行 政 法 院 判 決 八十八年度判字第三六○七號
原 告 甲○○被 告 會計師懲戒委員會右當事人間因會計師法事件，原告不服會計師懲戒覆審委員會中華民國八十七年一月十二日台財規字第八七二三五○四六二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實原告為執業會計師，受託辦理大詠建設股份有限公司（以下簡稱受查核公司）八十年度財務報表之查核簽證，經經濟部調閱原告之工作底稿，發現原告有下列違規情事：㈠工作底稿除附有公司執照、營利事業登記證、公司章程、設立登記事項卡、股東名簿、發起人會議記錄、資產負債表、損益表、股東權益變動表、現金流量表、不動產買賣契約書、部分科目總分類帳等影本，以及現金盤點紀錄與稅務簽證所使用之定稿式查核或查詢記錄外，其餘查核資料與證據悉付闕如，顯未依「會計師查核簽證財務報表規則」（以下簡稱簽證規則）及一般公認審計準則規定查核，即予出具無保留意見之財務簽證查核報告書。㈡受查核公司截至八十年底「預付款項」科目金額佔資產總額之百分之九十六‧六七，經查係該公司與其常務董事簽訂購地契約所預付之款項，其簽約時該常務董事尚未取得土地所有權，其後該公司又以財力不足為由，改與該常務董事簽訂合建契約。上開關係人交易，受查公司未依財務會計準則第六號公報規定揭露，會計師未洽請受查公司更正；又預付款項金額龐大，購地及合建過程複雜，會計師工作底稿除附有土地買賣契約書外，並無交易過程之查核說明及資料，顯未依規定查核，以取得足夠及適切之證據，即出具無保留意見之查核報告。㈢現金盤點紀錄並無盤點人及監盤人姓名及其簽名，且現金保管欄簽章者竟與工作底稿所載查帳人員同一人，顯已廢弛其業務上應盡之義務。以上事實經經濟部以原告嫌違反會計師法第八條、第十七條、第二十四條第四款及第五款規定，並依同法第三十九條、第四十一條移請財政部交付會計師懲弁委員會懲戒。案經會計師懲戒委員會審查決議認為原告違反會計師法第八條及第十七條規定，應予停止執行業務四個月處分。原告不服，依法聲請覆審，經會計師懲戒覆審委員會覆審決議駁回其聲請，原告仍有不服，遂提起本件行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、查委託公司民國八十年度營運時間僅短短五天（自民國八十年十二月二十七日至三十一日）本會計師即遭受停止執行業務四個月之嚴厲處分，平均每營運1.25天，即停止執行業務一個月，其苛酷程度，恐係世界之冠，所謂「苛官」猛於虎，信而有徵。二、次查覆審委員會處分理由，係完全採信會計師懲戒委員會所持理由，而懲戒委員會之處分，又完全依據經濟部商業司所述理由，置原告所陳理由完全不採，官官相護，昭然若揭。三、再查本會計師受託辦理委託公司民國八十年度財務報表之查核簽證，已盡最大努力，確無違反會計師法之情事，且對委託公司及利害關係人之權益，均無絲毫損害。四、綜上所陳，本案處分，顯有違誤，自難令人甘服，敬請鈞院詳予審核，將原處分撤銷，實為德便等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按「會計師執行業務事件，應分別依業務事件主管機關法令規定辦理」、「會計師不得對於指定或委託事件，有不正當行為或違反或廢弛業務上應盡之義務」、「會計師懲戒處分如左：警告。申誡。停止執行業務二月以上、二年以下。除名。」分別為會計師法第八條、第十七條及第四十條所明定；次按「會計師受託查核簽證下列財務報表，除法令另有規定者外，悉依本規則辦理，本規則未規定者，依一般公認查帳準則辦理。．．．公司組織依公司法第二十條規定，每年造送主管機關之財務報表。．．．」、「會計師查核財務報表應經實地查核、採用查對、查詢、覆核、觀察、調查、分析、盤點、函證、測驗與調節等方法，以獲充分證據，作為撰擬查帳報告之依據」及「工作底稿為會計師是否已盡專業工作責任之證明，並供為編撰查核報告之依據；查核報告中所提出之意見、事實及數字均應於工作底稿中提供確實之證據」亦為行為時會計師查核簽證財務報表規則（以下簡稱簽證規則）第一條、第八條及第十六條所明定。再按會計師查核簽證財務報表之查核範圍，所應採取之查核程序、應獲取之證據，及工作底稿編製應具備之內容與要件，於簽證規則及審計準則公報均有明確規範。會計師受託查核簽證財務報表，自應依上揭規定辦理。本件懲戒事件，經本會審核結果認為原告涉有未確實依照簽證規則及相關審計公報規定辦理之違失情事，其違反會計師法第八條及第十七條規定，足堪認定，爰依同法第四十條第三款規定，決議予原告停止執行業務四個月處分，徵諸上揭規定，當屬依法有據。二、原告訴稱受查核公司八十年度之營運時間僅五天，其卻遭停止執行業務四個月處分，過予嚴苛乙節，本件懲戒事件，本會係衡酌原告違法情節輕重，而於會計師法第四十條規定之懲戒處分範圍內予原告停止執行業務四個月處分，並無不當。所訴與違規事實之認定無關，亦與處分輕重之考量無涉，殊無可採。三、原告訴稱本會完全依據經濟部商業司所述理由，對其所陳理由完全不採乙節，按原告依會計師法第四十二條規定提出之答辯理由，或未提出具體證據與資料，或自稱筆誤，均非可採，本會未採之理由並已於決議書理由內敍明，所訴亦無可採。四、原告訴稱其對受查核公司八十年度財務報表之查核簽證，對委託公司及利害關係人之權益均無損害云云乙節，本案原告係因未依照簽證規則及相關審計公報規定執行查核，經認定有廢弛業務上應盡之義務，應予懲戒處分，與委託公司及利害關係人之權益是否受有害無關，所訴並無可取。五、綜上，原告之訴為無理由，謹請判決駁回等語。
理 由按「會計師執行業務事件，應分別依業務事件主管機關法令規定辦理」、「會計師不得對於指定或委託事件，有不正當行為或違反或廢弛業務上應盡之義務」、「會計師懲戒處分如左：．．．停止執行業務二月以上、二年以下。」分別為會計師法第八條、第十七條及第四十條第三款所明定；次按「會計師查核財務報表應經實地查核、採用查對、查詢、覆核、觀察、調查、分析、盤點、函證、測驗與調節等方法，以獲充分證據，作為撰擬查帳報告之依據。會計師受託查核之財務報表，應由被查核事業根據其帳冊及有關文件編製。會計師對上述報表、帳冊及文件之內容，應予核對，並得請求被查核事業補具說明或出具聲明書。」、「會計師對被查核事業之會計組織、簿記紀錄及內部會計控制制度應分別予以調查或評估，以作為訂定抽查範圍及查核程序之依據，並於工作底稿敍明。」、「凡財務報表之編製，具有前條第一款至第三款情事之一，其情節至為嚴重，致不能公正表示財務狀況或營業結果及財務狀況之變動情形，即使提出保留意見仍嫌不足者，會計師應出具否定意見之查帳報告。」復為會計師查核簽證財務報表規則（以下簡稱簽證規則）第八條、第九條及第二十六條所明定。另「財務報表之編製，具前條第一款或第三款情事至為嚴重，致未能允當表達財務狀況或經營成果及財務狀況變動情形，如提出保留意見仍嫌不足者，會計師應出具否定意見，查核報告。」、「會計師出具查核報告前，並應向受查者取得客戶聲明書。」亦為審計準則公報第二號第十七條及第七號第一條所規定。又財務會計準則第六號公報規定「每一會計期間，企業與關係人間如有重大交易事項發生，應於財務報告表中揭露」。本件原告受託辦理受查核公司八十年度財務報表簽證，經經濟部審核發現有未向受查者取得客戶聲明書即出具無保留意見之財務簽證查核報告書，金額達受查公資產總額百分之九十七．六七，過程複雜之關係人交易未依規定揭露、現金盤點紀錄無盤點人與監盤人姓名和簽名及現金保管人欄簽章與工作底稿所載查帳人員屬同一人等情事，案經被告認有違反會計師法第八條及第十七條規定決議予以停止執行業務四個月處分，於法尚無不合。原告起訴主張受查核公司八十年度之營運時間僅五天，其對受查核公司八十年度財務報表之查核簽證，對委託公司及利害關係人之權益均無損害。其卻遭停止執行業務四個月處分，過於嚴苛云云。然查：㈠原告受託辦理受查核公司八十年度財務報表簽證，所送工作底稿內容簡略，除附有公司執照、營利事業登記證、公司章程設立登記卡、股東名簿、發起人會議紀錄、資產負債表、損益表、股東權益變動表、現金流量表、不動產買賣契約書、部分科目總分類帳等影本，及現金盤點記錄與稅務簽證所使用之定稿式查核記錄或查詢記錄外，主要之查核記錄及資料悉付闕如，又未附客戶聲明書。原告於聲請覆審理由書中雖略稱「受查公司於八十年度營運時間短暫，故查核工作底稿內容稍為簡短，在所難免，且先後呈送之相關資料已相當齊全，足以證明確係依簽證規則及審計準則公報等相關資料查核，已盡最大努力，且客戶說明書已補送在案」等語；惟營運時間長短，原不應影響必要之審計程序，原告雖稱已按規定查核，但並未能提示足供證明之相關證據資料，且客戶說明書亦屬事後補送，其顯已違反會計師法第八條、簽證規則第八條、第九條及審計準則第七號公報第一條之規定甚明。㈡受查公司八十年十二月三十一日「預付款項」科目新台幣三四、八○○、○○○元，占受查公司資產總額達百分之九十六點七六，經查係受查公司與其常務董事徐商義簽訂購地契約（土地座落台南縣○里鎮○里段一六九六之七地號及一七○九之三地號）預付之款項，簽約之時該常務董事尚未取得土地所有權，嗣後受查公司又以財力不足為由，改與常務董事簽訂合建契約，惟受查公司財務報表並未依規定揭露此一關係人交易，原告並未請該公司更正，且該預付款金額龐大、購地及合建過程複雜，原告覆審聲請書稱一切交易手續均按規定辦理，且已順利完成，並無損害受查公司及利害關係人之利益；惟其工作底稿除附有土地買賣契約書外，並無交易過程之查核說明及資料。是原告顯未依規定查核、未取得足夠及適切之證據，即出具無保留意見之財務簽證查核報告，其已違反會計師法第十七條規定、財務會計準則第六號公報、簽證規則第二十六條及審計準則公報第二號第十七條規定甚明。㈢受查公司現金盤點記錄盤點人及監盤人姓名與簽名，及現金保管人欄簽章與工作底稿所載查帳人員為同一人乙節，原告自承疏失，雖聲稱自當遵照改進，惟顯已有廢弛業務上應盡義務之情事。㈣本件受查公司八十年度固僅營運五天，惟並不影響會計師受託查核簽證財務報表所應盡之注意義務及責任，從而原告有上開違規情事，被告決議應予懲戒即無不當，原告上開所辯，尚不足採為有利之認定。㈤綜上所述，原告既有上述違反規定情事，被告依會計師法第四十條第三款規定予以停止執行業務四個月處分，於法尚無不合，會計師懲戒覆審委員會覆審決議駁回其聲請，並無違誤，原告起訴意旨經查無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十八 年 九 月 三十 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 陳 石 獅
評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權評 事 王 立 杰右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全中 華 民 國 八十八 年 十 月 二 日