行 政 法 院 判 決 八十八年度判字第四○二○號
再 審原 告 甲○○再 審被 告 臺北縣稅捐稽徵處右當事人間因地價稅事件，再審原告對本院中華民國八十七年九月十日八十七年度判字第一八三五號判決，提起再審之訴，本院判決如左︰
主 文再審之訴駁回。
事 實緣再審原告所有坐落台北縣新莊市○○段三七五、三八○、三八一地號等（重測前為頭前段九四九－一四七、三一五－一、三一五地號）三筆土地，經再審被告核定八十四年地價稅為新台幣（下同）一○二、二七九元。再審原告不服，申請復查，再審被告復查決定以，本件系爭三筆土地，其中三七五地號土地既經會同地政機關現場勘查係供公共通行使用，按土地稅減免規則第九條規定，應准自八十四年起免徵地價稅，原核定課徵地價稅二、六二二元應予撤銷為由，變更核定為九九、六五七元。再審原告仍不服，提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，提起行政訴訟，亦經本院八十七年度判字第一八三五號判決駁回，再審原告仍不服，提起再審之訴，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
再審原告起訴意旨及補充理由略謂：一、系爭耕地地號興化段三八○及三八一號現仍有耕地三七五減租租約存在，而耕地三七五減租租約是依耕地三七五減租條例所訂立之耕地租約，非同一般租約，是由特別法之三七五減租條例所規範，仍應依土地稅減免規則第十四、十六及土地稅法第二十二條規定免徵地價稅。二、再者，耕地三七五減租條例是特別法，僅次於憲法，而土地稅法是一般法，在耕地三七五減租租約未解除前或耕地三七五減租租約登記尚未註銷前，系爭土地仍屬耕地三七五減租條例之管制，不宜改課地價稅。否則就侵犯了憲法保障人民之財產權，造成人民之傷害，故原判決有適用法規之錯誤。三、如大法官釋字第一二五號解釋，依耕地三七五減租條例訂立之租約，無民法，土地法適用。相同道理，依法令順位及耕地三七五減租租約存在關係，無土地稅法適用之。否則地主之財產權遭受侵害，失去了憲法保障財產權之意義，彼此法令之間顯有牴觸及失衡之情形，自然會造成再審原告的傷害。故在耕地租約存在期間不宜課徵地價稅。四、系爭耕地乃是有耕地三七五減租條例的耕作權管制，非再審原告所能掌控的，非經司法程序及政府租約管理機關的依法註銷耕地租約登記，再審原告是無法收回的。而且耕地三七五減租條例是特別法，比一般法位階高，亦比土地稅法高。耕地租約是依耕地三七五減租條例所制定訂立的，在耕地租約未解除前及政府租約管理機關未註銷租約登記前，其耕地事實是存在的，而且由政府單位所認定，其租賃權是永收不回來的。而土地稅法乃居於耕地三七五減租條例之下，在二法令互相牴觸之時，土地稅法不應適用，否則就傷害了再審原告的權益，再審原告亦由此受到傷害。故原判決及再審被告之處分顯有違背法令，適用法規錯誤及土地稅法不適用之問題存在。五、原判決稱：「系爭興化段三八○及三八一二筆土地，既經編定為工業區用建地．．．土地既已依法編定為非耕地使用，原告應可依平均地權條例及耕地三七五減租條例等相關規定，終止其租約，尚不得執為改課之論據」，顯有違背法令之適用法令之錯誤。查，都市計劃範圍內之農地，性質上仍難謂非耕地，在耕地租約未改訂或解除（不存在確定）以前，仍應受耕地契約之拘束，土地法第八
二、八三條，行政院壹肆壹內字第二四六四號，最高法院四八、九、二十四台上第一三九五號及五一、三、十五台上字第五七五號有判例可循。又系爭耕地地目，雖曾變更為建地，仍因耕地三七五租約之存在，縱使有違反耕地三七五減租條例第十六條之不自任耕作，乃須經法院之訴訟才能確定而解除的。由於長期之訴訟在未確定前，亦實質上有耕地租約之存在。而系爭耕地由於佃農不同意依平均地權的補償收回，縣政府協調會才依耕地三七五減租條例第二十六條逕送法院審理的，亦非再審原告所能控制的，故再審原告只盼政府租約管理單位的依法註銷登記及司法的判決確定解除租約後才能收回的。即有耕地租約的存在，自應依田賦課徵，不得擅自改課地價稅，否則就造成再審原告之傷害，其理自明。自不得歸責於再審原告，否則豈不是對再審原告產生了損害，造成了財產權之侵犯及造成憲法保障人民財產的違憲問題嗎﹖亦同時產生了很多法令上之牴觸嗎﹖顯見原判決有適用法規的錯誤。六、系爭耕地租約乃是因政府施行「耕者有其田」及「耕地三七五減租」於民國四十二年就訂立，迄今尚未解除。系爭耕地地號三八○，租約中地目為「田」，正產物為「稻穀」，而地號三八一為因耕地租約無償之農舍及晒穀場，迄今仍然作農業相關使用及存在，亦是依三七五減租條例第十二條規定，一直延續至今（當時行政機關並沒規定要向農業主管機關申請），依法規定亦應課徵田賦，免房捐稅。依特別法耕地三七五減租條例及相關法令之規定，不宜課徵地價稅，顯見再審被告處分有違背法令及原判決有適用法規的錯誤。七、如大法官釋字第一二五號解釋，依耕地三七五減租條例訂立之租約，無民法適用之道理一樣，依耕地三七五減租條例訂立之租約，在租約未解除前，無土地稅法適用之。在憲法保障人民財產權，耕地三七五減租條例特別法，政府註銷租約登記法令及土地稅法等法令之牴觸及執法上之衝突下，得依順位及優先層次加以考量，才不失去立法精神及失衡之情形，而造成再審原告的傷害，亦才不失去憲法保障財產權之基本意義。故耕地租約存在期間，系爭耕地乃須課徵田賦，不宜擅自改課地價稅。原判決並沒把全層次之法令關係納入考量，顯有適用法規之錯誤之情形。八、再審被告擅自改課於法不合，在耕地租約存在期間內是依特別法的耕地三七五減租條例所規定應課徵田賦，而農舍晒穀場亦是免徵田賦的。系爭耕地，乃是佃方違背耕地三七五減租條例第十六條之不自任耕作，省政府耕地租約管理機關應依內政部七十、三、十九台內地字第三五五○號及七三、十、六台內地字第二六二八七六號（清理要點）第九、
十、十一條命令或通知縣政府註銷其租約登記，而縣市政府管理租約單位亦應依省政府七五、七、五府法四字第五二九一一號第二、四、六、十一條（耕地租約登記辦法），七五、六、九府地六字第一四八五八二號第三、四、五、六條（耕地租約登記檢查及聯繫作業要點）及四一、七、二八府細地督字第一七九一號第五、七、十一、十五條（耕地租佃爭議須知）等法令在十日內（或一個內）勒令登記及依職權逕為註銷登記，當事人不服可循訴訟以求救濟。俟行政註銷登記及法院訴訟確定後，再審被告才可改課地價稅的，這樣才不會產生法令上之牴觸及傷害人民之權利，這本就是有一定之程序的。故各級政府各部會之協辦以達成註銷租約登記，解除租約及改課地價稅是必要的。再審原告亦多次函請再審被告請示上級單位、省稅務、財政部及各部會之縣地政局、省地政處及內政部，甚至於行政院。現在正在請示尚未決定中，而且依大法官解釋第一二五及二二四號之解釋略：「耕地三七五減租條例所訂立之耕地租約，一般法令如土地稅法、民法不適用」及「行政救濟程序確定後始予強制執行」之規定。原審判決疏忽了上述法令互相關係，就駁回上訴，顯有適用法規之錯誤。八、系爭耕地租約是違反耕地三七五減租條例第十六條、不是違反同條例第十七條之第五款，其平均地權條例不宜適用，其終止租約或租約不存在尚待法院之程序給予確定的。原判決之適用法規亦顯有錯誤。九、其他之重劃，禁建及災害如同訴願及再訴願理由所述。其他理由及法規之引用，原判決並沒詳載及交代。十、再審被告八八年元月之答辯，並沒針對再審理由及原判決之法規不適用錯誤作答辯。政府立法及執法的最高機構，稅務方面是財政部，而三七五減租租約的主管機關是內政部，而立法之基本精神，是保障人民之財產權，繳稅是人民之義務，但政府課稅之時，不能在法令互相牴觸之情形下，造成人民的財產權、地權及不能歸責再審原告之權益上之損失及傷害，這就違背了憲法及立法之基本意義了，這亦是再審原告提出行政救濟之主要原因，希望政府相關單位能把法令相互一貫關係作考量，在執法之際能和耕地租約管理機關密切的合作，速把其租約登記依內政部六九、五、二四台內地字第二一八七五號及七十、
三、十九台內地字第三五五○號，和相關法令註銷其租約登記，以促法院租約租賃不存在判決之確定，才宜改課地價稅，以達到憲法保障人民財產權之目的，才不違憲。目前系爭土地確實仍有三七五減租租約，各地號土地在土地謄本上註有「有三七五租約」存在，依法令之規定乃應課徵田賦為土地稅賦。十一、系爭興化段三八一號土地確實是依耕地三七五減租條例第十二條規定為承租人之農舍及晒穀場，由再審原告無條件提供無償使用之附屬於耕地租賃而發生的。而且當時由再審被告到現場勘查屬實而核發的免徵地價稅在卷可稽，如八二、四、八北縣稅莊二字第一四○五九號，八二、五、十二北縣莊二字第一五七五六、一七七六八號亦是不爭之事實，供其他耕地作農耕使用，依法免徵田賦及其他房屋稅等稅賦。十二、再者，系爭之租約部份耕地確實有海水倒灌及淹水事實，新莊市公所核發有「災減十成」的災歉證明。懇請明查。
十三、本件租佃爭議乃屬佃農違背耕地三七五減租條例第十六條及第二十四條之規定，而不是第十七條，在調解調處過程中，縱使再審原告要依第十七條第五項，佃農亦不贊同，故才依第二十六條逕送法院審理，故原判決之判決有適用法規之錯誤。由於租約管理機關怠於執法，不註銷租約登記及長期之法院訴訟，遲遲未能確定，這亦不能（可）歸責於再審原告。基於公平原則及憲法保障人民財產權之立法精神，特別法之優先及一貫法令（不牴觸）之情形下，請回復系爭土地為田賦之課徵直到租約解除，以維法治。十四、本件乃是因耕地租約的存在，行政租約管理機關的不註銷租約登記，政府法令的不一貫及衝突，法院又遲遲不能確定，租約部份耕地是屬於公共設施尚未完竣前之都市計劃變更前的農業區（又是洪水災害區，限制建築禁建區）及農業設施已遭破壞到無法耕種等種種因素所造成之事實，這非可歸責於土地所有人。又再審原告在地權使用未能依法解除前，亦是愛莫能助，但再審被告却不顧再審原告陳情未課地價稅，致使再審原告遭受損害，對再審原告是不公平的。政府課稅總不能在各部所立的法令相互衝突及牴觸情形下造成人民權益上之損失，這原則才是對的。懇請再審被告能依內政七十、八、一及七六、十二、七台內地字第三一九二五、九○四八三號之免徵荒地稅及財政部七一、十、五台財稅第三七二八○號之精神來處理這事實的困難才是，即「荒地稅本應向該土地所有人（出租人）課徵，惟鑒於該項廢耕地責任係在承租人，其荒地稅由出租人負擔，易造成執行上之之困擾，為解決事實困難，除應依有關規定勸導復耕並得由出租人依民法及耕地三七五減租條例主張終止租約外，應免列冊課徵荒地稅」。而本件再審原告除了已依法請求行政租約管理公所就違反三七五減租條例第十六條之「自任耕作」註銷其租約登記及向法院提出「確認租賃關係不存在」訴訟外，再審被告目前仍應課徵田賦外，並且一方面能和相關單位協辦，即催促租約管理機關速依內政部六九、五、二四及七十、三、十九台內地字第二一八
七五、三五五○號註銷租約登記，另一方面亦能函請財政部及內政部二部會之溝通處理，以便解決事實之困難及政府法令的一貫性（不牴觸情形）以真正達到解決問題及憲法保障人民財產權及所有權自由行使之目的。十五、再者，除了系爭耕地外，興化段三八四、三八五二筆地在八十四年時仍然耕種農件物，興化段三八一是農舍用途，自民國四十二年就依三七五減租條例第十二條之規定無償提供佃方使用。由於當時沒規定須由農業主管機關申請農經不可分離之登記，就這樣延續迄今﹖在八十二年時亦現場會勘而免地價稅。再審被告於八十四年課徵地價稅是不對的。依法律不溯及既往之原則，亦應課徵田賦。十六、請廢棄原判決並撤銷原處分及一再訴願決定等語。
再審被告答辯意旨略謂︰一、按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」及「第二十一條第二項第二款之土地，及第二十二條第二款之土地中供與農業經營不可分離之使用者，由農業主管機關受理申請，會同有關機關勘查認定後，編造清冊，移送主管稽徵機關」分別為土地稅法第十四條及同法施行細則第二十四條第四款所明定。復按「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。」亦為土地稅減免規則第九條所明定。本件再審原告所有坐落台北縣新莊市○○段三七五、三八○、三八一地號（重測前為頭前段九四九－一四七、三一五－一、三一五地號）等三筆土地，經再審被告核定八十四年地價稅為一○二、二七九元。再審原告不服，主張系爭三筆土地其中三七五地號是人行道作為公共設施，三八一地號是農舍及晒穀場，確作農業使用，且再審被告所屬新莊分處八十二年四月八日北縣稅莊二字第一四○五九號函亦已核准，應予免徵地價稅甚明，三八○地號屬三七五耕地租約之範圍，其土地上之房屋違建拆除正由臺北縣政府處理中，其不但收不到地租亦不能使用，亦應准予免徵地價稅云云，申經再審被告復查決定，以本件再審原告所有坐落台北縣新莊市○○段三七五、三八○、三八一地號等三筆土地，其中系爭三七五地號土地既經會同地政機關現場勘查係供公共通行使用，揆諸首揭土地稅減免規則第九條規定，應准自八十四年起免徵地價稅，原核定就該三七五地號課徵地價稅二、六二二元，應予撤銷，至於三八○、三八一地號為「建」地目土地並經編定為工業區用地，有新莊市公所八十五年二月二十八日八五北縣稅莊服工字第三七八四號簡便行文表附卷可稽，再審原告雖辯稱作農業使用，然並未依規定向農業主管機關申請核准認定係供與農業經營不可分離之使用，核與徵收田賦規定要件不符，所訴免徵地價稅乙節，於法無據為由，變更核定八十四年度地價稅為九九、六五七元。揆諸首揭規定，並無違誤。二、至再審原告於行政訴訟主張各節，業經本院八十七年度判字第一八三五號判決：「查系爭興化段第三八○、三八一號二筆土地，既經編定為工業區用建地，依首揭土地稅法第十四條之規定，被告認應徵收地價稅，即非無據。至原告謂該項土地係用為農舍及晒穀場使用云云。惟既未依土地稅法施行細則第二十四條第四款規定，申經農業主管機關受理，並會同有關機關勘查認定確實與農業經營不可分離之使用，移送主管稽徵機關辦理，自不符核課田賦或減免課稅之要件。至所訴該項土地原訂有耕地三七五租約登記未註銷前仍應徵收田賦或全免乙節，然查系爭土地既已依法編定為非耕地使用，原告應可依平均地權條例及耕地三七五減租條例等相關規定，終止其租約，尚不得執為改課或免課之論據。另主張系爭土地經被告所屬新莊分處八十二年四月八日北縣稅莊二字號一四○五九號函准免徵地價稅云云。查係因系爭土地因海水倒灌原因，而減免地價稅，今減免原因既已消滅，自不得仍執為減免之理由。綜上，原告所訴各節均難謂有理由，應予駁回。」茲再審原告復執前詞爭訟，應認為無理由，請駁回再審原告之訴。三、綜上，再審原告之訴應認為無理由，請駁回再審之訴等語。
理 由按行政訴訟當事人對本院之判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二十八條所列各款情形之一者，始得為之，而該條第一款所謂適用法規顯有錯誤者，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背或與解釋判例有所牴觸者而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。本件再審原告因地價稅事件，不服本院八十七年度判字第一八三五號判決，主張上開原判決有行政訴訟法第二十八條第一款適用法規顯有錯誤之再審事由，提起再審之訴，經查原判決駁回再審原告在前訴訟程序之訴之理由係以：「按『已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。』及『第二十一條第二項第二款之土地，及第二十二條第二款之土地中供與農業經營不可分離之使用者，由農業主管機關受理申請，會同有關機關勘查認定後，編造清冊，移送主管稽徵機關』分別為土地稅法第十四條及同法施行細則第二十四條第四款所明定。復按『無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。』亦為土地稅減免規則第九條所明定。本件原告（即再審原告，以下同）所有坐落台北縣新莊市○○段三七五、三八○、三八一地號（重測前為頭前段九四九－一四七、三一五－一、三一五地號）等三筆土地，經（即再審被告，以下同）被告核定八十四年地價稅為一○
二、二七九元。原告不服，主張系爭三筆土地其中三七五地號是人行道作為公共設施，三八一地號是農舍及晒穀場，確作農業使用，且被告所屬新莊分處八十二年四月八日北縣稅莊二字第一四○五九號函亦已核准，應予免徵地價稅甚明，三八○地號屬三七五耕地租約之範圍，其土地上之房屋違建拆除正由台北縣政府處理中，其不但收不到地租亦不能使用，亦應准予免徵地價稅云云，申經被告復查決定以本件原告所有坐落台北縣新莊市○○段三七五、三八○、三八一地號等三筆土地，其中系爭三七五地號土既經會同地政機關現場勘查係供公共通行使用，揆諸首揭土地稅減免規則第九條規定，應准自八十四年起免徵地價稅，原核定就該三七五地號課徵地價稅二、六二二元，應予撤銷。至於三八○、三八一地號為「建」地目土地並經編定為工業區用地，有新莊市公所八十五年二月二十八日八五北縣稅莊服工字第三七八四號簡便行文表附卷可稽，原告雖辯稱作農業使用，然並未依規定向農業主管機關申請核准認定係供與農業經營不可分離之使用，核與徵收田賦規定要件不符，所訴免徵地價稅乙節，於法無據為由，變更核定八十四年度地價稅為九九、六五七元。揆諸首揭規定，並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，至原告起訴主張各節。查系爭興化段第三八○、三八一號二筆土地，既經編定為工業區用建地，依首揭土地稅法第十四條之規定，被告認應徵收地價稅，即非無據。至原告謂該項土地係用為農舍及晒穀場使用云云。惟既未依土地稅法施行細則第二十四條第四款規定，申經農業主管機關受理，並會同有關機關勘查認定確屬與農業經營不可分離之使用，移送主管稽徵機關辦理，自不符核課田賦或減免課稅之要件。至所訴該項土地原訂有耕地三七五租約登記未註銷前仍應徵收田賦或全免乙節，然查系爭土地既已依法編定為非耕地使用，原告應可依平均地權條例及耕地三七五減租條例等相關規定，終止其租約，尚不得執為改課或免課之論據。另主張系爭土地經被告所屬新莊分處八十二年四月八日北縣稅莊二字第一四○五九號函准免徵地價稅云云。查係因系爭土地因海水倒灌原因，而減免地價稅，今減免原因既已消滅，自不得仍執為減免之理由。綜上，原告所訴各節均難謂有理由，應予駁回。」等語資為判決理由，經核原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無相違背，與解釋、判例均無相牴觸者之情形。至於再審原告引用司法院釋字第一二五號解釋，主張耕地三七五減租條例為民法及土地法之特別法，應優先適用，據以主張系爭土地應課徵田賦而不得課徵地價稅云云，經查：上開司法院解釋乃有關終止土地租約之解釋，對於系爭土地課徵地價稅部分核難類推適用，再審原告主張就土地稅而言，耕地三七五減租條例為土地稅法之特別法應優先適用，否則有違憲法保障人民基本權益云云，乃其主觀法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，從而再審原告所訴各節，均無足取，本件再審起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第三十三條、民事訴訟法第五百零二條第二項，判決如主文。
中 華 民 國 八十八 年 十一 月 二十六 日
行 政 法 院 第 六 庭
審 判 長 評 事 鍾 曜 唐
評 事 徐 樹 海評 事 高 啟 燦評 事 林 家 惠評 事 劉 鑫 楨右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 佩 玲中 華 民 國 八十八 年 十一 月 三十 日