行 政 法 院 判 決 八十八年度判字第三三四七號
原 告 和信興實業股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 高雄縣稅捐稽徵處右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國八十七年十一月四日台財訴字第八七二三二七四九五號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
事 實緣原告民國七十七、七十八、七十九年地價稅因被告所屬岡山分處對於其所有高雄縣○○鄉○○段一之一地號等八十九筆公共設施保留地土地部分，按一般用地和工業用地稅率課徵，致其七十七、七十八及七十九年度地價稅經分別核定為新台幣（以下同）二、七一二、○九○元、三、六三七、八六○元及四、五四五、九二五元。嗣原告於繳納上開稅款後，申請依稅捐稽徵法第二十八條規定退還溢繳稅款，案經該分處於八十六年一月六日函准應退還七十七、七十八、七十九年度溢繳地價稅及滯納金合計
一、五五一、二五二元，予以抵減八十五年地價稅款。原告不服，主張系爭溢繳之地價稅，應加計利息一併退還云云，提起訴願、再訴願均遭駁回，遂提起本訴。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、查，稅捐稽徵法第二十八條有關因適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內，請求退還，逾期不得再申請之規定，其性質為公法上不當得利返還請求權之特別時效規定，對請求返還之範圍如何，該條本身未設明文，應屬法律漏洞，而須於裁判時補充。而稅捐稽徵法第三十八條第二項、第三項明定經依復查、訴願或行政訴訟等程序終結決定或判決應退還稅款或補繳稅款者，均應按日加計利息一併退還或補徵，二者所規定之事項不同，並無普通法與特別法關係，亦無明文相排斥不用，自無排除非經行政救濟程序而申請退還溢繳稅款者之加計利息請求權之效力，否則不啻鼓勵人民提起行政訴訟，與疏減訟源之訴訟原則不符。況且稅捐稽徵法第四十八條之一第二項明定納稅義務人自動補報並補繳所漏稅款亦應按日加計利息，如因主管稽徵機關之適用法令錯誤或稽徵機關計算錯誤致納稅義務人溢繳之稅款在申請退還時不必按日加計利息，則有政府機關失誤不必負責之蠻橫，不符公平之原則，故稅捐稽徵法第二十八條雖無加計利息退還之規定，並不能解釋為該法條就納稅義務人申請退還之溢繳稅款，禁止加計利息返還，此乃大院最近之見解。是以原告另二案相同案情之事件，循序提起訴願、再訴願、遞遭駁回，提起行政訴訟，乃大院依據上開之見解，分別以八十六年度判字第二一○六號判決及八十七年度判字第六六四號判決：「再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。」其中一案經相對人提起再審之訴，仍奉大院八十七年度判字第一九四五號判決：「再審之訴駁回。」該二案亦經原處分機關高雄縣稅捐稽徵處、台南市稅捐稽徵處依據上述之判決，將應退還稅款按日加計利息退還予原告確定在案。本案既與上述二案之案情相同，故祈准援引前判例予以判決，以昭公允。二、次查，主管稽徵機關對於地價稅之稽徵程序，除例外另有規定，按照土地稅法第四十、四十三、四十四條規定辦理，由直轄市或縣（市）主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，於查定納稅義務人每期應納地價稅額後，填發地價稅單，分送納稅義務人，限期向指定公庫繳納，是地價稅乃底冊稅。系爭地價稅之徵收，因被告適用法令錯誤，導致原告溢繳稅款，為被告所不否認，則原告依法申請退款時，被告自應依上開大院見解，按日加計利息，一併退還。被告所持之財政部六十八年三月二十一日台財稅第三一八六三號函釋：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤，溢繳之稅款申請返還時，應依稅捐稽徵法第二十八條規定辦理，惟該法條並無加計利息退還，．．．至同法第三十八條第二項規定經復查、訴願或行政訴訟確定應退還稅款加計利息退還者，指行政救濟案件方有其適用。」僅重複稅捐稽徵法第二十八條及第三十八條第二項之內容，對於本案並不能適用，被告以其作為本案拒絕加計利息退款之法令依據，竟漠大院對於相同案情已作有適當之判決，其違反行政訴訟法第四條：「行政法院之判決，就其事件有拘束各關係機關之效力。」之規定，至為明顯，被告適用法規有違誤之處，難令人折服。三、另原告前法定代理人重整人黃謙禮等四人，因原告公司重整完成，已於本（八十七）年一月二十二日召集重整後之股東臨時會，改選董事及監察人等事項。改選後之董事會推選甲○○為董事長，並經經濟部核准公司變更登記並換發公司執照在案，特此一併陳報變更法定代理人。四、綜上所陳，被告引用不適當之行政命令為根據，自無理由，原告為此提起行政訴訟，謹請大院援用最近之見解所作成之判例；判決將再訴願決定、訴願決定及原處分均予撤銷，以維護納稅義務人之權益。
被告答辯意旨略謂：一、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」「經依復查、訴願、或行政訴訟等程序終結決定或判決，應退還稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內退回，並自納稅義務人繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額，依繳納稅款之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併退還。」為稅捐稽徵法第二十八條及第三十八條第二項所明定。次按「納稅義務人因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，申請返還時，應依稅捐稽徵法第二十八條規定辦理；惟該條並無規定加計利息退還。至同法第三十八條第二項規定經復查、訴願或行政訴訟確定應退稅款加計利息退還者。指行政救濟案件才有其適用。」財政部六十八年三月二十一日台財稅第三一八六三號函釋有案。二、經查本處岡山分處將原告所有坐落高雄縣○○鄉○○段一之一地號等八十九筆為公共設施保留地，應按千分之六課徵地價稅之土地，而按一般用地稅率課徵地價稅和工業用地稅率課徵，致溢繳地價稅。經原告申請退稅後，本處岡山分處已於八十六年一月六日函復原告應納八十五年地價稅
七、三五三、○六七元准自應退七十七、七十八、七十九年度溢繳地價稅及滯納金合計一、五五一、二五二元予以抵扣餘五、八○一、八一五元，故本處岡山分處核定退稅金額並無錯誤。前揭稅捐稽徵法第二十八條、第三十八條的規定，納稅義務人對於溢繳之稅款得於五年內申請退還，並無加計利息退還規定。原告申請退還溢繳之稅款為一般更正案件，未經復查程序，自無同法第三十八條行政救濟案件加計利息退補稅款規定之適用。又上揭行政法院判決目前尚未著成判例。本處否准所請其退還利息，並無不當。又首揭財政部函釋並未違反稅捐稽徵法第二十八、三十八條之規定，其行政命令未與憲法、法律相牴觸者，自屬有效。原告所訴理由於法無據，核不足採。原告之訴無理由，請依法駁回。
理 由按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」、「經依復查、訴願、或行政訴訟等程序終結決定或判決，應退還稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內退回，並自納稅義務人繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額，依繳納稅款之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併退還。」分別為稅捐稽徵法第二十八條及第三十八條第二項所明定。本件原告對被告核定其七十七年至七十九年各期之地價稅，未依稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查而告確定，嗣原告以上開已確定並繳納之稅款有溢繳情事，依稅捐稽徵法第二十八條規定申請退稅，經被告核准退還原告七十七年至七十九年度溢繳地價稅款及滯納金合計一、五五一、二五二元在案。嗣原告復以上開退稅款應按日加計利息一併退還為由，向被告申請加計利息退還，被告以原告請求核與稅捐稽徵法第三十八條規定不符，而否准原告之請求，雖非無見，惟查：㈠稅捐稽徵法第二十八條有關因適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內，請求退還，逾期不得再申請之規定，其性質為公法上不當得利返還請求權之特別時效規定，對請求返還之範圍如何，該條本身未設明文，應屬法律漏洞，而須於裁判時補充。而稅捐稽徵法第三十八條第二項、第三項明定經依復查、訴願或行政訴訟等程序終結決定或判決應退還稅款或補繳稅款者，均應按日加計利息一併退還或補徵，二者所規定之事項不同，並無普通法與特別法關係，亦無明文相排斥不用，自無排除非經行政救濟程序而申請退還溢繳稅款者之加計利息請求權之效力，否則不啻鼓勵人民提起行政爭訟，與疏減訟源之訴訟原則不符。況且稅捐稽徵法第四十八條之一第二項明定納稅義務人自動補報並補繳所漏稅款亦應按日加計利息，如因被告之適用法令錯誤或被告計算錯誤致原告溢繳之稅款在申請退還時不必按日加計利息，則有政府機關失誤不必負責之蠻橫，不符公平之原則，故稅捐稽徵法第二十八條雖無加計利息退還之規定，並不能解釋為該法條就納稅義務人申請退還之溢繳稅款，禁止加計利息返還，此乃本院最近之見解。㈡主管稽徵機關對於地價稅之稽徵程序，除例外另有規定，按照土地稅法第四十、四十三、四十四條規定辦理，由直轄市或縣（市）主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，於查定納稅義務人每期應納地價稅額後，填發地價稅單，分送納稅義務人，限期向指定公庫繳納，是地價稅乃底冊稅。系爭地價稅之徵收，因被告適用法令錯誤，導致原告溢繳稅款，為被告所不否認，則原告依法申請退款時，被告自應依上開本院見解，按日加計利息，一併退還。財政部六十八年三月二十一日台財稅第三一八六三號函釋：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤，溢繳之稅款申請返還時，應依稅捐稽徵法第二十八條規定辦理，惟該法條並無加計利息退還，．．．至同法第三十八條第二項規定經復查、訴願或行政訴訟確定應退還稅款加計利息退還者，指行政救濟案件方有其適用。」僅重複稅捐稽徵法第二十八條及第三十八條第二項之內容，被告以其作為本案拒絕加計利息退款之法令依據，其適用法規難謂無違誤之處，原告據以指摘，尚非全無可採，一再訴願決定遞予維持，亦有疏漏，爰將一再訴願決定及原處分均撤銷，由被告依法另為處分，以昭折服。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二十六條前段，判決如主文。中 華 民 國 八十八 年 八 月 二十七 日
行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 評 事 廖 政 雄
評 事 林 家 惠評 事 趙 永 康評 事 沈 水 元評 事 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 郭 育 玎中 華 民 國 八十八 年 八 月 二十七 日