行 政 法 院 判 決 八十八年度判字第三八三六號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年十月二十三日台八七訴字第五二二六八號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告民國八十三年度綜合所得稅結算申報，列報其配偶吳煙煙取自台南市私立佳音英語會話中文寫作短期補習班之其他所得為零。被告依查得資料，核定其配偶當年度取自該補習班之其他所得為新台幣（下同）三二七、六○○元，併課其八十三年度綜合所得稅。原告不服，就該補習班業務收入部分，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨及補充理由略謂︰查稅捐稽徵法第三十條關於調查權之行使，及同法第四十六條拒絕調查，備詢或提示資料之處罰，暨所得稅法第八十三條帳簿文據之提示，固規定納稅義務人於稽徵機關進行調查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿文據。惟私人辦理之文理、升學、語文、法商職業補習班，未設立帳簿記載者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定，由稽徵機關以訂定之收費及費用標準核定其所得額。被告依上述規定所訂之業務狀況調查紀錄表，應屬公文書，其公文書由非公務員制作者，應記載年月日並簽名（刑事訴訟法第五十三條參照），且依法律之規定，有使用文字之必要者，必須親自簽名（民法第三條參照），而本案調查紀錄表上半年份，不但未記載年月日，又未填寫業務所名稱、住址、負責人姓名、住址，並簽名或蓋章，其法律行為不依法定方式者無效（民法第七十三條參照）。依民法第八十八條意思表示之內容有錯誤，表意人得將其意思表示撤銷之。而本案調查紀錄表，被告亦未因其未具法定方式予以駁回補正。因之，原告於八十三年五月十六日以前填報未具法定方式之調查紀錄表於法定除斥期間一年內之八十三年十二月二十八日，重新併報之全年份調查紀錄表時即予撤銷。原告於八十三年十二月二十八日重新併報全年份配偶其他所得總額列報三○○、○○○元，其實際收費每期每人五、○○○元，其中包括增收報名費二○○元（詳如表內招生起訖日期欄前二班之期間縮短，係寒假中增加每週上課天數，平常日原則上一週上二天課，每天二小時，三個月為一期，遇假日或停課需另補足，則上課期間之長短採彈性調配，惟每期上課時間必須足四十八小時）以實際情況補充上述無效及撤銷意思表示錯誤之調查紀錄表，以免漏報或短報。原告八十二年度核定其他所得，扣除必要費用為二七六、九二○元。八十四年度核定其他所得，扣除必要費用為二九○、六四○元。而八十三年度如依原核定，則其他所得額扣除必要費用為三二七、六○○元。顯見八十三年度有重複核計之情形；且該補習班實際上年年虧損，而於八十五十一月七日申請撤銷立案。本案第一次調查紀錄表已如前述而無效，故八十三年度綜合所得稅結算申報其他所得應以新台幣三○○、○○○元為正確。即應於第二次調查紀錄表核定收入情形全年收入總額
四六八、○○○元內扣除一六八、○○○元。至於「執業者意見」之「設立人簽名蓋章」，係於國稅局人員即被告機關人員未填列「核定收入情形」之前，矇騙原告配偶先行簽名蓋章之行為，特予敍明。綜上論結，原告八十三年度所得稅結算申報，配偶之其他所得全年收入總額應為三○○、○○○元，扣除必要費用百分之三十，其所得額為二一○、○○○元，併入原告綜合所得資料予以核課，請將一再訴願決定及原處分均撤銷，以保障原告之權益，實為德便等語。
被告答辯意旨略謂︰按稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額，為行為時所得稅法第八十三條第一項所明定。次按執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額，復為同法施行細則第十三條第二項所規定。「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養院（所），不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」「執行業務者應依所得稅法第十四條第一項第二類第二款規定，至少設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目，並應按會計事項發生之次序逐日登帳，至遲不得超過十日，帳簿使用前應送主管機關登記驗印。」「執行業務者於規定期限內辦理結算申報，並能提供證明所得額之帳簿文據調查者，其執行業務所得應依帳載核算認定，其未依規定提供調查者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」為執行業務所得查核辦法第二條第二項、第六條第一項前段及第八條前段所明定。又私人辦理文理、升學、語文、法商職業補習班、其設立人如未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得之帳簿文據者，其八十三年度之必要費用為收入之百分之三十，為財政部八十四年二月八日台財稅第000000000號函核定八十三年度私人辦理補習班暨托兒所、幼稚園成本及必要費用標準二所規定。查，被告核定佳音英語會話中文寫作補習班八十三年度收入總額四六八、○○○元，係依二次平時訪查紀錄表所載金額分別為一六八、○○○元及三○○、○○○，合計四六八、○○○元。原告之配偶吳煙煙亦不否認該兩張調查表為其所親自填寫，雖主張係屬重複，且第一次填報有誤而未簽章，惟查二份訪查表所載起訖日期，上課時間、學生人數及每名學生學雜費等項皆不同，至於就填報有誤乙節，未能提示相關資料以證其說。依大院三十六年判字第十六號判例，當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。本件原告之配偶既未辦理該補習班之損益結算申報，且未依法設帳並記載以供查核，為原告所不爭，被告依原告之配偶所自述紀錄表所載收入總額四六八、○○○元，減除財政部頒訂必要成本及費用一四○、四○○元，核定該補習班之所得額為三二七、六○○元，併原告當年度綜合所得課稅，揆諸首揭規定，依法並無不合。綜上，原告主張顯無理由，謹請駁回其訴，以維稅政等語。
理 由按稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額，為行為時所得稅法第八十三條第一項所明定。次按執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額，復為同法施行細則第十三條第二項所規定。「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養院（所），不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」「執行業務者應依所得稅法第十四條第一項第二類第二款規定，至少設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目，並應按會計事項發生之次序逐日登帳，至遲不得超過十日，帳簿使用前應送主管機關登記驗印。」「執行業務者於規定期限內辦理結算申報，並能提供證明所得額之帳簿文據調查者，其執行業務所得應依帳載核算認定，其未依規定提供調查者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」為執行業務所得查核辦法第二條第二項、第六條第一項前段及第八條前段所明定。又私人辦理文理、升學、語文、法商職業補習班，其設立人如未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得之帳簿文據者，其八十三年度之必要費用為收入之百分之三十，為財政部八十四年二月八日台財稅第000000000號函核定八十三年度私人辦理補習班暨托兒所、幼稚園成本及必要費用標準二所規定。本件原告八十三年度綜合所得稅結算申報，列報其配偶吳煙煙取自台南市私立佳音英語會話中文寫作短期補習班之其他所得為零。被告以該補習班八十三年度並未依法設帳記載其收入及相關費用，乃依實際訪查吳女自述之招生人數及收費，核定吳女八十三年一月至十二月之收入總額為四六八、○○○元，此有吳女填報之八十三年度補習班、安親班業務狀況調查紀錄表附卷可稽，減除財政部頒訂之成本及必要費用一四○、四○○元（為收入之百分之三十），核定吳女當年度取自該補習班之其他所得為三二七、六○○元，併課其八十三年度綜合所得稅，揆諸首揭規定，經核並無違誤。一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴主張調查紀錄表應屬公文書，依法律規定有使用文字之必要者，必須簽名。系爭調查紀錄表上半年份，不但未記載年月日，又未填寫業務所名稱、住址、負責人姓名，並簽章，其法律行為不依法定方式者無效。又依民法第八十八條意思表示之內容有錯誤，表意人得將其意思表示撤銷。系爭訪調查紀錄未具法定方式，被告未予駁回補正。原告於八十三年十二月重新併報時，即予撤銷。又原告重新併報全年其他所得總額為三○○、○○○元，實際收費每期每人五、○○○元，其中包括增收報名費二○○元，上課期間之長短採彈性調配，惟每期上課時間為足四十八小時。是原告以實際情況補充上述無效及撤銷錯誤之意思表示。顯見八十三年度有重複核計情形，且該補習班實際上年度虧損，已於八十五年十一月七日申請撤銷立案。原告八十三年度配偶之其他所得全年收入總額應為三○○、○○○元，扣除必要費用百分之三十，所得額為二一○、○○○元，請撤銷原處分，以保障原告之權益云云。經查本件被告核定佳音英語會話中文寫作短期補習班八十三年度收入總額四六八、○○○元，係依二次平時訪查紀錄表所載金額分別為一六八、○○○元及三○○、○○○元，合計四六八、○○○元。原告之配偶吳煙煙亦不否認該兩張調查表為其所親自填寫，雖主張係屬重複，且第一次填報有誤而未簽章，然查原處分卷所附二份調查紀錄表所載起訖日期、上課時間、學生人數及每名學生學雜費等項皆有不同，且原告亦未能提出足以證明其配偶在該補習班實際所得額之帳簿、文據，證明其所得確為三○○、○○○元，其上述之主張，自不足採。次查卷附二份調查紀錄表，業據被告所屬承辦人員於訪查後簽章陳報其上級長官核定，自屬該承辦員訪查作成之公文書，自得採為認定原告配偶所得額之依據。另原告主張第一次填報之調查紀錄表因不具法定方式為無效，且其事後重新填報全年所得額時，即予撤銷云云，惟查該調查紀錄表既屬被告所屬承辦員訪查作成之公文書，尚難認係無效之文書，且該文書亦不容受訪人事後任意表示予以撤銷，受訪人如認其原所陳述之內容與事實不符，自應提出足以證明其先前陳述為錯誤之帳簿、文據等證據請求更正，尚不生受訪人事後得片面撤銷其意思表示之問題。綜上所述，原告起訴意旨難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十八 年 十 月 二十九 日
行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 評 事 廖 政 雄
評 事 趙 永 康評 事 沈 水 元評 事 林 清 祥評 事 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 葛 雅 慎中 華 民 國 八十八 年 十一 月 二 日