四樓房屋，惟嗣後其付款支票遭退票，原告已向法院提起民事訴訟法，請求其依約支付違約金及騰空遷讓房屋，足證實際並無銷售事實云云，提起再訴願。案經再訴願決定，以原告將系爭房屋利用中途變更名義方式，移轉予江劍麟及黃錦霞，雖訴願係江劍麟利用職務自行變更，實際並無銷售事實，惟其移轉事實已存在，又無江劍麟不法移轉之證據，本處核定補徵其營業稅，並無不合。至訴黃錦霞付款支票遭退票，原告已向法院提起民事訴訟請求遷讓房屋乙節，核屬另一獨立事件，與本案無，所訴核不足採。足證本處認事用法並無不合。
二、關於違反稅捐稽徵法科處罰鍰部分：⒈按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定；又「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。⒉本件原告於八十二年四月與地主顧洪馨等人以合建分屋方式，在台中市○○區○○巷○○段○○○○○○○號土地興建「溫馨小家庭」，惟與地主換屋時未依規定向地主取得憑證金額二五、七四
六、五六○元，案經本處於八十四年十月十一日查獲，有合建分屋契約書、談話筆錄等在卷可稽，違章事實洵堪認定。本處爰依規定按未依法取得憑證金額，科處百分之五罰鍰計一、二八七、三二八元。原告不服，主張財政部七十五年十月一日台財稅第0000000號函釋，僅規定於換出房屋或土地時土地主可開立收據，但並未規定建主一定要向地主取具收據。稅法亦未規定此張收據應如何開立，如原告取得「在發票影本上由地主簽收」之憑證，應可算是取得收據云云，申請復查結果，本處復查決定以依財政部六十三年二月八日台財稅第三○八九七號函釋：非小規模之營利事業向小規模營利事業進貨，仍應依法取得進貨憑證。本案地主雖非小規模之營利事業，惟財政部七十五年三月一日台財稅第0000000號函已明確核釋土地所有人如為個人者，可開立收據。次查原告開立房屋價款之統一發票已有交付地主之收執聯，勿需由地主於統一發票影本上簽收，況且本處查緝股調查時，原告提示留存之統一發票影本並無地主簽名，復查補具地主簽名統一發票影本，顯係事後補造，實不足取為由，乃駁回其復查之申請。原告仍不服，主張其在接受調查時，所提示者為開給地主之「收執聯」影本，申請復查時，所提示者為自存之存根聯影本，怎會事後補造﹖發票有二聯，一聯為收執聯交給地主，地主為表示收到，在另一聯「存根聯」上簽名以作為收據，這樣也不行，又被誣告成「事後補造」，不知本處認定之依據標準何在云云，提起訴願及再訴願。案經台灣省政府訴願決定及財政部再訴願決定以原告開立房屋價款之統一發票由地主於發票上註明「收訖合建分屋發票」並簽章，此僅係地主證明已收到原告之統一發票，並不代表地主已開立收據予原告，其未依規定取得憑證，應無庸置疑，本處按未依規定取得憑證金額科處百分之五罰鍰，並無不合等由，遂駁回其訴願及此部分再訴願，顯證本處依首揭法條科處之罰鍰，並無不合。
三、基上論結，本件訴訟核無理由，請予駁回，以維稅政等語。理 由
壹、駁回部分，即關於違反稅捐稽徵法科處罰鍰部分：一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定；又「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。二、本件原告於八十二年四月與地主顧洪馨等人以合建分屋方式，在台中市○○區○○巷○○段○○○○○○○號土地興建「溫馨小家庭」，惟與地主換屋時未依規定向地主取得憑證金額二五、七四六、五六○元，案經被告機關於八十四年十月十一日查獲，有合建分屋契約書、談話筆錄等在卷可稽，被告依上開規定，按未依法取得憑證金額，科處百分之五罰鍰計一、二八七、三二八元，於法尚無不合。原告起訴主張：㈠財政部七十五年十月一日台財稅第0000000號函釋，僅規定於換出房屋或土地時地主可開立收據，但並未規定建主一定要向地主取具收據。稅法亦未規定此張收據應如何開立，如原告取得「在發票影本上由地主簽收」之憑證，應可算是取得收據。㈡原告與地主合建分屋，已依規定開立互易統一發票予地主，並於交付地主時，由地主於統一發票影本上簽收，故應已取有收據，原處分機關以未取具地主開立收據處罰，不合理等語。然查：㈠原告與地主合建分屋，惟與地主換屋時，未依規定取得地主所開立之憑證，為原告於再訴願書內所不爭執，原告雖稱原告開立房屋價款之統一發票由地主於發票上註明「收訖合建分屋發票」並簽章乙節，然此只僅能證明地主已收到原告所開立之統一發票，並不代表地主已開立收據予原告，亦不能以其作為應向地主取具收據之替代憑證。㈡財政部六十三年二月八日台財稅第三○八九七號函釋：非小規模之營利事業向小規模營利事業進貨，仍應依法取得進貨憑證。本案地主雖非小規模之營利事業，惟財政部七十五年三月一日台財稅第0000000號函已明確核釋土地所有人如為個人者，可開立收據。本案地主既未開立收據給原告，原告未依規定取得憑證之事實甚為明確，原告所辯法令未規定收據之格式，地主在原告所開立之統一發票影本上簽收應可認為地主開給原告之收據之詞，顯係卸責之詞，不足採信。被告按原告未依規定取得憑證金額二五、七四六、五六○元科處百分之五罰鍰一、二八七、三二八元，於法並無不合，訴願決定及再訴願決定對此部分遞予維持，尚無違誤，原告起訴意旨此部分經查並無理由，應予駁回。
貳、撤銷部分，即關於補徵營業稅部分：一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．短報、漏報銷售額者。」分別為營業稅法第一條、第三十二條第一項及第四十三條第一項第四款所明定。二、本件被告以原告於八十三年十一月間銷售台中市北屯區三光巷五十弄一之一號及同址四樓之房屋計二棟給江劍麟、黃錦霞夫婦二人，銷售金額四、七九○、八○六元（含稅），未開立統一發票，漏報銷售額，經被告查獲，乃核定補徵營業稅二二八、一三四元，雖非無見，然查前開二棟房屋係原告公司前總經理江劍麟、前業務經理黃錦霞（二人係夫妻關係），以非法變更起造人方式予以侵占入己，並非由原告公司合法銷售予江劍麟、黃錦霞夫婦，業經台灣台中地方法院檢察署檢察官提起公訴，有該署八十六年度偵字第一三五八九號、第二一○七三號起訴書影本在卷可證，原告獲知後隨即解除江劍麟、黃錦霞職務，並於八十四年九月二十八日與江劍麟等訂立協議書，其中江劍麟應將房屋權利過回原告，黃錦霞則以四、五○○、○○○元向原告價購系爭四樓房屋，原告於八十四年十二月二十一日開立定額統一發票，嗣後雖付款支票遭退票，原告向法院提起民事訴訟，請求其依約支付違約金及騰空遷讓房屋，並無漏開統一發票情事甚明。被告以系爭房屋移轉事實已存在，原告未循法律途徑舉發不法以實其說，其屬將財產無償移轉他人所有，符合營業稅法第三條第三項第一款規定同銷售，未依規定開立發票報繳營業稅，因而裁處補徵營業稅，顯與事實不合，有所違誤，訴願決定及再訴願決定未予糾正，尚有未洽，自應由本院將此部分之再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷，由被告另為適當之處分。
叁、據上論結，本件原告之訴一部分有理由，一部分為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條判決如主文。
中 華 民 國 八十八 年 一 月 十四 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 陳 石 獅
評 事 徐 樹 海評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全中 華 民 國 八十八 年 一 月 二十 日